Análise da Tributação sobre o Consumo no Brasil

TRIBUTAÇÃO SOBRE O CONSUMO Obs LER ACÓRDÃO DO SALVADO DE SINISTROS Aula 29092018 Ponto de participação ler os textos e fazer 2 comentários sobre a sua opinião pessoal vínculo em relação ao trabalho dúvida sobre o texto não é um resumo resenha muito menos este texto é fantástico Estes 2 comentários devem ser enviados até meia noite da quartafeira antes da aula via email carlosnavarrofgvbr Escrever no corpo do email mesmo Introdução O Brasil tributa consumo através do II IE IPI ICMS ISS e PISCOFINS sendo estes tributos tipicamente de produção tributação da origem e tributos tipicamente de consumo tributação do destino O ICMS estabelece uma tributação de origem ou uma tributação de destino Depende Em uma operação interestadual parte é uma tributação de origem estado de origem recebe o ICMS calculado conforme a alíquota interestadual e parte é uma tributação de destino estado de destino recebe o ICMS calculado conforme o DIFAL Obs quando maior a tributação do destino menor a guerra fiscal A guerra fiscal é tipicamente fruto de uma tributação de origem tributos de produção Obs o IPI é um tributo de produção já que o seu recolhimento acaba antes da cadeia É um tributo que incide no início da cadeia Concentrase a arrecadação do IPI na origem e o tributo não segue ao longo da cadeia Criouse um modelo no Brasil de tributar o consumo que gera muitos problemas Não que tributar destino não gere problemas a tributação de destino também gera problemas Mas gera menos problemas do que a tributar a origem complexidade e guerra fiscal Obs SIMPLES NACIONAL não se submete ao regime criado pela EC 87 2015 em razão de uma liminar do Supremo Tribunal Federal e comerce Tributos Aduaneiros Imposto de Importação e Imposto de Exportação Os tributos de consumo internos são tributos relativamente novos A forma de tributar o consumo é bastante recente no mundo O Imposto de Importação contudo é muito antigo E le foi um dos primeiros tributos criados pelos Estados Nacionais oriundo a partir da noção do direito de entrada dentro do território nacional ele antigamente era mais um direito de entrada do que um imposto O Brasil ainda possui o imposto de importação O imposto de importaç ão não tributa negócio jurídico O imposto de importação é um imposto que incide sobre a entrada e não sobre o negócio jurídico em si Mas é claro que sempre haverá um negócio jurídico por detrás da entrada a menos que seja uma entrada acidental o conceito de importação não está atrelado a um negócio jurídico mas sempre haverá um negócio jurídico entabulado entre o importador e o adquirente do objeto da importação Ex navio português entra no Brasil com 100 pastéis de Belém Deixa 50 pastéis de Belém no Brasil e segue para a Argentina para fornecer 50 pastéis de Belém para Argentina Há entrada no território nacional de 100 pastéis Contudo o imposto de importação apenas incide sobre os 50 pastéis os quais se destinam ao Brasil O direito de entrada só se aplica sobre os 50 pastéis havendo uma legítima importação é irrelevante o negócio jurídico por detrás se houve uma doação compra e venda aluguel comodato O que importa é a entrada com destino ao Brasil Deste modo na importação embora seja necessário o negócio jurídico para ela existir esta independe do negócio jurídico que está por detrás dela O imposto de importação incide sobre a entrada destinada ao Brasil seja a que título for é irrelevante o negócio jurídico A importação então é entrada física de bem corpóreo em território nacional com definitividade o produto tem como destino o Brasil não importa o tempo independentemente do negócio jurídico Conforme a dicção da CF o imposto de importação incide sobre a importação de produtos estrangeiros Isto é uma redundância É possível a importação de produtos nacionais Não é uma redundância já que é possível a importação de produtos nacionais Exemplo máquina brasileira que é remetida aos EUA para conserto Ao voltar do conserto dos EUA há uma importação de produto nacional Além disto ao sair com uma bagagem para o exterior fazse uma exportação Ao voltar com a mesma bagagem se faz uma importação de produto nacional Podese então importar produto nacional Obs produto desnacionalizado produto que era nacional mas foi desincorporado da economia brasileira Neste sentido quando a indústria da havaianas vende as sandálias para a França as sandálias são desnacionalizadas Assim o brasileiro ao comprar sandálias havaianas na França adquire um produto desnacionalizado o qual tem o mesmo tratamento do produto importado Por outro lado se um brasileiro comprar um computador produzido nos EUA ao trazer ao Brasil há uma importação Ao trazer para o Brasil contudo há a nacionalização do produto estrangeiro Se este mesmo brasileiro for aos EUA com este mesmo computador ao retornar ao Brasil não pode ser tributado novamente já que o computador apesar de ser estrangeiro já havia sido nacionalizado pelo contribuinte e produto nacionalizado possui o mesmo tratamento do produto nacional Obs não existe importação de bem intangível O que existe no Brasil de forma não técnica é a denominada importação de serviços regulamentada pelo sistema SISCOSEV a importação é uma entrada física no território nacional Assim de forma técnica não há importação de serviços Por isto não há a importação de software de parecer jurídico já que são intangíveis e por isto não se sujeitam ao Imposto de Importação Dito isto aquisição de máquina estrangeira para produção de bens no Brasil é importação aluguel de máquina estrangeira para produção de