Planejamento Tributário Básico para uma Empresa Fictícia

CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA Tatiane Antonovz Simples Nacional apuração e escrituração Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto você deve apresentar os seguintes aprendizados Reconhecer a necessidade da adoção do Simples Nacional Listar atividades que podem optar pelo Simples Nacional Identificar os tributos abrangidos pelo Simples Nacional Introdução O Simples Nacional facilitou os processos e permitiu que mais empresários formalizassem seus negócios e contribuíssem com a economia formal Entre as diversas atividades que fazem parte do Simples algumas foram inseridas recentemente de modo que o modelo é dinâmico e se adapta às mudanças excluindo e adicionando novas atividades assim como alterando a forma de tributação Neste capítulo portanto dedicado ao Simples Nacional você vai conhecer o que o caracteriza a importância de sua adoção além das atividades que inclui e dos atributos que abrange Simples Nacional necessidade de adoção De acordo com a legislação vigente o Brasil possui de forma básica três tipos de regimes tributários Lucro Real mais complexo e normalmente voltado para atividades específi cas e empresas de grande porte Lucro Presumido e o Simples O Simples foi criado além de com outros objeti vos para benefi ciar microempresas e empresas de pequeno porte já que procura facilitar o seu funcionamento principalmente no que diz respeito à burocracia ligada à questão de tributos Porém conforme destaca Bazzi 2019 as empresas que podem fazer parte do Simples não estão obrigadas a aderir a esse tipo de tributação já que em alguns casos não é vantajoso os estudos tributários poderão ser feitos e a opção por outro regime tributário poderá ser escolhida A Lei Geral ou Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte foi implementada pela Lei Complementar nº 123 BRASIL 2006 e sofreu mudanças importantes pelas Leis nº 147 BRASIL 2014 e nº 155 BRASIL 2016 que serão discutidas no decorrer deste capítulo A adoção do Simples Nacional ocorreu para tornar mais fácil a vida dos micro e pequenos empresários e para isso permite tanto alíquotas menores quanto o pagamento unificado de impostos o que auxilia no dia a dia das atividades empresariais A Constituição Federal BRASIL 1988 já previa em seu texto tratamento diferenciado as microempresas conforme segue Art 179 A União os Estados o Distrito Federal e os Municípios dispensarão às microempresas e às empresas de pequeno porte assim definidas em lei tratamento jurídico diferenciado visando a incentiválas pela simplificação de suas obrigações administrativas tributárias previdenciárias e credití cias ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei BRASIL 1988 documento online Mas de acordo com a classificação fiscal quais são as empresas que podem optar por esse tipo de tributação E como essas são tributadas De acordo com a Lei nº 1232006 e posteriores alterações observase o seguinte Art 3º Para os efeitos desta Lei Complementar consideramse microempresas ou empresas de pequeno porte a sociedade empresária a sociedade simples a empresa individual de responsabilidade limitada e o empresário a que se refere o art 966 da Lei no 10406 de 10 de janeiro de 2002 Código Civil devidamente registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas conforme o caso desde que I no caso da microempresa aufira em cada anocalendário receita bruta igual ou inferior a R 36000000 trezentos e sessenta mil reais e II no caso de empresa de pequeno porte aufira em cada anocalendário receita bruta superior a R 36000000 trezentos e sessenta mil reais e igual ou infe rior a R 480000000 quatro milhões e oitocentos mil reais Redação dada pela Lei Complementar nº 155 de 2016 BRASIL 2006 documento online Além disso ainda existem mais dois tipos de empresas incluídas o MEI e os pequenos produtores rurais Veja o Quadro 1 a seguir que sintetiza todas essas possibilidades Simples Nacional apuração e escrituração 2 Fonte Adaptado de Brasil 2006 e SEBRAE 2018 Empresa Receita bruta Microempreendedor individual MEI Receita bruta anual de até R 81 mil Microempresa ME Receita bruta anual de até R 360 mil Empresa de pequeno porte EPP Receita bruta anual entre R 360 mil e R 48 milhões Quadro 1 Tipos de empresas classificas como Simples Houve uma mudança importante a partir de 2015 quando o Simples Nacional foi substituído pelo Super Simples por meio da Lei Complementar nº 147 BRASIL 2014 que trouxe como critério de adesão a questão do porte ou ainda o faturamento Nessa legislação entre outras modificações houve a substituição do critério utilizado que era o da atividade exercida assim outros profissionais como médicos puderam aderir ao regime É preciso ficar atento no contexto do Simples ao fato de que o faturamento também é importante e pode variar de região para região assim como à ques tão de que a atualização dos valores pode mudar uma vez que a legislação tributária brasileira é bastante dinâmica Observando esse contexto quais seriam realmente os objetivos do Simples O SEBRAE 2018 relata que as Microempresas ME e Empresas de Pequeno Porte EPP representam cerca de 985 das organizações privadas do Brasil logo é preciso impulsionar esse tipo de negócio Assim os dentre os principais objetivos da adoção do Simples estão busca de uma maior integração entre as diferentes esferas do fisco formalização dos negócios por meio da desburocratização permitindo uma melhoria do ambiente de negócio nacional redução da carga tributária com o objetivo de estimular o empreendedorismo melhoria e racionalização dos processos tanto do ponto de vista dos empresários quanto do próprio governo evitando falhas e retrabalhos 3 Simples Nacional apuração e escrituração unificação dos tributos em diferentes níveis simplificando os processos para tornálos mais práticos e objetivos busca constante pela diminuição na informalidade e legalização de novas empresas principalmente no que diz respeito ao Microempreendedor Individual MEI O MEI também foi um grande avanço e uma das mais das maiores van tagens da adoção do Simples Criado em 2008 com a promulgação da Lei Complementar nº 128 BRASIL 2008 o MEI pode ser definido como um empresário individual que deverá atender os seguintes requisitos CGSN 2019 documento online ser optante pelo Simples Nacional e cumprir seus requisitos exercer profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços art 966 do Código Civil auferir receita bruta acumulada nos anoscalendário anterior e em curso de até R 8100000 oitenta e um mil reais no caso de início de atividade o limite deve ser de R 675000 seis mil setecentos e cinquenta reais multiplicados pelo número de meses compreendidos entre o mês de início de atividade e o final do respectivo anocalendário consideradas as frações de meses como um mês inteiro exercer tãosomente as ocupações constantes do Anexo XI da Resolução CGSN nº 140 de 2018 possuir um único estabelecimento não participar de outra empresa como titular sócio ou administrador não contratar mais de um empregado que só poderá receber 1 um salário mínimo previsto em lei federal ou estadual ou o piso salarial da categoria profissional definido em lei federal ou por convenção coletiva da categoria art 18C da Lei Complementar nº 123 de 2006 não guardar cumulativamente com o contratante do serviço relação de pessoalidade subordinação e habitualidade não realizar suas atividades mediante cessão ou locação de mão de obra art 112 caput da Resolução CGSN nº 140 de 2018 Mesmo que o MEI não seja reconhecido como micro ou pequena empresa é classificado como Simples Adicionalmente o MEI possui um sistema bastante simplificado para o recolhimento de impostos denominado SIMEI cujo valor é fixo baseado no salário mínimo e possui algumas diferenças de acordo com o tipo de atividade ou seja comércio serviço ou produção O MEI entre outros objetivos buscou legalizar pequenos negócios e como é focado na pessoa do empreendedor tem como ponto principal a questão Simples Nacional apuração e escrituração 4 previdenciária ou seja a contribuição junto ao INSS já que o contribuinte faz o pagamento do imposto e tem sua cobertura mas também contribui financiando a previdência pública brasileira Também é possível afirmar que o Simples auxiliou na facilidade de par ticipação das micro e pequenas empresas no processo de compra de insumos ou ainda de matériasprimas para os seus processos produtivos Ocorre que em algumas situações tais negócios tinham tamanho tão reduzido que não possuíam poder de negociação junto a fornecedores ou tinham dificuldades para obter as mercadorias já que essas precisam ser adquiridas em grandes quantidades Tal questão foi colocada em pauta na Lei Complementar nº 123 conforme você vê a seguir Art 56 As microempresas ou as empresas de pequeno porte poderão realizar negócios de compra e venda de bens e serviços para os mercados nacional e internacional por meio de sociedade de propósito específico nos termos e condições estabelecidos pelo Poder Executivo federal Redação dada pela Lei Complementar nº 147 de 2014 1º Não poderão integrar a sociedade de que trata o caput deste artigo pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional 2º A sociedade de propósito específico de que trata este artigo I terá seus atos arquivados no Registro Público de Empresas Mercantis II terá por finalidade realizar a operações de compras para revenda às microempresas ou empresas de pequeno