Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade Empresarial

Contabilidade Empresarial Professor Antonio Roberto da Costa 2 Olá alunoa A partir deste material vamos estudar o que chamamos de Contabilidade Empresarial Os conceitos que fazem parte desta etapa de nossos estudos referemse à Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade Vamos então começar pela Origem da Contabilidade 3 1 ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA DA CONTABILIDADE 11 A origem da contabilidade A contabilidade surgiu baseada em princípios filosóficos e em regras estabelecidas previamente e não por lei constitucional ou fiscal como muitos acreditam Ela foi utilizada como método de organização de valores mensuração do crescimento do patrimônio e de resultados alcançados assim mantendo o dono e os usuários informados das suas necessidades A evolução da contabilidade se deu de tal forma que se confunde com o desenvolvimento da humanidade Estudos sobre as civilizações na Antiguidade mostram que o homem primitivo sempre cuidou das suas riquezas por meio da contagem e do controle de seu rebanho Pesquisadores detectam sinais de existências das contas trazendonos os primeiros exemplos de contabilidade a 4000 aC aproximadamente na civilização sumériobabilônica O aperfeiçoamento da contabilidade se deu de acordo com as influências e conveniências de cada período histórico Exemplos de grandes marcos históricos que desencadearam a progressão das ciências contábeis são o surgimento da moeda e da escrita o descobrimento do continente americano e a invenção da máquina a vapor O desenvolvimento econômico e as mudanças tanto sociopolíticas como culturais de cada época estiveram interligados com a progressão da história da contabilidade Com o aumento da complexidade das atividades econômicas o homem também precisou aperfeiçoar o método de avaliação da sua situação patrimonial A evolução da contabilidade pode ser delimitada a partir de duas grandes escolas a Italiana se espalhou na Europa após o surgimento do método das partidas dobradas no século XIV sendo divulgada em 1494 com a obra de Luca Pacioli Summa de Arithmetica Geometria proportioni et propornalità A escrituração teve relevância a partir do surgimento dessa escola da qual também surgiram os registros patrimoniais e métodos de avaliação b Americana dela vêm os princípios fundamentais da contabilidade com as regras de toda a escrituração e análise contábil 4 No Brasil a contabilidade tem legislação própria e surgiu por volta de 1754 quando ainda era colônia de Portugal A formação do profissional da área contábil foi iniciada com a autorização da criação do curso Aula de Comércio sob a supervisão da junta de comércio em Lisboa Conforme o tempo foi passando a contabilidade se aprimorou até que se chegou à Lei 640476 das sociedades por ações que existe até a atualidade como também à Lei 1163807 que insere o Brasil nas normas internacionais da contabilidade 12 Conceitos Objetivos e usuários da contabilidade De acordo com Padoveze 2016 a contabilidade é uma ciência social que tem como objetivo o controle econômico de uma empresa ou entidade Ainda segundo o autor o objetivo principal da contabilidade é se apresentar como fonte fundamental de informações em nível econômico e financeiro por meio dos relatórios que compõem demonstrações contábeis Outro objetivo importante é que a contabilidade se trata de um instrumento de gestão de controle de uma empresa para mensurar seus resultados financeiros e por sua vez a análise desses resultados permite que a organização possa projetálos em investimentos de recursos Mais um objetivo é que a contabilidade visa informar e permitir a cada usuário a avaliação da situação econômica financeira da empresa por exemplo para os sócios gerentes administradores fornecedores bancos governos ou seja todos os stakeholder internos e externos da empresa com a elaboração das demonstrações contábeis como Demonstração do Resultado do Exercício DRE Balanço Patrimonial que são os principais relatórios usados para as tomadas de decisões 13 Fundamentos da contabilidade De acordo com a Resolução 128210 do CFC os principais Princípios Postulados e Convenções de Contabilidade são Princípio ou Postulado da Entidade Princípio ou Postulado da Continuidade Princípio da Oportunidade 5 Princípio do Registro pelo Valor Original Princípio da Competência Princípio da Prudência Convenção da Objetividade Convenção do Conservadorismo Convenção da Materialidade convenção da Consistência 131 Postulados De acordo com Padoveze 2016 os fundamentos são elementos vitais e básicos que estruturam a contabilidade atual São eles 1311 Entidade diz respeito à contabilidade de uma entidade empresa entidade de modo que sua escrituração não deve ser confundida com a de seus proprietários Exemplo o Senhor Patinhas sócio da empresa Xiririka Comércio de Alimentos reside no mesmo prédio onde está locada a sede da empresa A empresa utiliza o andar térreo para suas atividades e o sócio o andar superior como residência Existe apenas um contrato de locação do imóvel e o valor do aluguel é de 200000 dois mil De acordo com o princípio da entidade não podemos considerar o total do aluguel 200000 como despesa da empresa e sim atribuir parte para a empresa e parte para o proprietário 1312 Continuidade diz que a empresa deve ser avaliada com a hipótese de que não será extinta Sendo assim se houver o encerramento de uma empresa o critério de avaliação de seus bens ativos será realizado de forma diferenciada ou seja enquanto existir a empresa a contabilidade continuará exisitindo Exemplo A empresa Xiririka necessita contrair um empréstimo bancário para aquisição de um veículo que será utilizado para entrega de mercadorias aos seus clientes Considerando a continuidade da empresa o banco concede o empréstimo pois existe a expectativa de geração de resultados futuros que serão capazes de honrar as parcelas do mesmo 1313 Princípio da Oportunidade Tem como preocupação básica o reconhecimento nos registros contábeis de todas as variações patrimoniais ocorridas na empresa de forma que as informações contábeis representem fielmente 6 a situação do patrimônio em determinado período utilizando para este fim sempre que possível a documentação hábil e comprobatória de todas as transações Exemplo Ao registrar todas as operações ocorridas no mês de junho na empresa Xiririka o contador percebe a falta do recebimento do comprovante referente ao consumo de água No entanto sabese que a despesa ocorreu não tendo apenas o documento no momento portanto com base neste princípio o contador registra essa despesa pelo valor do período anterior maio Nesse caso estamos considerando em junho a mutação do patrimônio da empresa por um valor aproximado mas não deixaremos de registrar o fato 1314 Princípio do Registro pelo Valor Original Todos os elementos patrimoniais devem ser registrados pela contabilidade por seus valores originais valor de aquisição expressos em moeda corrente no país incluindose ainda todos os gastos necessários para colocar o bem em condições de gerar benefícios para a empresa podem estes ser presentes ou futuros No caso de transações em moeda estrangeira estas devem ser transformadas em moeda nacional no momento do seu registro contábil Exemplo A empresa Xiririka adquiriu um terreno no valor de 7000000 setenta mil onde deseja construir um novo prédio com o objetivo expandir suas operações Passado algum tempo a empresa recebe informação que nas proximidades do terreno será construído um Centro Empresarial o que valorizou o imóvel em 3000000 trinta mil Embora o valor de mercado do terreno seja de 10000000 cem mil a contabilidade manterá seu valor em 7000000 setenta mil pois de acordo com este princípio não podemos alterar o valor desse bem que faz parte do patrimônio da empresa 1315 Competência de exercícios É aplicado na contabilização tanto das receitas quanto das despesas de uma empresa É uma dupla de princípios que regularizam os resultados que são Princípio da realização Princípio do confronto das despesas com as receitas Já que é vital compreender tais princípios para a plena compreensão das peças 7 contábeis faremos uma breve explicação Para uma despesa ou receita há dois momentos a serem considerados na contabilização dos fatos referentes a elementos patrimoniais momento econômico ocorrência ou geração e momento financeiro efetivação através do pagamento ou recebimento Realização da receita Este princípio consiste em como se deve considerar realmente a receita isto é como é realizada ou efetuada Autores admitem que se deve considerar a receita de um produto no momento em que o vendemos Por outro lado há consenso entre os contadores de que se deve considerar a receita de venda do produto apenas quando ele tiver sido entregue ao cliente levando em consideração algumas condições básicas como avaliação de mercado objetiva para o preço do produto realização de todos os esforços de produção condições de avaliar as despesas relativas ao produto a ser vendido Confronto das despesas com as receitas Tratase das receitas realizadas a serem confrontadas no mesmo período das despesas que a geraram ou seja a apuração do resultado de período consideradas as receitas realizadas com diminuição das despesas sacrificadas para sua obtenção 1316 Princípio da Prudência Diante de duas alternativas igualmente válidas para a quantificação da variação patrimonial devemos adotar o menor valor para os bens ou direitos e o maior valor para as obrigações Exemplo um colaborador da empresa Xiririka entra na justiça trabalhista pedindo 4000000 de indenização O contador da empresa procura um advogado e solicitalhe sua opinião sobre o processo O advogado informa que existe a possibilidade de 50 do colaborador ganhar a causa e de 50 de não receber nada Seguindo o princípio da prudência o contador resolve provisionar o valor de 4000000 como uma contingência trabalhista exigibilidade 8 136 Convenções Tratase de restrições aos princípios contábeis e também são normas de caráter prático a serem observadas como guias o que facilita a vida do contador 1361 Objetividade Significa que o contador quando realizar uma escrituração de um fato precisa se alicerçar nos elementos objetivos tirando a subjetividade no lançamento contábil 1362 Conservadorismo Diz respeito a uma convenção e na dúvida o contador deve optar pela forma mais conservadora de escrituração Por exemplo na dúvida lançar todas as despesas porém não lançar com as receitas se houver dúvidas 1363 Materialidade Esta convenção está ligada à análise do custobenefício da informação 1364 Consistência ou uniformidade Aqui o contador deve aplicar critério de uniformidade no tempo Se ele adotou determinado critério de avaliação de um ativo ou passivo deverá adotar o mesmo ao longo dos anos constantemente 14 Noções básicas patrimônio bens direitos e obrigações 141 Patrimônio Segundo Padoveze 2016 o Patrimônio é o conjunto de bens direitos e obrigações que pertence a uma empresa ou entidade De acordo com Saporito 2018 o patrimônio referese ao acervo de bens e direitos assim como os recursos que os financiam 142 Bens Qualquer coisa que possa satisfazer uma necessidade do homem e seja suscetível de avaliação econômica ou seja ter preço Os bens são classificados em Tangíveis têm existência física Por exemplo carro dinheiro casa etc Intangíveis são chamados de abstratos ou imateriais por não terem existência física Por exemplo marcas e patentes direitos autorais etc 9 143 Direitos São bens sobre os quais exercemos domínio mas não estão sobre a posse de terceiros e aparecem no patrimônio como valores a receber Por exemplo clientes ou duplicatas a receber títulos a receber etc 144 Obrigações São bens que se encontram sobre nossa posse e o domínio sobre eles é exercido por terceiros Aparecem no patrimônio como valores a pagar Por exemplo duplicatas a pagar títulos a pagar etc 15 Estática patrimonial ativo passivo patrimônio líquido situação do patrimônio líquido formação e variações do patrimônio 151 Formação do patrimônio Para se constituir uma empresa é preciso que se tenha inicialmente um Capital A palavra Capital é usada para representar o conjunto de elementos que o proprietário da empresa possui para iniciar suas atividades Observe os exemplos nos quadros a seguir Quadro 1 Balanço patrimonialRepresentação de patrimônio exemplo de formação de um patrimônio que inicia suas atividades com 100000 em dinheiro ATIVO PASSIVO Bens Caixa 100000 Patrimônio Liquido Capital social 100000 Total 100000 Total 100000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 2 Balanço patrimonialRepresentação de patrimônio exemplo de compra de mesas e cadeiras à vista para uso da empresa no valor de 50000 10 ATIVO PASSIVO Bens Caixa 50000 Móveis e utensílios 50000 Patrimônio Líquido Capital social 100000 Total 100000 Total 100000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 3 Balanço patrimonialRepresentação de patrimônio Exemplo de depósito de 30000 no banco Mercosul SA ATIVO PASSIVO Bens Caixa 20000 Bancos conta movimento 30000 Móveis e utensílios 50000 Patrimônio Líquido Capital social 100000 Total 100000 Total 100000 Fonte elaborado pelo autor 16 Situação líquida do pratrimônio O Patrimônio Líquido PL consiste na diferença entre o Ativo A e o Passivo P Não podemos imaginar que uma empresa apresente o seu Ativo ou Passivo Negativos Assim os elementos patrimoniais poderão assumir somente os seguintes valores A ou 0 P ou 0 PL ou 0 Com base na equação do balanço A P PL podemos afirmar que em dado momento o patrimônio da empresa poderá assumir uma das seguintes situações 161 Quando A P teremos PL 0 Revela existência da riqueza própria Ativo Passivo Bens 30 Obrigações 30 Direitos 20 Situação Líquida 20 TOTAL 50 TOTAL 50 11 162 Quando A P e P 0 teremos PL 0 Revela inexistência de dívidas Passivo Ativo Passivo Bens 30 Obrigações 0 Direitos 20 Situação Líquida 50 TOTAL 50 TOTAL 50 163 Quando A P teremos PL 0 Revela inexistência de riqueza própria Podemos citar o exemplo de uma empresa que possui bens a sua disposição que ainda não foram pagos Ativo Passivo Bens 50 Obrigações 50 Situação Líquida 0 TOTAL 50 TOTAL 50 164 Quando P A teremos PL 0 Revela má situação ou seja a existência de Passivo a Descoberto PL Negativo Ativo Passivo Bens 15 Obrigações 50 Direitos 5 Situação Líquida 30 TOTAL 20 TOTAL 20 12 Referências SAPORITO Antonio Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2018 OOCITIES Princípios Fundamentais de Contabilidade Disponível em httpwwwoocitiesorgunivixprincipios1htm Acesso em 06 de setembro de 2018 PADOVEZE C L Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2016 SCRIBD Apostila de Contabilidade Prof Alberto Disponível em httpsptscribdcomdocument80175130ApostiladeContabilidadeProfAlberto 1 Acesso em 06 de setembro de 2018 13 1 O PATRIMÔNIO E SUAS VARIAÇÕES 11 Método das partidas dobradas Segundo Padoveze 2016 o método universalmente usado em todos os sistemas contábeis para se efetuar uma partida de diário lançamento contábil é o Método das Partidas Dobradas Ele consiste em que para cada lançamento a débito ou débitos corresponde um crédito ou créditos de igual valor Ou seja para cada débito há um crédito de igual valor e viceversa Para cada somatório de débitos há sempre um somatório de créditos de igual valor e viceversa DÉBITO Todo valor que ENTRAR numa conta CRÉDITO Todo valor que SAIR de uma conta No registro dos fatos contábeis sempre haverá duas contas uma debitada e uma creditada pois é o que caracteriza o Sistema das Partidas Dobradas Veja alguns exemplos de registro de operações em razonetes Para entender o método das Partidas Dobradas você deverá analisar algumas das operações em empresa Exemplos a Abertura de uma empresa Duas pessoas resolveram abrir uma sociedade anônima com capital totalmente integralizado em dinheiro no ato no valor de 20000 Esse capital está dividido em 2000 ações de 1000 cada uma Com a entrada de dinheiro para a sociedade o Ativo Caixa foi aumentado debitase Caixa e o Patrimônio Líquido também foi aumentado creditase Capital DÉBITO Caixa 2000000 CRÉDITO Capital Social 2000000 b A empresa adquiriu um terreno por 5000 pagando à vista DÉBITO Terreno 5000 CRÉDITO Caixa 5000 14 c Compra de mercadorias Foram adquiridas a prazo mercadorias pelo valor de 4000 DÉBITO Estoque de Mercadorias 4000 CRÉDITO Títulos a Pagar ou Fornecedores 4000 E assim por diante 12 Escrituração contábil 121 Livro razão Segundo Santos2018 a escrituração contábil deve ser adotada por todas as entidades independente da natureza e do porte na elaboração da escrituração contábil observadas as exigências da legislação e outras normas aplicáveis se houver E ela deve ser realizada com a observância aos Princípios de Contabilidade Conforme Padoveze 2016 o livro razão faz a classificação por conta contábil em que cada conta recebe os valores do lançamento contábil nas páginas do livro RAZÃO Atualmente com o sistema eletrônico são registradas na memória dos computadores ou em registros especiais pelo sistema de processamento eletrônico de dados Contudo em seu conjunto são mantidas em arquivo e continuam com a mesma denominação Razão Para cada conta deve existir pelo menos uma ficha de Razão 122 Razonete Para efeito didático representamos uma conta por uma conta em t ou razonete em t ou simplesmente razonete 123 Débitos e créditos A diferença entre o total de débitos e o total de créditos feitos em uma conta em determinado período é denominada SALDO Se o valor dos débitos for maior que o valor dos créditos a conta terá saldo DEVEDOR Caso ocorra o contrário a conta terá saldo CREDOR Na terminologia contábil essas palavras têm significados antagônicos Contudo débito pode representar elementos positivos por isso cuidados com as terminologias 15 Crédito na linguagem coloquial significa situação positiva possuir crédito na praça poder comprar a prazo etc Na terminologia contábil a palavra crédito também possui significado oposto As mesmas observações que fizemos para a palavra débito aplicamse à palavra crédito 124 Livro diário Ainda segundo Padoveze 2016 o livro Diário é obrigatório por lei e é organizado por ordem de data para registrar em ordem de dia mês e ano em ordem cronológica de datas todas as operações contabilizáveis verificadas na existência de uma pessoa jurídica O registro de uma operação no livro Diário denominase partida de diário ou lançamento contábil Ao conjunto dos lançamentos denominamos escrituração contábil 125 Lançamentos contábeis Fazer um lançamento contábil é simplesmente no caso de débitos fazer um lançamento a débito ou um débito ou ainda debitar a conta O mesmo acontece com os lançamentos de crédito simplesmente fazer um lançamento a crédito ou um crédito ou ainda creditar a conta SALDO como já vimos é a diferença de débitos e créditos efetuados em uma conta Os elementos essenciais de um lançamento contábil são local e data contas devedoras contas credoras histórico valor 13 Plano de contas Segundo Saporito 2018 o Plano de contas é uma relação ordenada das contas contábeis a serem utilizadas pela empresa para fazer a escrituração contábil Ainda segundo o autor para que as informações contábeis de interesse sejam registradas no 16 sistema é imprescindível que exista um plano de contas no qual estejam previstas todas as contas possíveis de serem utilizadas na atividade da organização par AA qual se deseja ter acompanhamento contábil Cada empresa deve ter o seu próprio Plano de Contas de acordo com suas características próprias Para a elaboração do Plano de Contas que servirá como instrumento de orientação e base para o registro das operações contábeis há alguns critérios que o contador deverá obedecer todos os elementos da mesma natureza deverão ser reunidos em uma única conta os nomes das contas devem identificar com clareza os elementos que as representam ter obediência ao critério de liquidez para ordenar as Contas do Ativo segundo a ordem decrescente de liquidez isto é as contas que representam dinheiro ou mais facilmente transformáveis em dinheiro vêm em primeiro lugar seguidas das demais na ordem decrescente de conversibilidade as Contas do Passivo devem obedecer à ordem decrescente de exigibilidade Primeiramente vêm aquelas que representam obrigações cujo pagamento tem prioridade as contas de Capital a Integralizar Ajustes de Avaliação Patrimonial Prejuízos Acumulados Reservas de Lucros e Ações em Tesouraria devem constar do grupo do Patrimônio Líquido as Contas Retificadoras do Ativo e do Passivo devem constar do mesmo grupo das contas retificadas as Contas de Despesas devem constar de grupos que identifiquem as despesas dos setores da empresa ou natureza departamental as Despesas e Receitas não operacionais devem constar de grupos distintos das receitas e despesas operacionais ou seja aquelas decorrentes da atividade objeto da empresa 131 Codificação das contas Cada conta grupo ou subgrupo recebe um código a ser definido por cada empresa Essa definição é de livre escolha da empresa A atribuição de códigos às 17 contas depende do tamanho da empresa e do equipamento utilizado para contabilização Deve ser realizado um estudo das necessidades da organização e da capacidade do equipamento em função da utilização de dígitos para a conta inclusive o de controle A codificação deve levar em conta a estrutura do Plano de Contas previamente definido Veja a seguir um modelo de um Plano de Contas a CONTAS PATRIMONIAIS 1 ATIVO 2 PASSIVO 10 ATIVO CIRCULANTE 20 PASSIVO CIRCULANTE 101 Caixa 201 Fornecedores 102 Bancos Conta Movimento 202 Duplicatas a Pagar 103 Aplicações Financeiras 203 Contas a Pagar 104 