bens no Brasil é importação comodato de máquina estrangeira para produção de bens no Brasil é importação backtoback não é importação já que não há entrada no Brasil empresa no Brasil compra produto na Argentina Este produto vai direto para a Colômbia ser vendido sem passar pelo Brasil Não há então importação recebimento de um bem por herança é importação aquisição de software estrangeiro em nuvem não é importação se a aquisição for em CD só o CD é objeto de importação o software não é objeto de importação Exceção quando há a ocorrência de imunidades Nesse sentido a entrada de livro estrangeiros no Brasil é imune ao imposto de importação Imposto de Importação Do ponto de vista da materialidade a escolha feita pelo legislador ordinário é bastante parecida com a competência constitucional que lhe foi fornecida Nesse sentido o II incide sobre a importação de produtos bens corpóreos estrangeiros inclusive os desnacionalizados Em relação ao critério temporal existem três formas do bem corpóreo estrangeiro entrar no território nacional porto na verdade entrada na faixa marítima brasileira aeroporto na verdade entrada no espaço aéreo nacional e fronteiras Assim o fato gerador do II em princípio ocorre na entrada do bem estrangeiro no território nacional O direito tributário contudo postergou o momento de ocorrência do fato gerador do imposto de importação para o registro da declaração de importação por uma mera conveniência administrativa é neste momento que se analisa por exemplo a legislação aplicada ao lançamento fiscal O câmbio também O critério temporal então é o registro da declaração de importação momento em que o importador acessa o sistema SISCOMEX e informa à autoridade aduaneira inúmeros dados de natureza fiscal cambial e comercial Após o registro da declaração de importação a autoridade inicia o pr ocedimento de despacho aduaneiro com a conferência dos dados fornecidos pelo importador através de diversos canais de parametrização verde através de uma conferência automática do sistema amarelo através de uma conferência documental exercida pelo Auditor Fiscal vermelho através de uma conferência documental e física exercida pelo Auditor Fiscal e cinza em caso de fraude O despacho aduaneiro se encerra de duas maneiras possíveis com o desembaraço aduaneiro ato administrativo do Auditor Fiscal é a autorização da autoridade para a retirada da carga ou com o perdimento aplicase a pena de perdimento do bem importado sendo o bem incorporado ao patrimônio da União Em relação ao critério espacial o fato gerador ocorre em qualquer lugar do território nacional Em relação ao sujeito ativo a União que ficará com o produto da arrecadação Em relação ao sujeito passivo tratase do importador não é quem adquire mas sim quem IMPORTA Não é pelo fato de adquirir que se paga o imposto mas em verdade é pelo fato de importar que se paga o imposto Obs na importação direta o importador faz a importação e o negócio jurídico por trás da importação Na importação indireta se terceiriza a importação isto é contratase um terceiro para realizar a importação Existem 2 tipos de importação indireta i por conta e ordem contratase um terceiro geralmente uma trading company que importa o bem e se limita a importar o bem mantendose o negócio jurídico relativo à aquisição apenas existe importação indireta para COMPRA Se o negócio jurídico não for compra e venda não há como terceirizar a importação Há apenas um fluxo físico A tranding company não vende o produto importado apenas o entrega o comerciante é o denominado de ENCOMENDANTE ii por encomenda terceirizase a importação e o negócio jurídico O comerciante contrata um terceiro para importar o bem e também comprar o bem importado E como há compra por parte da empresa que foi contratada há uma venda do bem importado para o comerciante o comerciante é denominado de ADQUIRENTE Na importação direta o contribuinte do II é o importador comerciante Na importação por conta e ordem o contribuinte é a trading company e o comerciante é responsável Na importação por encomenda o contribuinte também é a trading company e o comerciante é responsável E como a trading company cobra Ela cobra pela prestação de serviço de importar coisas para os outros emitindo a respectiva nota fiscal Em relação ao critério quantitativo temse a base de cálculo e a alíquota Para tanto impõese analisar os acordos feitos pelo Brasil Mercosul e GATT Mercosul O Mercosul estabeleceu a tarifa externa comum A través da tarifa externa comum aquilo que v em de fora do Mercosul é tributado de forma igual entre os membros do Mercosul a tributação de tudo que vem de fora do Mercosul é tributada de forma igual pelos membros do Mercosul através de uma identidade de nomenclatura alíquota e base de cálculo Mas não se aplica a TEC para aquilo que vem de dentro do Mercosul mercadoria de origem do Mercosul tendo em vista que há o livre comércio entre os países do Mercosul há a importação mas se aplica a alíquota zero nestas operações não havendo tributação Mas o que é uma mercadoria originária do Mercosul Mercadoria originária do Mercosul é aquela produzida ou extraída no caso de minérios por exemplo nos países do Mercosul Não se confunde com o conceito de proveniente proveniência é de onde a mercadoria vem fisicamente independentemente onde for produzida Ser proveniente não garante a alíquota zero do Mercosul já que o que importa é a origem e não a proveniência A TEC possui algumas exceçõe s Cada país do Mercosul tem uma lista de exceções à TEC A alíquota do imposto de importação assim é 0 em relação aos produtos originários