porte que sejam suas sócias b operações de venda de bens adquiridos das microempresas e empresas de peque no porte que sejam suas sócias para pessoas jurídicas que não sejam suas sócias III poderá exercer atividades de promoção dos bens referidos na alínea b do inciso II deste parágrafo IV apurará o imposto de renda das pessoas jurídicas com base no lucro real devendo manter a escrituração dos livros Diário e Razão V apurará a Cofins e a Contribuição para o PISPasep de modo nãocu mulativo VI exportará exclusivamente bens a ela destinados pelas microempresas e empresas de pequeno porte que dela façam parte VII será constituída como sociedade limitada VIII deverá nas revendas às microempresas ou empresas de pequeno porte que sejam suas sócias observar preço no mínimo igual ao das aquisições realizadas para revenda e IX deverá nas revendas de bens adquiridos de microempresas ou empresas de pequeno porte que sejam suas sócias observar preço no mínimo igual ao das aquisições desses bens 3º A aquisição de bens destinados à exportação pela sociedade de propósito específico não gera direito a créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional 5 Simples Nacional apuração e escrituração 4º A microempresa ou a empresa de pequeno porte não poderá participar simultaneamente de mais de uma sociedade de propósito específico de que trata este artigo 5º A sociedade de propósito específico de que trata este artigo não poderá I ser filial sucursal agência ou representação no País de pessoa jurídica com sede no exterior II ser constituída sob a forma de cooperativas inclusive de consumo III participar do capital de outra pessoa jurídica IV exercer atividade de banco comercial de investimentos e de desen volvimento de caixa econômica de sociedade de crédito financiamento e investimento ou de crédito imobiliário de corretora ou de distribuidora de títulos valores mobiliários e câmbio de empresa de arrendamento mercantil de seguros privados e de capitalização ou de previdência complementar V ser resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de des membramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5 cinco anoscalendário anteriores VI exercer a atividade vedada às microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional 6º A inobservância do disposto no 4º deste artigo acarretará a responsa bilidade solidária das microempresas ou empresas de pequeno porte sócias da sociedade de propósito específico de que trata este artigo na hipótese em que seus titulares sócios ou administradores conhecessem ou devessem conhecer tal inobservância 7º O Poder Executivo regulamentará o disposto neste artigo até 31 de dezembro de 2008 BRASIL 2006 documento online Assim a adoção do Simples também se mostrou essencial para que as próprias empresas pudessem ter ganhos de escala comprando mais e pagando menos reduzindo seus custos e explorando diferentes possibilidades tanto no mercado interno quanto no externo Mais um fato que levou à adoção do Simples foi a possibilidade que empresas como o MEI por exemplo pudessem participar de prestações de serviço para outras empresas já que essas exigiam Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica CNPJ e a emissão de nota fiscal para a comercialização de bens e serviços Já para as outras empresas enquadradas no Simples a Lei Complementar nº 1232006 alterada pela Lei Complementar nº 1472014 trouxe como avanço a agilidade na hora de participar de processos licitatórios conforme segue Art 48 Para o cumprimento do disposto no art 47 desta Lei Complementar a administração pública I deverá realizar processo licitatório destinado exclusivamente à participação de microempresas e empresas de pequeno porte nos itens de contratação cujo valor seja de até R 8000000 oitenta mil reais Simples Nacional apuração e escrituração 6 II poderá em relação aos processos licitatórios destinados à aquisição de obras e serviços exigir dos licitantes a subcontratação de microempresa ou empresa de pequeno porte III deverá estabelecer em certames para aquisição de bens de natureza divisível cota de até 25 vinte e cinco por cento do objeto para a con tratação de microempresas e empresas de pequeno porte BRASIL 2014 documento online Podese concluir que o encerramento também passou a ser outro destaque na adoção do Simples já que houve a criação do Sistema Nacional de Baixa Integrada de Empresas SEBRAE 2018 Para o encerramento os empreende dores somente precisam da certidão negativa junto à Junta Comercial que será utilizada para a baixa do CNPJ Destacase o fato de que esse processo pode ser feito atualmente mesmo que os tributos e taxas não estejam em dia mas com a necessidade de que o empresário assuma os débitos SEBRAE 2018 Atividades que podem optar pelo Simples Nacional As atividades que podem optar pelo Simples são defi nidas segundo a Lei Complementar nº123 BRASIL 2006 atualizada pelas Leis Complementares nº 147 BRASIL 2014 e nº 155 BRASIL 2016 É preciso lembrar que a lista sofre atualizações constantes e que existem atividades que são inseridas e outras que são retiradas de forma periódica de acordo com mudanças da própria economia questão tributária e exigências do mercado Assim você pode conferir a seguir algumas das principais atividades mas outras estão detalhadas na Lei Complementar nº123 com suas devidas atualizações a partir do 5ºB creche préescola e estabelecimento de ensino fundamental escolas técnicas profissionais e de ensino médio de línguas estrangeiras de artes cursos técnicos de pilotagem preparatórios para concursos gerenciais e escolas livres agência terceirizada de correios agência de viagem e turismo centro de formação de condutores de veículos automotores de transporte terrestre de passageiros e de carga agência lotérica serviços de instalação de reparos e de manutenção em geral bem como de usinagem solda tratamento e revestimento em metais 7 Simples Nacional apuração e escrituração transporte municipal de passageiros escritórios de serviços contábeis produções cinematográficas audiovisuais artísticas e culturais sua exibição ou apresentação inclusive no caso de música literatura artes cênicas artes visuais cinematográficas e audiovisuais fisioterapia corretagem de seguros arquitetura e urbanismo medicina inclusive laboratorial e enfermagem odontologia e prótese dentária psicologia psicanálise terapia ocupacional acupuntura podologia fonoau diologia clínicas de nutrição e de vacinação e bancos de leite construção de imóveis e obras de engenharia em geral inclusive sob a forma de subempreitada execução de projetos e serviços de paisagismo bem como decoração de interiores serviço de vigilância limpeza ou conservação serviços advocatícios administração e locação de imóveis de terceiros academias de dança de capoeira de ioga e de artes marciais academias de atividades físicas desportivas de natação e escolas de esportes elaboração de programas de computadores inclusive jogos eletrônicos desde que desenvolvidos em estabelecimento do optante licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação planejamento confecção manutenção e atualização de páginas eletrônicas desde que realizados em estabelecimento do optante empresas montadoras de estandes para feiras laboratórios de análises clínicas ou de patologia clínica serviços de tomografia diagnósticos médicos por imagem registros gráficos e métodos óticos bem como ressonância magnética serviços de prótese em geral BRASIL 2006 documento online A Lei Complementar nº 1232006 pode ser consultada no link a seguir e nela você pode conferir mais atividades que podem ser enquadradas como Simples ou ainda eventuais mudanças httpsqrgopagelinkTp5tH A opção de acordo com a atividade principal poderá ser feita no momento no início das atividades empresariais da organização Porém para aquelas empresas que já atuam e querem optar pelo Simples segundo o Comitê Gestor Simples Nacional apuração e escrituração 8 do Simples Nacional CGSN 2019 a opção só poderá ser realizada em janeiro até o último dia útil do mês Já a exclusão do Simples pode ser feita conforme afirmam Andrade Lins e Borges 2015 mediante ofício ou comunicação própria da ME ou EPP que deseja deixar o Simples de maneira espontânea e que também poderá ocorrer quando o limite da receita estiver sendo ultrapassado Segundo o CGSN 2019 documento online observamse as seguintes situações POR OPÇÃO a qualquer tempo produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro do anocalendário se comunicada no próprio mês de janeiro a partir de 1º de janeiro do anocalendário subsequente se comunicada nos demais meses OBRIGATORIAMENTE quando atualizado em função da Lei Complementar nº 155 de 2016 válido a partir de 1º de janeiro de 2018 a receita bruta acumulada no ano ultrapassar o limite de R 480000000 ou o limite adicional para exportação de mercadorias de igual valor hipótese em que a exclusão deverá ser comunicada o até o último dia útil do mês subsequente à ultrapassagem em mais de 20 de um dos limites referidos produzindo efeitos a partir do mês subsequente ao do excesso o até o último dia útil do mês de janeiro do anocalendário subsequente à ultrapassagem em até 20 de um dos limites referidos produzindo efeitos a partir do anocalendário subsequente ao do excesso a receita bruta acumulada no anocalendário de início de atividade ultrapas sar o limite proporcional ou o limite adicional proporcional para exportação de mercadorias hipótese em que a exclusão deverá ser