Clientes 204 COFINS a Recolher 105 Duplicatas a Receber 205 PIS a Recolher 106 Promissórias a Receber 206 ICMS a Recolher 107 Ações de Outras Empresas 207 FGTS a Recolher 108 Estoque de Mercadorias 208 INSS a Recolher 1011 Estoque de Material de Expediente 209 Salários a Pagar 1012 Juros Passivos a Vencer 2010 Dividendos a Pagar 1013 Prêmios de Seguros a Vencer 2011 Impostos e taxas a Recolher 2012 Provisão para a Contribuição Social ATIVO NÃO CIRCULANTE PASSIVO NÃO CIRCULANTE 11 ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 21 PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 111 Duplicatas a Receber 211 Duplicatas a Pagar 112 Promissórias a Receber 212 Promissórias a Pagar 12 INVESTIMENTOS 22 RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS 18 121 Participações em Outras Empresas 13 IMOBILIZADO 221 Aluguéis Ativos a Vencer 131 Imóveis 222 Outras Receitas a Vencer 132 Computadores 223 Custos ou Perdas Correspondentes 133 Instalações 134 Móveis e Utensílios 23 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 135 Veículos 231 Capital 136 Depreciação Acumulada 232 Reservas de Lucros 14 INTANGÍVEIS 233 Lucros ou Prejuízos Acumulados 141 Marcas e Patentes 142 Amortização Acumulada Fonte elaborado pelo autor b CONTAS DE RESULTADO 3 DESPESAS 4 RECEITAS 30 DESPESAS OPERACIONAIS 40 RECEITAS OPERACIONAIS 301 Água e Esgoto 401 Receitas de Vendas de Mercadorias 302 Aluguéis Passivos 402 Receitas de Prestação de Serviços 303 Amortização 403 Aluguéis Ativos 304 Café e Lanches 404 Juros Ativos 305 Combustíveis 405 Receitas Eventuais 306 Salários e Encargos 307 Depreciação 41 RECEITAS NÃO OPERACIONAIS 308 Descontos Concedidos 411 Ganhos em transações do Ativo Permanente 309 Despesas Bancárias 3010 Férias e Encargos 3011 13o Salário e Encargos 3012 Fretes e Carretos 3013 Impostos e Taxas 3014 Luz e Telefone Fonte elaborado pelo autor 19 14 Balanço patrimonial Segundo Ching Marques e Prado2010 o Balanço Patrimonial é um relatório contábil obrigatório por lei que apresenta a posição financeira da empresa isto é seus ativos passivos e patrimônio líquido em uma data específica O Balanço Patrimonial BP é uma das mais importantes demonstrações contábeis por permitir apurar atestar a situação patrimonial e financeira de uma entidade em determinado momento Sob o aspecto contábil o patrimônio é composto do ativo e passivo Denominamos ativo o conjunto de bens e direitos e passivo o conjunto das obrigações 141 Ativo O ativo compreende os bens e os direitos da entidade expressos em moeda No sentido contábil são todas as coisas com expressão monetária que pertencem à empresa e estão em sua posse direta ou indireta Os bens dividemse em numerários de venda de renda e fixos Representa os direitos quando a propriedade do bem é passada para outra pessoa sem que se tenha recebido o valor correspondente É o que ocorre quando vendemos mercadorias a prazo emprestamos dinheiro etc São dívidas de terceiros para com nossa empresa Todos os elementos componentes do ativo achamse discriminados no lado esquerdo do Balanço Patrimonial 142 Passivo O passivo compreende basicamente as obrigações a pagar isto é as quantias que a empresa deve a terceiros representadas por dívidas da empresa para com terceiros São exemplos Títulos a Pagar Contas a Pagar Impostos a Recolher Empréstimos a Pagar Fornecedores Hipotecas a Pagar das obrigações assumidas normalmente por uma entidade Todos os elementos componentes do Passivo são discriminados no lado direito do BP formado pelos valores das origens dos investimentos isto é as obrigações assumidas pela empresa com terceiros 20 143 Patrimônio líquido Definese patrimônio líquido como a diferença entre o valor do ativo bens mais direitos e o do passivo obrigações de uma entidade em determinado momento Na constituição de uma empresa os sócios investem capital que no decorrer das atividades empresariais vai sofrendo mutações para mais ou para menos de acordo com os lucros ou prejuízos que se forem verificando Desse modo o balanço é o resultado patrimonial de uma determinada empresa em um determinado momento que será constituído pelo ativo passivo e patrimônio líquido Observe a seguir um exemplo da composição de um balanço patrimonial BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO PASSIVO Bens Mercadorias 70 Móveis e Utensílios 100 Máquinas 30 200 Direitos Contas a Receber 100 Aluguéis a Receber 50 Títulos a Receber 150 300 Total 500 Obrigações Fornecedores 50 Contas a Pagar 30 Aluguéis a Pagar 70 150 Patrimônio Líquido Capital Social 300 Lucros Acumulados 50 350 Total 500 Fonte elaborado pelo autor 15 Variações do patrimônio líquido receita despesa e resultado Segundo Padoveze 2016 o Patrimônio Líquido é o valor residual da somatória dos elementos patrimoniais de bens e direitos menos as obrigações Nessa perspectiva as obrigações são elementos indesejáveis pois reduzem o potencial de riqueza de uma pessoa jurídica Essa lógica é denominada equação fundamental da contabilidade e pode ser representada da seguinte maneira Patrimônio Líquido Bens Direitos Obrigações 21 Ainda segundo o autor os Fatos Contábeis modificam os elementos do patrimônio líquido sendo contabilizados através das Contas Patrimoniais ou das Contas de Resultado São classificados em permutativos qualitativos ou compensativos modificativos ou quantitativos mistos A seguir você conhecerá os conceitos e exemplos das variações patrimoniais 151 Fato permutativo É aquele que modifica o patrimônio apenas nos seus componentes isto é apenas qualitativamente sem alterar a situação líquida da empresa Pode ocorrer troca entre os elementos do ativo entre os elementos do passivo e entre ambos ao mesmo tempo Exemplos recebimento de venda a prazo haverá um aumento de caixa e uma diminuição de contas a receber compra de móveis e utensílios a prazo aumento de ativo e de passivo pagamento de dívida com terceiro diminuição de ativo e de passivo 152 Fato modificativo É o fato que modifica o patrimônio quantitativamente alterando a situação líquida da empresa O fato modificativo pode ser diminutivo quando diminui a situação líquida ou aumentativo quando aumenta a situação líquida Ou seja fatos modificativos acarretam alterações para mais ou para menos no patrimônio líquido Envolvem as contas patrimoniais e as contas de resultado despesas e receitas Por exemplo pagamento de conta de água e luz ou venda de mercadorias 22 153 Fato modificativo misto Este fato combina ao mesmo tempo um fato permutativo e um fato modificativo Portanto ele altera tanto os componentes do patrimônio quanto a sua situação líquida ou seja altera quantitativa e qualitativamente o patrimônio Por isso causam alterações no ativo ou no passivo e no patrimônio líquido Por exemplo venda de um bem do ativo com lucro 16 Variações do patrimônio líquido período contábil regime de caixa e de competência 161 Regime de competência No regime de competência de exercícios as receitas de um exercício são aquelas ganhas num período não importando se tenham sido recebidas dentro do exercício e as despesas de um exercício são aquelas incorridas num período não importando se forem pagas dentro desse período Esse regime tem como fundamento contabilizar as despesas e as receitas no mês ou exercício em que efetivamente ocorreram independentemente de seu pagamento ou recebimento respectivamente A título de exemplo os salários dos empregados do mês de outubro é despesa desse mês muito embora possam ser pagos no quinto dia útil de novembro Pelo mesmo procedimento as receitas auferidas em determinado mês são registradas como rendimento daquele mês embora seu recebimento venha a ocorrer nos meses seguintes Denominamos esse procedimento de apropriação de despesas no mês de competência independentemente de seu pagamento 162 Regime de caixa O regime de caixa é aquele em que são consideradas receitas e despesas do exercício aquelas efetivamente recebidas eou pagas dentro desse período Nesse regime somente serão consideradas despesas aquelas que independentemente do seu período de referência forem pagas dentro do exercício considerado período base de apuração do resultado Como receitas somente serão consideradas aquelas cujos recebimentos efetivamente ocorrerem Esse regime 23 tem como fundamento contabilizar as despesas somente no momento de seu pagamento e as receitas no momento de seu recebimento Esse regime é condenado por nossa legislação por não refletir a realidade do resultado do exercício Portanto esse regime é uma norma contábil pela qual os ingressos são atribuídos ao exercício em que são recebidos e os custos ao exercício em que são pagos Referências CHING HY MARQUES F PRADO L Contabilidade Finanças para não especialistas São Paulo Pearson 2010 PADOVEZE C L Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2016 SANTOS C Fechamento de Balanços São Paulo Pearson 2018 SAPORITO A Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2018 24 2 O PATRIMÔNIO E SUAS VARIAÇÕES 21 Método das partidas dobradas Segundo Padoveze 2016 o método universalmente usado em todos os sistemas contábeis para se efetuar uma partida de diário lançamento contábil é o Método das Partidas Dobradas Ele consiste em que para cada lançamento a débito ou débitos corresponde um crédito ou créditos de igual valor Ou seja para cada débito há um crédito de igual valor e viceversa Para cada somatório de débitos há sempre um somatório de créditos de igual valor e viceversa A Débito na conta Caixa 5000 Crédito na conta Capital 5000 B Débito na conta Mercadorias 1000 Débito na conta Equipamentos 1000 Crédito na conta Caixa 2000 C Débito na conta Equipamentos 2000 Crédito na conta Caixa 1000 Crédito na conta Fornecedores 1000 D Débito na conta Mercadorias 1000 Débito na conta Equipamentos 1000 Débito na conta Mercadorias 1000 Crédito na conta Caixa 2000 Crédito na conta Fornecedores 1000 No registro dos fatos contábeis sempre haverá duas contas uma debitada e uma creditada pois é o que caracteriza o Sistema das Partidas Dobradas Veja alguns exemplos de registro de operações em razonetes Para entender o método das Partidas Dobradas você deverá analisar algumas das operações em empresa Exemplos a Abertura de uma empresa Duas pessoas resolveram abrir uma sociedade anônima com capital totalmente 2000 3000 3000 2000 25 integralizado em dinheiro no ato no valor de 20000 Esse capital está dividido em 2000 ações de 1000 cada uma Com a entrada de dinheiro para a sociedade o Ativo Caixa foi aumentado debitase Caixa e o Patrimônio Líquido também foi aumentado creditase Capital DÉBITO Caixa 2000000 CRÉDITO Capital Social 2000000 b A empresa adquiriu um terreno por 5000 pagando à vista DÉBITO Terreno 5000 CRÉDITO Caixa 5000 c Compra de mercadorias Foram adquiridas a prazo mercadorias pelo valor de 4000 DÉBITO Estoque de Mercadorias 4000 CRÉDITO Títulos a Pagar ou Fornecedores 4000 E assim por diante 22 Escrituração contábil 221 Livro razão Segundo Santos2018 a escrituração contábil deve ser adotada por todas as entidades independente da natureza e do porte na elaboração da escrituração contábil observadas as exigências da legislação e outras normas aplicáveis se houver E ela deve ser realizada com a observância aos Princípios de Contabilidade Conforme Padoveze 2016 o livro razão faz a classificação por conta contábil em que cada conta recebe os valores do lançamento contábil nas páginas do livro RAZÃO Atualmente com o sistema eletrônico são registradas na memória dos computadores ou em registros especiais pelo sistema de processamento eletrônico de dados Contudo em seu conjunto são mantidas em arquivo e continuam com a mesma denominação Razão Para cada conta deve existir pelo menos uma ficha de Razão 222 Razonete Para efeito didático representamos uma conta por uma conta em t ou razonete em t 26 ou simplesmente razonete 223 Débitos e créditos A diferença entre o total de débitos e o total de créditos feitos em uma conta em determinado período é denominada SALDO Se o valor dos débitos for maior que o valor dos créditos a conta terá saldo DEVEDOR Caso ocorra o contrário a conta terá saldo CREDOR Na terminologia contábil essas palavras têm significados antagônicos Contudo débito pode representar elementos positivos por isso cuidados com as terminologias Crédito na linguagem coloquial significa situação positiva possuir crédito na praça poder comprar a prazo etc Na terminologia contábil a palavra crédito também possui significado oposto As mesmas observações que fizemos para a palavra débito aplicamse à palavra crédito O saldo de conta é a diferença entre o total dos seus débitos e o total dos seus créditos podendo este ser devedor ou credor dependendo da sua natureza Caixa Débito Crédito 5000000 1000000 3000000 2000000 4000000 1000000 Total 12000000 Total 4000000 Saldo 8000000 Débito Crédito 500000 1000000 300000 2000000 400000 1000000 Total 1200000 Total 4000000 Saldo 2800000 O saldo da conta CAIXA é devedor pois esta conta é de natureza devedora OBS Todas as contas de natureza devedora terão saldo devedor lado esquerdo O saldo da conta DUPLICATAS A PAGAR é credor pois esta conta é de natureza credora OBS Todas as contas de natureza credora terão saldo credor lado direito Duplicatas a Pagar 27 Independente da natureza da conta devedora ou credora os débitos serão efetuados do seu lado esquerdo e os créditos do lado direito conforme exemplificação a seguir Título da Conta Débito Crédito esquerdo direito LANÇAMENTOS A DÉBITO E A CRÉDITO DAS CONTAS Todas as operações ocasionam aumentos e diminuições do Ativo do Passivo e do Patrimônio Líquido Como falamos anteriormente as contas possuem dois lados esquerdo e direito os aumentos devem ser registrados em um lado e as diminuições no outro pois será a natureza da conta devedora ou credora que irá determinar o lado a ser utilizado para os aumentos e as diminuições como veremos a seguir CONTAS DO ATIVO Lado ESQUERDO do Balanço As contas que compõem o Ativo Bens e Direitos figuram do lado esquerdo do balanço Os aumentos e diminuições devem ser registrados da seguinte maneira Qualquer conta do Ativo D C Aumentos Diminuições CONTAS DE PASSIVO E DE P L Lado DIREITO do Balanço As contas que compõem o Passivo e o Patrimônio Líquido PL figuram do lado direito do balanço Os aumentos e diminuições devem ser registrados da seguinte maneira Qualquer conta do Passivo ou do PL D C Diminuições Aumentos Quando a conta do Patrimônio Líquido for negativa esta estará no lado direito do balanço Passivo de forma redutora subtraindo Exemplos Prejuízo Acumulado Capital a Integralizar etc 28 Exemplo 1 Integralização de Capital no valor de 50000 Aumento do ativo Caixa debitase Caixa Aumento do PL creditase Capital D C 5000000 1 Se as operações acima tivessem sido representadas em contas reais e não nos razonetes simplificados teríamos o seguinte CAIXA Data Operações Débito Crédito DC Saldo 200794 a Capital 50000 D 50000 CAPITAL Data Operações Débito Crédito DC Saldo 200794 a Caixa 50000 C 50000 2 Compra de Terrenos no valor de 220000 a vista Aumento do Ativo Terrenos debitase Terrenos Diminuição do Ativo Caixa creditase Caixa TERRENOS D C 2 220000 D C 1 5000000 Caixa Capital 29 CAIXA D C 1 5000000 2 20000 2 3 Venda de Terrenos no valor de 1100 a prazo Diminuição do Ativo Terrenos creditase Terrenos Aumento do Ativo Títulos a Receber debitase Títulos a Receber TERRENOS D C 2 220000 110000 3 TÍTULOS A RECEBER D C 3 110000 4 Compra de Materiais no valor de 8800 a prazo Aumento do Ativo Materiais debitase Materiais Aumento do Passivo Duplicatas a Pagar creditase Duplicatas a Pagar MATERIAIS D C 4 880000 DUPLICATAS A PAGAR D C 880000 4 5 Compra de Móveis e Utensílios duas mesas quatro cadeiras uma máquina de escrever e uma de calcular no valor de 5000 a prazo Aumento do Ativo Móveis e Utensílios debitase Móveis e Utensílios Aumento do Passivo Duplicatas a Pagar creditase Duplicatas a Pagar 30 MÓVEIS E UTENSÍLIOS D C 5 500000 DUPLICATAS A PAGAR D C 880000 500000 5 6 Recebimento de Dívida no valor de 1000 Aumento do Ativo Caixa debitase Caixa Diminuição do Ativo Títulos a Receber creditase Títulos a Receber CAIXA D C 5000000 220000 6 100000 7 Pagamento de Dívida no valor de 7000 Diminuição do Passivo Duplicatas a Pagar debitase Duplicatas a Pagar Diminuição do Ativo Caixa creditase Caixa CAIXA D C 5000000 220000 100000 700000 7 D C 110000 100000 6 TÍTULOS A RECEBER 31 DUPLICATAS A PAGAR D C 880000 500000 7 700000 224 Livro diário Ainda segundo Padoveze 2016 o livro Diário é obrigatório por lei e é organizado por ordem de data para registrar em ordem de dia mês e ano em ordem cronológica de datas todas as operações contabilizáveis verificadas na existência de uma pessoa jurídica O registro de uma operação no livro Diário denominase partida de diário ou lançamento contábil Ao conjunto dos lançamentos denominamos escrituração contábil 225 Lançamentos contábeis Fazer um lançamento contábil é simplesmente no caso de débitos fazer um lançamento a débito ou um débito ou ainda debitar a conta O mesmo acontece com os lançamentos de crédito simplesmente fazer um lançamento a crédito ou um crédito ou ainda creditar a conta SALDO como já vimos é a diferença de débitos e créditos efetuados em uma conta Os elementos essenciais de um lançamento contábil são local e data contas devedoras contas credoras histórico valor Diário simplificado Integralização de Capital no valor de 50000 Caixa a Capital 32 Valor correspondente a integralização de capital 5000000 Compra de Terrenos no valor de 220000 a vista Terrenos a Caixa Valor correspondente à compra de um terreno 220000 Venda de Terrenos no valor de 1100 a prazo Títulos a Receber a Terrenos 110000 Compra de Materiais no valor de 8800 a prazo Materiais a Duplicatas a Pagar 880000 Compra de Móveis e Utensílios duas mesas quatro cadeiras uma máquina de escrever e uma de calcular no valor de 5000 a prazo Móveis e Utensílios a Duplicatas a Pagar 500000 Recebimento de Dívida no valor de 1000 Caixa a Títulos a Receber 100000 Pagamento de Dívida no valor de 7000 Duplicatas a Pagar a Caixa 700000 23 Plano de contas Segundo Saporito 2018 o Plano de contas é uma relação ordenada das contas contábeis a serem utilizadas pela empresa para fazer a escrituração contábil Ainda segundo o autor para que as informações contábeis de interesse sejam registradas no sistema é imprescindível que exista um plano de contas no qual estejam previstas 33 todas as contas possíveis de serem utilizadas na atividade da organização para a qual se deseja ter acompanhamento contábil Cada empresa deve ter o seu próprio Plano de Contas de acordo com suas características próprias Para a elaboração do Plano de Contas que servirá como instrumento de orientação e base para o registro das operações contábeis há alguns critérios que o contador deverá obedecer todos os elementos da mesma natureza deverão ser reunidos em uma única conta os nomes das contas devem identificar com clareza os elementos que as representam ter obediência ao critério de liquidez para ordenar as Contas do Ativo segundo a ordem decrescente de liquidez isto é as contas que representam dinheiro ou mais facilmente transformáveis em dinheiro vêm em primeiro lugar seguidas das demais na ordem decrescente de conversibilidade as Contas do Passivo devem obedecer à ordem decrescente de exigibilidade Primeiramente vêm aquelas que representam obrigações cujo pagamento tem prioridade as contas de Capital a Integralizar Ajustes de Avaliação Patrimonial Prejuízos Acumulados Reservas de Lucros e Ações em Tesouraria devem constar do grupo do Patrimônio Líquido as Contas Retificadoras do Ativo e do Passivo devem constar do mesmo grupo das contas retificadas as Contas de Despesas devem constar de grupos que identifiquem as despesas dos setores da empresa ou natureza departamental as Despesas e Receitas não operacionais devem constar de grupos distintos das receitas e despesas operacionais ou seja aquelas decorrentes da atividade objeto da empresa 231 Codificação das contas Cada conta grupo ou subgrupo recebe um código a ser definido por cada empresa Essa definição é de livre escolha da empresa A atribuição de códigos às contas depende do tamanho da empresa e do equipamento utilizado para contabilização Deve ser realizado um estudo das necessidades da organização e da capacidade do 34 equipamento em função da utilização de dígitos para a conta inclusive o de controle A codificação deve levar em conta a estrutura do Plano de Contas previamente definido Veja a seguir um modelo de um Plano de Contas a CONTAS PATRIMONIAIS 1 ATIVO 2 PASSIVO 10 ATIVO CIRCULANTE 20 PASSIVO CIRCULANTE 101 Caixa 201 Fornecedores 102 Bancos Conta Movimento 202 Duplicatas a Pagar 103 Aplicações Financeiras 203 Contas a Pagar 104 Clientes 204 COFINS a Recolher 105 Duplicatas a Receber 205 PIS a Recolher 106 Promissórias a Receber 206 ICMS a Recolher 107 Ações de Outras Empresas 207 FGTS a Recolher 108 Estoque de Mercadorias 208 INSS a Recolher 1011 Estoque de Material de Expediente 209 Salários a Pagar 1012 Juros Passivos a Vencer 2010 Dividendos a Pagar 1013 Prêmios de Seguros a Vencer 2011 Impostos e taxas a Recolher 2012 Provisão para a Contribuição Social ATIVO NÃO CIRCULANTE PASSIVO NÃO CIRCULANTE 11 ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 21 PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 111 Duplicatas a Receber 211 Duplicatas a Pagar 112 Promissórias a Receber 212 Promissórias a Pagar 12 INVESTIMENTOS 22 RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS 35 121 Participações em Outras Empresas 13 IMOBILIZADO 221 Aluguéis Ativos a Vencer 131 Imóveis 222 Outras Receitas a Vencer 132 Computadores 223 Custos ou Perdas Correspondentes 