do Mercosul ao passo que se aplica a TEC prevista no Mercosul para os produtos que vem de fora do Mercosul com algumas exceções Obs o Mercosul tem uma nomenclatura que deve ser utilizada por todos os países membros nas suas operações no comércio exterior importação e exportação NCM Por isto o Brasil está obrigado a adotar nomenclatura comum do Mercosul NCM que é estruturada em 8 dígitos explicitando capítulos posições item e subitens GATT Além do acordo com o Mercosul o Brasil também aderiu ao GATT que é composto por uma série de acordos jurídicos e econômicos que fundamentou o início da globalização 19771994 através de diversas rodadas de negociações Em 1994 decidiu se criar a OMC a fim de gerenciar o comércio internacional Atualmente a OMC estabelece uma alíquota máxima de 35 produto industrial ou 55 produto agrícola a título de imposto de importação ao passo que estabelece como base de cálculo máxima do imposto de importação o valor aduaneiro que é a base de cálculo de todos os impostos de importação de todos os países que se sujeitam à OMC Obs para a OMC os países podem cobrar impostos internos na importação desde que os impostos internos aplicáveis à importação não sejam superiores aos impostos internos aplicáveis às demais operações que não são importação Mas o que é valor aduaneiro Tratase de um conceito internacional previsto no AVAGATT que corresponde ao valor da mercadoria NÃO É DO VALOR DO NEGÓCIO JURÍDICO NÃO IMPORTA SE ESTÁ CHEGANDO AO BRASIL EM FORMATO DE COMODATO O NEGÓCIO JURÍDICO É IRRELEVANTE acrescido de frete internacional seguro internacional e despesas da origem no porto da origem no aeroporto da origem dentre outros por isto que a capatazia não está incluído no valor aduaneiro tal como antes defendia a RFB já que a capatazia é despesa do destino e não da origem Alguns países não incluem tais valores na base de cálculo do imposto de importação e isto é possível O que não pode é alargar a base de cálculo apenas é possível diminuila Imposto de Exportação O conceito de exportação é absolu tamente o oposto da importação aplicandose todas as digressões anteriormente aduzidas O Brasil criou um imposto de exportação que é o IE Tratase de um imposto praticamente sem arrecadação detendo o propósito regulatório desestimulando certas operações a sua incidência é muito limitada a basicamente três itens armas quando destinados à América do Sul e Caribe sob a alíquota de 150 cigarros quando destinados à América do Sul e Caribes sob a alíquota de 150 e pelespelos de animais sob a alíquota de 9 qualquer destino que seja Isto é o reconhecimento do Brasil de que ele é incapaz de controlar as suas fronteiras se não cobrar imposto de exportação a armacigarro sairia sem pagar tributo em razão da exportação e voltaria de forma clandestina no Brasil Aula 06102018 ICMS Para o professor existem 2 ICMS o ICMS do Fisco construído a partir de uma interpretação da Lei Complementar que instituiu o ICMS e o ICMS do STF construído a partir de uma interpretação constitucional do ICMS O ICMS do Fisco é um ICMS físico incide sobre a saída independentemente do negócio jurídico Nesse sentido incide sobre saídas de mercadorias entre filiais sobre saídas de mercadorias a título de doações amostra grátis dentre outras situações Um dos desafios deste ICMS físico é o software pela Lei Complementar não é possível cobrar ICMS sobre software O ICMS do Supremo por seu turno é o ICMS do negócio jurídico da compra e venda Se há um imposto que incide sobre o negócio jurídico oneroso este imposto tem um campo de incidência bastante reduzido Assim sendo não será toda saída que é tributada pelo ICMS mas apenas a saída que possui o negócio jurídico da compra e venda Há portanto uma incerteza com a materialidade do ICMS Ex tenho uma matriz em São Paulo e tenho uma filial em Minas Gerais Ao transferir mercadorias entre matriz e filial sob a perspectiva do ICMS do Supremo Tribunal Federal não há o ICMS Mesmo diante da autonomia dos estabelecimentos a pessoa jurídica é uma só Entre elas então há apenas uma transferência física de me rcadorias não incidindo o ICMS tampouco geração de crédito ao adquirente Obs a transferência de mercadorias entre filiais contudo é um prejuízo do ponto de vista econômico na maioria dos casos Isso porque ao transferir mercadorias entre filiais há uma operação não tributável Nesse sentido os créditos do ICMS serão estornados pelo vendedor que dá a saída da mercadoria gerando cumulatividade e tornando a cadeia mais onerosa O adquirente por seu turno ao revender a mercadoria pagará o ICMS cheio sem qualquer crédito Por esta razão muitas empresas optam por pagar o ICMS na transferência de mercadorias entre filiais evitando o estorno do crédito Competência Tributária Em relação aos impostos a CFRB88 resolveu repartir as competências em razão das materialidades No caso do ICMS o Poder Constituinte conferiu aos Estados e ao Distrito Federal a prerrogativa de tributar a circulação de mercadorias a prestação de serviço de transporte intermunicipal e interestadual bem como a prestação de serviço de comunicação A materialidade foi eleita pela CFRB88 como critério para distribuir a competência tributária No mundo contudo não é assim a competência é eleita com base na vocação se for nacional ou regional Nesse sentido normalmente o governo central fica com o imposto de comércio exterior inclusive em razão de seu caráter extrafiscal Além disto impostos com mobilidade tributária ficam com o governo central evitando que os governos subnacionais utilizem a mobilidade dos fatores de produção bem como