comunicada o até o último dia útil do mês subsequente à ultrapassagem em mais de 20 de um dos limites referidos produzindo efeitos retroativamente ao início de atividades o até o último dia útil do mês de janeiro do anocalendário subsequente à ultrapassagem em até 20 de um dos limites referidos produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro do ano calendário subsequente incorrer nas hipóteses de vedação previstas nos incisos II a XIV e XVI a XXV do art 15 da Resolução CGSN nº 140 de 2018 hipótese em que a exclusão o deverá ser comunicada até o último dia útil do mês subsequente ao da ocorrência da situação de vedação o produzirá efeitos a partir do primeiro dia do mês seguinte ao da ocorrência da situação de vedação possuir débito com o Instituto Nacional do Seguro Social INSS ou com as Fazendas Públicas Federal Estadual ou Municipal cuja exigibilidade não esteja suspensa hipótese em que a exclusão o deverá ser comunicada até o último dia útil do mês subsequente ao da situação de vedação o produzirá efeitos a partir do anocalendário subsequente ao da comunicação incorrer desde o ingresso no Simples Nacional em alguma das hipóteses de vedação previstas no art 15 da Resolução CGSN nº 140 de 2018 hipótese em que a exclusão produzirá efeitos desde a data da opção 9 Simples Nacional apuração e escrituração Concluindo Andrade Lins e Borges 2015 ainda alertam para o fato de que quando uma empresa é excluída do Simples a partir do período em que se processarem os efeitos dessa exclusão essa organização deve sujeitarse às normas tributárias que são aplicáveis às demais pessoas jurídicas ou seja ao tipo tributário escolhido Tributos abrangidos pelo Simples Nacional Bazzi 2019 cita que um dos diferenciais do Simples é a sistemática dife renciada para arrecadação de tributos que foi idealizada para a adoção da metodologia não só para as empresas mas também para o próprio fi sco Segundo a Lei Complementar nº 123 em seu artigo 13 os impostos a serem recolhidos mediante documento único de arrecadação são Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurí dica IRPJ Imposto sobre Produtos Industrializados IPI Contribuiç ã o Social sobre o Lucro Lí quido CSLL Contribuiç ã o para o Financiamento da Seguridade Social COFINS Contribuiç ã o para o PISPASEP Contribuiç ã o Patronal Previdenciá ria CPP Imposto sobre Operaç õ es Relativas à Circulaç ã o de Mercadorias e Sobre Prestaç õ es de Serviç os de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicaç ã o ICMS Imposto sobre Serviç os de Qualquer Natureza ISS BRASIL 2006 do cumento online As empresas do Simples ficam desobrigadas a recolher as contribuições do Sistema S ou ainda aquelas destinadas ao Sesc Sesi Senai Senai e Sebrae As micro e pequenas empresas também não farão o recolhimento de salário educação e de contribuição sindical patronal BAZZI 2019 De acordo com o CGSN 2019 2019 documento online é preciso lembrar que apesar do recolhimento mensal em documento único dos tributos ante riormente relacionados não se excluem outros tributos como por exemplo Imposto sobre Operações de Crédito Câmbio e Seguro ou Relativas a Títulos Simples Nacional apuração e escrituração 10 ou Valores Mobiliários IOF Imposto sobre a Importação II Imposto sobre a Exportação IE Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR entre outros dependendo das operações O Simples atualmente é composto por seis diferentes faixas aplicadas de acordo com a atividade e a receita bruta da empresa A receita bruta pode ser melhor entendida da seguinte forma Receita bruta Receita da venda de bens nas operações por conta própria da empresa Receita da venda de serviços nas operações por conta própria da empresa Resulta nas operações em conta alheia Receitas de vendasprestação de serviços canceladas Valor de descontos incondicionais concedidos BRASIL 2006 docu mento online Assim com base nesta questão da receita bruta por exemplo um comércio anexo I da Lei Complementar nº 123 teria as alíquotas e faixas indicadas no Quadro 2 Fonte Adaptado de Brasil 2006 Receita bruta total em 12 meses Alíquota Quanto descontar do valor recolhido Até R 18000000 4 0 De 18000001 a 36000000 73 R 594000 De 36000001 a 72000000 95 R 1386000 De 72000001 a 180000000 107 R 2250000 De 18000001 a 360000000 143 R 8730000 De 360000001 a 480000000 19 R 37800000 Quadro 2 Participantes empresas de comércio lojas em geral O anexo II da Lei Complementar nº 123 é composto por fábricasindús trias e empresas industriais enquanto o anexo III é composto entre outros por empresas de serviços de instalação reparos e manutenção agências de viagem academias laboratórios relacionadas à medicina e odontologia O 11 Simples Nacional apuração e escrituração anexo IV detalhado conforme o 5º C do artigo 18 da Lei Complementar nº 123 apresenta prestadores de serviços de limpeza construção serviços de advocacia limpeza e vigilância Por fim o anexo V contempla auditoria publicidade engenharia e outros BRASIL 2006 Concluise que o sistema de cálculo é facilitado por meio da aplicação de um percentual sobre a receita bruta de acordo com a atividade do negócio o que conforme foi visto busca facilitar tanto para o empresário quanto para o governo que foi criando mecanismos para tornar todo o processo do Simples mais prático e rápido ANDRADE E S M LINS L dos S BORGES V L Contabilidade tributária em enfoque prático nas áreas federal estadual e municipal 2 ed São Paulo Atlas 2015 BAZZI S Gestão Tributária São Paulo Pearson Education do Brasil 2019 BRASIL Constituição 1988 Constituição da República Federativa do Brasil Brasília DF 1988 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03constituicaoconstituicao htm Acesso em 30 set 2019 BRASIL Lei complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006 Institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte altera dispositivos das Leis no 8212 e 8213 ambas de 24 de julho de 1991 da Consolidação das Leis do Trabalho CLT aprovada pelo DecretoLei no 5452 de 1o de maio de 1943 da Lei no 10189 de 14 de fevereiro de 2001 da Lei Complementar no 63 de 11 de janeiro de 1990 e revoga as Leis no 9317 de 5 de dezembro de 1996 e 9841 de 5 de outubro de 1999 Brasília DF 2006 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03leislcplcp123htm Acesso em 30 set 2019 BRASIL Lei complementar nº 128 de 19 de dezembro de 2008 Altera a Lei Complementar no 123 de 14 de dezembro de 2006 altera as Leis nos 8212 de 24 de julho de 1991 8213 de 24 de julho de 1991 10406 de 10 de janeiro de 2002 Código Civil 8029 de 12 de abril de 1990 e dá outras providências Brasília DF 2008 Disponível em http wwwplanaltogovbrccivil03leisLCPLcp128htm Acesso em 30 set 2019 BRASIL Lei complementar nº 147 de 7 de agosto de 2014 Altera a Lei Complementar no 123 de 14 de dezembro de 2006 e as Leis nos 5889 de 8 de junho de 1973 11101 de 9 de fevereiro de 2005 9099 de 26 de setembro de 1995 11598 de 3 de dezembro de 2007 8934 de 18 de novembro de 1994 10406 de 10 de janeiro de 2002 e 8666 de 21 de junho de 1993 e dá outras providências Brasília DF 2014 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03leisLCPLcp147htm Acesso em 30 set 2019 Simples Nacional apuração e escrituração 12 BRASIL Lei complementar nº 155 de 27 de outubro de 2016 Altera a Lei Complementar no 123 de 14 de dezembro de 2006 para reorganizar e simplificar a metodologia de apuração do imposto devido por optantes pelo Simples Nacional altera as Leis nos 9613 de 3 de março de 1998 12512 de 14 de outubro de 2011 e 7998 de 11 de janeiro de 1990 e revoga dispositivo da Lei no 8212 de 24 de julho de 1991 Brasília DF 2016 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03leislcpLcp155htm Acesso em 30 set 2019 CGSN Perguntas e respostas simples nacional Brasília Receita Federal 2019 Disponível em httpwww8receitafazendagovbrSimplesNacionalArquivosmanualPergun taoSNpdf Acesso em 30 set 2019 SEBRAE Perfil das microempresas e empresas de pequeno porte Brasília SEBRAE 2018 Disponível em httpwwwsebraecombrSebraePortal20SebraeUFsROAnexos Perfil20das20ME20e20EPP202004202018pdf Acesso em 30 set 2019 13 Simples Nacional apuração e escrituração Conteúdo sagah SOLUÇÕES EDUCACIONAIS INTEGRADAS PLANO DE NEGÓCIOS II Ricardo da Silva e Silva Enquadramento tributário Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto você deve apresentar os seguintes aprendizados Reconhecer os regimes tributários no Brasil Identificar os tributos federais estaduais e municipais envolvidos no negócio a ser desenvolvido Analisar o impacto dos tributos no custo dos produtos eou serviços oferecidos pela organização Introdução Para a construção de um plano de negócios é fundamental que o empreendedor possua conhecimento sobre o regime tributário nacional entendendo importantes elementos como a competência tributária o fato gerador e as alíquotas de cada imposto que geram importante impacto sobre os custos do negócio Neste capítulo você vai estudar os diferentes regimes tributários brasileiros e verificar os tributos relacionados aos âmbitos federal estadual e municipal Por fim você vai compreender o impacto dos tributos no custo dos produtos ou serviços oferecidos pelas empresas 1 Os regimes tributários no Brasil Os tributos servem para que o governo realize as melhorias e atividades necessárias para que possam ser atendidas as necessidades da população Saúde educação segurança pública entre outras áreas são subsidiadas pelos tributos recolhidos por pessoas físicas e jurídicas Segundo a