133 Instalações 134 Móveis e Utensílios 23 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 135 Veículos 231 Capital 136 Depreciação Acumulada 232 Reservas de Lucros 14 INTANGÍVEIS 233 Lucros ou Prejuízos Acumulados 141 Marcas e Patentes 142 Amortização Acumulada Fonte elaborado pelo autor b CONTAS DE RESULTADO 3 DESPESAS 4 RECEITAS 30 DESPESAS OPERACIONAIS 40 RECEITAS OPERACIONAIS 301 Água e Esgoto 401 Receitas de Vendas de Mercadorias 302 Aluguéis Passivos 402 Receitas de Prestação de Serviços 303 Amortização 403 Aluguéis Ativos 304 Café e Lanches 404 Juros Ativos 305 Combustíveis 405 Receitas Eventuais 306 Salários e Encargos 307 Depreciação 41 RECEITAS NÃO OPERACIONAIS 308 Descontos Concedidos 411 Ganhos em transações do Ativo Permanente 309 Despesas Bancárias 3010 Férias e Encargos 3011 13o Salário e Encargos 3012 Fretes e Carretos 3013 Impostos e Taxas 3014 Luz e Telefone Fonte elaborado pelo autor 36 24 Balanço patrimonial Segundo Ching Marques e Prado2010 o Balanço Patrimonial é um relatório contábil obrigatório por lei que apresenta a posição financeira da empresa isto é seus ativos passivos e patrimônio líquido em uma data específica O Balanço Patrimonial BP é uma das mais importantes demonstrações contábeis por permitir apurar atestar a situação patrimonial e financeira de uma entidade em determinado momento Sob o aspecto contábil o patrimônio é composto do ativo e passivo Denominamos ativo o conjunto de bens e direitos e passivo o conjunto das obrigações 241 Ativo O ativo compreende os bens e os direitos da entidade expressos em moeda No sentido contábil são todas as coisas com expressão monetária que pertencem à empresa e estão em sua posse direta ou indireta Os bens dividemse em numerários de venda de renda e fixos Representa os direitos quando a propriedade do bem é passada para outra pessoa sem que se tenha recebido o valor correspondente É o que ocorre quando vendemos mercadorias a prazo emprestamos dinheiro etc São dívidas de terceiros para com nossa empresa Todos os elementos componentes do ativo achamse discriminados no lado esquerdo do Balanço Patrimonial 242 Passivo O passivo compreende basicamente as obrigações a pagar isto é as quantias que a empresa deve a terceiros representadas por dívidas da empresa para com terceiros São exemplos Títulos a Pagar Contas a Pagar Impostos a Recolher Empréstimos a Pagar Fornecedores Hipotecas a Pagar das obrigações assumidas normalmente por uma entidade Todos os elementos componentes do Passivo são discriminados no lado direito do BP formado pelos valores das origens dos investimentos isto é as obrigações assumidas pela empresa com terceiros 37 243 Patrimônio líquido Definese patrimônio líquido como a diferença entre o valor do ativo bens mais direitos e o do passivo obrigações de uma entidade em determinado momento Na constituição de uma empresa os sócios investem capital que no decorrer das atividades empresariais vai sofrendo mutações para mais ou para menos de acordo com os lucros ou prejuízos que se forem verificando Desse modo o balanço é o resultado patrimonial de uma determinada empresa em um determinado momento que será constituído pelo ativo passivo e patrimônio líquido Observe a seguir um exemplo da composição de um balanço patrimonial BALANÇO PATRIMONIAL ATIVO PASSIVO Bens Mercadorias 70 Móveis e Utensílios 100 Máquinas 30 200 Direitos Contas a Receber 100 Aluguéis a Receber 50 Títulos a Receber 150 300 Total 500 Obrigações Fornecedores 50 Contas a Pagar 30 Aluguéis a Pagar 70 150 Patrimônio Líquido Capital Social 300 Lucros Acumulados 50 350 Total 500 Fonte elaborado pelo autor 25 Variações do patrimônio líquido receita despesa e resultado Segundo Padoveze 2016 o Patrimônio Líquido é o valor residual da somatória dos elementos patrimoniais de bens e direitos menos as obrigações Nessa perspectiva as obrigações são elementos indesejáveis pois reduzem o potencial de riqueza de uma pessoa jurídica Essa lógica é denominada equação fundamental da contabilidade e pode ser representada da seguinte maneira Patrimônio Líquido Bens Direitos Obrigações 38 Ainda segundo o autor os Fatos Contábeis modificam os elementos do patrimônio líquido sendo contabilizados através das Contas Patrimoniais ou das Contas de Resultado São classificados em permutativos qualitativos ou compensativos modificativos ou quantitativos mistos A seguir você conhecerá os conceitos e exemplos das variações patrimoniais 251 Fato permutativo É aquele que modifica o patrimônio apenas nos seus componentes isto é apenas qualitativamente sem alterar a situação líquida da empresa Pode ocorrer troca entre os elementos do ativo entre os elementos do passivo e entre ambos ao mesmo tempo Exemplos recebimento de venda a prazo haverá um aumento de caixa e uma diminuição de contas a receber compra de móveis e utensílios a prazo aumento de ativo e de passivo pagamento de dívida com terceiro diminuição de ativo e de passivo 252 Fato modificativo É o fato que modifica o patrimônio quantitativamente alterando a situação líquida da empresa O fato modificativo pode ser diminutivo quando diminui a situação líquida ou aumentativo quando aumenta a situação líquida Ou seja fatos modificativos acarretam alterações para mais ou para menos no patrimônio líquido Envolvem as contas patrimoniais e as contas de resultado despesas e receitas Por exemplo pagamento de conta de água e luz ou venda de mercadorias 39 253 Fato modificativo misto Este fato combina ao mesmo tempo um fato permutativo e um fato modificativo Portanto ele altera tanto os componentes do patrimônio quanto a sua situação líquida ou seja altera quantitativa e qualitativamente o patrimônio Por isso causam alterações no ativo ou no passivo e no patrimônio líquido Por exemplo venda de um bem do ativo com lucro 26 Variações do patrimônio líquido período contábil regime de caixa e de competência 261 Regime de competência No regime de competência de exercícios as receitas de um exercício são aquelas ganhas num período não importando se tenham sido recebidas dentro do exercício e as despesas de um exercício são aquelas incorridas num período não importando se forem pagas dentro desse período Esse regime tem como fundamento contabilizar as despesas e as receitas no mês ou exercício em que efetivamente ocorreram independentemente de seu pagamento ou recebimento respectivamente A título de exemplo os salários dos empregados do mês de outubro é despesa desse mês muito embora possam ser pagos no quinto dia útil de novembro Pelo mesmo procedimento as receitas auferidas em determinado mês são registradas como rendimento daquele mês embora seu recebimento venha a ocorrer nos meses seguintes Denominamos esse procedimento de apropriação de despesas no mês de competência independentemente de seu pagamento 262 Regime de caixa O regime de caixa é aquele em que são consideradas receitas e despesas do exercício aquelas efetivamente recebidas eou pagas dentro desse período Nesse regime somente serão consideradas despesas aquelas que independentemente do seu período de referência forem pagas dentro do exercício considerado período base de apuração do resultado Como receitas somente serão consideradas aquelas cujos recebimentos efetivamente ocorrerem Esse regime 21 tem como fundamento contabilizar as despesas somente no momento de seu pagamento e as receitas no momento de seu recebimento Esse regime é condenado por nossa legislação por não refletir a realidade do resultado do exercício Portanto esse regime é uma norma contábil pela qual os ingressos são atribuídos ao exercício em que são recebidos e os custos ao exercício em que são pagos EXEMPLO DE REGIME DE CAIXA E DE COMPETÊNCIA A empresa Xiririka vendeu em 20X1 21000 e só recebeu 12000 o restante receberá no futuro teve como despesa incorrida 16000 e pagou até último dia do ano 10000 DRE Regime de Competência Regime de Caixa Receita 21000 12000 Despesa 16000 10000 Lucro 5000 2000 27 AS VARIAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO 271 RECEITA Corresponde à entrada de recursos para o ativo dinheiro ou direitos a receber decorrentes nrmalmente da venda de mercadorias de produtos ou da prestação de serviços Podendo também ser juros sobre aplicações financeiras ou títulos e de outros ganhos eventuais Exemplos Recebimento por vendas de mercadorias a vista ou a prazo Recebimento por serviços prestados a vista ou a prazo Recebimento de juros sobre aplicações financeiras Recebimento de juros sobre títulos recebidos após a data do vencimento Devese observar que toda receita corresponde a um crédito Obtenção de uma Receita Aumento de PL 272 DESPESA É o consumo de bens ou serviços que direta ou indiretamente deverá gerar uma 22 receita diminuindo o Ativo ou aumentando o Passivo tendo como finalidade a obtenção de uma Receita cujo valor seja superior à diminuição que provoca no PL Exemplos Impostos e Taxas Aluguel de Imóveis ou Veículos Depreciações Energia Elétrica Juros pagos Devese observar que toda despesa corresponde a um débito 273 RESULTADO O resultado corresponde à diferença entre as receitas e as despesas do período podendo apresentar as seguintes situações Resultado positivo negativo ou nulo Receitas maiores que as despesas Resultado do Período positivo lucro Despesas maiores que as receitas Resultado do Período negativo prejuízo Receitas iguais às despesas Resultado do Período nulo Referências CHING HY MARQUES F PRADO L Contabilidade Finanças para não especialistas São Paulo Pearson 2010 PADOVEZE C L Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2016 SANTOS C Fechamento de Balanços São Paulo Pearson 2018 SAPORITO A Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2018 23 3 OPERAÇÕES COM MERCADORIAS 31 O inventário e as metodologias contemporâneas de controle de estoques Just In Time e Kanban 311 Definição do just in time Conforme Ferreira1999 criado no Japão o JIT é essencialmente uma filosofia de gestão com dois grandes objetivos reduzir o tempo de produção e eliminar o tempo que os produtos perdem em atividades que não acrescentam valor No JIT a produção e as compras só ocorrem quando há necessidade acoplada ao processo produtivo A aplicação dessa técnica visa diminuir o tempo de produção aprimorar a produtividade e qualidade dos produtos produzidos aumentar a capacidade disponível em grandes investimentos adicionais entre outros A Figura 1 ilustra o fluxo tradicional bem como o JIT e ajuda a analisar as diferenças entre os dois sistemas de manufatura Figura 1 Fluxo tradicional e Fluxo do JIT Fonte Bernardo 2017 24 Vejamos mais algumas diferenças entre o sistema JIT e o tradicional Apesar do fluxo tradicional e do JIT visarem à alta eficiência no processo produtivo eles adotam percursos diferentes para conseguir isso O modelo tradicional visa à eficiência protegendo cada etapa da produção de possíveis distúrbios por meio do estoque amortecedor Já o modelo do JIT tem foco oposto pois o estoque amortecedor deixa de existir Devemos avaliar o JIT nos seguintes níveis a ferramentas e técnicas b filosofia As ferramentas e técnicas geralmente são práticas que dão apoio à eliminação de desperdícios e aprimoramento contínuo ao plano para manufatura às operações com foco definido que diminuam a complexidade à utilização de máquinas simples e pequenas que sejam robustas e flexíveis à diminuição do tempo de set up e de troca para acrescentar a flexibilidade á inclusão de todos os funcionários na melhoria da operação entre outros A Filosofia do JIT somada a um conjunto de técnicas está baseada em fazer as coisas simples de forma cada vez melhor eliminando os desperdícios das etapas do processo Eliminar o desperdício é algo enfatizado na filosofia do JIT O desperdício é determinado como algo que não agrega valor Temos como exemplo produtos com defeito perda de tempo na produção transporte demorado superprodução entre outros Identificar esses desperdícios é o primeiro passo para eliminálos Nesse sentido a filosofia JIT busca envolver todos os funcionários e procedimentos da empresa e ainda incentivar a resolução de problemas por meio de equipes melhoria e rotatividade dos cargos e multihabilidades sendo vista como o Gerenciamento da Qualidade Total Total Quality Management TQM sigla em inglês As práticas básicas de trabalho formam a preparação da organização e dos colaboradores para a implantação do JIT delegando responsabilidades às pessoas envolvidas Além da redução do tempo gasto desde o término de produção de um determinado lote temos ainda o envolvimento total das pessoas visibilidade fornecimento e técnicas de planejamento e controle JIT 25 Dessa forma para implantar a filosofia JIT nas organizações é preciso que haja muito comprometimento por parte dos gestores os quais deverão convencer os outros funcionários das vantagens da transformação cultural que representa essa implementação 312 Kanban O Kanban é um sistema geralmente controlado por cartões que é um dos modos mais utilizados pelas organizações e também pode ser controlado pelo contêiner neste caso sem a utilização de cartões Segundo Aguiar e Peinado 2007 o Kanban auxilia os funcionários a planejar a produção e controlar o estoque Desse modo de acordo com a quantidade de cartões disponíveis nos quadros são tomadas as decisões realizandose set up de equipamentos e até mesmo as paradas para manutenção O cartão ou sinalizador Kanban geralmente é utilizado no início da linha da produção e faz a comunicação de todo o sistema Ele deve ter o mínimo de informações para o funcionamento do sistema O quadro Kanban deve estar localizado próximo ao estoque do setor do fornecedor peças no setor do processo produtivo devendo ser um lugar de fácil acesso e visualização Vejamos a seguir na Figura 3 um exemplo de quadro Kanban Figura 3 Ilustrativo do quadro Kanban Fonte adaptado de Aguiar e Peinado 2007 26 Ao ver os cartões no quadro Kanban tanto o fornecedor interno quanto o externo saberão quantos contêineres foram removidos do estoque Assim será fabricada somente a quantidade de contêineres apresentadas nos cartões do quadro de modo que nenhum contêineres de peças a mais poderá ser produzido A rapidez do consumo na linha de montagem com o tempo de reposição necessário ao novo suprimento dos lotes está diretamente atrelada ao número de cartões Kanban O ideal é que ocorra a junção perfeita entre a produção e o consumo sendo que menor será o tempo gasto no processo quanto maior for o equilíbrio entre o consumo e a produção O Kanban pode ser de três tipos transporte movimentação produção e fornecedor externo O de transporte é utilizado para avisar ao fornecedor interno que ele deve enviar certa quantidade de recursos para a próxima máquina Os cartões são afixados nos produtos e direcionados a outro local onde são removidos e voltam à etapa inicial Já o Kanban de produção é usado para avisar a determinado processo produtivo que tal item deve ser produzido em certa quantidade para ser enviado ao próximo processo ou estoque Os cartões circulam entre o setor fornecedor e a produção sendo afixados nas peças logo depois da produção e removidos quando estas vão para o consumidor Em seguida volta ao processo para liberar a produção e reposição dos itens consumidos O tipo de Kanban do fornecedor externo é usado para avisar ao fornecedor que é necessário enviar material ou componente para determinado estágio da produção Por outro lado a programação nivelada procura garantir que o volume de produção assim como sua composição mix seja constante no tempo Já os modelos mesclados ocorrem devido à impossibilidade de equilibrar o processo de produção por meio de pequenos lotes que atendam às necessidades da demanda uma vez que os tempos do processo produtivo para cada produto não são idênticos e as taxas de produção são inadequadas 32 Demonstração de Resultado do Exercício DRE Segundo Ching Marques e Prado2010 a DRE Demonstração de Resultados do Exercício resume as receitas e despesas de uma empresa Enquanto o Balanço Patrimonial apresenta a posição financeira de uma empresa em uma data específica a 27 Demonstração de Resultados mede o desempenho operacional por um período de tempo seja um mês trimestre ou um ano 321 Apuração do Resultado Conforme Padoveze 2016 para apurar os resultados da empresa a contabilidade deve comparar as despesas com a receita vendas O lucro ocorre quando a receita é maior do que a despesa e o prejuízo quando a receita é menor do que a despesa Despesas são os gastos necessários à manutenção da atividade Receita tratase da recuperação das despesas acrescida de uma margem de lucro Observação ativo e despesas são contas de natureza devedora enquanto o passivo e as receitas são contas de natureza credora A Demonstração do Resultado do Exercício DRE sempre é desenvolvida simultaneamente com o Balanço Patrimonial e consiste em um breve relatório de operações que a empresa realizou durante um período de tempo determinado O valor considerado mais importante aos interessados na DRE são os resultados do período podendo ser lucro ou prejuízo Com os dois relatórios desenvolvidos DRE e Balanço Patrimonial a contabilidade alcança a finalidade de demonstrar a situação tanto patrimonial como econômica da empresa Conforme Padoveze 2016 as contas de Receitas e Despesas servem para apurar e demonstrar o ganho no período considerado Porém não basta somente a conta de Resultado mas também é necessária a Demonstração do Resultado do Exercício Veja a seguir um exemplo de DRE de acordo com a Lei 1163807 Quadro 2 Exemplo de Demonstração de Resultado do Exercício de acordo com a lei 1163807 Receita bruta das vendas e serviços Deduções das vendas Devoluções de vendas Abatimentos sobre vendas Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços ICMS Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS Programa de Integração Social PIS Contribuição para Financiamento da Seguridade Social COFINS Receita líquida das vendas e serviços 28 Fonte DRE de acordo com a Lei 1163807 33 Controle de estoque 331 Avaliação dos estoques Conforme Bernardo 2017 é muito importante atentarse para a gestão dos estoques pois é por meio dela que se dá o planejamento o controle e a armazenagem de mercadorias Além disso os preços dos estoques devem ser calculados com seus respectivos custos 332 Primeiro que Entra Primeiro que Sai PEPS Perceba que nesse critério o material empregado na produção é financiado pelos preços mais antigos enquanto os itens de preço mais recente permanecem em estoque Como o próprio nome diz o Primeiro a Entrar no estoque é o Primeiro a Sair do estoque Assim o Custo da Mercadoria Vendida CMV reflete o valor das mercadorias compradas há mais tempo e o que resta em estoque final demonstra o valor das mercadorias mais recentes SOUZA 2016 Veja a seguir na Tabela 1 a movimentação do estoque segundo esse método Custo das mercadorias vendidas e serviços Lucro bruto ou prejuízo bruto Despesas operacionais Administrativas Vendas Resultado financeiro líquido Despesas financeiras menos receitas financeiras Outras receitas e despesas operacionais Resultado lucro operacional ou prejuízo operacional Resultados não operacionais Receitas não operacionais Despesas não operacionais Lucro ou prejuízo antes do imposto de renda e contribuição social Provisão para o imposto de renda e contribuição social Lucro ou prejuízo depois do imposto de renda e contribuição social Participações Debêntures Empregados Administradores Partes beneficiárias Outras participações Lucro líquido ou prejuízo líquido do exercício 29 Atenção Exemplo Estoque Inicial 03 unidades a 4000 cada 12000 29 Compra de 01 unidades por 4200 4200 39 Venda de 02 unidade por 8000 cada 16000 49 Venda de 01 unidade por 8000 8000 59 Compra de 05 unidades por 5000 cada 25000 69 Venda de 03 unidades por 6000 cada 18000 Tabela 1 FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE Método PEPS ou FIFO Espécie Postes Entrada Saída Saldo Data Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total 0109 3 4000 12000 3 4000 12000 0209 1 4200 4200 1 4200 4200 2 4000 8000 1 4000 4000 0309 1 4200 4200 0409 1 4000 4000 1 4200 4200 1 4200 4200 0509 5 5000 25000 5 5000 25000 1 4200 4200 0609 2 5000 10000 3 5000 15000 Soma 6 29200 6 26200 3 5000 15000 Fonte elaborado pelo autor Este critério nos fornece um valor de estoque baseado nas compras mais recentes e o do CMV nas mais antigas 333 Último que Entra Primeiro que Sai UEPS Observe que ocorre proporcionalmente o inverso nesse método Ele avalia o estoque por meio do processo no qual o último produto que entra no estoque é o primeiro que sai do estoque Assim o CMV obtido retrata o valor das mercadorias adquiridas mais recentemente e o estoque final reflete o valor das mercadorias compradas mais CMV Estoque Final 30 antigamente SOUZA 2016 A Tabela 2 mostra um exemplo da movimentação pelo método UEPS Exemplo Usando a mesma movimentação do exemplo anterior teríamos Tabela 2 FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE Método UEPS ou LIFO Espécie Postes Entrada Saída Saldo Data Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total 0109 3 4000 12000 3 4000 12000 0209 1 4200 4200 1 4200 4200 1 4200 4200 2 4000 8000 0309 1 4000 4000 0409 1 4000 4000 1 4000 4000 1 4000 4000 0509 5 5000 25000 5 5000 25000 3 5000 15000 1 4000 4000 0609 2 5000 10000 Omã 6 29200 6 27200 3 14000 Fonte elaborado pelo autor 334 Média Ponderada Móvel Conforme Bernardo 2017 para esse método o estoque é avaliado por meio da divisão entre o custo final financeiro pela quantidade final do estoque Não se esqueça de que isso ocorre a cada movimentação de entrada É chamada média ponderada móvel pois a cada nova compra por um custo unitário