evitar a competição tributária reduzindo excessivamente a receita tributária impostos sobre o consumo grande distinção com a escolha do Poder Constituinte brasileiro que conferiu aos Estados o ICMS e aos Municípios o ISS Os impostos de baixa mobilidade por outro lado são conferidos aos governos subnacionais é o caso dos impostos sobre a propriedade A literatura mundial não recomenda a distribuição aos entes subnacionais a competência para instituir impostos não cumulativos como os impostos sobre o consumo os impostos sobre o consumo deveriam ser de competência da União O Brasil contudo ainda foi além dividiu os impostos sobre o consumo entre Estados e Municípios gerando conflitos No mundo s ão poucos os tributos que se prestam à cobrança local O s governos subn acionais tem baixa arrecadação Por outro lado no Brasil foi conferida a prerrogativa de governos subnacionais instituir impostos com alto poder de arrecadação No mesmo sentido foram conferidas muitas responsabilidades aos entes subnacionais Como consequência os governos locais não são capazes de levantar receitas suficientes para prover os bens públicos sobre sua responsabilidade Por isto instituiuse a necessidade de transferências intergovernamentais obrigatórias de participação dos Estados no produto da arrecadação dos impostos da União bem como dos Municípios na participação do produto da arrecadação de impostos federais e estaduais Materialidades do ICMS ICMS mercadoria ainda que a operação se inicie no exterior quando a operação se inicia no exterior há a substituição tributária do adquirente como medida de isonomia estabelecendo a mesma carga tributária da operação interna para a operação externa ICMS transportes intermunicipal e interestadual dentro do Município a tributação é pelo Município através do ISS ainda que a prestação se inicie no exterior quando a operação se inicia no exterior há a substituição tributária do adquirente como medida de isonomia estabelecendo a mesma carga tributária da operação interna para a operação externa ICMS comunicação ainda que a prestação se inicie no exterior quando a operação se inicia no exterior há a substituição tributária do adquirente como medida de isonomia estabelecendo a mesma carga tributária da operação interna para a operação externa O ICMScomunicação arrecada muito Isto porque a comunicação possui uma demanda não elástica e por esta razão as pessoas necessariamente consumem o serviço de comunicação Ao instituir uma alta alíquota 25 os Estados arrecadam muito Características Tributo de alta mobilidade de sua base trazendo efeitos econômicos nacionais É um tributo não cumulativo são cobrados em todas as etapas da cad eia com base no valor agregado O crédito adquirido em um Estado por seu turno deve ser admitido pelo outro Estado na cobrança do ICMS A não cumulatividade foi concebida como instrumento pa ra evitar a guerra fiscal conferindo o ICMS para todos os componentes da cadeia estados produtores X estados consumidores Hoje contudo há guerra fiscal para atrair a instalação de novos pagadores de ICMS Obs Alguns países optam por só cobrar o imposto de consumo no final da etapa com base no diferimento suspensão de tributo ou não incidência sales tax americano incidência monofásica no final da cadeia Outros contudo cobram de todos da cadeia mas permite o crédito com base na não cumulatividade os Estados brasileiros por exemplo se obrigam a dar crédito em relação ao ICMS pago a outro Estado em nome da não cumulatividade Incide sobre o consumo do mercado brasileiro lembrese que o mercado brasileiro é uno Por esta razão o ICMS é o imposto de consumo cobrado em todo o Brasil Foi introduzido no ordenamento jurídico brasileiro pela EC 181965 na condição de ICM imposto sobre circulação de mercadoria A distribuição deste imposto aos entes subnacionais demanda regulamentações de caráter nacional para conferir uma unidade não cumulatividade substituição tributária alíquotas benefícios fiscais en tre outras características denotam a face nacional do imposto já que são regulamentadas por normas de ca ráter nacional de uniformização Nesse cenário surge m o s papéis da Lei Complementar das Resoluções do Senado e dos Convênios do CONFAZ Há um sistema tributário integrado fixa m se por exemplo alíquotas específicas para as operações interestaduais através da Resolução do Senado Federal Com efeito para conferir unidade nacional ao imposto foram estabelecidas normas de caráter nacional previstas na Constituição através por exemplo da criação de Lei Complementar Houve também ampliação das atribuições das Resoluções do Senado Federal ajustar a lei às condições econômicas quando houver interesse demais de um Estado É o Senado que estabelece por exemplo a alíquota interestadual do ICMS e de exportação visa corrigir desequilíbrios entre os Estados bem como as alíquotas mínimas está definida em 12 e máximas das operações internas ainda não está definida Está extensamente regulamentado pela CFRB88 o imposto será não cumulativo poderá ser seletivo diferença do IPI que será seletivo uns dizem que é seletivo e outros dizem que há apenas uma seletividade mitigada não incidirá nas exportações mas irá ser garantido os créditos anteriores o que traz um problema federativo gigantesco imagine que um sujeito de São Paulo vendeu para o sujeito de Santa Catariana que exportou São Paulo ficou com 12 e Santa Catarina ficou com 12 de imposto já que sobre a operação de exportação não incide ICMS mas garante o s créditos anteriores da cadeia incidirá sobre a importação de bens incide sobre qualquer importação