Constituição Federal de 1988 em seu art 6 São direitos sociais a educação a saúde a alimentação o trabalho a moradia o transporte o lazer a segurança a previdência social a proteção à maternidade e à infância a assistência aos desamparados na forma desta Constituição BRASIL 1988 documento online Um tributo pode ser um imposto uma taxa uma contribuição ou um empréstimo compulsório Conforme informações do Código Tributário Nacional art 77 as taxas são geradas a partir da prestação de serviços públicos à sociedade os impostos não possuem destinação específica e podem ser cobrados pelo governo federal estadual ou municipal e as contribuições servem para apresentar melhorias por meio de obras públicas que acarretam vantagens ou ganho patrimonial para o contribuinte BRASIL 1966 Em relação aos tributos recolhidos por pessoas jurídicas há uma organização que define o conjunto de tributos que deverão ser recolhidos por uma empresa Esse conjunto de tributos é definido como regime tributário Há no Brasil quatro diferentes enquadramentos tributários Um deles é o Simples Nacional regime simplificado e menos oneroso aos empreendedores Os outros enquadramentos são baseados no lucro ou na receita sendo denominados lucro real lucro presumido e lucro arbitrado A Figura 1 apresenta um esquema dos regimes lucro real arbitrado e presumido apontando qual é a base de cálculo ou seja o valor sobre o qual incide a tributação e o prazo em que são recolhidos os tributos Cada regime tributário possui legislação específica que define os principais aspectos e procedimentos do enquadramento A seguir serão apresentados cada tipo de enquadramento tributário os tributos englobados em cada um deles e as vantagens e desvantagens dos diferentes tipos de enquadramento tributário Simples Nacional O Simples Nacional é um regime tributário simplificado que possibilita o enquadramento de micro e pequenas empresas O regime é regido pela Lei Complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006 Segundo o site da Receita Federal 2019 para a empresa ser enquadrada no Simples Nacional é necessário formalizar a opção pelo site cumprir os requisitos da Lei e ser definida como microempresa ou empresa de pequeno porte A Lei nº 1232006 destaca a criação do Simples Nacional a desburocratização e a simplificação do processo tributário BRASIL 2006 Conforme a Receita Federal apresenta as principais características do Simples Nacional Ser facultativo ser irretratável para todo o anocalendário abrange os seguintes tributos IRPJ CSLL PISPasep Cofins IPI ICMS ISS e a Contribuição para a Seguridade Social destinada à Previdência Social a cargo da pessoa jurídica CPP recolhimento dos tributos abrangidos mediante documento único de arrecadação DAS RECEITA FEDERAL 2020a Podem ser enquadradas no Simples Nacional empresas que atendem aos requisitos da Lei e que sejam das áreas de indústria comércio e serviços sendo que cada uma dessas áreas possui tributação diferente oscilando de acordo com o faturamento anual da empresa com base em seis diferentes faixas de enquadramento O Quadro 1 apresenta as alíquotas de tributação do Simples Nacional das diferentes faixas de faturamento para pequenas e microempresas da área do comércio Quadro 1 Alíquotas de empresas do comércio enquadradas no simples nacional Receita bruta em 12 meses R Alíquotas Valor a deduzir 1ª faixa Até R 1800000 4 2ª faixa De R 18000001 a R 36000000 730 R 594000 3ª faixa De R 36000001 a R 72000000 950 R 1386000 4ª faixa De R 72000001 a R 180000000 1070 R 2250000 5ª faixa De R 180000001 a R 360000000 1430 R 8730000 6ª faixa De R 360000001 a R 480000000 19 R 37800000 Fonte Adaptado de Receita Federal 2020b Os empreendedores no momento da construção de um plano de negócios caso atendam aos requisitos legais para o enquadramento no Simples devem verificar a receita bruta projetada para 12 meses multiplicar pela alíquota correspondente à faixa que o empreendimento se enquadra e subtrair da parcela a deduzir Empresas enquadradas no Simples Nacional possuem uma forma de recolhimento de impostos por meio de guia única a DAS Elas contam ainda com uma série de vantagens como a isenção de 20 referente à contribuição para o Instituto Nacional do Seguro Social INSS patronal CPP ou contribuição patronal previdenciária a redução da carga tributária a facilidade no caso de necessidade de encerramento das atividades da empresa entre outras A Lei nº 1232006 BRASIL 2006 aborda ainda as vedações ou seja aquelas empresas que são impedidas de enquadramento no Simples Nacional sendo elas pessoas jurídicas constituídas como cooperativas exceto as de consumo empresas de cujo capital participe outra pessoa jurídica pessoas jurídicas cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica com fins lucrativos desde que a receita bruta global ultrapasse o limite A observância do faturamento anual projetado da empresa e do seu próprio funcionamento permitem que empreendedores escolham o enquadramento menos oneroso e burocrático para a organização Lucro real Outra forma de enquadramento tributário é o lucro real no qual a base de cálculo para a tributação incluirá todas as receitas sem incluir os custos e as despesas da empresa O empreendedor tem a possibilidade de recolher o tributo nesse tipo de enquadramento mensalmente anualmente ou trimestralmente Como o próprio nome destaca essa modalidade tributária é baseada no lucro real das empresas sendo o mais complexo de todos os regimes tributários A legislação que rege esse enquadramento tributário é a Lei nº 9718 de 27 de novembro de 1998 A Lei estabelece que qualquer empresa pode se enquadrar nesse regime sendo a escolha facultativa Porém são obrigadas aquelas empresas com faturamento anual superior a R 7800000000 ou que exerçam atividades relacionadas à especulação financeira como bancos sociedades de crédito e empresas de seguros Segundo o Diário Jornal Contábil LUCRO REAL 2019 uma das vantagens dessa forma de tributação é a possibilidade de recolher impostos conforme o lucro que a empresa teve de fato caso esta não possua lucro não há impostos a recolher Já o ponto negativo é a necessidade de um rigoroso controle financeiro Conforme o Ministério da Economia BRASIL 2021 informações da Central Brasileira do Setor de Serviços PEREIRA 20 a tributação do imposto de renda de pessoa jurídica IRPJ para empresas pessoas jurídicas em geral seja comercial ou civil o seu objeto possui uma alíquota de 15 para lucro de até R 2000000 mensais e é acrescido 10 sobre a parte do lucro que exceda o limite de R 2000000 ao mês A empresa enquadrada nesse tipo de regime tributário ainda vai recolher a contribuição para o financiamento da segurança social Cofins a contribuição para o Programa de Integração Social PIS e a contribuição social sobre o lucro líquido CSLL Lucro presumido O enquadramento tributário de lucro presumido é a forma de tributação mais simplificada Nessa forma de taxar pessoas jurídicas é realizada uma presunção do lucro que a empresa vai auferir Segundo a Lei nº 97181998 alterada pela Lei nº 10637 de 30 de dezembro de 2002 podem ser enquadradas nessa modalidade empresas com faturamento de até R 7800000000 Nesse enquadramento a base de cálculo para apuração do imposto de renda de pessoa jurídica é variável de acordo com o setor da economia em que a organização está categorizada Conforme a Lei nº 92491995 BRASIL 1995 a alíquota de tributação do imposto de renda de pessoa jurídica IRPJ é de 15 para lucro de até R 2000000 mensais e é acrescido 10 sobre a parte do lucro que exceda ao limite de R 2000000 ao mês Considerase que esse tipo de enquadramento é vantajoso apenas se o lucro da empresa for maior quando apurado pelo regime de lucro real Lucro arbitrado A modalidade de lucro arbitrado é aplicada quando por algum motivo não é possível apurar o lucro da empresa podendo essa impossibilidade se dar por problemas técnicos ou ainda por fraudes Conforme a Lei nº 8981 de 20 de janeiro de 1995 art 47 e seguintes são consideradas situações que exigem a aplicação do lucro arbitrado BRASIL 1995 opção errada do contribuinte em relação ao enquadramento tributário ausência de documentos fiscais indícios de fraude ou erros que impactem a contabilidade da empresa A base de cálculo é a mesma que a realizada no lucro presumido porém há um acréscimo de 20 sobre a presunção do lucro Por se tratar de uma forma de enquadramento tributário em que não há a escolha dos empreendedores sobre o regime não há vantagens nesse enquadramento O Quadro 2 apresenta os três principais regimes tributários de livre enquadramento por parte das empresas com um comparativo entre os diferentes regimes O empreendedor deve conhecer as diferenças entre eles para escolher o enquadramento tributário mais adequado e que seja mais vantajoso para seu negócio inclusive na etapa de construção do plano de negócios Quadro 2 Comparativo dos enquadramentos tributários Simples Nacional Lucro real Lucro presumido Limite de faturamento R 48 milhões Não existe R 78 milhões Impeditivos É preciso ter um sócio pessoa jurídica É obrigatório para instituições financeiras Não existe PIS Alíquota única 165 065 Cofins Alíquota única 76 3 IRPJ Alíquota única 15 ou 25 se ultrapassar R 20 mil de receita bruta em algum mês 8 CSLL Alíquota única 9 12 ISS Alíquota única 25 a 5 conforme o município 25 a 5 conforme o município Fonte Adaptado de Diário Jornal Contábil LUCRO REAL 2019 2 Competência tributária A competência tributária é a abrangência