diferente do que consta no estoque o custo médio é alterado Em virtude de o modelo de gestão de controle de estoques atualmente adotado pelas empresas no mercado ser realizado por um sistema informatizado a movimentação financeira acaba sendo feita somente no final do período mensal valorizando cada movimentação Dessa forma caracterizase Média Ponderada Fixa SOUZA 2016 A Tabela 3 apresenta um exemplo da movimentação pela média ponderada móvel CMV Estoque Final 31 Exemplo Usando a mesma movimentação dos exemplos anteriores teríamos Tabela 3 FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE Método Média Ponderada Móvel Espécie Postes Entrada Saída Saldo Data Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total Quanti dade Valor Unitário Total 0109 3 4000 12000 0209 1 4200 4200 4 4050 16200 0309 2 4050 8100 2 4050 8100 0409 1 4050 4050 1 4050 4050 0509 5 5000 25000 6 4841 29050 0609 3 4841 14523 3 4841 14523 Soma 6 29200 6 26673 3 4841 14523 Fonte elaborado pelo autor Diferenças entre os Métodos Nos exemplos utilizados para os três critérios acima as vendas foram 39 2 unidades a 8000 16000 49 1 unidades a 8000 8000 69 3 unidades a 6000 18000 TOTAL AS VENDAS 42000 Comparandose os resultados obtidos para os critérios apresentados temos PEPS ou FIFO UEPS ou LIFO Méd Ponderada Móvel Vendas 42000 Vendas 42000 Vendas 42000 CMV 26200 CMV 27200 CMV 26673 Resultado 15800 Resultado 14800 Resultado 15327 Est Final 15000 Est Final 14000 Est Final 14523 Fonte elaborado pelo autor A legislação brasileira só permite a utilização dos métodos PEPS e Média Ponderada 32 Móvel para fins de controle do estoque Portanto o método UEPS não é permitido por lei O método mais utilizado no Brasil é o da Média Ponderada Móvel pois permite que as mercadorias estocadas sejam valoradas pela média do custo de aquisição 335 Custo das Mercadorias Vendidas CMV Inventário permanente De acordo com Padoveze2016 os inventários permanentes visam o controle dos estoques Com sua utilização sempre que exista entrada ou saída de mercadorias diariamente a contabilidade procede o seu registro atualizando seus valores De uma forma mais prática é a famosa Ficha de Controle de Estoque ou seja ocorre quando há o controle de forma contínua do Estoque de Mercadorias dando baixa em cada venda pelo custo dessas mercadorias vendidas CMV Inventário periódico É o inventário levantado no fim de cada período contábil levantase a quantidade de mercadorias e considerase a quantidade apurada como estoque final Geralmente adotado quando o permanente é inviável Por isso é comum observar em empresas comerciais uma placa ou faixa colocada na fachada da loja no fim de ano Fechada para inventário OBS Para apurar o valor do Estoque Final prevalece o critério do Custo ou Mercado dos dois o menor Para encontrar o valor do CMV podese utilizar o Inventário Periódico ou o Inventário Permanente os quais estudaremos mais adiante 336 Descontos e abatimentos Descontos ou abatimentos obtidos Os descontos e abatimentos obtidos consistem nos descontos obtidos do fornecedor no momento da compra das mercadorias os quais vêm destacados na própria nota fiscal de compra Exemplo Compra de mercadorias à vista do fornecedor ESSEA S A Conforme Nota Fiscal 530 no valor de 4000 houve um desconto destacado de 400 10 Registro no livro diário DB Compras de mercadorias 4000 CR Diversos 33 a Caixa 3600 a Descontos Obtidos 400 Descontos ou abatimentos concedidos Outro fato que altera o valor das vendas são os descontos ou abatimentos concedidos em que a empresa poderá oferecer destacandoos nas notas fiscais de venda Exemplo Venda de mercadorias a R J Ltda conforme Nota Fiscal 2050 no valor de 8000 foi concedido um desconto de 80000 10 Registro no livro diário DB Diversos CR a Vendas de mercadorias 8000 Caixa 7200 Descontos Concedidos 800 Referências AGUIAR G de F PEINADO J Compreendendo o Kanban um ensino interativo ilustrado Da Vinci Curitiba v 4 n 1 p 133146 2007 BERNARDO R A B Gestão estratégica de custos São Paulo Unisa 2017 CHING HY MARQUES F PRADO L Contabilidade Finanças para não especialistas São Paulo Pearson 2010 FERREIRA JAS Contabilidade de Custos São Paulo Pearson 1999 PADOVEZE C L Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2016 SAPORITO A Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2018 SOUZA O Contabilidade geral Disponível em httpswwwpontodosconcursoscombrAlunoAlunoVisualizarArquivo85198aula id79840nomeArquivoLegadoaula0contabilidadeTEPF Acesso em 9 jun 2017 34 4 VARIAÇÕES PATRIMONIAIS 41 Constituição de empresas comerciais Segundo Saporito 2018 a atividade comercial consiste na contínua compra de mercadorias para posterior revenda com objetivo de obter lucros O comerciante caracterizase por ter no comércio sua atividade habitual e não ocasional A atividade é realizada de maneira organizada empreendedora e profissional como meio de sustento da empresa de seus empregados e famílias bem como de sobrevivência e progresso da empresa comercial As entidades mercantis ou comerciais podem ser atacadistas ou varejistas dependendo da função que exercem As empresas atacadistas não vendem diretamente ao consumidor final e têm como principais clientes empresas industriais e agrícolas que utilizam suas mercadorias como matériaprima e muitas vezes agregam mais trabalho e produzem um novo produto Já as varejistas atuam no comércio de bens de consumo que em geral vão diretamente para o consumidor final O empresário precisa procurar um escritório de contabilidade para providenciar a legalização de sua empresa A legalização consiste no registro da empresa em vários órgãos públicos para que ela adquira personalidade jurídica Mas o que é personalidade jurídica A formação de uma Pessoa Jurídica PJ constituise através doa interesse dos sócios acionistas ou do titular empresário individual necessidade de mercado aspectos tributários e legais Segundo Luz 2015 a constituição de um negócio e sua respectiva formalização observam uma série de passos que devem ser de domínio dos contadores A lei 10406 de 10 de janeiro de 2002 o Código Civil Brasileiro que entrou em vigor em janeiro de 2003 trouxe significativas mudanças nos direitos das empresas e na regulamentação das sociedades em geral Para que um empresário individual seja considerado PJ conhecido como firma mercantil individual ou firma individual precisa desenvolver atividade mercantil comércio ou indústria Já o indivíduo que presta serviços caracterizase como autônomo e paga tributação diversa da exigida pela PJ As demais PJs constituídas por 35 dois ou mais indivíduos caracterizamse pela formação de sociedades A constituição de uma PJ ocorre somente após a efetivação dos seguintes registros a Contrato social estatuto social ou requerimento no caso de empresas com atividade mercantil indústria eou comércio o registro é efetuado na Junta Comercial Nas atividades de prestação de serviços denominadas atividades civis o registro é efetuado no Cartório de Registro de Títulos e Documentos Já as sociedades por ações SA são registradas na Junta Comercial por força do art 2o parágrafo 1o da Lei no 640476 conhecida como Lei das SA e revogada pela Lei no 1163807 conhecida como Nova Lei das SA Exceção para o registro de sociedades de advogados realizado especificamente na Ordem dos Advogados do Brasil OAB b Registro Federal realizado na Receita Federal por meio do Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas CNPJ antigo Cadastro Geral de Contribuintes CGC e obrigatório para todas as PJs c Registro Estadual realizado na Receita Estadual e obrigatório apenas para as atividades de comércio indústria e serviços tributadas no âmbito do imposto estadual designado de Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS d Registro Municipal realizado na Prefeitura Municipal e constante do alvará de localização e funcionamento para permitir o exercício da atividade em determinado local São exigidas algumas licenças como a do Corpo de Bombeiros a da Saúde Pública etc que exigem vistoria e Registros Especiais necessários para algumas atividades específicas como é o caso por exemplo de Instituições Financeiras Banco Central auditoria CVM turismo Embratur Instituto Brasileiro de Turismo Representações Comerciais CORE Conselho Regional dos Representantes Comerciais Conselho Regional de Engenharia e Agronomia CREA etc 411 Classificação das empresas Há alguns critérios para classificar as empresas de acordo com 36 Aspecto econômico no qual elas podem ser do setor primário setor secundário e setor terciário Aspecto administrativo no qual elas podem ser empresas públicas empresas privadas e empresas mistas Aspecto jurídico no que tange à questão societária podem ser firma Individual sociedade comercial e sociedade civil Firma individual é chamada assim porque não é sociedade é uma empresa de uma só pessoa O empresário pessoa física e a empresa pessoa jurídica têm uma identificação bastante forte O empresário é responsável pelos seus bens pessoais e atos da empresa de forma ilimitada O nome da firma será o do dono Sociedade comercial é a firma instituída por duas ou mais pessoas com o fim de explorar uma atividade industrial eou comercial As sociedades comerciais são reguladas pelo Direito Comercial e estão sujeitas à falência As espécies mais comuns de sociedade comercial são sociedade por cotas de responsabilidade limitada e sociedade por ações Sociedade civil é a firma instituída por duas ou mais pessoas tendo por objetivo apenas a prestação de serviços As sociedades civis são reguladas pelo Código Civil Não podem praticar atos de comércio e não estão sujeitas à falência A atividade mercantil ou civil exercida por duas ou mais pessoas em conjunto configura a forma coletiva ou societária com personalidade jurídica distinta das pessoas físicas dos sócios Temos ainda as sociedades com e sem fins lucrativos Sociedade com fins lucrativos visa ao lucro que é distribuído para os sócios Sociedade sem fins lucrativos o lucro gerado deve ser reinvestido para a sua própria melhoria 37 Caroa alunoa a seguir são apresentadas as obrigações legais das sociedades A Lei no 1040602 Novo Código Civil art 966 considera empresário aquele que exerce profissionalmente uma atividade econômica organizada para a produção ou para a circulação de bens ou serviços O art 967 do Novo Código Civil determina como empresária a sociedade que tem por objeto o exercício de atividade própria de empresário sujeito a registro e as demais como simples As sociedades por ações independentemente do seu objeto são sempre comerciais por força de disposição legal Lei no 6404 art 2o parágrafo 1o revogada pela Lei no 1163807 De acordo com o Novo Código Civil considerase empresária a sociedade por ações e simples a cooperativa parágrafo único do art 982 As duas modalidades de Sociedade por Ações são as Companhias Abertas negociam suas ações na Bolsa de Valores e as Companhias Fechadas não negociam ações na Bolsa de Valores A Sociedade por Ações ou simplesmente Companhia ou Sociedade Anônima terá o Capital dividido em ações e a responsabilidade dos acionistas proprietários das ações será limitada ao preço de emissão das ações subscritas ou adquiridas As ações são títulos de propriedade representativos das cotaspartes em que se divide o Capital Social representando a menor parte em que é dividido esse capital O proprietário de uma ação tornase acionista da companhia sendolhe conferida uma parcela de participação no controle no ativo e nos lucros da companhia bem como no seu passivo Os tipos de sociedades existentes no Brasil são sociedade simples sociedade em conta de participação sociedade limitada sociedade anônima ou companhia sociedade em comandita simples sociedade cooperativa 38 As mais comuns são a sociedade limitada e a sociedade anônima As estatísticas possibilitam afirmar que cerca de 95 das sociedades existentes no Brasil são de um desses dois tipos 412 Atividade comercial no direito empresarial Conforme Luz 2015 o art 966 do código civillei 104062002 classifica como empresário quem exerce como profissão atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens e serviços Portanto o empresário é a pessoa física ou jurídica que faz funcionar a empresa desempenhando atividade econômica organizada para produzir ou fazer circular bens ou serviços e satisfazer as necessidades alheias Por outro lado a mesma Lei considera o não empresário aquele que exerce profissão intelectual de natureza científica ou artística ainda que seja com o concurso de auxiliares ou colaboradores salvo se o exercício da profissão constituir elemento de empresa São exemplos de não empresários médico consultório advogado ou dentista Antes da promulgação do novo Código Civil a divisão de sociedades constituíase em Comercial para as atividades mercantis ou Civil quando eram relacionadas com a prestação de serviços Na atualidade as sociedades dividemse em empresária e simples 42 Inadimplência créditos e liquidação duvidosa Conforme Luz 2015 existem algumas operações contábeis que por sua natureza representam ajustes em valores tanto no ativo quanto no passivo que são as contas retificadoras As contas contábeis representativas dessas operações que tem saldo credor reduzem os valores originais dos ativos e as contas que tem saldo devedor dessas operações reduzem os valores originais dos passivos conforme abaixo Contas retificadoras do ativo títulos descontados provisão para crédito de liquidação duvidosa provisão para ajuste de estoque ao valor de mercado depreciação acumulada Contas retificadoras do Passivo e Patrimônio líquido prejuízos acumulados 39 421 Inadimplência A inadimplência acontece quando há o descumprimento de uma obrigação geralmente financeira como o não pagamento de bens ou serviços até sua data de vencimento ou do ponto de vista jurídico é o descumprimento dos termos de um contrato total ou parcial feitos em acordo com outras partes 422 Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa PCLD Para Luz2015 a Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa PCLD tem a finalidade de ajustar as contas a recebercréditos para seu provável valor de realização tendo como contrapartida uma despesacomercial no resultado Ou seja é a parcela estimada pela empresa que não será recebida em decorrência dos maus pagadores Por exemplo cheques sem fundo cartões de crédito sem saldo clientes que não pagarão etc A PCLD é uma conta de natureza credora fazendo parte do ativo circulante grupo de disponibilidades É uma conta redutora ou seja entra com saldo negativo no ativo deduzindo os valores a receber dos clientes conta duplicatas a receber A contabilização deve ser feita da seguinte maneira D Despesas com PCLD despesas administrativas DRE C PCLD conta retificadora saldo credor Ativo OBS A empresa deve considerar os fatores de risco conhecidos para que se possa estimar criteriosamente a expectativa de perdas com contas a receber Isso pode ser feito através da determinação do valor das perdas já conhecidas com base nos clientes em concordata falência ou dificuldades financeiras ou ainda com o estabelecimento de um valor adicional de provisão para cobrir perdas prováveis mesmo que ainda não conhecidas tomandose como base a taxa de inadimplência ocorrida nos anos anteriores Exemplo Percentual médio de perdas ocorridas nos três últimos exercícios em relação ao saldo da conta Clientes na data do balanço de encerramento 3 40 Empresa titular de R 500000000 em Duplicatas a receber Valor da provisão R 500000000 x 3 R 15000000 Sendo assim D Despesa com PCLD R 15000000 C PCLDR 15000000 43 As variações patrimoniais depreciação 431 Depreciação Conforme Padoveze 2016 a depreciação é o evento econômico que a contabilidade identifica para representar a perda do valor dos bens dos ativos imobilizados uma vez que objetivamente os bens adquiridos ou construídos tendem a perder valor econômico ao longo do tempo Ainda segundo o autor podese definir a depreciação como a mensuração contábil da perda de valor dos bens imobilizados por tempo uso desgaste ou obsolescência A depreciação é uma despesa e como tal deve ser tratada É uma despesa da empresa por representar o consumo de um bem do ativo embora não haja desembolso financeiro O lançamento contábil será de uma conta de despesa contra uma conta redutora do ativo D Despesas com depreciação Resultado C Depreciação acumulada Ativo Para Padoveze 2016 a depreciação é portanto uma despesa pois reduz a riqueza do proprietário ou da empresa A depreciação é uma conta de saldo credor pois reduz o valor de um ativo que tem saldo devedor O cálculo do ativo imobilizado muitas vezes é feito por percentuais estipulados pela legislação fiscal todavia contabilmente o procedimento correto é estimar a vida útil do ativo imobilizado e utilizar percentual correspondente a essa vida útil de forma a refletir efetivamente o desgaste dos bens Por exemplo se um bem tem vida útil estimada de 5 anos será depreciado 20 ao ano isto é estará totalmente depreciado 41 em 5 anos Existem outros métodos de cálculo que não serão abordados aqui pois sua utilização no Brasil é muito restrita O cálculo da depreciação deve ser feito a partir do valor de custo do bem deduzido do valor residual Esse valor residual corresponde ao valor do bem após o fim da vida útil ou seja após utilizar o bem este poderia ser vendido por um valor residual Vamos ver um exemplo Custo do bem 50000 Vida útil estimada 4 anos Valor residual 10000 Com esses dados a depreciação seria feita por 4 anos vida útil estimada e pelo valor de R 4000000 custo de R 5000000 R 1000000 de valor residual ou seja R 1000000 de depreciação ao ano O registro contábil será feito como despesas tendo por contrapartida a conta de depreciação acumulada D Despesas com depreciação resultado R 1000000 C Depreciação acumulada ativo R 1000000 Não se deve confundir a vida útil estimada pela empresa 4 anos no nosso exemplo com a vida econômica que pode ser superior Talvez o bem possa ter duração maior mas para a empresa a vida útil foi definida como 4 anos A tabela 1 apresenta as de taxas aplicáveis de depreciação aos bens de ocorrência mais usual Tabela 1 Taxas aplicáveis de depreciação aos bens de ocorrência Taxa anual Anos de vida útil Edifícios 4 25 Máquinas e equipamentos 10 10 Instalações 10 10 Móveis e utensílios 10 10 Veículos 20 5 Computadores periféricos 20 5 Fonte elaborado pelo autor 432 Fórmula de cálculo Depreciação Valor do bem ou 100 100 10 aa Vida útil Vida útil 10 aa Se for proporcional ao número de meses calcular am 433 Métodos cálculo e taxas de depreciação Existem vários métodos para determinar a depreciação a Método linear cotas constantes A depreciação por este método é calculada dividindose o valor original pelo tempo de vida útil do bem É representado pela seguinte fórmula Valor original Valor de aquisição D Período de vida útil do bem Exemplo 1 Aquisição de um veículo em 131103 pelo valor de R 43550000 43550000 D R 725833MÊS ou 60 meses R 43550000 20 aa R 725833MÊS 12 meses 41 Exemplo 2 A empresa Assessoria SA adquiriu os seguintes bens em 01012010 Veículos Custo R 600000 Valor residual estimado R 000 Vida útil estimada 5 anos 42 Mêsano Valor Taxa Dep Período Dep Acum Valor Residual 2010 R 2000000 20 R 400000 R 400000 R 1600000 2011 R 2000000 20 R 400000 R 800000 R 1200000 2012 R 2000000 20 R 400000 R 1200000 R 800000 2013 R 2000000 20 R 400000 R 1600000 R 400000 2014 R 2000000 20 R 400000 R 2000000 00 b Método de unidades produzidas Este método é baseado numa estimativa do número total de unidades que devem ser produzidas pelo bem a ser depreciado A alíquota varia em função das unidades produzidas no período O valor original é o valor de aquisição do bem que dependendo da forma de atualização deste valor pode conter os aumentos e as reavaliações sofridas desde sua aquisição A fórmula utilizada para determinar o valor da depreciação é a seguinte Depreciação Valor Original do Bem Atualizado Taxa de depreciação Exemplo Ativo 3000000 Vida útil em anos 500 Expectativa de produção 500000 Tabela 3 Unidades produzidas Ano Unidades Produzidas Taxa Base de cálculo Depreciação Depreciação acumulada 1 100000 20 3000000 600000 600000 2 150000 30 3000000 900000 1500000 3 75000 15 3000000 450000 1950000 4 75000 15 3000000 450000 2400000 5 100000 20 3000000 600000 3000000 Fonte TOTVS AS Fonte elaborado pelo autor Tabela 2 Resolução pelo método de depreciação linear 43 c Método de horas de trabalho Baseiase na estimativa de vida útil do bem representada em horas de trabalho O método a ser utilizado depende da política de cada empresa O mais adotado pelas empresas é o método linear de cotas constantes com taxas de depreciação linear cotas constantes As taxas normalmente utilizáveis e admitidas fiscalmente estão apresentadas na tabela 4 a seguir Tabela 4 Taxas utilizadas Contas Prazos admitidos Taxas anuais Edificações 25 anos 4 aa Instalações 10 anos 10 aa Maquinismos 10 anos 10 aa Tratores 4 anos 25 aa Veículos 5 anos 20 aa Móveis e utensílios 10 anos 10 aa Computadores 5 anos 20 aa Caminhões F Estrada 4 anos 25 aa Fonte Padoveze 2016 A mesma legislação fiscal aceita também a opção da empresa como uma aceleração na depreciação dos bens móveis em função do número de horas diárias de operação como segue Coeficiente Um turno de 8 horas 10 Dois turnos de 8 horas 16 h 15 Três turnos de 8 horas 24 h 20 httpinternototvscommktfilestdiportaishelponlineprotheusp12portuguesesigaatfunidadespro duzidashtm Acesso em 06 de setembro de 2018 44 Assim se uma empresa trabalha normalmente 8 horas diárias a taxa admitida de depreciação das máquinas é de 10 ao ano Se trabalhar em dois turnos 16 horas pode usar a taxa de 15 ao ano