Há grande discussão a alíquota interna não pode ser menor que a interestadual 12 atribuição do Senado para estabelecer alíquotas dentre outras características EC 8715 Antes da Emenda em relação às operações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro estado adotavase a alíquota interestadual quando o destinatário for contribuinte do imposto e a alíquota interna quando o destinatário não for contribuinte do imposto Depois da demanda nas operações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte ou não do imposto localizado em outro estado adotase a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do estado destinatário e a alíquota interestadual A responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual DIFAL será atribuída ao destinatário caso seja contribuinte do imposto ou ao remetente caso o destinatário seja não contribuinte Estabeleceuse assim uma repartição de ICMS fezse justiça mas gerou complexidade Lei Complementar Lei de caráter nacional editada pelo Congresso Nacional integrando a ordem jurídica nacional Confere harmonia e uniformidade à disciplina do ICMS define contribuintes substituição tributária regime de compensação de imposto fixa a definição de estabelecimento o local de operações relativas à circulação de mercadorias e da prestação de serviço regula a forma que os benefícios fiscais são concedidos Resolução do Senado Federal Instrumento normativo com força de lei ordinária Existem 2 resoluções 221989 a regra geral é da alíquota interestadual de 12 Há contudo uma regra especial será de 7 quando um Estado mais desenvolvido manda uma mercadoria para um Estado menos desenvolvido Isto é será de 7 nas operações e prestações realizadas a partir das regiões sul e sudeste às regiões norte nordeste centrooeste e espírito santo Exemplos SP para BA 7 BA para SP 12 RS para SP 12 SP para RS 12 132012 alíquota interestadual de bem importado é de 4 independentemente do Estado de destino evitando a guerra dos portos Nesse sentido ao adquirir uma mercadoria exportada em São Paulo incide a alíquota de 18 alíquota interna E se São Paulo vender para Bahia aplicase a alí quota de 4 E se a Bahia vender depois para Per nambuco a alíquota será de 4 T oda operação interestadual de produto importado ou com alto teor de importação é 4 mesmo que haja uma operação interna no meio Exemplo importou em Santos 18 Depois a mercadoria foi para Campinas 18 Depois a mercadoria importada foi para Salvador 4 Nas operações internas o Senado pode fixar alíquotas mínimas e máximas A mínima já existe e equivale à alíquota interestadual de 12 A máxima por outro lado não existe Convênios A Constituição exige a deliberação entre os Estados por convênios na forma da LC 241975 em diversas situações Convênios para fixação de alíquota interna inferior à in terestadual co nvênios para concessão e revogação de benefícios fiscais s erá o fundamento de validade da lei estadual que concede o incentivo c onvênios para definição de alíquota do regime monofásico sob re combustíveis e lubrificantes c onvênios para fixar as regras necessárias para este reg ime monofásico Quando um Estado quer reduzir a carga tributária de um produto para menos de 12 alíquota mínima possível ele precisa de aprovação do CONFAZ através de convênios Os convênios então inovam o ordenamento ao definir hipóteses de concessão ou revogação de benefícios fiscais Constituem uma etapa do processo legislativo de concessão de benefícios são fundamentos de validade das leis estaduais Há aqueles que defendem que as determinações existentes nos Convênios são obrigatórias Outra corrente diz que as determinações existentes nos Convênios são autorizativas E outros ainda dizem que as determinações poderão ser obrigatórias ou autorizativas a depender da redação do próprio Convênio Para o professor os C on vênios estabelecidos no CONFAZ são AUTORIZATIVO S cabe ao Estado seguir ou não seguir O CONFAZ por exemplo estabeleceu a possibilidade de os Estados estabelecerem a alíquota de 7 para a cesta básica Tratase de uma autorização e não uma obrigação ICMS Mercadoria Incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias ainda que a operação se inicie no exterior ICMS importação Para a incidência do ICMS mercadoria fazse n ecessária a pre sença de três conceitos o peração circulação mercadorias Operação é um ato jurídico capaz de provocar a circulação de mercadoria é um conceito mais amplo do que a compra e venda campo de incidência alargado abrangendo doações permuta consignação compra e venda dentre outros Qualquer ato voluntário que impulsione mercadorias da fonte de produção até o consumo tenha ou nã o natureza de negócio jurídico Há quem entenda que furto e roubo não é operação há quem entenda que tem operação mas não há circulação jurídica Não basta operação A operação deve gerar uma circulação Mas é qualquer circulação Não Os Fiscos enxergam uma circulação física Segundo eles circulação não exige transferência de propriedade Para os Fiscos qualquer ato que gere a circulação física de mercadorias é fato gerador de ICMS O STF contudo enxerga uma circulação jurídica Para o STF deve haver uma circulação jurídica de mercadorias transferência de titularidade de uma pessoa a outra A operação deve ser uma transação comercial ou negócio jurídico Obs o ICMS foi concebido para onerar o preço final das mercadorias cobrar ao longo da cadeia dando créditos em nome da não cumulatividade Nos EUA contudo também se onera o preço final das mercadorias mas de forma concentrada no final da cadeia Tratase de uma operação e é possível nos EUA em