Consolidação das Demonstrações Contábeis-Contabilidade Societária

Contabilidade II Societária Prof Márcio Marcelo Belli Consolidação das Demonstrações Contábeis 2 Introdução 3 Quando as demonstrações não são consolidadas elas não fornecem elementos completos para o real conhecimento e entendimento da situação financeira em sua totalidade e do volume total das operações As empresas de um mesmo grupo formam um conjunto de atividades econômicas que muitas vezes são complementares umas das outras Assim é dentro dessa visão e contexto que as demonstrações contábeis devem ser analisadas ou seja representam o reflexo de um conjunto de atividades econômicas de um grupo empresarial Introdução 4 A consolidação é utilizada nos Estados Unidos há cerca de um século Em outros países iniciouse bem mais tarde aparecendo na legislação inglesa apenas em 1947 na alemã em 1965 no Japão em 1976 e na francesa em 1985 Consolidação Objetivo 5 Apresentar os resultados das operações e a posição financeira da sociedade controladora e de suas controladas como se o grupo fosse uma única empresa que tivesse uma ou mais filiais ou divisões Isso permite uma visão mais geral e abrangente e melhor compreensão do que inúmeros balanços isolados de cada empresa Legislação A Lei nº 6404 de 1976 conhecida como a Lei das Sociedades por Ações normatizou em seus artigos 249 e 250 os procedimentos para elaboração e publicação das demonstrações contábeis Em seu artigo 249 a Lei 64041976 delega poderes à CVM para a expedição de normas para as empresas de capital aberto Deliberação CVM 60809 2009 e Resolução CFC 124009 2009 Pronunciamento Técnico CPC 36 surgiu através da harmonização e padronização internacional com o fim de complementar as regras já propostas pela CVM 6 Legislação As demonstrações consolidadas segundo o CPC 36 são as demonstrações contábeis de grupo econômico em que os ativos passivos patrimônio líquido receitas despesas e fluxos de caixa da controladora e de suas controladas são apresentados como se fossem uma única entidade econômica 7 Obrigatoriedade da consolidação A Lei 640476 cita em seu artigo 249 que está obrigada à consolidação das demonstrações financeiras a companhia aberta que tiver mais de 30 trinta por cento do valor do seu patrimônio líquido representado por investimentos em sociedades controladas Porém esta Lei no mesmo artigo dá plenos poderes à CVM de expedir normas sobre as sociedades cujas demonstrações devem ser consolidadas 8 Obrigatoriedade da consolidação A CVM porém por intermédio do art 21 da Instrução nº 24796 estabeleceu que a partir de 1996 toda companhia aberta que possuir investimentos em controladas deve consolidar suas demonstrações financeiras independente do percentual que esses investimentos representem de seu patrimônio líquido 9 Obrigatoriedade da consolidação Outro ponto a ser destacado é que a sociedade controlada não precisa ser sociedade anônima para que exista a necessidade de consolidação podendo ser qualquer tipo de sociedade inclusive sociedades por quotas de responsabilidade limitada 10 Perante o CPC 36 estão obrigadas a consolidar suas demonstrações todas as entidades que sejam controladoras como exceção estão as que cumprirem todos os requisitos seguintes i a controladora é ela própria uma controlada integral ou parcial de outra entidade a qual em conjunto com os demais proprietários incluindo aqueles sem direito a voto foram consultados e não fizeram objeção quanto à não apresentação das demonstrações consolidadas pela controladora ii seus instrumentos de dívida ou patrimoniais não são negociados publicamente bolsa de valores nacional ou estrangeira ou mercado de balcão incluindo mercados locais e regionais iii ela não tiver arquivado nem estiver em processo de arquivamento de suas