de um tributo definido pela CF1988 BRASIL 1988 A Constituição define quais tributos podem instituir a União os estados e os municípios Entretanto essa atribuição aponta sobre a possibilidade de criação de impostos sendo facultado aos governos decidir sobre criar ou não um determinado tributo Os arts 156 155 153 e 147 da CF BRASIL 1988 definem as possibilidades de criação de tributos entre União estados e municípios Tributos federais A União ou o governo federal tem na CF a prerrogativa de instituir impostos O art 153 da CF1988 BRASIL 1988 documento online define as áreas em que podem ser criados tais impostos I importação de produtos estrangeiros II exportação para o exterior de produtos nacionais ou nacionalizados III renda e proventos de qualquer natureza IV produtos industrializados V operações de crédito câmbio e seguro ou relativas a títulos ou valores mobiliários VI propriedade territorial rural VII grandes fortunas nos termos de lei complementar Conforme a abordagem da Lei apresenta os tributos relacionados à União são impostos sobre importação e exportação impostos de renda de pessoa física IRPF IRPJ imposto sobre produtos industrializados IPI imposto sobre operações financeiras IOF e imposto sobre a propriedade territorial rural ITR Ainda há o fundo de garantia do tempo de serviço FGTS as contribuições para o INSS e o PIS a Cofins e o imposto sobre grandes fortunas IGF todos tributos federais Tributos estaduais Os estados também possuem prerrogativa para a criação de impostos entretanto em quantidade reduzida aos impostos de competência federal O art 155 da CF1988 BRASIL 1988 documento online define que os estados podem instituir impostos sobre circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior e a propriedade de veículos automotores Os impostos sob competência estadual são o imposto sobre a circulação de mercadorias e serviços ICMS e o imposto sobre a propriedade veicular IPVA O ICMS é o imposto mais importante para os estados representando mais de 60 da arrecadação estadual Há ainda o imposto de transmissão causa mortis e doação ITCMD Tributos municipais Por fim os municípios também podem instituir impostos e o art 156 da CF1988 BRASIL 1988 rege os tributos de competência municipal Segundo a CF1988 BRASIL 1988 cabe aos municípios instituir impostos relacionados à propriedade predial urbana imposto predial territorial urbano ou IPTU à transmissão inter vivos imposto de transmissão inter vivos ou ITIV a qualquer título por ato oneroso de bens imóveis por natureza ou acessão física de direitos reais sobre imóveis exceto os de garantia e de direitos à sua aquisição aos serviços de qualquer natureza imposto sobre serviços de qualquer natureza ou ISS O governo federal fica com a maior parte dos tributos cobrados no Brasil sendo de competência federal mais de 60 dos valores arrecadados de tributos A Figura 2 apresenta o percentual que corresponde aos impostos recolhidos pela União pelos estados e pelos municípios Figura 2 Divisão de tributos entre os entes políticos Fonte IBPT 2019 documento online A Figura 3 apresenta a divisão dos tributos entre União estados Distrito Federal e municípios IMPOSTOS COMPETÊNCIA IMPORTAÇÃO EXPORTAÇÃO IPI IOF IR ITR IGF IMPOSTO EXTRAORDINÁRIO IMPOSTO RESIDUAL UNIÃO ART 153CF ESTADOS ART 155CF ICMS IPVA ITCMD ICMS IPVA ITCMD IPTU ISS ITIV DISTRITO FEDERAL ART 147CF MUNICÍPIO ART 156CF Figura 3 Competência tributária Fonte Adaptada de Benvindo 2016 documento online 3 Impacto dos tributos A partir da compreensão dos diferentes regimes tributários e de qual é a competência de cada um desses tributos o empreendedor que está em vias de construir seu plano de negócios precisa também conhecer o impacto que os tributos causam às empresas A tributação recai sobre o lucro auferido pela empresa sobre a comercialização e circulação de produtos e serviços e sobre os salários pagos aos colaboradores Vejamos a seguir os impactos causados pelos tributos na formação do preço de venda de serviços e produtos bem como a importância da escolha adequada do regime tributário Saiba mais Acesse o portal do Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas e busque pelo artigo A influência da carga tributária nos preços de venda que apresenta importantes informações sobre o impacto causado pela tributação no preço de venda e a forma como os tributos devem ser embutidos nos preços garantindo a lucratividade Tributação sobre o preço de venda Os tributos incidem sobre as vendas e caso o empreendedor não faça uma análise da tributação sobre a comercialização de produtos e serviços na etapa de construção do plano de negócios pode sofrer um impacto muito maior em relação aos gastos com impostos do que o necessário Segundo o Portal de Contabilidade 2020 os tributos que incidem sobre as vendas são o ICMS de competência estadual o ISS de competência municipal e o PIS e a Cofins de competência federal As alíquotas para os regimes de lucro real e lucro presumido podem variar conforme as diversas atividades abrangidas No caso das atividades industriais os impostos ICMS e IPI incidem no custo da matériaprima adquirida Esses impostos vão compor também os custos do produto acabado a ser vendido dessa forma é realizado o cálculo e tais impostos podem ser recuperados Já o PIS e a Cofins serão ou não recuperáveis de acordo com o regime tributário escolhido Nas atividades comerciais o ICMS incide no custo da mercadoria adquirida do revendedor e pode ser recuperado quando ocorre a revenda do produto Os impostos IPI PIS e Cofins incidem sobre as vendas e não podem ser recuperados conforme Iudcíbios e Marion 2010 As alíquotas do ICMS diferem em cada estado variando entre 12 e 25 Já o IPI possui tabela de alíquotas conforme a atividade adotada pela empresa e o ramo de segmento atendido As empresas enquadradas no regime de lucro real não cumulativa devem recolher 760 de Cofins e 165 de PIS já nas empresas enquadradas no regime de lucro presumido cumulativo as alíquotas são de 3 de Cofins e 065 de PIS Para apurar os tributos sobre as vendas de empresas enquadradas no Simples Nacional basta consultar as tabelas disponíveis no site da RF As alíquotas variam conforme a atividade e o faturamento da empresa O Quadro 3 apre senta as alíquotas dos tributos sobre as vendas de uma empresa do segmento do comércio Quadro 3 Impacto dos impostos sobre as vendas Faixas Percentual de repartição de tributos IRPJ CSLL Cofins PIS CPP ICMS 1ª faixa 55 35 1274 276 415 34 2ª faixa 55 35 1274 276 415 34 3ª faixa 55 35 1274 276 42 335 4ª faixa 55 35 1274 276 42 335 5ª faixa 55 35 1274 276 42 335 6ª faixa 135 10 2827 613 421 Fonte Adaptado de Receita Federal BRASIL 2020 Para o empreendedor que está em vias de construir seu plano de negócios é fundamental compreender o funcionamento da legislação tributária nacional analisando os diferentes regimes tributários para a escolha do enquadramento adequado Ainda é fundamental que haja planejamento tributário por meio da análise e da percepção do impacto dos tributos sobre os preços de venda Essa gestão quando bem realizada pode gerar competitividade para empreendedores no momento da implementação do negócio Referências BENVINDO A Competência tributária impostos Blog Adelson Benvindo 2016 Disponível em httpsadelsonbenvindowordpresscomtagcompetenciatributaria Acesso em 9 mar 2020 BRASIL Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 Diário Oficial da União 5 out 1988 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03constituicaoconstituicaohtm Acesso em 9 mar 2020 BRASIL Lei Complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006 Institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte altera dispositivos das Leis no 8212 e 8213 ambas de 24 de julho de 1991 da Consolidação das Leis do Trabalho CLT aprovada pelo DecretoLei no 5452 de 1o de maio de 1943 da Lei no 10189 de 14 de fevereiro de 2001 da Lei Complementar no 63 de 11 de janeiro de 1990 e revoga as Leis no 9317 de 5 de dezembro de 1996 e 9841 de 5 de outubro de 1999 Diário Oficial da União 15 dez 2006 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03LeisLCPLcp123htm Acesso em 9 mar 2020 BRASIL Lei nº 5172 de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União Estados e Municípios Diário Oficial da União 27 out 1966 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03Leis2002l10406htm Acesso em 9 mar 2020 BRASIL Lei n 8981 de 20 de janeiro de 1995 Altera a legislação tributária Federal e dá outras providências Diário Oficial da União 23 jan 1995 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03LeisL8981htm Acesso em 9 mar 2020 BRASIL Lei nº 9249 de 26 de dezembro de 1995 Altera a legislação do imposto de renda das pessoas jurídicas bem como da contribuição social sobre o lucro líquido e dá outras providências Diário Oficial da União 27 dez 1995 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03leisl9249htm Acesso em 26 jul 2021 IBPT Precisamos 5 reformas para que o Brasil se torne a potência que deveria ser 2019 Disponível em httpsibptcombrnoticia2767Precisamos5ReformasparaqueoBrasilseTorneaPotenciaqueDeveriaSer Acesso em 9 mar 2020 IUDÍCIBUS S MARION J C Contabilidade comercial 9 ed São Paulo Atlas 2010 LUCRO REAL e lucro presumido cálculo limites e como escolher o ideal Diário Jornal Contábil 2019 Disponível em httpswwwjornalcontabilcombrlucrorealelucropresumidocalculolimitesecomoescolheroideal Acesso em 9 mar 2020 OLIVEIRA G P Contabilidade tributária São Paulo Editora Saraiva 