e se trabalha três turnos 24 horas a taxa admitida é de 20 ao ano 44 As variações patrimoniais amortização Segundo Padoveze 2016 lógica semelhante à depreciação aplicase a casos de amortização Deve ser aplicada a bens amortizáveis tais como benfeitorias em imóveis de terceiros classificados no ativo imobilizado e a direitos amortizáveis normalmente classificados no ativo intangível Estão nesta categoria direitos autorais patentes direitos de uso de marca e outros ativos intangíveis com vida útil definida Quando os direitos não têm vida útil definida não estão sujeitos a amortização devendose no entanto verificar se esse ativo será recuperável de alguma forma necessidade de ajuste por impairment O lançamento da amortização é parecido com o da depreciação com o reconhecimento da despesa e uma conta redutora do ativo que está sendo amortizado D Despesas com amortização resultado C Amortização acumulada ativo Conforme Padoveze 2016 a amortização que corresponde à perda do valor do bens intangíveis A amortização do Ativo Intangível é igual aos gastos menos o valor residual do intangível É importante lembrar que devemos presumir que o valor residual de um ativo intangível é zero a não ser em circunstâncias específicas Os bens intangíveis geralmente sujeitos a amortização são classificados no Ativo Imobilizado sendo os mais comuns marcas e patentes direitos autorais benfeitorias em bens arrendados despesas préoperacionais gastos de reorganização etc 45 45 As variações patrimoniais exaustão Segundo Padoveze 2016 a exaustão é a aplicação dos coneitos de depreciação para determinação da redução de valor dos investimentos necessários à exploração de recursos minerais ou florestais O critério recomendado não é o cálculo da exaustão em razão da passagem do tempo mas sobre o potencial de extração dos recursos O lançamento contábil característico da exaustão é D Despesas de exaustão C Exaustão acumulada A exaustão é efetuada de acordo com a quantidade que se espera extrair conforme exemplos a seguir a Exaustão mineral Total extraídoton E Quantidade totalton x extraído no mês ou ano valor contábil corrigido o percentual obtido no mês ou ano despesa exaustão do mês ou ano b Exaustão florestal A exaustão florestal também é efetuada de acordo com a quantidade esperada de madeira que será extraída no período de corte A quantidade deve ser calculada em função do total de madeira esperada nos cortes ou dos respectivos frutos Total extraídoQuantidade E x Quantidade total esperada 46 TOTVS SA Depreciação gerencial unidades produzidas Disponível em httpinternototvscommktfilestdiportaishelponlineprotheusp12portuguesesiga atfunidadesproduzidashtm Acesso em 06 de setembro de 2018 x quantidade extraída no mês ou ano Valor contábil corrigido o percentual obtido no mês ou ano despesa exaustão do ano Quadro 1 Sumário da depreciação exaustão e amortização Depreciação Amortização Exaustão É efetuada nos bens tangíveis sujeitos ao desgaste pelo uso ação da natureza ou obsolescência É efetuada nos bens intangíveis aplicados na aquisição de direitos de propriedade industrial ou comercial É efetuada em recursos minerais e florestais de acordo com a quantidade esperada que será extraída Fonte elaborado pelo autor Referências LUZ EE Contabilidade Comercial São Paulo Pearson 2016 PADOVEZE C L Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2016 SAPORITO A Contabilidade Geral São Paulo Pearson 2018 47 5 CONTABILIDADE DE CUSTOS 51 Evolução da Contabilidade de Custos Por volta de 1750 em meados do século XVIII na Inglaterra na época da Revolução Industrial nasce a Contabilidade de Custos Sua principal função era registrar os custos que tornavam o contador apto a avaliar inventários e ter uma melhor noção das receitas e balanços porém ainda havia muito o que se desenvolver Segundo Lorentz 2016 a contabilidade de custos é uma área que nos últimos tempos vem atraindo além dos próprios contadores profissionais de diversos segmentos como administradores economistas engenheiros da área da saúde da gestão pública entre outros em função do elevado grau de exigências que a competitividade de uma economia globalizada requer O sucesso ou fracasso de uma empresa está totalmente relacionado a informações de seus produtos e de como seus custos são formados Antes de tomar qualquer decisão é necessário que o gestor tenha como suporte um conjunto de informações De acordo com Lorentz 2016 com o advento da revolução industrialInglaterra século XVIII novas tecnologias foram descobertas surgindo sistemas complexos de produção e o conseqüente crescimento das empresas Até a Revolução Industrial a Contabilidade Financeira era praticamente única e estava bem estruturada para dar auxílio às empresas comerciais Naquela época para afinar os resultados periódicos e o Balanço Final era preciso aperfeiçoar os estoques físicos pois na realização da apuração monetária o contador identificava o valor pago pelos itens em estoque dando maior valor a mercadoria BERNARDO 2017 A atividade do contador foi ganhando complexidade pois não possuia mais acesso os dados de valorização do estoque e seu valor de compra tão facilmente O objetivo de toda e qualquer organização é sempre que possível maximizar o retorno sobre os seus ativos que como consequência positiva garante a sobrevivência da empresa tentando ampliar a diferença entre comprar e vender utilizando conceitos metodológicos e científicos culminando para o melhor resultado possível 48 52 Classificação dos Custos CONCEITOS BÁSICOS EM CUSTOS Gasto Sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto ou serviço qualquer sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos Exemplo Investimento Despesas e Custos Investimento Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro período Exemplo compra de ativo imobilizado máquinas equipamentos softwares desenhos móveis e utensílios Despesa Bem ou serviço consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas Exemplo salário da administração compra de material de escritório água na administração energia elétrica na administração comissões de venda propaganda e marketing CPMF IOF IPTU depreciação com o escritório administrativo Custo Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços separados em Custos Diretos CD e Custos Indiretos de Fabricação CIF Exemplo Custos com consumo de matériaprimamateriais custo com mãodeobra direta e indireta custos indiretos de fabricação como água utilizada na produção energia utilizada na produção salário do gerente de produção Custo de Aquisição O valor de entrada pela aquisição ou produção de bens e serviços Exemplo Valor da nota fiscal da compra de uma matériaprima sem os impostos recuperáveis Custo de Produção Inclui o custo de aquisição dos materiais acrescidos dos demais gastos incorridos na produção mão de obra energia manutenção etc Exemplo matériaprima mãodeobra direta mãodeobra Indireta outras custos indiretos de produção impostos não recuperáveis Fórmula CMODCIFInr Custo de Produção Custo dos Produtos Vendidos Valores gastos e incorridos no processo de produção dos bens que foram sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de produtos Exemplo Ei C MOD CIF Ef CPV Custo da Mercado ria Vendida Valor dos gastos incorridos no processo de aquisição dos bens que foram sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de mercadorias Exemplo Ei C Ef CMV Custo do Serviço Prestado Valor dos gastos incorridos no processo de prestação dos serviços para que a empresa gerasse receita de prestação de serviços Exemplo matériaprima mãodeobra direta mãodeobra Indireta outras custos indiretos de prestação de serviço impostos Fórmula CMODCI I Custo de Serviço Perda Bem ou Serviço consumidos de forma anormal e involuntária Exemplo Compra de Matérias 100 unid utilizados 10 unid para ajustar a máquina perda Preço Valor de saída pela venda de bens produzidos ou serviços prestados 49 Exemplo Custo de Produção 1000 Impostos 500 Margem de Lucro 200 Preço de Venda 1700 Elaborado pelo autor 521 Com relação aos produtos Com relação aos produtos os custos podem ser diretos ou indiretos Custos Diretos Os custos diretos são aqueles que são aplicados diretamente no produto e é de fácil identificaçãoExemplo Matéria Prima Material de Embalagem e Mão de Obra Direta Custos indiretos Segundo Ching Marques e Prado 2010 os custos indiretos não podem ser diretamente apropriados a um objeto de custo senão por meio de rateios estimados e arbitrários Ainda segundo os autores os custos indiretos mais comuns são os custos de suporte de manufatura ou overhead e compreendem os gastos com materiais com os gastos gerais de fabricação ou custos indiretos de fabricação aplicados indiretamente no produto Exemplo combustíveis e lubrificantes das máquinas material de limpeza utilizado nas máquinas mão de obra indireta depreciação das máquinas aluguel e energia elétrica da fábrica etc 521 Com relação ao volume de produção Com relação ao volume de produção do períodoos custos podem ser Fixos ou Variáveis Segundo Lorentz 2016 os custos fixos são aqueles cujos valores são os mesmos qualquer que seja o volume de produção da empresa Assim tanto faz a empresa produzir uma ou dez unidades de um ou mais produtos em um mês por exemplo pois os custos fixos serão os mesmos nesse mês Exemplo aluguel da fábrica depreciação das máquinas salários e encargos do pessoal da fábrica Custos Variáveis São aqueles que variam em função das quantidades produzidas como ocorre por exemplo com a matéria prima e material de embalagem Exemplo Se na fabricação de uma mesa de madeira são gastos 5 metros de madeira para se fabricarem 10 mesas serão precisos 50 metros de madeira por exemplo Quanto maior for a quantidade fabricada maior será o consumo de matériaprima Custo Primário CP que é o somatório do custo do material direto matériarima com a mãodeobra direta CP MP MOD Custo de Transformação CT que é a soma da a mãodeobra direta com os gastos gerais de fabricação CT MOD GGF 50 53 Métodos de Custeio Método de custeio é o sistema ou as técnicas utilizadas para apropriar os custos aos respectivos produtos Cada método de custeio possui uma forma específica de apropriação dos custos LUNELLI 2017 Tratase da maneira como as empresas agregam ao preço de venda seus custos de produção Devemse separar os custos fixos dos custos variáveis conforme as classificações estudadas e determinar o seu peso dentro do preço de venda do produto 531 Método de Custeio por Absorção ou Funcional O custeio por absorção é obrigatório por lei no Brasil para todas as empresas e é o critério que abrange todos os gastos relacionados à elaboração do produto sejam eles diretos ou indiretos no apuramento do custo da produção Contudo tanto os custos fixos quanto os variáveis são englobados na apuração mas nenhuma despesa é acrescentada a esse valor O que define esse sistema é a relação custoprodução Os princípios de contabilidade geralmente aceitos são aplicados nesse método e portanto é aceito pela legislação fiscal Para entender melhor observe a Figura 1 Figura 1 Método de Custeio por Absorção Fonte adaptado de Lima Egito Silva 2004 Custo dos Produtos Vendidos CPV 51 Segundo Ching Marques e Prado2010 o custo dos produtos vendidos pressupõe custos incorridos na transformação não somente de produtos mas também de serviços sobre os quais a empresa aufere receita O resultado entre o estoque de início somado aos custos de matérias primas utilizadas mão de obra e custos indiretos de fabricação e diminuído os impostos recuperáveis e o estoque final é o Custos dos Produtos Vendidos CPV Simplificando o resultado na empresa industrial é realizada conforme a equação Lucro Bruto Vendas Líquidas CPV O valor de um produto fabricado que permanece em estoque é composto de Matériaprima Mão de obra direta Gastos gerais de fabricação Embalagens e outros materiais diretos Os Gastos Gerais de Fabricação correspondem aos Custos Indiretos de Fabricação ou seja àqueles relativos a energia elétrica consumida na produção a depreciação de máquinas e equipamentos industriais a aluguel da fábrica etc Vejamos um exemplo prático de custeio por Absorção Foram extraídas as seguintes informações do Balancete de uma empresa qualquer em um certo período 1 Estoque inicial de matériaprima 1000 2 Estoque inicial de produtos em elaboração 500 3 Estoque inicial de produtos acabados 2000 4 Estoque final de matériaprima 1500 5 Estoque final de produtos em elaboração 1000 6 Estoque final de produtos acabados 500 7 Gastos gerais de fabricação incorridos no período 5000 8 Mão de obra direta incorrida no período 6000 9 Compras não registradas no período 10000 10 Vendas 50000 10 Despesas AdministrativasVendas 15000 Efetuando o cálculo do CPV por meio de fórmulas 1 Qual o custo de produção do período R Custo de Produção MPEstoque Inicial de Matéria Prima Compras Estoque 52 Final de Matéria Prima MOD GGF 1000 10000 1500 6000 5000 20500 2 Qual o custo de produção acabada do período R CPA EIPE MP MOD GGF EFPE 500 1000 10000 1500 6000 5000 1000 20000 3 Qual o custo dos produtos vendidos CPV EIPA CPA EFPA 2000 20000 500 21500 4 Qual o custo Primário R CP MP MOD 9500 6000 15500 5 Qual o custo de Transformação R CT MOD GGF 6000 5000 11000 Onde MP MatériaPrima MOD Mão de Obra Direta GGF Gastos Gerais de Fabricação ou CIF Custos Indiretos de Fabricação EIPE Estoque Inicial de Produtos em Elaboração EFPE Estoque Final de Produtos em Elaboração CPA Custo de Produção Acabada EIPA Estoque Inicial de Produtos Acabados EFPA Estoque Final de Produtos Acabados CP Custo Primário CT Custo de Transformação 532 Método de Custeio Variável ou Direto Agora abordaremos o método de custeio variável que como o próprio nome sugere é aquele que inclui na apuração só os gastos variáveis em função da produção ou das vendas Além desses custos as despesas variáveis como as comissões dos vendedores as despesas decorrentes de entrega entre outras são consideradas como custo do processo produtivo Já os custos fixos são tratados como despesas do exercício na demonstração do seu resultado É importante estar atento pois esse método é utilizado para fins gerenciais devido ao auxílio no processo de tomada de decisão Não é válido para aplicação nos balanços de uso externo e nem é aceito pelo fisco por contrariar o Princípio da Confrontação entre 53 Despesas e Receitas O desafio desse método é ser um dos mais sensíveis às flutuações do volume de produção Ele aborda os custos que variam com o parâmetro operacional que foi escolhido para ser o referencial de volume da atividade ou do segmento Note que o custo do produto é apurado levandose em conta apenas os custos variáveis de produção Quanto aos custos indiretos normalmente os fixos são acumulados e proporcionalmente distribuídos nos produtos conforme critérios da própria empresa A margem de contribuição é a diferença entre receita e soma de custo e despesas variáveis Ela torna bem mais visível a potencialidade de cada produto mostrando como cada um contribui para amortizar os gastos fixos e formar o lucro propriamente dito A utilização desse método permite obter importantes informações para o gerenciamento assertivo dos resultados A Figura 2 apresenta o resultado do exercício utilizando o método de custeio variável Figura 2 Método de Custeio Variável Fonte adaptado de Lima Egito Silva 2004 ESTUDO DE CASO DE CUSTEIO VARIÁVEL A indústria e comércio Aiteim Ditudo Ltda fabrica e comercializa produtos farmacêuticos tendo no mês de abril de 2012 produzido e vendido 10000 unidades com as quais obteve uma receita total de R 55000000 Para a geração desta receita a companhia incorreu nos seguintes gastos Matériaprima direta utilizadavariável R 10000000 Mãodeobra variável R 20000000 Custo do aluguel fixo R 10000000 54 Custo da depreciação de máquinas fixo R 5000000 Despesas de comercialização despesas variáveis R 2000000 Despesas administrativasFixas R 2500000 De acôrdo com os dados acima e considerando o Método de Custeio Variável e desconsiderando a incidência de impostos e outras deduções responda A Custo Variável unitário 10000000 20000000 30000000 10000 unid 3000 B Elabore a DREDemonstração de resultado do Exercício Receita R 55000000 Custos Variáveis 3000 un x 10000 R30000000 Despesas variáveis R2000000 Margem de Contribuição R 23000000 Custos Fixos R 15000000 Despesas Fixas Administrativas R 2500000 Lucro Líquido R 5500000 533 Custo Padrão É formado por critérios considerados ideais por meio de estudos científicos ou por características do produto O padrão representa o custo que um produto deveria ter em condições naturais de eficiência da mão de obra e dos equipamentos de provimento do mercado fornecedor da demanda do mercado entre outros Com custos preestabelecidos no sistema de custeio o material a mão de obra e os gastos gerais de fabricação são estimados baseados na previsão de preços usos e volumes A A estimativa de custos previamente determinados se dá com a melhor informação disponível no momento que for fixado ou podem ser resultado de um estudo de engenharia minucioso ZANLUCA 2016 Para conhecer os custos da empresa e poder comparar aos custos reais os custos predeterminados são utilizados O princípio da exceção é a contabilização da diferença para mais ou para menos realizada pelas contas das variações que mostrarão o resultado da comparação entre custo incorrido e custo predeterminado Essas variações são importantes por exemplo por medidas de avaliação da eficácia das operações ou incentivos aos trabalhadores supervisores e executivos que passam a contar com um padrão de medida do seu desempenho inclusive para avaliação objetiva de resultados em Plano de Participação nos Resultados da Empresa Lei n 55 101012000 alterada pela Lei nº 128322013 A desvantagem fundamental dos custos predeterminados é devido ao trabalho e período demandados para sua definição no momento do estabelecimento de padrões Perceba que cada método tem suas vantagens e desvantagens Somente o método de custeio por absorção é admissível pela legislação mas gerencialmente não temos a análise por produto Por sua vez o custo padrão pode ser adotado na contabilidade desde que as variações ocorridas sejam ajustadas em períodos mínimos trimestrais Já o método de custeio variável é um método muito utilizado gerencialmente entretanto por sua restrição fiscal e legal sua utilização leva à exigência de dois sistemas de custos O Estudo de Caso a seguir irá ajudálo a compreender melhor o Sistema de Custeio Padrão Para isso você deve utilizar a planilha onde os custos padrão estão discriminados ao lado dos custos reais seguidos da quarta coluna que aponta a Variação entre o custo padrão e o custo real Empresa Cotia SA VARIAÇÃO PADRÃO REAL MATERIAIS Matériaprima 1200000 1620000 3500 Material de Embalagens 500000 700000 4000 Materiais Secundários 850000 680000 2000 PESSOAL Salários 1300000 1501500 1550 Encargos Sociais 800000 1000000 2500 Benefícios 700000 504000 2800 CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO Depreciação 400000 300000 2500 Aluguel 350000 350000 000 Manutenção em Geral 480000 448800 650 Segurança 200000 260000 3000 Consultoria 150000 189000 2600 Pesquisa e Desenvolvimento 80000 92000 1500 Diversos 230000 200000 1304 TOTAL 7240000 7845300 836 Quantidade Produzida 1200000 1000000 1667 Custo Unitário 603 785 3003 PLANILHA DO CUSTO PADRÃO CUSTOS DESCRIÇÃO 56 Para que você possa comparar o custo padrão com o custo real há necessidade do desenvolvimento dos cálculos da variação em termos de valores e quantidades por intermédio da seguinte fórmula Exemplo Veja como foi desenvolvido o cálculo da variação custo do custo da matériaprima 54 ABC ABM e Target Cost Algumas questões se tornaram essenciais para o desenvolvimento e também para a sobrevivência das empresas frente ao mercado globalizado e competitivo Estudos relacionados ao aperfeiçoamento de técnicas de gerenciamento envolvendo produção e formação de custos foram sendo desenvolvidos nesse contexto O objetivo desses estudos é apoiar as empresas na estratégia de gestão de custos e entre estes custos estão o Activity Based Costing ABC Custeio Baseado em Atividade o Activity Based Management ABM Gerenciamento Baseado em Atividade o Just in Time e a Análise CustoVolumeLucro Agora estudaremos a Modalidade de Custeio por Atividades ABC o Gerenciamento Baseado em Atividades ABM e também o Target Cost 541 A Modalidade de Custeio por Atividades ABC De acordo com Lorentz2016 o Método de Custeio por Atividades ABC nasceu na Universidade de Harvard nos Estados Unidos em meados da década de 1980 Foi criado pelos professores Robin Cooper e Robert Kaplan Abrange o processo técnico para o levantamento das atividades o rastreamento dos custos para as atividades e a condução destas para os objetos de custos Custo Real Custo Padrão 1 X 100 1620000 1200000 1 X 100 3500 57 Surgiu da necessidade de tratar os custos indiretos de modo a evitar distorções Isso se deu por meio da análise dos processos do negócio os quais são interrelacionados Segundo Lorentz2016 p205 o Custeio Baseado em Atividades ABC é um método de alocação de custos que permite identificar com precisão as atividades desenvolvidas por uma empresatanto industrial serviços ou comercial por meio de direcionadoresgeradores de custos e atividades para alocar as despesas e os custos indiretos de uma forma mais realista aos produtos e serviços Ainda segundo o autor o custeio ABC parte do princípio de que não é o produto ou serviço que consome recursos e sim os recursos são consumidos pelas atividades e estas por sua vez são consumidas pelos produtos e serviços O Custeio Baseado em Atividades proporciona um método para tratar