razão da baixa sonegação fiscal Por isto o imposto não cria incentivos à integração vertical das empresas neutralidade Na Jurisprudência pátria cristalizouse o entendimento de que não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte súmula 166 do STJ já que não há transferência de propriedade Obs para o professor Alcides entretanto não é necessária a transferência de propriedade o que merece críticas Mercadoria por seu turno é o objeto da circulação econômica sendo o bem destinado ao comércio finalidade de vendarevenda Para Roque Carrazza é um bem móvel e corpóreo sujeito à mercancia o que caracteriza a mercadoria é a sua destinação Mercadoria não é uma característica intrínseca ao bem Para saber se um bem é uma mercadoria devese analisar a sua destinação a sua finalidade de venda ou revenda Bem móvel corpóreo objeto de contrato mercantil para Roque Carrazza à luz do código comercial Sucede que as coisas mudaram existindo bens incorpóreos sujeitos ao comércio É o que ocorre com o software é um bem incorpóreo Dentro do conceito tradicional à luz do código comercial não é mercadoria Mas atualmente a discussão é enorme O STF em 1998 separou o software por prateleira e o software por encomenda e aplicou as consequências tributárias pertinentes Ambos contudo eram transmitidos através de um bem corpóreo CD disquete por exemplo Sucede que o software é uma coisa e o meio é outra coisa Tanto que o imposto de importação incide sobre o meio e não sobre o software Não dá para tributar o software levando em consideração o meio que ele é transmitido sobretudo porque hoje ele pode ser obtido via online circulando de maneira não física Atualmente é necessário se construir uma solução para o software distinguir a coisa de seu meio Depois verificar se há circulação jurídica isto é verificar se há transferência de titularidade licença mensal de antivírus Há transferência de titularidade Há muita discussão sobre o assunto Inegavelmente a legislação do ICMS foi criada com base no imposto físico Nossa legislação não foi criada para o mundo digital e os intangíveis Recen temente entraram com uma ADI em face de lei estadual do MT que permitiu a incidência de ICMS sobre bens adquiridos por meio eletrônico via download software El a contudo perdeu o seu objeto ADI 1945MT Mas o STF disse naquela oportunidade que existe mercadoria incorpórea Contudo há a discussão sobre a necessidade de transferência de titularidade Para o professor para tributar o software deve haver uma alteração da Lei Complementar do ICMS já que a Lei Complementar do ICMS foi delineada para uma circulação física de mercadorias ela precisa prever um ICMS não físico e seus âmbitos de incidência Obs não existe na Lei Complementar previsão de incidência de ICMS sobre a importação de software Isto porque incide o ICMS no momento de desembaraço aduaneiro E não existe desembaraço aduaneiro de software não é objeto de importação já que é bem incorpóreo e só se importa bem corpóreo Expressamente a Lei Complementar afasta a tributação do ICMS sobre a importação de software Em operações internas há discussão E em relação às operações mistas em que há mercadoria e também há o serviço Nos casos de operações que agregam mercadorias e serviços incide ISS se o serviço estiver na lista anexa à LC 11603 art 155 parágrafo 2º in ciso IX alínea b Pode incidir ICMS junto com o ISS quando a própria lista anexa à LC 11603 mencionar Exemplo 1711 Organização de festas e recepções bufê exceto o fornecimento de alimentação e bebidas que fica sujeito ao ICMS Por sua vez incide ICMS se o serviço não estiver na lista anexa à LC 11603 inclusive o serviço pode ser o preponderante Isto é irrelevante Não havendo previsão na lista incide o ICMS E em relação à venda que pertence ao ativo fixo O processo de circulação econômica foi encerrado ao ativar o bem encerrase a cadeia mercantil quando a mercadoria é incorporada ao ativo fixo da empresa Assim venda de bens do ativo fixo não impõe o recolhimento do ICMS o bem do ativo fixo não é mercadoria é um objeto fora do comércio E não incide ICMS sobre bens fora do objeto do comércio do vendedor Súmula 541 do STF E em relação à venda do salvado de sinistro O ICMS não incide sobre a alienação de salvado de sinistro pelas seguradoras súmula vinculante 32 Entendese que não são mercadorias RE 588149SP LER EM CASA 1 O art 7º 1º item 4 da Lei paulista 6374 de 1389 previu a incidência de ICMS sobre as operações de vendas por seguradoras de veículos envolvidos em sinistros 2 Vendas que se integram à própria operação de seguro constituindo recuperação de receitas e não atividade mercantil 3 Recurso extraordinário conhecido e provido O objeto social da seguradora não prevê isto Contudo há habitualidade na venda do salvado de sinistro o que gerou algumas discussões na Suprema Corte A habitualidade atrai o conceito de mercadoria E este foi o desafio do STF ao julgar a incidência do ICMS sobre os salvados de sinistro Obs na prova estudar o conceito de MERCADORIA Para Gilmar Mendes as seguradoras não podem praticar operações estranhas às operações de seguro Assim a venda de carros não é uma operação inerente ao objeto social das seguradoras Além disto a operação não visa lucro mas restabelecer o reequilíbrio financeiro recuperar parcela da indenização que haja superado o dano por exemplo este argumento não é correto já que o lucro não é essencial para a incidência do ICMS Por isso não deveria incidir o ICMS Para César Peluso mercadorias são bens adquiridos para revenda ou bens produzidos para venda No caso das seguradoras o veículo já