2005 PEREIRA J A Empresas de prestação de serviços lucro real ou lucro presumido Cebrasseorgbr 20 Disponível em httpwwwcebrasseorgbrdownloadshtmllucropresumidorealhtml Acesso em 9 mar 2020 PORTAL DE CONTABILIDADE Tributos Sobre Vendas 2020 Disponível em httpwwwportaldecontabilidadecombrguiatributosvendashtm Acesso em 10 de março de 2020 RECEITA FEDERAL ANEXO I Alíquotas e Partilha do Simples Nacional 2020b Disponível em httpnormasreceitafazendagovbrsijut2consultaanexoOutrosactionidArquivoBinario48430 Acesso em 10 de março de 2020 RECEITA FEDERAL IRPJ Imposto sobre a renda das pessoas jurídicas 2021 Disponível em httpswwwgovbrreceitafederalptbrassuntosorientacaotributariatributosIRPJ Acesso em 15 jul 2021 RECEITA FEDERAL O que é o Simples Nacional 2020a Disponível em httpwww8receitafazendagovbrSimplesNacionalDocumentosPaginaaspxid3 Acesso em 10 de março de 2020 RECEITA FEDERAL Perguntas e Respostas Simples Nacional 2019 Disponível em httpwww8receitafazendagovbrSimplesNacionalArquivosmanualPerguntaoSNpdf Acesso em 10 de março de 2020 Leitura recomendada SARAIVA Código Tributário Nacional e Constituição Federal 47 ed São Paulo Editora Saraiva 2018 Fique atento Os links para sites da web fornecidos neste capítulo foram todos testados e seu funcionamento foi comprovado no momento da publicação do material No entanto a rede é extremamente dinâmica suas páginas estão constantemente mudando de local e conteúdo Assim os editores declaram não ter qualquer responsabilidade sobre qualidade precisão ou integralidade das informações referidas em tais links Elisão Fiscal procedimentos contábeis Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto você deve apresentar os seguintes aprendizados Diferenciar as alternativas de planejamento tributário Distinguir as formas de contabilização Identificar as vantagens da elisão fiscal como forma de planejamento tributário Introdução Para o contribuinte a elisão fiscal tornase arma essencial na economia fiscal O planejamento tributário está relacionado com a elisão Elidir é evitar reduzir o montante ou retardar o pagamento do tributo por atos ou omissões lícitos do sujeito passivo anteriores à ocorrência do fato gerador Portanto elisão fiscal é definida como a economia tributária lícita Neste texto você vai estudar a Elisão Fiscal e seus procedimentos contábeis Sem informações contábeis adequadas o planejamento tributário ficará dependente de dados avulsos não regulares sujeitos a estimativas erros e avaliações equivocadas Desta forma a contabilidade sendo um sistema de registros permanentes das operações é um pilar de tal planejamento Elisão fiscal planejamento tributário lícito Empresas de pequeno médio e grande portes atualmente se veem diante de um quadro tributário catastrófico devido à alta carga tributária sobre suas operações o que leva muitas dessas empresas a aderirem a um planejamento tributário minucioso em todos seus aspectos mercantis O propósito negocial será sempre o de se obter lucro com a operação porém sem ultrapassar os limites da lei e sempre obtendo um melhor resultado de seus produtos ou serviços para sociedade O propósito negocial é a chave da intenção do planejamento tributário e desde que a finalidade não seja unicamente reduzir a carga tributária burlando o fisco terá validade e poderá ser utilizado como meio financeiro positivo para concretizar suas operações A contabilidade como ferramenta para otimizar o planejamento tributário A contabilidade é uma ferramenta que visa a evidenciar mensurar avaliar e registrar todos os atos e fatos administrativos de um negócio seja empresarial ou pessoal Também evidencia fatos que não aconteceram mas pelo princípio da prudência o faz registrar para demonstrar sua mensuração como custo de oportunidade sempre servindo de comparativos Em todo planejamento se não houver uma forma de controle de todos os seus aspectos correrá o risco de se tornar inviável A contabilidade como ferramenta de precisão embasará toda tomada de decisão visto que os fatos que não ocorreram mas tem probabilidade de ocorrer sejam registros para que os gestores possam mensurar o risco e o ganho dos negócios As chamadas contas de provisões ou de contingências evidenciam todo registro das operações e com isso se obtém uma visão de curto e longo prazo para os negócios cabendo somente ao gestor analisar se será viável ou inviável economicamente De fato ainda assim os riscos por má administração ou por falta de atenção aos lançamentos contábeis poderão gerar um risco muito grande ao negócio pois o controle das informações e dos valores é fundamental para que o planejamento ocorra como previsto sem margens exorbitantes ao erro Formas e alternativas para o planejamento tributário e seus procedimentos contábeis Um planejamento tributário ocorrerá de forma que o gestor de uma empresa se encontre em situação de poder seguir por vários caminhos sabendo que um deles poderá ser vantajoso financeiramente e legalmente aceito este será o caminho pelo qual o gestor sempre deverá optar Porém para isso é necessário um conhecimento profundo de seu negócio bem como um conhecimento especializado na legislação tributária Você verá que uma análise minuciosa sobre os aspectos tributários pode mudar o rumo nas tomadas de decisões por parte dos gestores Planejamento tributário dividendos ou juros scapital próprio JCP Uma determinada empresa ao apurar um lucro em seu resultado contábil deverá remunerar seus sócios ou acionistas pelo capital investido Há duas alternativas de se distribuir lucros de acordo com a Lei nº 640476 lei das sociedades por ações que são 1 Dividendos é considerada a parte do lucro que uma empresa atribuirá aos sócios Por uma assembleia geral os dirigentes da alta administração poderão escolher se distribuem parte do lucro aos sócios ou investem no resultado operacional da empresa fazendo uma reserva de lucro 2 Juros scapital próprio caracteriza a remuneração aos sócios pelo capital investido É também uma forma de planejamento tributário visto que o fisco permite deduzir seu valor da base de cálculo do IRPJ Ambas as operações se caracterizam como distribuição de lucros As empresas podem optar por um ou outro ou ainda distribuir os lucros com a combinação dos dois uma parte em dividendos e outra parte em juros sobre o capital próprio cumprindo assim com essa obrigação Em termos de planejamento tributário é importante que os gestores saibam que a segunda opção é a melhor em função de permitir dedução na base de cálculo de tributos Veja na prática a apuração e a contabilização das duas alternativas Dividendo apuração e contabilização De acordo com o artigo 202 da Lei nº 640476 os acionistas têm direito a receber como remuneração uma parcela do lucro líquido contábil em cada exercício social na forma de dividendos A parcela do lucro não poderá ser diferente daquela estabelecida no contrato social No entanto caso o estatuto for omisso a empresa tem que distribuir 50 do seu lucro líquido ajustado A lei nº 640476 artigo 202 2º também estabelece que quando o estatuto for omisso e a assembleia geral deliberar alterálo o dividendo obrigatório não poderá ser inferior a 25 do lucro líquido ajustado Ou seja as empresas devem distribuir no mínimo 25 do lucro líquido ajustado na primeira vez que estabelecerem o percentual em estatuto Entendese como lucro líquido ajustado o lucro líquido do exercício diminuído da importância destinada à reserva legal e reserva para contingências e acrescido da reversão de reserva para contingências quando ocorrer O demonstrativo do resultado do exercício DRE será o relatório que dará suporte legal para o cálculo dos dividendos e será nele que se achará o valor do lucro líquido do exercício Suponhamos que uma empresa tenha obtido um lucro líquido de R 10000000 e a parcela do lucro a distribuir seja como dividendo Lucro líquido do exercício R 10000000000 Destinação à reserva legal 5 R 500000000 Reversão de reserva de contingência R 2500000000 Lucro líquido ajustado R 12000000000 Lucro por ação reaisação R120 Destinações e distribuições Reserva de lucros R 9000000000 Distribuição de dividendos R 3000000000 Dividendo por ação R 003 Fonte Contábeis 2015 LUCROS ACUMULADOS RESERVA DE LUCROS 1 9000000 9000000 1 2 3000000 12000000 12000000 9000000 DIVIDENDOS PROPOSTOS A PAGAR BANCO 3 3000000 3000000 2 3000000 3 3000000 3000000 3000000 Fique atento Você pode perceber que quando se remunera pelo pagamento de dividendos a parcela efetiva do lucro é que está sendo retirada da empresa Juros scapital próprio apuração e contabilização De acordo com o artigo 9º da Lei nº 924995 e também de acordo com o artigo 347º do Regulamento do Imposto de Renda As empresas poderão deduzir para efeitos de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular sócios PATRIMÔNIO LÍQUIDO VALORES Capital social 300000000 Reserva de reavaliação 50000000 Outras reservas 35000000 Lucros acumulados 100000000 Total patrimônio líquido 485000000 Lucro do exercício antes dos juros scapital próprio 60000000 Taxa anual TJLP 12 Demonstrativo do Cálculo Continua Continuação PATRIMÔNIO LÍQUIDO VALORES Total patrimônio líquido 485000000 Reserva de reavaliação 50000000 TOTAL PL 435000000 Alíquota 12 Valor dos juros 52200000 Limite de dedutibilidade Maior valor de 50 Lucro do exercício 100000 x 50 5000000 Ou 50 Lucros acumulados 100000000 x 50 50000000 Valor dedutível a ser contabilizado 50000000 IRRF 15 a recolher 7500000 Fonte Portal de Auditoria 201 ou acionistas a título