custos indiretos utilizandose das análises de atividades geradores de custos e utilizadores Sua base está nas atividades que a empresa exerce na fabricação de seus produtos Exigir controles específicos possibilita acompanhar e corrigir os processos internos da empresa além de tornar possível a implantaçãoaperfeiçoamento dos controles internos da entidade esse é um diferencial da teoria ABC Conforme Lorentz2016 segue abaixo algumas vantagens e desvantagens do ABC Tem informações gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da redução do rateio Adequase mais facilmente às empresas de serviços pela dificuldade de definição do que sejam custos gastos e despesas nessas entidades Apresenta menor necessidade de rateios arbitrários Atende aos Princípios Fundamentais de Contabilidade similar ao custeio por absorção Obriga a implantação permanência e revisão de controles internos Proporciona melhor visualização dos fluxos dos processos Identifica de forma mais transparente onde os itens em estudo estão consumindo mais recursos Identifica o custo de cada atividade em relação aos custos totais da entidade Pode ser empregado em diversos tipos de empresas industriais comerciais e de serviços com ou sem fins lucrativos 58 Algumas desvantagens Alto nível de controles internos a serem implantados e avaliados Necessidade de revisão constante Leva em consideração muitos dados Informações de difícil extração Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa Necessidade de reorganização da empresa antes de sua implantação Dificuldade na integração das informações entre departamentos Falta de pessoal competente qualificado e experiente para implantação e acompanhamento Não é aceito pelo fisco 542 Gerenciamento Baseado em Atividades ABM Conforme Bazzi2015 p209 a Gestão Baseado em Atividades mais conhecida pela sigla ABM do inglês Activity Based Management que está ligada à metodologia do sistema de custeio baseado em atividade conhecido como Custeio ABC é uma ferramenta utilizada pela contabilidade gerencial para auxiliar no processo de decisão de uma organização fundamentada em informações mais precisas e confiáveis de acordo com o custeio ABCdo inglês Activity Bases Costing auxiliando os gestores na determinação estratégica do negócio como um todo Assim ainda segundo o autor a ABM é uma ferramenta utilizada pela contabilidade gerencial que utiliza a informação de custos gerados pelo ABC para uma análise dos custos empresariais baseados nas atividades que buscam aumentar a lucratividade da empresa De acordo com Bazzi2015 A Gestão baseada no Custeio por Atividades ABM é utilizada pela contabilidade gerencial fundamentada em um entendimento mais profundo das atividades que a empresa realiza Com um foco na dinâmica e movimentação dos custos na composição organizacional esse tipo de gerenciamento tem como objetivo gerar um aprimoramento contínuo dos processos da empresa e aumentar sua lucratividade Assim sendo representa a combinação das três ferramentas fundamentais para a gestão estratégica de custos Controle de Qualidade Total TQC sigla em inglês Just in Time JIT e Método de Custeio por Atividades ABC já visto Essa gestão enfatiza a 59 gestão de atividades como a melhor forma de buscar excelência no atendimento das necessidades e expectativas dos clientes internos e externos e de se proporcionar o melhor retorno possível para os investidores As empresas precisam de sistemas de gestão estratégica de custos para adequarse ao novo mundo de intensas mudanças Desse modo o ABM representa uma significante transformação na filosofia de administrar os custos para a produção de bens e prestação de serviço constituindo controles eficazes com planejamento prévio das alterações necessárias para o aprimoramento dos investimentos estratégicos ao exigir maior detalhamento e contínuo acompanhamento do dispêndio de recursos Conforme Bernardo 2017 a Gestão Baseada em Atividades ABM está completamente atrelada ao sistema de Custeio por Atividades ABC Enquanto a ABM busca aprimorar a eficácia e a eficiência das atividades a ABC procura mensurar o custo das preparações conferindo um custo aos produtos e serviços baseados nas preparações necessárias para cada produto Nesse sentido a ABM foca nos meios de aprimorar o processo de elaboração e nos meios de extinguir a demanda por atividades de preparação o que diminui o custo dessas atividades Sendo assim a ABC foca nas atividades objetivando a medição e a ABM no gerenciamento A Figura 3 mostra a comparação entre esses dois métodos Figura 3 Comparação entre ABC e ABM Fonte Bazzi 2015 Desse modo os recursos visam simplificar a avaliação das atividades nos métodos ABM e ABC bem como a sistemática do custeio Os objetivos da ABM são fazer um programa de qualidade tornar a organização mais organizada reduzir o desperdício e aumentar a produtividade Na figura 4 apresentamos a representação dos tipos de atividade da gestão ABM classificadas em quatro categorias Figura 4 Tipos de atividades ABM 60 Fonte Bazzi 2015 543 Target Cost O Target Cost começou a ser aplicado no Japão na década de 1970 visando reduzir o custo e planejar estrategicamente os lucros o Target Cost É um processo estratégico de gerenciamento de custos para reduzir os custos totais nos estágios de planejamento e desenho do produto Esse processo de redução de custos é aplicado nos estágios iniciais de produção Ele identifica qual o custo máximo suportável isto é admissível para que utilizado o preço de venda que o mercado oferece seja possível a empresa atingir a rentabilidade desejada Exemplo Custeio ABC Uma empresa produz dois tipos de Pen Drive Standard e de alta qualidade e normalmente custeia seus produtos pelo método de absorção Os custos indiretos de fabricação são geralmente alocados pelo critério de proporcionalidade sobre o valor da mão de obra direta empregada em cada produto Os seguintes dados foram levantados em um período A Empresa está descontente com o método tradicional que indicava produto com prejuízo e fez um estudo para implementar o Custo ABC levantando os seguintes dados DESCRIÇÃO PRODUTO A PRODUTO B TOTAL Mão de Obra Direta 100000 140000 240000 Materiais 175000 250000 425000 Custos Indiretos de Fabricação 600000 Quantidade Produzida 7500 10000 17500 Preço de Venda Unitário 9000 6500 DIRECIONADOR DE CUSTOS CUSTOS ATRIBUÍDOS PRODUTO A PRODUTO B TOTAL Número de lotes de Produção 60000 40 10 50 testes de Qualidade efetuados 90000 12 18 30 Pedidos de Embarque Processados 150000 100 50 150 Número de Setups 120000 10 15 25 Número de Kits de peças Requisitadas e Manuseadas 180000 150 50 200 Total dos Custos Indiretos 600000 QUANTIDADE DE DIRECIONADORES 61 Pedese aCalcular o custo unitário de cada produto pelo critério tradicional por absorção bCalcular o custo por direcionador de atividade e o total dos custos indiretos por produto cCalcular o custo unitário de cada produto pelo critério ABC dFazer a análise comparativa de lucratividade dos produtos pelos dois critérios RESOLUÇÃO A Custo unitário pelo critério tradicional de Absorção B Custeio por Absorção C Custo por atividade e total dos custos indiretos pelo método ABC Critério de Rateio dos Custos Total dos Custos Indiretos 600000 Indiretos de fabricação Total da Mão de Obra Direta 240000 Custos Indiretos Produto Produto A 100000 X 250000 250000 Custos Indiretos Produto Produto B 140000 X 250000 350000 250000 DESCRIÇÃO PRODUTO A PRODUTO B TOTAL Mão de Obra Direta 100000 140000 240000 Materiais 175000 250000 425000 Custos Indiretos de Fabricação 250000 350000 600000 Total 525000 740000 1265000 Quantidade Produzida 7500 10000 17500 Custo Unitário 7000 7400 62 D Custo unitário pelo critério ABC A Análise comparativa 55 Análise CustoVolumeLucro Ponto de Equilíbrio Conforme Laurentz 2016 p171 o ponto de equilíbrio é uma tradução do inglês DIRECIONADOR DE CUSTOS CUSTOS ATRIBUÍDOS QTD CUSTOS POR ATIVIDADE Número de lotes de Produção 60000 50 120000 testes de Qualidade efetuados 90000 30 300000 Pedidos de Embarque Processados 150000 150 100000 Número de Setups 120000 25 480000 Número de Kits de peças Requisitadas e Manuseadas 180000 200 90000 Total dos Custos Indiretos 600000 CUSTOS INDIRETOS POR PRODUTO DIRECIONADOR DE CUSTOS CUSTOS POR ATIVIDADE Qtd POR PRODUTO TOTAL CUSTOS POR ATIVIDADE Qtd POR PRODUTO TOTAL Número de lotes de Produção 1200 40 48000 1200 10 12000 60000 testes de Qualidade efetuados 3000 12 36000 3000 18 54000 90000 Pedidos de Embarque Processados 1000 100 100000 1000 50 50000 150000 Número de Setups 4800 10 48000 4800 15 72000 120000 Número de Kits de peças Requisitadas e Manuseadas 900 150 135000 900 50 45000 180000 Total dos Custos Indiretos 367000 233000 600000 PRODUTO A PRODUTO B TOTAL DESCRIÇÃO PRODUTO A PRODUTO B TOTAL Mão de Obra Direta 100000 140000 240000 Materiais 175000 250000 425000 Custos Indiretos de Fabricação 367000 233000 600000 Total 642000 623000 1265000 Quantidade Produzida 7500 10000 17500 Custo Unitário 8560 6230 ABSORÇÃO ABC ABSORÇÃO ABC PREÇO DE VENDA 9000 9000 6500 6500 Custo Unitário 7000 8560 7400 6230 MARGEM 2000 440 900 270 Margem Percentual 222 49 138 42 PRODUTO B PRODUTO A DESCRIÇÃO 63 breakeven point e é o ponto do nível da atividade da empresa onde surge a igualdade entre os custos e as despesas totais com a receita total e ao atingir este ponto a empresa não apresenta lucro nem prejuízo ou seja Lucro zero Para determinar as relações entre custovolumelucro devese desagregar os custos fixos e os custos variáveis para fixar a quantia de custo fixo e a contribuição de cada produto Para determinar o ponto de equilíbrio custos totais é igual a receita total e o nível de vendas para um lucro almejado é preciso definir bem esses dados e aplicar as fórmulas que serão apresentadas na sequência Os objetivos do estudo das relações custovolumelucro são definir as consequências nos resultados tanto econômico quanto financeiro advindos das variações do volume custos e receitas fornecer condições de apontar o nível de operações necessárias para alcançar o lucro desejado e ajudar a escolher o mix de produtos Algumas questões são respondidas pelo estudo das relações custovolumelucro como qual o volume de operações necessárias para obter um lucro Com a redução no preço qual o acréscimo do volume para manter o lucro Com a redução de custos variáveis aumento de custos fixos e permanecendo nível de operações como isso afetará o lucro Se os custos variáveis e o volume aumentam qual será o lucro Conforme Ching Marques e Prado 2010 ponto de equilíbrio é o nível das vendas em que o lucro da empresa é zero ou seja é o ponto em os custos igualam com as receitas O ponto de equilíbrio mostra que através das vendas a empresa alcançou neutralidade sem lucros ou prejuízos Portanto a partir daí a empresa está consciente de que vendas de produtos com preço superior ao custo total do mesmo e acrescidos de impostos e comissões serão sempre resultados positivos Exemplo Determinada empresa possui as seguintes características Custos Despesas Variáveis 600u Custos Despesas Fixas 400000ano Preço de Venda 800u Margem de Contribuição por unidade 800 600 200 Esta análise possui tipos de Ponto de Equilíbrio Ponto de Equilíbrio Contábil PEC 64 Ponto de Equilíbrio Econômico PEE e Ponto de Equilíbrio Financeiro PEF Ponto de Equilíbrio Contábil PEC CF DF MC A margem de contribuição MC neste exemplo está cobrindo os custos e despesas fixas PEC 400000 200 2000 unidadesano Ponto de Equilíbrio Econômico PEE CF DF Custo de Capital MC O PEE está agregado ao Custo de Capital representa o quanto a empresa sacrificou em termos de remuneração por ter aplicado seus recursos numa alternativa ao invés de outra Ou seja se o resultado for nulo a empresa está perdendo no mínimo juros do capital investido Exemplo Supondo que essa mesma empresa tenha um Patrimônio Líquido de 1000000 e taxa 10 ao ano rendendo seu lucro ao ano seria de 100000 Portanto haverá lucro quando o resultado for superior a esse retorno PEE 400000 100000 200 2500 unidadesano Ponto de Equilíbrio Financeiro PEF CF DF Depreciação MC Dentro dos Custos e Despesas Fixas de 400000 vamos supor que exista uma depreciação de 80000 não representando desembolso de caixa teremos um desembolso fixo de 320000ano PEF 400000 80000 200 1600 unidadesano Podese observar que as necessidades contábeis da empresa não foram recuperadas e que não houve compensação por perder a oportunidade de investimentos alternativos O ponto de equilíbrio deve ser visto como uma ferramenta de apoio às políticas de venda A apuração de valores individuais de produtos é cansativa e caso os processos de cálculos não sejam automatizados acabam por ter sua implantação inviabilizada Cada produto oferece uma margem de contribuição diferente pois possuem seu custo e preço de venda próprios 551 Limitações na Utilização 65 Existem também limitações na relação custovolumelucro e por isso a administração de uma empresa deve estar sempre consciente das informações que fornece levar em consideração suas restrições e ser sensata em suas decisões quando existirem aspectos que não se reflitam as fórmulas de cálculo Dentre essas informações podemos citar as alternativas de preços os custos a seleção das linhas de produtos etc 552 Margem de Contribuição Segundo Lorentz2016 p162 a margem de contribuição é a diferença entre o preço de vendas e todos os gastoscustos e despesas variáveis Ainda segundo o autor o conhecimento da margem de contribuição é importante para a definição de prioridade de vendas para produtos com maior lucratividade A margem de contribuição quando considerada de forma unitária é a diferença encontrada entre o preço de venda e os custos variáveis ou seja é a parte do preço de venda que ajuda a cobrir os custos fixos e o lucro sendo que o seu resultado indicará o valor de contribuição de cobertura de custos fixos e geração de lucros de cada produto A fórmula que define a margem de contribuição unitária de um produto é margem de contribuição unitária preço de venda custos despesas variáveis unitárias Fórmula de Cálculo Onde Mc Margem de Contribuição Pv Preço de Venda Cv Custos Variáveis Dv Despesas Variáveis A fórmula que define a margem de contribuição total de um produto é quantidade de venda do produto x margem de contribuição unitária Exemplo Preço de venda unitário 500 Custo variável unitário 194 66 Despesa variável unitária 6 Quantidade Vendida 300 unidades MCT 300 x 500 194 6 MCT 300 x 500 200 MCT 300 x 300 MCT 90000 Para encontrar a margem de contribuição total da empresa basta somar as margens totais de contribuição por produto Quando é necessária uma decisão sobre adicionar ou eliminar um produto da linha de produção a margem de contribuição é um importante instrumento Porém além da margem de contribuição unitária para a determinação da produção outros fatores devem ser levados em conta para a limitação da capacidade produtiva como quais produtos produzir e quanto de cada produzir Mas devemos lembrar que o que sempre prevalecerá na tomada de decisão é a margem de contribuição total As vantagens na utilização da margem de contribuição são a Destacar o produto que merece interesse de venda b Tomada da decisão de manter determinado produto ou serviço c Grande utilidade para calcular o Ponto de Equilíbrio d Avaliar alternativas com relação à redução de preço descontos campanhas publicitárias etc A análise da Margem de Contribuição funciona como redução de custos ou aumento na quantidade de vendas de determinados produtos uma vez que podemos observar melhor o quanto cada produto contribui para pagar os custos e despesas fixas da empresa auxiliando em decisões de curto prazo 553 Margem de Segurança Conforme Veronezzi2010 a margem de segurança é um indicador de risco que aponta a quantidade a que das vendas pode cair antes de se ter o prejuízo ou seja é o valor que excede o ponto de equilíbrio 100 Margem de Segurança MS x Vendas Ponto de Equilíbrio Vendas 67 Quanto menor a razão maior o risco de se atingir o ponto de equilíbrio Observe o seguinte exemplo Se as vendas são 40000 e o ponto de equilíbrio das vendas é 34000 qual a sua margem de segurança 554 Grau de Alavancagem Operacional GAO De acordo com Veronezzi 2010 o Grau de Alavancagem OperacionalGAO é basicamente a variação nos lucros relacionada com a variação no volume de vendas O GAO representa o efeito desproporcional e entre a força efetuada numa ponta Nível de Produção e a força obtida ou resultante na outra a do Lucro Em outras palavras ele pode ser definido como sendo a variação percentual nos lucros operacionais relacionada com determinada variação percentual no volume de vendas Fazse necessária a junção dos fatores Custos Variáveis e Custos fixos para termos a alternância entre Lucro e Prejuízo FÓRMULA Portanto a Alavancagem Operacional é medida pela proporção dos custos fixos em relação aos custos variáveis Com isso podese dizer que para os produtos que tenham uma alta alavancagem operacional caracterizadas por altos custos fixos baixos custos variáveis e pequenas alterações no volume de vendas irão resultar em grandes mudanças nos lucros Já para os produtos que têm uma baixa alavancagem operacional caracterizada por baixos custos fixos e altos custos variáveis as mudanças no volume de vendas não resultarão em grandes mudanças nos lucros 1500 x 100 R 4000000 MS R 4000000 R 3400000 Δ Lucro Δ Volume GAO 68 Exemplo O Estudo de Caso a seguir irá ajudar a compreender melhor a aplicação do conceito de Grau de Alavancagem Operacional Para isso você deve desenvolver os cálculos de acordo com as informações a seguir Produto Alfa Preço de venda unitário R 20000 Custo variável unitário R 12000 Margem de contribuição unitária R 8000 Custo Fixo R 2000000 Quantidade vendida atual 400 Unidades Sabendo que a empresa planeja aumentar as unidades vendidas em 30 Determine o grau de alavancagem operacional Como primeiro passo você deve desenvolver dois demonstrativos de resultado Um demonstrando a situação atual onde as vendas são de 400 unidades e outro demonstrando a situação projetada onde as unidades vendidas foram aumentadas e m 30 que neste caso representa um aumento de 120 unidades O lucro na situação atual é de R 1200000 enquanto que na situação projetadaconsiderando um aumento de 30 nas unidades vendidas ela passa a ser R Receita Com Vendas 400 unid x R 20000 R 8000000 Custos Fixos Total 400 unid x R12000 R 4800000 Margem de Contribuição R 3200000 Custos Fixos R 2000000 Lucro Bruto R 1200000 Receita Com Vendas 520 unid x R 20000 R 10400000 Custos Fixos Total 520 unid x R12000 R 6240000 Margem de Contribuição R 4160000 Custos Fixos R 2000000 Lucro Bruto R 2160000 SITUAÇÃO ATUAL SITUAÇÃO PROJETADA 69 2160000 Com base nestes resultados agora você deve aplicar a fórmula do GAO Grau de Alavancagem Operacional para determinar o resultado Conclusão A cada percentual de aumento no volume vendido alavancará em 267 vezes cada percentual de aumento no lucro 56 Sistemas de Decisão por Meio de Análise de Custos O administrador deve buscar sempre uma melhor posição de mercado maior rentabilidade e competitividade por isso a contabilidade de custos tem um papel importante nas empresas Ela é quem irá apurar analisar e controlar os custos unitários e ajudar na tomada de decisões que alcancem esses objetivos Segundo Ching Marques e Prado2010 com a competição acirrada em grande parte provocada pela globalização que faz achatar os preços o que sobra para as empresas é tentar aumentar o volume ou gerir os custos mais adequadamente Portanto ainda segundo os autores é vital para a empresa entender como os custos se comportam e como utilizálos para tomar decisões ou seja gerenciar custos é fundamental para ter um negócio com futuro Existem muitos motivos para acompanhar e estudar os custos da empresa a seguir estão descritos os mais utilizados a apurar os custos unitários b avaliar os estoques c primeira etapa para na formação de preço d rentabilidade de produto de setor de mercado etc 561 Departamentalização Segundo Santos2018 quando os custos de cada produto não são facilmente identificáveis como os custos indiretos por exemplo eles devem ser atribuídos aos produtos em base racional e consistente ou seja na forma de rateio também chamado de departamentalização Departamento é considerado a menor unidade de administração dentro de uma empresa Dividir em departamentos representa adaptar Δ Lucro Δ Volume GAO 80 30 267 GAO 70 os Custos Indiretos de Fabricação CIF ou Gastos Gerais de Fabricação levando em conta os departamentos não produtivos até os de produção Exemplo Água 100000 Energia 50000 a Distribuir os custos de água em 10 administração 50 montagem e 40 produção b Distribuir os custos de energia em 30 administração 20 montagem e 50 produção c Do resultado distribuir os custos da administração em 60 montagem e 40 produção d Do resultado distribuir 30 para bolo de chocolate e 70 para bolo de nozes Produção Montagem Administ Total a Água 40000 50000 10000 100000 b Energia Elétrica 25000 10000 15000 50000 Subtotal 65000 60000 25000 150000 c Rateio da Adm Fábrica 10000 15000 25000 Total dos CIF Deptos 75000 75000 150000 d ProdA 30 22500 22500 45000 d Prod B 70 52500 52500 105000 Total dos CIF Produto 75000 75000 150000 562 Centro de custos Dentro de uma empresa a menor unidade que recebe custos é o centro de custos ou seja é a menor unidade de acumulação de custos Um departamento é um centro de custos e dentro de cada departamento há diversos centros de custos Exemplo Departamento Financeiro Contabilidade Contas a Pagar Contas a Receber Tesouraria A distribuição aos centros de custos dos gastos gerais de fabricação é baseada nas horas de mão de obra direta