havia chegado ao consumidor final esgotando o seu ciclo produtivo O ICMS já havia sido recolhido também não é um argumento correto já que o ciclo produtivo pode ser reiniciado Além disto para o Ministro não há aquisição para revenda mas subrogação no âmbito da liquidação do sinistro Por isso não deveria incidir o ICMS Para Lewandowski há habitualidade na venda dos salvados de sinistro pelas seguradoras Por isso deveria incidir ICMS Para Joaquim Barbosa a base econômica do contrato do seguro é o risco Assim a venda do salvado de sinistro não é essencial à natureza do contrato Por isso não deveria incidir o ICMS Para o professor deveria incidir o I CMS em razão da habitualidade ICMS Transporte Incide sobre prestações de serviço de transporte intermunicipal e interestadual ainda que a prestação inicie no exterior ICMS importação A prestação de serviço dentro do Município entretanto fica a cargo do Município a sua tributação pelo ISS O transporte pode ocorrer sobre qualquer via A tenção a prestação de serviço é uma relação contratual onerosa e comutativa sob o regime de direito privado Não há incidência então se houver vínculo de trabalho Para o serviço de transporte de passageiros há cumulatividade já que o ICMS não gera créditos Para o serviço de transporte de cargas contudo não há cumulatividade gera créditos E o serviço público de transporte coletivo prestado por empresa pública ou soci edade de economia mista É tributado pelo ICMS A resposta está no art 150 3º da CFRB88 Art 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte é vedado à União aos Estados ao Distrito Federal e aos Municípios VI instituir impostos sobre a patrimônio renda ou serviços uns dos outros 2º A vedação do inciso VI a é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público no que se refere ao patrimônio à renda e aos serviços vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes 3º As vedações do inciso VI a e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio à renda e aos serviços relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel E o au to tr ansporte As empresas que possuem sua própria frota para transportar as suas mercadorias não s e sujeitam à incidência do ICMS ninguém presta serviço para si mesmo O critério material e temporal o início da prestação do serviço é o critério temporal O serviço é devido ao estado de localizaç ão do ponto de partida origem S e iniciado no exterior a etapa do serviço que for prestada no Brasil representa fato gerador do tributo LC 8796 Art 2º O imposto incide sobre II prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal por qualquer via de pessoas bens mercadorias ou valores Art 12 Considerase ocorrido o fato gerador do imposto no momento V do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal de qualquer natureza X do recebimento pelo destinatário de serviço prestado no exterior Atenção não incide ICMS no transporte aéreo de passageiros intermunicipal interestadual e internacional Isso porque o S TF entendeu que há inconsistências na aplicação das alíquotas internas e interestaduais o que inviabilizava a cobrança A LC não resolve o problema razão pela qual a Suprema Corte reputou inconstitucional a cobrança Declarouse também a i nconstitucionalidade da exigência do ICMS na prestação de serviços de transporte aéreo internacional de cargas pelas empresas aéreas nacionais enquanto persistirem os convênios de isenção para empresas estrangeiras ADI 16008 Relator Min Nelson Jobim Plenário j 26112001 DJU 20062003 ICMS Comunicação Incide sobre a prestação de serviço de comunicação ainda que a prestação se inicie no exterior ICMS Importação Prestação é o negócio jurídico que envolve o serviço de comunicação obrigação de fazer necessidade de um prestador e de um tomador Serviço é a obrigação de fazer empreendida em benefício de outrem Comunicação ocorre quando houver um receptor determinado e uma remuneração diretamente relacionada à interação entre ele e o emissor LC 8796 Art 2º O imposto incide sobre III prestações onerosas de serviços de comunicação por qualquer meio inclusive a geração a emissão a recepção a transmissão a retransmissão a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza Art 12 Considerase ocorrido o fato gerador do imposto no momento VII das prestações onerosas de serviços de comunicação feita por qualquer meio inclusive a geração a emissão a recepção a transmissão a retransmissão a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza 1º Na hipótese do inciso VII quando o serviço for prestado mediante pagamento em ficha cartão ou assemelhados considerase ocorrido o fato gerador do imposto quando do fornecimento desses instrumentos ao usuário Cartões telefônicos e cartões prépagos O imposto não incide sobre a comunicação mas sobre a prestação de serviço de comunicação Por isto Roque Carrazza diz que o ICMS só é devido se a comunicação deriva de um contrato oneroso de prestação de serviços entabulado entre um receptor e um emissor Em sua visão e missor e receptor devem ser pessoas determinadas Deve haver bilateralidade da relação entre ambos bem como uma o nerosidade decorrente e vinculada à relação Para Carrazza não há incidência de ICMS na radiodifusão de som e imagem Isso porque n ão é comunicação já que o receptor é indeterminado Além disto n ão é comunicação porque o receptor não interage falta bilateralidade Carrazza admite nesta premissa que apenas o serviço de tele comunicações podem ser considerados comunicação exclui radiodifusão Para outros a comunicação não exige receptor determinado e bilateralidade Tanto que