demonstrações contábeis junto a uma Comissão de Valores Mobiliários ou outro órgão regulador visando à distribuição pública de qualquer tipo ou classe de instrumento no mercado de capitais e iv a controladora final ou qualquer controladora intermediária da controladora disponibiliza ao público suas demonstrações consolidadas em conformidade com os Pronunciamentos do CPC 11 Desta forma após emissão do CPC 36 praticamente não existem sociedades por ações mesmo as fechadas desobrigadas da divulgação das demonstrações consolidadas quando do investimento em controladas Somente estarão dispensadas as entidades que não sejam companhias abertas e que sejam controladas de outra entidade esta sim estando obrigada à consolidação 12 Técnica da Consolidação 13 Tendo em mãos as demonstrações contábeis das empresas que serão consolidadas a técnica básica é somar os saldos das contas eliminando os saldos existentes ou transações realizadas entre as empresas do grupo Alguns casos simples de eliminação são Saldos de Balanços duplicatas a receber contas correntes e investimentos e Saldos das Demonstrações dos Resultados do Exercício vendas comissões sobre vendas juros e outros Papéis de Trabalho 14 Companhia A e Controladas CONSOLIDAÇÃO DO BALANÇO ATIVO CONTAS Saldos conforme Balanços da Eliminações de Consolidação Saldos Consolidados Controladora A Controlada B Controlada C D C Ativo Circulante Disponível Contas a Receber Estoques etc Além do ativo serão elaborados os papéis de trabalho para o passivo resultado do exercício demonstração da evolução do patrimônio líquido consolidado resumo dos lançamentos de eliminações na consolidação e papéis de apuração em detalhe das eliminações de consolidação Eliminações de Consolidação 15 Art 250 Lei 640476 Art 250 Das demonstrações financeiras consolidadas serão excluídas I as participações de uma sociedade em outra II os saldos de quaisquer contas entre as sociedades III as parcelas dos resultados do exercício dos lucros ou prejuízos acumulados e do custo dos estoques e do ativo permanente que corresponderem a resultados ainda não realizados de negócios entre as sociedades Lucros nas Transações Intercompanhias 16 1 Receitas auferidas por sociedade de outra do do conjunto como a juros cobrados b comissões sobre vendas c dividendos recebidos se creditados à receita 2 Lucros de operações de vendas entre as sociedades que ainda remanesçam nos ativos da sociedade compradora dos bens CONSOLIDAÇÃO EXEMPLO SIMPLIFICADO BALANÇOS INICIAIS Conroladora A Controlada B ATIVO PASSIVO ATIVO PASSIVO Disponível 32000 investimentos 40000 Patr Líquido Estoques 40000 Patr Líquido Imobilizado 28000 capital 100000 capital 40000 Total 100000 Total 100000 Total 40000 Total 40000 17 CONSOLIDAÇÃO EXEMPLO SIMPLIFICADO Notas 1 a Cia B vende metade de seus estoques para a Cia A por R 25000 2 a Cia A vende à vista por R 360 100 cem por cento do estoque adquirido de B para terceiros 3 a Cia A é dona de 100 da Cia B Demonstrações de Resultado Controladora A Controlada B Vendas 36000 25000 CMV 25000 20000 Lucro 11000 5000 Resultado Equivalência Patrimonial 5000 Lucro Líquido 16000 5000 18 CONSOLIDAÇÃO EXEMPLO SIMPLIFICADO BALANÇOS FINAIS Conroladora A Controlada B ATIVO PASSIVO ATIVO PASSIVO Disponível 43000 Disponível 25000 investimentos 45000 Patr Líquido Estoques 20000 Patr Líquido imobilizado 28000 capital 100000 capital 40000 lucros ac 16000 lucros ac 5000 Total 116000 Total 116000 Total 45000 Total 45000 19 CONSOLIDAÇÃO EXEMPLO SIMPLIFICADO CONSOLIDAÇÃO CONTAS A B DÉBITO CRÉDITO CONSOLIDADO Disponível 43000 25000 68000 Estoques 20000 20000 Investimentos 45000 45000 imobilizado 28000 28000 total 116000 45000 45000 116000 Capital 100000 40000 40000 100000 Lucros ac 16000 5000 5000 16000 total 116000 45000 116000 20 