de remuneração do capital próprio calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação pro rata dia da Taxa de Juros de Longo Prazo TJLP Os JCP é também uma característica de distribuição de lucros mas diferente dos dividendos pois seu cálculo não recai efetivamente sobre a parcela do lucro líquido e sim do patrimônio líquido o que por si só já causa um outro impacto sobre o fluxo financeiro da empresa fora também por seu valor ser dedutível do lucro líquido e abatido da base de cálculo do IRPJ e do CSLL obedecendo a um limite fixado em lei O JCP será calculado com base no patrimônio líquido e 15 de imposto de renda serão retidos na fonte portanto poderão ser dedutíveis do lucro líquido e deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL Embora no exemplo do cálculo dos dividendos não seja feita referência do mesmo relatório contábil você terá uma noção de um melhor planejamento tributário no momento de decidir qual a melhor forma de distribuição de lucros De uma forma resumida sua contabilização ficará da seguinte maneira JCP DESPESA FINANCEIRA JCP A PAGAR ACIONISTA A 1 50000000 2 42500000 42500000 1 9000000 3000000 9000000 9000000 9000000 IMPOSTO DE RENDA NA FONTE BANCO 3 7500000 7500000 1 42500000 2 7500000 3 50000000 50000000 Como você pode observar a conta de JCP despesa financeira será deduzida do lucro real para fins de tributação do IRPJ e da CSLL portanto sofreu uma retenção de 15 na fonte de imposto de renda que será abatido na apuração do IRPJ Os JCP são facultativos aos acionistas em substituição dos dividendos tendo portanto o gestor que analisar e calcular minuciosamente a melhor opção pela remuneração da distribuição do lucro Dessa forma temse um planejamento tributário lícito Referências CONTÁBEIS o portal da profissão contábil Lucro e dividendos distribuídos aos acionistas com base na Lei nº 640476 e possíveis consequências da modificação da Lei nº 924995 R7 Economia 2015 Disponível em httpwwwcontabeiscombrartigos2500lucroedividendosdistribuidosaosacionistascombasenaleino640476epossiveisconsequenciasdamodificacaodaleino924995 Acesso em 13 set 2016 PORTAL DE AUDITORIA Juros sobre capital próprio 201 Disponível em httpwwwportaldeauditoriacombrtematicafechbalancojurossobrecapitalpropriohtm Acesso em 13 set 2016 Leituras recomendadas MACHADO H B Introdução ao planejamento tributário São Paulo Malheiros 2014 RIBEIRO O M Contabilidade intermediária 2 ed São Paulo Saraiva 2009 SCHOUERI L E Coord Planejamento tributário e o propósito negocial mapeamento de decisões do conselho de contribuinte de 2002 a 2008 São Paulo Quartier Latin 2010 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO Organizadores Filipe Martins da Silva Ramon Alberto Cunha de Faria S586p Silva Filipe Martins da Planejamento tributário Filipe Martins da Silva Ramon Alberto Cunha de Faria Porto Alegre SAGAH 2017 190 p il 225 cm ISBN 9788595020061 1 Planejamento tributário 2 Tributação I Faria Ramon Alberto Cunha de II Título CDU 336221 Catalogação na publicação Poliana Sanchez de Araujo CRB 102094 Incentivos fiscais Objetivos de aprendizagem Ao final deste texto você deve apresentar os seguintes aprendizados Conceituar as normas de incentivos fiscais Analisar os incentivos fiscais lícitos Demonstrar por meio de exemplos os tipos de incentivos fiscais Introdução Você sabe que hoje cada vez mais as empresas necessitam de uma gestão do negócio socialmente responsável e ecologicamente correta com mais ética nos negócios e nas atividades respeito e preservação do meio ambiente motivação reconhecimento e valorização dos funcionários Neste texto você vai entender a importância dos incentivos fiscais O que são incentivos fiscais De acordo com o Manual de Incentivos Fiscais de 2013 RIO GRANDE DO SUL 2013 a partir da Revolução Industrial ocorreram grandes mudanças sociais no contexto histórico da humanidade com o surgimento das indústrias trazendo consequência para a sociedade atual como problemas no meio ambiente e exclusão social da população mais pobre O mesmo Manual de Incentivos Fiscais de 2013 RIO GRANDE DO SUL 2013 também ressalta que a existência das empresas não é fruto de um trabalho isolado mas sim da interação da empresa com o ambiente no qual está inserida E com o aumento da complexidade das empresas é importante ocorrem investimentos em responsabilidade social que consiste no grau de obrigações que uma organização assume por meio de ações que protejam e melhorem o bemestar da sociedade Nesse contexto não basta a empresa ser bemsucedida e ter um lucro sustentável ela também tem que ter uma gestão do negócio socialmente responsável e ecologicamente correta mantendo a ética nos negócios e nas atividades e o respeito e a preservação do meio ambiente valorizando e respeitando os colaboradores Em outras palavras não basta o lucro a empresa deve respeitar o ambiente no qual está inserida Entretanto o empresário enfrenta desafios que dificultam sua contribuição com recursos e ações concretas devido a recursos financeiros escassos e caros e uma elevada carga tributária que onera o empresário Uma alternativa criada para atender essas demandas sociais é a utilização dos incentivos fiscais de inclusão social criados pelo governo Eles atuam nas áreas da cultura desporto saúde ou assistência às crianças e aos idosos De acordo com o Manual de Incentivos Fiscais de 2013 RIO GRANDE DO SUL 2013 tais incentivos correspondem a uma renúncia fiscal das autoridades públicas federais estaduais e municipais de valores que seriam arrecadados para os cofres públicos mas que foram transferidos pelas pessoas físicas e jurídicas para projetos sociais culturais e desportivos mas apenas para os projetos definidos previamente pela legislação Os incentivos fiscais mais conhecidos e utilizados pelas empresas estão distribuídos da seguinte forma Formação universitária Programa Universidade para Todos ProUni Investimento social entidades civis sem fins lucrativos Organização Social Civil de Interesse Público OSCIP Funcriança Fundo do Idoso Lei da SolidariedadeRS Cultural Lei Rouanet Lei do Audiovisual e PróCulturaRS Esporte leis federal e estadual de incentivo ao esporte Saúde Programa Nacional de Apoio à Atenção Oncológica Pronon e Programa Nacional de Apoio à Atenção à Saúde Pronas para as entidades de combate ao câncer e de apoio ao deficiente físico Incentivo fiscal para pessoa física Para as pessoas físicas o limite anual de aplicação em incentivos fiscais nas áreas social cultural desportiva e na saúde é de 8 dividido em dois grupos No primeiro grupo constam os incentivos fiscais com o limite individual e anual de até 6 do Imposto de Renda IR devido a Lei Rouanet Funcriança Fundo do Idoso Desporto Lei do Audiovisual No segundo grupo estão os incentivos fiscais vinculados à saúde com o limite individual de 1 perfazendo 2 na soma Pronon entidades de combate ao câncer Pronas entidades de apoio ao deficiente físico Incentivo fiscal para pessoa jurídica As pessoas jurídicas que apuram o seu IR pelo lucro real podem aplicar nos incentivos fiscais mencionados a seguir em cada período de apuração trimestral ou anual até os limites individuais indicados com a dedução direta no IR devido calculado pela alíquota de 15 até alcançar o limite global de 10 Lei Rouanet 4 Valecultura 1 Funcriança 1 Fundo do Idoso 1 Desporto 1 Pronon 1 Pronas 1 Na cultura a legislação estabeleceu o teto de 4 para soma dos três incentivos a seguir com os seguintes limites individuais Lei Rouanet 4 Lei do Audiovisual 3 Funcines 3 Incentivo à formação universitária Políticas afirmativas favorecem o acesso de jovens de estratos socioeconômicos inferiores no ensino superior como o ProUni instituído pela Medida Provisória nº 213 de 10 de setembro de 2004 convertida na Lei nº 11096 de 13 de janeiro em 2005 BRASIL 2005 e regulamentado pelo Decreto nº 5493 de 18 de julho 2005 que beneficia brasileiros sem diploma de ensino superior com bolsas de estudos parciais ou integrais em cursos de graduação ou sequenciais de formação específica em instituições privadas de ensino superior Dirigido a egressos da rede pública ou da rede particular de ensino na condição de bolsistas integrais com renda per capita familiar máxima de três salários mínimos por meio de seleção via Exame Nacional do Ensino Médio ENEM Para os efeitos legais a bolsa de estudo ProUni referese às semestralidades ou anuidades escolares portanto não abrangem Disciplinas cursos de extensão atividades de estágio ou atividades complementares que não constam no currículo regular do curso ou constando não são ofertados diretamente pela instituição Taxas de expedição de documentos e custos referentes ao material didático não abrangidos nas semestralidades ou anuidades A instituição privada de ensino superior com ou sem fins econômicos que adere ao ProUni ficará isenta durante o período de vigência do termo de adesão dos seguintes tributos Contribuição para Financiamento da Seguridade Social COFINS Contribuição Programa Integração Social PISPASEP Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL Imposto de Renda Pessoa Jurídica IRPJ A isenção não será total mas sim calculada na proporção das ocupações efetivas em relação às bolsas devidas pela instituição Exemplo de Cálculo do Programa de Alimentação do Trabalhador PAT A empresa Alfa Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda uma empresa industrial inscrita no PAT e optante pelo lucro real forneceu 80000 refeições aos seus empregados com custo médio