ou algum critério fundamentado nos volumes de Centros de Custos 71 produção Existem empresas que adotam critérios para seus grupos de custos consumo de energia depreciação de máquinas e refinam esse rateio O maior desafio é saber onde terminam os custos de produção e começam as despesas Vejam os exemplos abaixo Conforme Lorentz 2016 suponhamos que os seguintes custos indiretos tenham ocorrido na empresa num determinado período e a empresa necessite atribuir esses custos aos produtos Antes é necessário que sejam distribuídos aos diversos centros de custo que como exemplo escolhemos 5 cinco a saber Controle de Qualidade Almoxarifado Usinagem Cromeação Montagem Os critérios adotados para a distribuição dos custos indiretos referentes ao aluguel da fábrica energia elétrica materiais indiretos mão de obra indireta e depreciação de máquinas foram definidos conforme apresentação a seguir Aluguel Foi distribuído em função da área ocupada por cada centro de custo a saber Descrição dos Custos Valor em R Aluguel da Fábrica 15000 Energia Elétrica 9000 Materiais Indiretos 6000 Mãodeobra Indireta 35000 Depreciação de Máquinas 7000 Total 72000 72 Centro de Custo Área Ocupada Valor Contr Qualidade 2500 25 3750 Almoxarifado 1600 16 2400 Usinagem 2900 29 4350 Cromeação 1200 12 1800 Montagem 1800 18 2700 Total 10000 100 15000 Energia A empresa possui medidores de consumo de energia por centro de custo em kWh Kilowatts por hora a saber Materiais Indiretos A empresa mantém controles através de requisições cuja valorização totalizou os seguintes resultados Centro de Custo Consumo Total Contr Qualidade 1200 Almoxarifado 700 Usinagem 1100 Cromeação 1300 Montagem 1700 Total 6000 Centro de Custo Consumo Kwh Valor Contr Qualidade 500 10 900 Almoxarifado 600 12 1080 Usinagem 1200 24 2160 Cromeação 1400 28 2520 Montagem 1300 26 2340 Total 5000 100 9000 73 Mão de Obra Indireta O critério que a empresa adota é o de distribuição pelo número de pessoas pois seu maior valor referese à mãodeobra de supervisão a saber Centro de Custo Num Pessoas Valor Contr Qualidade 2 10 3500 Almoxarifado 4 20 7000 Usinagem 6 30 10500 Cromeação 5 25 8750 Montagem 3 15 5250 Total 20 100 35000 Depreciação A empresa adotou o critério de distribuição pela área ocupada em função do volume maior de depreciação referirse ao prédio comportandose da seguinte forma Centro de Custo Área Ocupada Valor Contr Qualidade 2500 25 1750 Almoxarifado 1600 16 1120 Usinagem 2900 29 2030 Cromeação 1200 12 840 Montagem 1800 18 1260 Total 10000 100 7000 Após a distribuição verificouse o seguinte resultado Descrição dos Custos Controle de Qualidade Almox Usinagem Cromeação Montagem Total Aluguel 3750 2400 4350 1800 2700 15000 Energia 900 1080 2160 2520 2340 9000 Mat Indir 1200 700 1100 1300 1700 6000 M O Ind 3500 7000 10500 8750 5250 35000 Deprec 1750 1120 2030 840 1260 7000 Total 11100 12300 20140 15210 13250 72000 74 57 Formação do preço de venda Segundo Lorentz 2016 p240 o preço de vendas é o valor que deverá cobrir o custo do produto as despesas variáveisimpostos comissões etc as despesas fixas proporcionaraluguel luz telefone salários etc e ainda sobrar um lucro líquido adequado No mercado atual a formação dos preços depende da lei da oferta e procura A empresa deve avaliar se o preço ideal de venda do seu produto está compatível com o preço vigente no mercado Em alguns períodos o mercado sofre com algumas imperfeições que acabam permitindo que a empresa utilize seu preço ideal de venda que frequentemente é calculado de maneira incorreta O artifício mais utilizado para formar preços constituise em aplicar um percentual mark up sobre o custo do serviço ou produto O percentual de markup é calculado levando em consideração os elementos que fazem parte do preço de vendas ou seja o preço de vendas é formado por custos impostos e despesas e margem de lucro Aí basta pegar 100 e subtrair o percentual de impostos despesas e margem de lucro que irão incidir sobre o preço de vendas Portanto para calcular o índice mark up basta pegar o valor dos custos e dividir por esse índice do preço e dessa forma temos o cálculo do preço de vendas Preço de vendas CustosMark up O método de formação de preço de vendas portanto com base no markup consiste na apuração do custo de produção ou operação sobre o qual é aplicado o percentual de markup desejado EXEMPLO Vamos admitir que a empresa ALFA tenha incorrido nos seguintes gastos para produzir e vender o produto Asterisco Matériaprima R 7000 Outros custos variáveis R 3000 TOTAL CUSTOS VARIÁVEIS R 10000 Devem ser levadas em consideração para o nosso exemplo os seguintes percentuais hipotéticos para a formação do markup do produto exemplificado 75 ICMS 1700 2065 Impostos PIS 065 e Taxas Cofins sobre vendas 300 Lucro 1500 Total 3565 Volume vendas 50u mês Custos Fixos 12000mês Despesas Fixas 18000mês PEDESE PV com base no Markup divisor PV com base no Markup multiplicador SOLUÇÃO CONTAS COMPOSIÇÃO Preço de venda 10000 ICMS 1700 PIS 065 Cofins 300 Lucro 1500 Total 3565 1 Markup divisor 100 3565 6435 Na determinação do preço utilizaremos este markup sob forma decimal ou seja 6435 100 06435 76 2 Markup multiplicador 100 6435 15540 3 Cálculo do Preço de Venda Matériaprima R 7000 Outros custos variáveis R 3000 Total CV R 10000 Custos Fixos R 24000 12000 50u Despesas Administrativas R 36000 18000 50u Total CF DF R 60000 Total custosdespesas R 70000 10000 60000 Markup divisor 06435 Preço de Venda à vista 70000 06435 R 108780 ou Markup multiplicador 15540 Preço de Venda à vista 70000 15540 R 108780 58 Sistemas de acumulação dos custos Conforme Veronezzi 2010 O sistema de acumulação de custos é classificado pela natureza de fabricação e pode ser por ordem ou por processo No caso do sistema de acumulação por ordem de produção os custos são acumulados de acordo com a encomenda específica ou em ordem de serviço Como você pode ver a unidade de controle é a ordem e os registros e relatórios que sintetizam os custos de acordo com o número da ordem Geralmente eles são usados onde cada ordem é diferente e onde cada produto é feito sob medida de acordo com as especificações Como acontece nas empresas gráficas estaleiros indústrias e montadoras O Quadro a seguir traz alguns dos mais divulgados sistemas de custeamento que se diferenciam pelas suas finalidades pelos tipos de custos empregados e pelos critérios básicos adotados 77 Sistemas de acumulação de custos Tipos de custos Critério de custeio Critério de análise Ordem de produção Reais Absorção Atividades ABC Processo Padrão Direto ou variável Unidade de esforço de produção Responsabilidade Estimados Fonte Veronezzi 2010 Conforme Veronezzi 2010 a ordem de produção OP deverá ter um número que agregará os valores de matériaprima mão de obra direta e outros custos Não se esqueça que neste sistema o cálculo do custo unitário para cada ordem será igual ao custo total dividido pelo número de unidades efetuadas na Ordem de Produção OP Esse sistema apresenta como não poderia deixar de ser algumas desvantagens Dentre elas destacamos a custo administrativo elevado o sistema exige considerável trabalho burocrático para o registro das informações minuciosas requeridas no adequado preenchimento das ordens de produção b controles permanentes são necessários para assegurar a correção dos dados de material e de mãodeobra direta apropriados a cada ordem de produção e c quando um embarque parcial é efetuado antes do encerramento da respectiva ordem de produção fazse necessário a utilização de estimativas para determinação do custo de vendas dos produtos enviados ao cliente De acordo com Veronezzi 2010 em se tratando de sistema de acumulação por processo os custos são acumulados de acordo com cada departamento centro de custos ou processo Preste a atenção que nesse caso o sistema é utilizado quando os produtos são fabricados sob métodos de produção em massa ou em processo contínuo Como exemplo temos as indústrias de papel aço produtos químicos e têxteis Podem ser destacadas as seguintes características desse sistema a os custos diretos ou indiretos são acumulados nas contas de custos durante um determinado período sendo reclassificados por departamento ou processo no fim desse período b nos casos em que os produtos são processados em mais de um departamento os custos correspondentes são transferidos para o departamento seguinte de forma 78 que o custo total será acumulado até que o produto esteja terminado c a produção em termos de quantidade quilos toneladas unidades etc é registrada diária ou semanalmente sendo preparado no fim do mês um demonstrativo dos resultados finais e d o custo total de cada processo é dividido pelo total da produção obtendose um custo médio por unidade para o período 581 Estudo de caso dos Cadernos Espiral A empresa Cadernos Espiral está calculando o custo de produção do OP nº 450 para 5 cadernos De acordo com os dados a seguir apure o custo de produção total e unitário dos cadernos produzidos Para iniciar a apuração do custo da produção total e unitária dos cadernos produzidos você deve utilizar os mapas auxiliares a seguir como base para o desenvolvimento dos cálculos Total Unit Papel 10 Kg 1500 150 Espiral 80 Mt 2000 025 Capa 20 Mt 1000 050 Valores UM Quant Descrição Custo das Compras Valor Horas Valor Custo Mês Unit Corte Papel 17600 220 080 Montagem Espiral 26400 220 120 Montagem Capa 33000 220 150 Descrição Mãodeobra Direta Valor Horas Valor Custo Mês Unit Limpeza 48400 220 220 Gerência 77000 220 350 Descrição Custos Indiretos de Fabricação CIF 79 Neste primeiro mapa você deve apurar a quantidade de papel utilizada para fabricação das quatro unidades dos cadernos Você deve apurar também o montante de horas de mãodeobra direta e indireta consumida Após determinar a quantidade de papel utilizada e as horas consumidas você deve calcular o total do custo de produção da fase corte do papel multiplicando os custos unitários pelas quantidades consumidas Ao término da apuração do custo de produção da fase 01 Corte do Papel você deve roceder da mesma forma para determinar o custo de produção da fase 02 Montagem do Espiral Após apurar o custo de produção da fase 02 Montagem do Espiral você deve proceder da mesma forma para determinar o custo de produção da fase 03 Montagem da Capa Quantidade 5 Cadernos Unit UM Total Unit Total Papel 050 Kg 250 150 375 Mãodeobra Direta 075 Hs 375 080 300 Limpeza 050 Hs 250 220 550 Gerência 050 Hs 250 350 875 TOTAL FASE 1 2100 ORDEM DE PRODUÇÃO CORTE DO PAPEL Descrição Quantidade Custos Quantidade 5 Cadernos Unit UM Total Unit Total Espiral 020 Mt 100 025 025 Mãodeobra Direta 050 Hs 250 120 300 Limpeza 050 Hs 250 220 550 Gerência 050 Hs 250 350 875 TOTAL FASE 2 1750 ORDEM DE PRODUÇÃO MONTAGEM DO ESPIRAL Descrição Quantidade Custos 80 Agora que você calculou o custo de produção das três fases o próximo passo é somar os custos e determinar o custo total de produção dos quatro cadernos Uma vez determinado o custo de produção total você deve dividilo pela quantidade total de produção dos cadernos determinado assim o custo unitário de produção 582 Exemplo de Custo Por Ordem Considere que a empresa produz determinados produtos em lotes e que utiliza o sistema de acumulação de custo por ordem de fabricação São produtos similares e ambos utilizam apenas duas matérias primas e também são processados em apenas dois departamentos produtivos diferenciandose outrossim pelo tamanho e esforço de produção Em determinado mês foi produzido um lote de 5000 unidades do Produto A e um lote de 7500 unidades do Produto B Quantidade 5 Cadernos Unit UM Total Unit Total Capa 100 Mt 500 050 250 Mãodeobra Direta 050 Hs 250 150 375 Limpeza 050 Hs 250 220 550 Gerência 050 Hs 250 350 875 TOTAL FASE 3 2050 Descrição Quantidade Custos ORDEM DE PRODUÇÃO MONTAGEM DA CAPA Total 5900 Unitário 1180 Custo de Produção 81 Pedese a Calcular um percentual médio para rateio dos custos indiretos de fabricação b Fazer a folha de Custo por Ordem de cada lote de produto contendo o custo médio unitário final de cada unidade bem como um resumo de todos os valores atribuídos a cada lote de produto c Apurar a margem liquida final para cada produto RESOLUÇÃO Descrição Quantidade do lote 5000 Unid 7500 Unid Materiais requisitados Material 1 120000 Unid 230000 Unid Material 2 70000 Unid 110000 Unid Horas diretas utilizadas Depto de produção 8500 Horas 15000 Horas Depto de montagem 8000 Horas 13000 Horas Preços Material 1 750 Unid 900 Unid Hora Depto de produção 12500 Hora 13000 Hora Custos indiretos de fabricação Valor Depreciação de máquinas 2000000 Dpto de suprimentos 1500000 Dpto de engenharia da fábrica 1800000 Custos Diretos Valor Dpto de produção 2937500 Dpto de montagem 2730000 Venda dos Lotes Valor Material 1 15000000 Material 2 25000000 Produto 01 Produto 02 Produto 01 Produto 02 Material 01 Material 02 Produto 01 Produto 02 82 B Custos das Ordens Depto de produção 8500 12500 1062500 15000 12500 1875000 Depto de montagem 8000 13000 1040000 13000 13000 1690000 I Sub Total 2102500 3565000 5667500 II Custos Indiretos Absorvidos 2102500 093516 1966167 3565000 093516 3333833 5300000 Material 1 120000 750 900000 230000 750 1725000 Material 2 70000 900 630000 110000 900 990000 III Sub Total 1530000 2715000 Total dos Custos da Ordem IIIIII 5598667 9613833 Quantidade do Lote 5000 7500 Custo Unitário 111973 128184 C Margem Liquida Produto A Produto B Total Vendas 15000000 25000000 40000000 Custos Totais 5598667 9613833 15212500 Lucro Bruto 9401333 15386167 24787500 Margem Percentual 6268 6154 6197 83 583 Exemplo de CUSTO POR PROCESSO Considere os seguintes dados quantitativo de um departamento de processo Pedese A Calcular o estoque final em unidades equivalentes B Calcular o total de unidades produzidas em unidades equivalentes de produção C Calcular o custo unitário por unidade equivalente para cada tipo de gasto D Calcular o custo unitário de processo todo por unidade E Calcular o custo das mercadorias transferidas e o custo total do estoque final Respostas A e B Descrição Unidades Materiais Custos de Conversão Estoque Inicial 10000 1000 400 Unidades iniciadas dentro do período 15000 Unidades completadas durante o periodo e tranbsferidas patra o proximo depto de processos 20000 Estoque Final 5000 1000 300 Descrição Unidades Custos de Conversão Total Estoque Inicial 15000 4800 19800 Custos incorridos no período 18000 12950 30950 Descrição Unidades Materiais Custos de Conversão Percentual de acabamento 10000 3000 Estoque Final produção equivalente 5000 5000 1500 Percentual de acabamento 10000 4000 Estoque Incial Produção equivalente 10000 10000 4000 Unidades iniciadas no periodo 15000 15000 15000 Unidades completadas e transferidas 20000 20000 20000 Estoque Final unidades equivalentes 5000 5000 1500 Produção em unidades equivalentes 20000 17500 84 Respostas C D e E Referências BAZZI S Contabilidade gerencial conceitos básicos e aplicação Curitiba Pearson 2015 BERNARDO R A B Gestão estratégica de custos São Paulo Unisa 2017 CHING HY MARQUES F PRADO L Contabilidade Finanças para não especialistas São Paulo Pearson 2010 LIMA G A S F EGITO M O T SILVA J D G Utilização de informações de custos no processo gerencial estudo comparativo entre a hotelaria do Estado do Rio Grande do Norte e a região nordeste sob a ótica da gestão econômicofinanceira Rev Contab Finanças São Paulo v 15 n spe jun 2004 Disponível em httpwwwscielobrscielophpscriptsciarttextpidS1519 70772004000400008 Acesso em 09 jun 2017 LORENTZ F Contabilidade e Análise de Custos São Paulo Pearson 2016 LUNELLI R L Principais métodos de custeio 29 jan 2010 Disponível em httpwwwportaldecontabilidadecombrtematicasmetodosdecusteiohtm Acesso em 9 jun 2017 85 SANTOS C Fechamento de Balanço Teoria e Prática 4 Ed São Paulo Pearson 2018 VERONEZZI M Análise de Custos Ensino à Distância São Paulo Unisa 2010 ZANLUCA J C Manual de contabilidade gerencial contabilidade e decisões empresariais São Paulo Portal Tributário 2016 86 6 OBRIGAÇÕES TRIBUTÁRIAS 61 Regimes fiscais 611 Regime Tributário É o conjunto de leis que regulamenta a forma de tributação da pessoa jurídica no que diz respeito ao Imposto de Renda A variação dáse nas alíquotas de imposto e na base de cálculo que pode ser a partir do lucro presumido ou do lucro real DICIONÁRIO FINANCEIRO 2016 Para Carota 2016 o regime tributário tem como finalidade descrever de forma objetiva e obrigatória a forma de tributação para todas empresas É um conjunto de princípios e regras constitucionais de proteção do contribuinte contra o poder tributário exercido nas respectivas faixas delimitadas de competência da União Estados e Municípios Os três tipos de regime tributário para pessoas jurídicas são Supersimples ou Simples Nacional Lucro Presumido e Lucro Real 612 Simples Nacional ou Supersimples Segundo Carota 2016 o Simples Nacional é um regime simplificado e unificado de tributação que destinase a buscar um ambiente mais competitivo entre grandes e pequenas empresas e não a conceder privilégios a determinado grupo Ele foi Instituído pela lei complementar 123 de dezembro de 2006 sendo portanto um regime unificado de tributos em que a empresa pode recolher até 8 tributos IPI ICMS IRPJ CSLL PIS COFINS INSS Patronal e ISS em um único pagamento por meio do DAS Documento de Arrecadação do Simples Nacional que incide sobre o faturamento das empresas que podem variar de uma forma geral de 4 a 22 sobre a receita mensal e que varia de acordo com o ramo de atividade comércio serviço e indústria A pessoa jurídica que se enquadra nesse regime tributário está na condição de Microempresa ME ou Empresa de Pequeno Porte EPP A opção deverá ser realizada no mês de janeiro até o seu último dia útil produzindo efeitos a partir do primeiro dia do ano calendário da opção Portal Tributário 87 De acordo com a Receita Federal do Brasil A Receita Federal do Brasil disponibiliza aos Estados Distrito Federal e Municípios a relação dos contribuintes para verificação quanto à sua regularidade para a opção pelo Simples Nacional e posteriormente a relação dos contribuintes que tiveram a sua opção deferida Para efeito de enquadramento no Simples Nacional considerase ME aquela cuja receita bruta anual do ano anterior seja igual ou inferior a R 36000000 trezentos e sessenta mil reais ou EPP aquela cuja receita bruta anual do ano anterior ao da opção esteja compreendida dentro dos limites previstos ou seja receita bruta superior a R 36000000 trezentos e sessenta mil reais até R 480000000 quatro milhões e oitocentos mil reais ao ano 613 Lucro Presumido Conforme Carota 2016 o Lucro Presumido é uma forma de tributação simplificada que utiliza apenas um percentual das receitas da empresa para apuração do resultado tributável do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucroCSLL e são calculados por meio de um resultado estimado por percentuais definidos por lei sobre o faturamento Os contribuintes do Imposto são as pessoas jurídicas e as empresas individuais As pessoas jurídicas autorizadas a optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido são as que possuem atualmente receita bruta total no ano anterior valores entre 480000000 quatro milhões e oitocentos mil reais a 7800000000 setenta e oito milhões de reais o Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação cobrança e fiscalização de tributos aplicável às Microempresas e Empresas de Pequeno Porte previsto na Lei Complementar n 123 de 14 de dezembro de 2006 Abrange a participação de todos os entes federados União Estados Distrito Federal e Municípios É administrado por um Comitê Gestor composto por oito integrantes quatro da Secretaria da Receita Federal do Brasil RFB dois dos Estados e do Distrito Federal e dois dos Municípios Para o ingresso no Simples Nacional é necessário o cumprimento das seguintes condições Enquadrarse na definição de microempresa que fatura até 36000000 por ano ou de empresa de pequeno porte que fatura de 36000000 a 480000000 por ano Cumprir os requisitos previstos na legislação e Formalizar a opção pelo Simples Nacional RECEITA FEDERAL 2018 88 614 Lucro Real Para Carota 2016 o Lucro Real é a base de cálculo do imposto sobre a renda apurado segundo os registros contábeis e fiscais efetuados sistematicamente Em outras palavras segundo o autor é o lucro ou prejuízo apurado contabilmente com os ajustes adicionados excluídos e compensações permitidas pela legislação fiscal do imposto de renda Ou seja é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pelo Regulamento DecretoLei n 15981977 art 6o As empresas que possuem receita anual superior a 7800000000 setenta e oito milhões de reais no ano anterior são obrigadas a optar pelo lucro real Contudo as empresas que não possuírem essa quantia mesmo assim poderão apurar seus resultados tributáveis com base no Lucro Real a fim de realizar uma economia fiscal ou seja um planejamento tributário Por exemplo em uma empresa que esteja com pequeno lucro ou mesmo prejuízo é melhor apurar pelo lucro real do que pelo lucro presumido A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das disposições das leis comerciais Lei n 89811995 art 37 1o O lucro líquido do exercício referido no conceito anterior é a soma algébrica do lucro operacional dos resultados não operacionais e das participações e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial 615 Lucro Arbitrado Conforme Carota 2016 o lucro arbitrado ocorre quando o contribuinte deixa de registrar corretamente suas operações inviabilizando a apuração do imposto de renda Neste caso segundo o autor a lei autoriza a autoridade fiscal a arbitrar o lucro nos termos da lei 898195 artigo 47 e artigo 535 do Regulamento do Imposto de Renda 