CONSOLIDAÇÃO EXEMPLO SIMPLIFICADO DRE Vendas 36000 25000 25000 36000 CMV 25000 20000 20000 5000 20000 Lucro Bruto 11000 5000 16000 Equivalência Patrimonial 5000 5000 Lucro Líquido 16000 5000 16000 21 Juros Comissões e Outras Receitas Intercompanhias 22 Essas parcelas estão registradas como receitas em uma das empresas e por outro lado como despesas em outra do conjunto e não representam receitas e despesas efetivas com terceiros Lançamento da eliminação dos juros cobrados pela Controladora A da Controlada B Débito Crédito Receitas Financeiras Juros a Despesas Financeiras Juros Lançamento da eliminação das comissões sobre vendas cobradas p Controladora A da Controlada B Débito Crédito Receitas de Comissões sobre Vendas a Despesas de Vendas Comissões Participação Minoritária 23 Existem ocasiões em que a controladora não detém 100 do capital de uma controlada mas uma porcentagem menor O restante dessas ações ou quotas da controlada pertence a outras pessoas jurídicas ou físicas denominados minoritários Essa parcela deve ser destacada do PL consolidado uma vez que o patrimônio consolidado deve representar a parte que realmente pertence aos acionistas da empresa controladora Participação Minoritária Legislação 24 Na consolidação do balanço o valor pertinente à participação dos sócios não controladores deve integrar o patrimônio líquido consolidado uma vez que tais sócios possuem direitos residuais sobre ativos líquidos da controlada Todavia o patrimônio líquido da controladora deva apresentar a participação dos acionistas não controladores separadamente da parte que pertence aos acionistas controladores Item 22 do CPC 36 Apuração do Valor da Participação Minoritária 25 Como o PL da controlada é formado não só pelo Capital mas também pelos Lucros e Reservas os sócios minoritários têm o mesmo direito sobre tais Lucros e Reservas proporcionalmente às ações adquiridas PATRIMÔNIO LÍQUIDO DA CONTROLADA B Contas Valor Total Minoritários 20 Controladora A 80 Capital Social Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados TOTAL 200000 70000 95320 62430 427750 40000 14000 19064 12486 85550 160000 56000 76256 49944 342200 Participação Minoritária 26 Na Demonstração Consolidada do Resultado o art 29 da Instrução CMV n 24796 exige Art 29 A participação dos acionistas não controladores no lucro líquido ou prejuízo do exercício das controladas deverá ser destacada e apresentada respectivamente como dedução ou adição ao lucro líquido ou prejuízo consolidado EXEMPLO PARTICIPAÇÃO DE 80 NOTAS EXPLICATIVAS as Notas explicativas NE contêm informação adicional em relação à apresentada nas demonstrações contábeis elas oferecem descrições narrativas ou segregações e aberturas de itens divulgados nessas demonstrações e informação acerca de itens que não se enquadram nos critérios de reconhecimento nas demonstrações contábeis portanto são necessárias e úteis para melhor entendimento e análise das demonstrações contábeis ou seja aplicáveis em todos os casos que forem pertinentes 28 NOTAS EXPLICATIVAS A Resolução do CFC 118509 NBC TG 26 que trata da apresentação das demonstrações faz menção a forma de como se fazer e estruturar as referidas Notas Explicativas 29 NOTAS EXPLICATIVAS Com relação à obrigatoriedade legal da feitura das Notas Explicativas salientamos o texto do 4 do artigo 176 da lei 640476 4º As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício 30 PARECER DA AUDITORIA PARECER DA AUTITORIA A LEI 1163807 instituiu a obrigatoriedade de auditoria externa das demonstrações financeiras para as empresas não abertas sociedades limitadas e companhias de capital fechado e outros tipos societários consideradas de grande porte faturamento acima de R 300 milhões no ano anterior ou ativos totais em valor superior a R 240 milhões 32