unitário efetivo de R 1500 O IRPJ devido foi calculado com base no lucro real anual apurado de R 450000000 e não possuiu nenhum outro incentivo fiscal de dedução do IRPJ além do PAT Dessa forma como o custo médio efetivo das refeições fornecidas aos trabalhadores R 1500 foi superior ao custo máximo incentivado de R 199 teremos 1 Base de cálculo do incentivo custo das refeições R 199 x 80000 R 15920000 2 Valor do incentivo R 159200 x 15 R 2388000 3 IRPJ devido R 450000000 x 15 R 67500000 4 Limite individual permitido R 67500000 x 4 R 2700000 5 IRPJ a pagar R 67500000 R 2700000 R 64800000 As pessoas jurídicas optantes pela apuração de seu IR pelo lucro real e inscritas no Programa de Cultura do Trabalhador poderão deduzir do IR devido em cada período de apuração trimestral ou anual o valor gasto com a aquisição do Valecultura para seus empregados A dedução fiscal em cada período de apuração fica limitada a até 1 do IR devido calculado na alíquota de 15 O pagamento pela aquisição e a sua dedução no IR devem ser observados em função da opção na apuração do lucro real exercida pela empresa a Apuração trimestral pagamento deverá ser efetuado dentro de cada período trimestral Exemplo na apuração do 1º trimestre do ano poderá ser deduzido do IR o valor de aquisição do Valecultura efetuado entre 1º de janeiro e 31 de março somente b Apuração anual a pessoa jurídica que optar pela apuração anual do IR com pagamentos mensais por estimativa com base em balanço ou balancete poderá deduzir o valor aplicado nesse incentivo em até 1 do IR devido Caso o valor investido no mês ultrapasse ao limite incentivado a parcela excedente poderá ser compensada nos meses subsequentes dentro do exercício e dentro do limite anual de 1 do IR devido O valor investido pela pessoa jurídica no Valecultura para fins desse incentivo fiscal deve obedecer ao limite de até 1 do IR devido não se submetendo a nenhum outro limite global com os outros incentivos pois é independente O Valecultura alcança os programas e projetos culturais inseridos nas seguintes áreas Artes visuais espetáculos apresentações culturais Artes cênicas teatro dança circo ópera mímica Audiovisual filmes Literatura e humanidades livros Música popular erudita ou instrumental Patrimônio cultural museus bibliotecas folclore artesanato obras de arte O Valecultura é um cartão pessoal e intransferível que permite ao trabalhador o acesso às produções culturais em todo o território nacional estabelecidos dentro do Programa de Cultura do Trabalhador concedido aos empregados de pessoas jurídicas que aderirem ao programa Para isso terão direito ao Valecultura a os trabalhadores que recebam mensalmente até cinco salários mínimos b também terão direito ao Valecultura os trabalhadores que recebam acima de cinco salários mínimos desde que o benefício seja estendido à totalidade dos empregados da empresa com remuneração mensal de até cinco salários mínimos Cada trabalhador poderá utilizar o Valecultura até o limite mensal de R 5000 cujo custo desconto mensal para o trabalhador é de até o percentual máximo de 10 do valor do Valecultura para desconto em sua remuneração mensal ou entre e 20 e 90 desde que sua remuneração mensal seja superior a cinco salários mínimos As pessoas jurídicas tributadas pelo IRPJ com base no lucro real e devidamente cadastradas no Programa de Cultura do Trabalhador receberão um benefício fiscal do governo federal em que poderão deduzir do imposto devido o valor despendido com o Valecultura sempre no limite máximo de 1 um por cento do IRPJ devido Programa de alimentação do trabalhador De acordo com o Guia Trabalhista 2016 é permitido às empresas que sejam tributadas pelo lucro real deduzir do IR devido o valor correspondente à aplicação da alíquota do imposto sobre o valor das despesas de custeio do período do PAT Para a execução do PAT a pessoa jurídica beneficiária deverá Ter um serviço próprio para fornecer refeições manter serviço próprio de refeições Distribuir alimentos inclusive não preparados como cestas básicas Firmar convênios com entidades que forneçam serviços de alimentação coletiva desde que as mesmas estejam cadastradas no PAT O Portal Tributário 2016 complementa que é importante destacar que mesmo que a empresa não participe do PAT os gastos com a aquisição de cestas básicas distribuídas indistintamente a todos os empregados da pessoa jurídica são dedutíveis do lucro líquido para fins de determinação do lucro real De acordo com o artigo 6º do Decreto nº 05 de 1991 BRASIL 1991 o PAT é a parcela paga pela empresa e não tem natureza salarial não devendo ser incorporada na remuneração para quaisquer efeitos como férias e décimo terceiro salário Também não constitui base de incidência de contribuição previdenciária ou do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço FGTS não sendo considerado como rendimento tributável para o trabalhador O Portal Tributário 2016 complementa que a pessoa jurídica pode deduzir do IR devido com base no lucro real apenas o valor que a empresa custeia do benefício ou seja a soma das despesas de custeio realizadas na execução do PAT diminuída a participação dos empregados no custo das refeições Isso significa que a dedução se dá em dobro uma vez no valor da aquisição do benefício que já foi contabilizado como despesa do PAT e essa dedução não tem limites e uma segunda vez pela dedução direta do imposto obedecendo as regras da legislação vigente Ainda de acordo com o Portal Tributário 2016 as despesas de custeio admitidas na base de cálculo do incentivo são aquelas que vierem a constituir o gasto com o serviço de alimentação podendo ser considerados os custos de produção assim como a matériaprima a mão de obra e seus respectivos encargos entre outros gastos como energia elétrica Desde 1º de janeiro de 1998 a dedução direta no imposto relativa ao incentivo ao PAT fica limitada a 4 do IR não sendo considerado o adicional de IR mas o eventual excesso pode ser utilizado para dedução nos dois anoscalendário subsequentes sempre respeitando os limites da legislação vigente Para deduzir o valor do PAT e utilizar o benefício devese observar o seguinte no momento da apuração do IRPJ Sendo o tributo devido mensalmente é calculado por estimativa incluindo os apurados como base os balancetes de suspensão e redução mensais Ou é apurado com base no lucro real anual ou trimestral Para efeitos de pagamento mensal no caso de apuração do tributo por estimativa a parcela do incentivo excedente em cada mês pode ser utilizada nos meses subsequentes do mesmo ano calendário A participação do trabalhador no PAT é limitada a 20 do custo direto da refeição Considerando que de acordo com o artigo 30 da Lei nº 92491995 BRASIL 1995 os valores constantes da legislação tributária expressos em quantidade de Unidade Fiscal de Referência UFIR foram convertidos em reais pelo valor da UFIR em 1º de janeiro de 1996 R 08287 temos os seguintes limites o custo máximo por refeição é de R 249 sendo a base do incentivo limitado a R 199 por refeição De acordo a legislação do PAT o incentivo que será deduzido diretamente do IRPJ corresponderá à aplicação da alíquota de 15 sobre a soma das despesas de custeio realizadas com o PAT PORTAL TRIBUTÁRIO 2016 Exemplo A empresa Omega Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda empresa tributada pelo IRPJ com base no lucro real anual tem o valor de R 20000000 e tem direito à dedução do valor total de R 18500000 Considerando esses dados hipotéticos a empresa terá apurado o seguinte valor a recolher a título de IRPJ IRPJ Devido R 20000000 X 15 R 3000000 Incentivo fiscal do Valecultura R 3000000 X 1 R 30000 Saldo de IRPJ a recolher R 2970000 Referências BRASIL Decreto nº 5 de 14 de janeiro de 1991 Brasília DF 1991 Disponível em httpswwwplanaltogovbrccivil03decreto19901994D0005htm Acesso em 27 dez 2016 BRASIL Lei nº 9249 de 26 de dezembro de 1995 Brasília DF 1995 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03leisL9249htm Acesso em 27 dez 2016 BRASIL Lei nº 11096 de 13 de janeiro de 2005 Brasília DF 2005 Disponível em httpwwwplanaltogovbrccivil03ato200420062005leiL11096htm Acesso em 27 dez 2016 BRASIL Lei nº 12761 de 27 de dezembro de 2012 Brasília DF 2012 Disponível em httpswwwplanaltogovbrccivil03ato201120142012LeiL12761htm Acesso em 27 dez 2016 GUIA TRABALHISTA Programa de Alimentação do Trabalhador PAT São Paulo Portal Tributário 2016 Disponível em httpwwwguiatrabalhistacombrguiapathtm Acesso em 17 jan 2017 PORTAL TRIBUTÁRIO Programa de Alimentação do Trabalhador PAT benefícios fiscais São Paulo 2016 Disponível em httpwwwportaltributariocombrguiapathtml Acesso em 24 dez 2016 RIO GRANDE DO SUL Conselho Regional de Contabilidade Manual de incentivos fiscais para investimentos sociais culturais desportivos e na saúde Porto Alegre 2013 Disponível em httpobservatorioterceirosetororgbrwpcontentuploads201401ManualdeINcentivosFiscaisCRCRS2013pdf Acesso em 26 dez 2016 Leituras recomendadas LIMA Nísia T et al Saúde e democracia história e perspectivas do SUS Rio de Janeiro Fiocruz 2005 PAIM Jairnilson S Desafios para a saúde coletiva no século XXI Salvador EDUFBA 2006 TAX CONTABILIDADE Programa de Alimentação do Trabalhador PAT Sl c20102016 Disponível em httpwwwtaxcontabilidadecombrmatTecsmatTecsIndexphpidMatTec277 Acesso em 06 nov 2016 TAX CONTABILIDADE Programa de Cultura do Trabalhador PCT vale cultura Sl c20102016 Disponível em httpwwwtaxcontabilidadecombrmatTecsmatTecsIndexphpidMatTec255 Acesso em 06 nov 2016