62 Obrigações fiscais comércio e indústria Conforme Bazzi2016 obrigação tributária é a relação na qual o governosujeito ativo exige do contribuinte sujeito passivo determinada prestação de acordo com a descrição de uma leifato gerador ou seja segundo o autor a obrigação tributária é 89 composta então por três elementos a lei o objeto e o fato gerador Ocorrendo na prática o fato gerador previsto em lei automaticamente surge naquele caso concreto a obrigação Esta é individualizada pelo ato declaratório denominado lançamento O Código Tributário Nacional divide a obrigação tributária em principal e acessória A obrigação principal tem como objetivo o pagamento do tributo ou de penalidade pecuniária surge com a ocorrência do fato gerador e extinguese juntamente com o crédito dela decorrente A obrigação acessória tem por objeto as prestações positivas ou negativas previstas na legislação tributária no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos Por exemplo emitir notas fiscais escriturar livros fiscais registro do CNPJ inscrição no Estado manter e conservar livros e documentos prestar declarações em formulários próprios etc 621 Declarações Acessórias Fiscais Para Carota 2016 as declarações acessórias e fiscais da empresa que são repassadas ao governo são chamadas de obrigações acessórias e faz parte das Obrigações Tributárias e fiscais que é uma relação jurídica entre o fisco e o contribuinte A finalidade das obrigações acessórias é a de provar que as apurações de impostos e demais obrigações são realizadas Este tipo de burocracia aumenta o Custo Brasil e o Governo não torna nada mais simples Entre outras as obrigações podem ser consideradas Apuração da DAS Documento de Arrecadação do Simples Nacional Esocial Nota Fiscal de Consumidor Eletrônica NFCe SPED Fiscal ICMSIPI SPED Contribuições Escrituração Contábil e Fiscal GUIAS Guia de Informação e Apuração do ICMS DCTFs Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais DIRF Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte Escrituração das Notas como Tomador de Serviços 90 Já os impostos que podem ser instituídos pelos Estados e Distrito Federal previstos no art155 da Constituição Federal entre outros são ICMS Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Qualquer Bem ou Direito ITCMD 622 Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS De acordo com o Regulamento do ICMS RICMS tratase de um imposto estadual ou seja somente os Governos dos Estados do Brasil e do Distrito Federal têm competência para instituílo conforme art 155 II da Constituição de 1988 Cada Estado institui o tributo por lei ordinária o chamado Regulamento do ICMS ou RICMS que é uma consolidação de toda a legislação sobre o ICMS vigente no Estado aprovada por Decreto do Governador O principal fato gerador para a incidência do ICMS é a circulação de mercadoria mesmo que se inicie no exterior Além disso o ICMS incide sobre serviços de telecomunicação de transporte intermunicipal e interestadual importação e prestação de serviço com emprego de material não sujeita à incidência do ISS exceto quando a lei complementar do ISS expressamente designar a cobrança também do ICMS O fato gerador já é caracterizado com a saída da mercadoria do estabelecimento não importando se a venda foi ou não realizada apenas se ocorreu a circulação da mercadoria Não é apenas uma situação jurídica mas situação de fato e o imposto incide sobre Operações relativas à circulação de mercadorias tais como o fornecimento de alimentação e bebidas em bares e restaurantes Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal Prestações onerosas de serviços de comunicação Fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios Entrada de mercadoria ou bem importado do exterior Serviço prestado no exterior ou que tenha iniciado no exterior 91 Entrada no território do Governo destinatário de petróleo inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados e de energia elétrica quando não destinados à comercialização ou à industrialização decorrentes de operações interestaduais cabendo o imposto ao Governo em que estiver localizado o adquirente O ICMS não incide sobre Operações com livros jornais periódicos e o papel destinado à sua impressão Operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias Operações interestaduais relativas à energia elétrica e petróleo quando destinados à industrialização ou à comercialização Operações com ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial Operações relativas à mercadorias a serem utilizadas na prestação de serviço de qualquer natureza Operações de arrendamento mercantil em que não esteja compreendida a venda Operações de qualquer natureza em que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial comercial ou de outra espécie Empresa comercial exportadora inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa O ICMS incidirá em regra sobre a circulação de bens na qual ocorre a mudança de titularidade entre os sujeitos da relação É um imposto não cumulativo por excelência ou seja o contribuinte se credita do imposto pago nas operações anteriores e recolhe o imposto pela diferença 623 Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Qualquer Bem ou Direito ITCMD Nesse caso o fato gerador ocorrerá quando transmitida a causa mortis ou doado a qualquer título bens imóveis e direitos a ele relacionados Em caso de herança os 92 contribuintes do imposto são os herdeiros e legatários e nos casos de doações podem ser os doadores ou os donatários Existe uma tabela progressiva que determina variações na alíquota Essa alíquota deve estar de acordo com a soma do valor venal de bens doados ou transmitidos O valor venal é a base de cálculo e tem função fiscal Conforme Bazzi 2016 os impostos indiretos incidem sobre o valor agregado Assim quando compramos por exemplo ficamos com o ônus tributário ou seja temos que pagar por todos os tributos incorporados no preço de venda Ainda segundo o autor os impostos são instituídos pelas três competências tributárias Federal Estadual e Municipal Os impostos que podem ser instituídos pela União previstos nos art 153 e 154 da Constituição Federal entre outros são II Imposto de Importação IE Imposto de Exportação IR Imposto de Renda IPI Imposto sobre Produtos Industrializados CSLL Contribuição Social sobre o Lucro Líquido PIS Programa de Integração Social COFINS Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Imposto de Importação II O imposto que incide sobre a importação é uma tarifa alfandegária brasileira cujo fato gerador ocorre quando é dada a entrada de produtos estrangeiros no território nacional De qualquer maneira contribuinte é o importador ou quem a ele a lei equiparar Em alguns casos o contribuinte é o arrematador A função é puramente econômica ou regulatória Por essa razão a Constituição previu que esse imposto não precisa obedecer ao princípio da anterioridade Princípio da anterioridade é o que determina que as alterações nas alíquotas possam valer para o mesmo exercício fiscal ano em que tenha sido publicada a lei que as aumentou Os impostos que não precisam seguir esse princípio são II IE IOF e IPI 93 Imposto de Exportação IE De acordo com a Constituição Federal 1988 o imposto sobre a exportação tem como fato gerador quando se dá a saída de produtos nacionais para o exterior O contribuinte do imposto é o exportador ou quem a ele a lei equiparar Sua função é puramente econômica então não segue o princípio da anterioridade O Poder Executivo pode nas condições e nos limites estabelecidos em lei alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do imposto a fim de ajustálo aos objetivos da política cambial e do comércio exterior PORTAL TRIBUTÁRIO 2018 Imposto de Renda IR Incide sobre a renda do contribuinte O contribuinte desse imposto pode ser uma Pessoa Física PF ou uma Pessoa Jurídica PJ O fato gerador do IR é a aquisição da disponibilidade econômica de renda sendo renda definida como o produto do capital do trabalho ou da combinação de ambos ou de proventos de qualquer natureza assim entendidos os acréscimos patrimoniais Cobrado pela modalidade de homologação o contribuinte prepara uma declaração anual de quanto deve de imposto sendo que esses valores deverão ser homologados pelas autoridades tributárias A alíquota utilizada depende do contribuinte e do valor de sua renda BRASIL 1966 Imposto sobre Produtos Industrializados IPI O IPI é um imposto federal que incide sobre produtos industrializados estrangeiros e nacionais ou seja é recolhido somente pelas indústrias Suas disposições estão descritas através do Decreto n 4544 de 2002 RIPI2002 Para os efeitos do IPI de acordo com o parágrafo único do art 51 do CTN considerase industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou finalidade ou o aperfeiçoe para consumo BRASIL 1966 O fato gerador do IPI ocorre em um dos seguintes momentos com o desembaraço aduaneiro do produto importado com a saída do produto industrializado do estabelecimento do importador do industrial do comerciante ou do arrematador com a arrematação do produto apreendido ou abandonado quando este é levado a leilão 94 Conforme Bazzi 2016 o IPI é um imposto que incide diretamente em todos os produtos de uma forma ou de outra sejam industrializados ou manufaturados sejam nacionais ou importados É um tributo de competência federal e não está sujeito ao princípio da anterioridade As alíquotas utilizadas variam conforme o produto estando dispostas na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados TIPI A função do IPI é fiscal embora ele seja um imposto seletivo Considerando o caso de produtos que o governo queira estimular ele pode isentálos do IPI já no caso de produtos que o governo queira frear o consumo cigarro bebidas e produtos de luxo por exemplo ele pode colocar alíquotas consideradas proibitivas O contribuinte do IPI é o importador o industrial ou aquele que a lei equiparar e o comerciante atacadista de produtos sujeito ao imposto que forneça a esses contribuintes Podem ser considerados contribuintes os arrematadores dos produtos apreendidos ou abandonados e levados a leilão A TIPI contém a relação dos produtos naturais e industrializados Os produtos podem possuir a sigla NT não tributado ou podem estar com alíquota igual ou superior a zero sendo que os produtos com a sigla NT não podem ser de forma alguma cobrados independente da operação em que estejam inseridos Já os produtos que possuem alíquota reduzida a zero são produtos incidentes de IPI BRASIL 1966 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL Para Carota 2016 a contribuição social sobre o lucro CSLL é um tributo devido à União que assim como o IRPJimposto de renda pessoa jurídica incide sobre rendimentos ganhos e lucro resultantes de operações industriais mercantis e de prestação de serviços e que se destina a atender o programa de seguridade social de acordo com a lei 76891988 O pagamento da CSLL é feito todo dia 15 de cada mês e ela é devida pelas pessoas jurídicas da seguinte forma Pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES pagam IRPJ COFINS CSLL PIS e outros tributos unificados Pessoas jurídicas optantes pelo LUCRO REAL a alíquota de 9 é aplicada sobre o Lucro Antes do Imposto de Renda LAIR 95 Pessoas jurídicas optantes pelo LUCRO PRESUMIDO a alíquota de 9 é aplicada sobre o lucro do empreendimento BASE DE CÁLCULO Esse lucro é obtido aplicando os percentuais de lucro presumido e lucro real sobre a receita bruta Lucro da atividade econômica 12 para as receitas das atividades comerciais industriais imobiliárias e hospitalares Após esta base de cálculo é que se aplica a alíquota de 9 32 no caso de receitas de serviços em geral exceto serviços hospitalares Após esta base de cálculo é que se aplica a alíquota de 9 Programa de Integração Social PIS Para Bazzi 2016 O PIS também conhecido como PISPASEP é uma contribuição social sob competência da União e está fundamentada na Constituição Federal no artigo 195 É um tributo sobre o valor agregado e tem uma condição bem específica pois é cobrado de duas maneiras diferentes com base no faturamento da empresa e de acordo com sua classificação tributária Pelo sistema não cumulativo se a empresa for do regime do lucro real e cumulativo se a empresa for do regime do lucro presumido BAZZI 2016 O PIS é um programa de transferência de renda sua criação veio para justificar a promoção da integração do empregado com a empresa e seu desenvolvimento Esse programa possibilita maior e melhor distribuição da renda nacional Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS Segundo Bazzi 2016 A COFINS é uma contribuição social sob competência da União e está fundamentada na Constituição Federal no artigo 195 incidente sobre o faturamento bruto das empresas e assim como o PIS é cobrado pelo sistema cumulativo e não cumulativo Por ser uma contribuição social seu objetivo é assegurar os direitos da saúde da previdência social e da assistência social no Brasil BAZZI 2016 São contribuintes da COFINS as pessoas jurídicas de direito privado em geral inclusive as pessoas a elas equiparadas pela legislação do IR exceto as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao regime do Simples Nacional Lei Complementar n 1232006 96 A alíquota é de 76 para as empresas tributadas pelo lucro real sistemática da não cumulatividade e de 3 para as demais Tem por base de cálculo o faturamento mensal A incidência da COFINS é direta e não cumulativa com apuração mensal com exceção das empresas que optam pelo Lucro Presumido que no entanto sofrem a incidência da COFINS pela sistemática cumulativa As indústrias ou as empresas equiparadas a essa modalidade terão de cumprir com as obrigações ou normas legais descritas no quadro 1 Quadro 1 Obrigações Fiscais OBRIGAÇÃO LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO SIMPLES IPI SIM SIM NÃO Registro de Apuração IPI SIM SIM NÃO Registro de Entradas SIM SIM Registro de Saídas SIM SIM Registro de Controle da Produção e Estoques SIM SIM NÃO Fonte Portal de Contabilidade 63 Obrigações Fiscais Serviços Conforme Carota2016 as obrigações fiscais e tributárias é uma relação jurídica entre o fisco e o contribuinte em que o sujeito ativofisco tem o direito de exigir do sujeito passivocontribuinte o pagamento do tributo Segundo Bazzi 2016 os impostos das empresas de serviços incidem sobre o valor agregado e tem um impacto forte na repercursão econômica das empresas e dos consumidores Entre os impostos que podem ser instituídos pelos Municípios e Distrito Federal previstos no art 156 da Constituição Federal são IPTU 97 ISS 631 Imposto Sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana IPTU Tem como fato gerador a propriedade o domínio útil ou a posse de propriedade imóvel localizada em zona urbana Em caso de áreas rurais o imposto sobre a propriedade do imóvel é o ITR Imposto Territorial Rural Os contribuintes do imposto são as pessoas físicas ou jurídicas que mantêm a posse do imóvel por justo título O IPTU possui função normalmente fiscal porém também possui função social Seu objetivo é obter recursos financeiros para os municípios e seu cálculo é realizado sobre o valor venal do imóvel valor este que pode alcançar menos de 50 do valor de mercado valor de venda à vista em dinheiro Quem estabelece a alíquota é o legislador municipal 632 Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS Conforme Bazzi 2016 O ISS é um imposto municipal de acordo com os artigos 71 a 73 do CTNCódigo Tributário Nacional em que todos os municípios e o distrito federal tem obrigação tem obrigação de cobrar e arrecadar o ISS daqueles que prestam serviços sejam pessoas jurídicas ou profissionais autônomos Seu fato gerador portanto é a prestação de serviços por empresa ou profissional autônomo BAZZI 2016 Os contribuintes são as empresas ou profissionais autônomos que prestam o serviço tributável mas os municípios e o Distrito Federal podem atribuir às empresas ou indivíduos que tomam os serviços a responsabilidade pelo recolhimento do imposto Já a alíquota utilizada é variável de um município para outro A União através da lei complementar citada fixou alíquota máxima de 5 e mínima de 2 para todos os serviços A base de cálculo é o preço do serviço prestado A função do ISS é predominantemente fiscal mesmo não tendo alíquota uniforme não podese afirmar que se trata de um imposto seletivo Compete portanto aos Municípios instituir imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza não compreendidos no art 155 inciso I alínea b da CF definidos em Lei Complementar Devido ao imenso número de municípios existentes no Brasil para 98 garantir um mínimo de uniformização e coibir a cobrança de alíquotas excessivas a Constituição Federal de 1988 dispôs 4º Cabe a Lei Complementar I Fixar as alíquotas máximas dos impostos previstos nos incisos III e IV II Excluir da incidência do imposto previsto no inciso IV exportações de serviços para o exterior CONSTITUIÇÃO FEDERAL 1988 A lista de serviços sujeitas ao ISS foi elaborada pela Lei Complementar 5687 entretanto essa lista é genérica e indicativa admitindo subclassificações desde que sejam espécies do mesmo gênero 64 Planejamento Tributário De acordo com Hauser 2018 o planejamento tributário é uma revisão dos processos internos da organização por meio da qual o empresário passa a identificar as melhores oportunidades e ele está relacionado portanto à necessidade do contribuinte de melhorar a eficiência das atividades econômicas de uma organização com a expectativa de reduzir custos e maximizar seus rendimentos Portanto o planejamento tributário é uma atividade preventiva que estuda prepara e orienta a atividade empresarial de modo a obter dentro dos parâmetros legais maior economia tributária e fiscal O administrador procura evitar a utilização de métodos que demandem mais gastos sempre comparar as opções legais tendo em vista que o objetivo do planejamento tributário é a economia tributária O planejamento tributário é também denominado elisão fiscal Hauser 2018 cita a diferença entre Elisão Fiscal e Evasão Fiscal Elisão Fiscal é entendida como o planejamento tributário realizado antes da ocorrência do fato gerador sendo assim uma atividade lícita de buscar e identificar alternativas que reduzam a carga tributária Evasão Fiscal também denominada Sonegação Fiscal é a forma ilícita ou ilegal de redução tributária como a fraude e a sonegação por exemplo 641 DIREITO TRIBUTÁRIO Segundo Carota 2016 o Direito Tributário é o ramo do direito público que estuda as relações jurídicas entre o Estado fisco e os contribuintes como também a criação a limitação a fiscalização a cobrança e a arrecadação dos tributos pelo Estado com a 99 finalidade de custear suas despesas realizar investimentos e cumprir sua função social O Direito Tributário também denominado Direito Fiscal se fundamenta nos art 145 a 162 da Constituição federal e a outros a eles conexos Tais dispositivos compõem o Sistema Tributário Nacional Ao conjunto de normas que compõem e regem o Direito Tributário a doutrina dá a qualificação de fontes do Direito Tributário Essas fontes podem ser divididas em Fontes Principais inovam a ordem jurídica como por exemplo as Leis a Constituição Federal a Lei Complementar Medias Provisórias Emenda Constitucional etc Fontes Secundárias não inovam a ordem jurídica apenas explicam como a mesma deve ser executada ou seja versam sobre a aplicação dos dispositivos como por exemplo Portaria Circular Instrução Normativa avisos etc 642 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL Segundo Bazzi2016 O Sistema Tributário Nacional busca disciplinar as formas de arrecadação do governo e seus direcionamentos e que se fundamenta nos artigos 145 a 162 da Constituição Federal Ou seja O Sistema tributário é o conjunto de normas jurídicas que disciplinam o exercício de impor fiscalizar e arrecadar todos os tributos do país pelos entes políticos e órgãos públicos aos quais a constituição atribui competência tributária 643 LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA De acordo com Bazzi2016 a legislação tributária compreende as leis os tratados e as convenções internacionais assim como os decretos e as normas complementares que versem em todo ou em parte sobre os tributos e relações jurídicas a eles pertinentes Referências BAZZI S Gestão Tributária São Paulo Pearson 2016 BRASIL Lei n 5172 de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União Estados e Municípios Diário Oficial da União Brasília DF 27 out 1966 CAROTA JC Manual de Direito Tributário Aplicável São Paulo Pearson 2016 CONSTITIÇÃO FEDERAL 1988 Constituição da República Federativa do Brasil Brasília DF Senado Federal 1988 100 DICIONÁRIO FINANCEIRO Regime tributário 22 jun 2016 Disponível em httpswwwdicionariofinanceirocomregimetributario Acesso em 3 set 2018 GUIA Tributário Regimes de Tributação no Brasil Disponível em httpsguiatributarionet20131213regimesdetributacaonobrasil Acesso em ago 2018 HAUSER P Contabilidade Tributária São Paulo Pearson 2018 PORTAL DE CONTABILIDADE Obrigações perante a legislação comercial fisco federal e ministério do trabalho e previdência social no Brasil Disponível em httpwwwportaldecontabilidadecombrtematicasobrigacoeshtm Acesso em ago 2018 PORTAL TRIBUTÁRIO Simples Nacional ou Super Simples OpçãoAdesão Disponível em httpwwwportaltributariocombrguiasimplesnacionalopcaohtml RECEITA Federal Disponível em httpwww8receitafazendagovbrsimplesnacional 1 set 2018 Acesso em set 2018 TIPI Tabela Incidência do Imposto Sobre Produtos Industrializados Disponível em httpidgreceitafazendagovbracessorapidolegislacaodocumentose arquivostipipdf Acesso em set 2018