a CFRB88 assim consigna Art 155 2º X Não incidirá d nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita Para esta corrente não há necessidade de interação entre receptor e emissor basta que alguém queira receber ou transmitir uma mensagem e contrate alguém para possibilitar a comunicação Diante disto surge o questionamento o outdoor é serviço de comunicação Isto é a empresa de outdoor deve pagar o ICMS em face do serviço oferecido Há muita discussão as empresas defendem que não já que não há interação entre o emissor e o receptor E os anúncios do metrô Isto é comunicação para fins de ICMS São dois pontos de discussão é uma forma alternativa de enviar mensagens Além disto há uma veiculação de publicidade e propaganda serviço que estava na Lista anexa originalmente da LC do ISS e foi vetado A Lei federal nº 9472 de 1997 dispõe sobre o conceito de telecomunicações Art 4º Para os efeitos desta lei constituem serviços de telecomunicações a transmissão emissão ou recepção de símbolos caracteres sinais escritos imagens sons ou informações de qualquer natureza por fio rádio eletricidade meios óticos ou qualquer outro processo eletromagnético Telegrafia é o processo de telecomunicação destinado à transmissão de escritos pelo uso de um código de sinais Telefonia é o processo de telecomunicação destinado à transmissão da palavra falada ou de sons Atenção não incide ICMS sobre atividades preparatórias ao serviço de comunicação Exemplos atividades preparatórias não incidência in stalaç ão de linha fixa Resp 451166 habilitação de celular Súmula 350 do STJ o ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de celular a desão habilitação e instalação de pont o de TV a cabo REsp 710774MG provedor de acesso à internet Súmula 334 do STJ o ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet Atualmente os serviços de valor associado contudo estão sendo tributados pelo ICMS já que há certo serviço de comunicação dúvida Em relação à tarifa de assinatura básica mensal incide ICMS para o STJ já que c onstitui remuneração pelo serviço de telefonia Resp 1022257RS Para Carrazza contudo não há incidência Em sua opinião o valor cobrado por assinatura básica de telefonia não se refere diretamente a nenhum serviço de comunicação Em relação ao s erviço onero so de radiodifusão de imagens TV a cabo e TV via satélite também incide o ICMS 1 A transmissão do sinal quando realizada de maneira onerosa pelas empresas de TV a cabo é considerada serviço de comunicação nos termos do art 2º da LC 871996 e se submete à tributação estadual STJ AgRg no REsp 1064596SP TV via satélite Transmissão de sinais Incidência ICMS TELEVISÃO VIA SATÉLITE DTH INCIDÊNCIA 2 O serviço de TV via satélite DTH é considerado serviço de telecomunicação seja do ponto de vista material disponibilização de modo oneroso de meios ou canais necessários à comunicação à distância seja por expressa disposição legal artigos 60 e 170 da Lei 947297 e Resolução nº 2202000 o que implica na incidência de ICMS STJ REsp 677108PR Obs para caracterização do fato gerador de um serviço de comunicação é necessário apenas a disponibilização do serviço de comunicação e não a efetiva utilização deste serviço Aula 20102018 Seletividade A seletividade foi um instituto criado para trazer menos regressividade sobre os impostos sobre o consumo notadamente o ICMS e o IPI A regressividade é inevitável na tributação sobre o consumo O constituinte assim criou a seletividade para diminuir a regressividade Assim quanto mais essencial o produto menor a sua carga tributária Sob a perspectiva individual dos contribuintes a seletividade busca a justiça distributiva em razão de uma presunção de capacidade contributiva elevada no caso de produtos ou serviços de luxo Isso porque produtos não essenciais revelam pelo menos em tese uma maior capacidade contributiva já que seu consumo se dá por razão não vinculada à necessidade básica do homem Obs produtos e serviços essenciais são aqueles de primeira necessidade para a sobrevivência digna do ser humano Lembrese que a CF diz que no IPI as alíquotas serão seletivas ao passo que no ICMS as alíquotas poderão ser seletivas E hoje discutese muito sobre as alíquotas seletivas do ICMS isto é se há uma obrigatoriedade na seletividade ou uma mera opç ão política Para muitos este poderão corresponde a um poderdever já que a seletividade deve ser preservada Para aqueles que entendem que a seletividade é obrigatória no ICMS há diversas teses para diminuir as alíquotas de ICMS sobre produtos essenciais Base de cálculo Está prevista na lei complementar 8796 em seu art 13 Art 13 A base de cálculo do imposto é I na saída de mercadoria prevista nos incisos I III e IV do art 12 o valor da operação 1º Integra a base de cálculo do imposto inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo II o valor correspondente a a seguros juros e demais importâncias pagas recebidas ou debitadas bem como descontos concedidos sob condição b frete caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado A ideia da legislação foi trazer uma amplitude bastante grande para a base de cálculo do ICMS Isto é tudo aquilo que se recebe é base de cálculo do ICMS inclusive tributos Por esta razão para compor o preço de qualquer tributo temse dentro deste preço tributos Além disto o preço dos produtos também é composto pelo custo preço de fabricação e pela margem lucro ou prejuízo da operação Assim o preço de determinado bem é composto pelo custo margem e tributos E a legislação do ICMS diz que a base de cálculo do ICMS é o preço isto é a importância auferida Por isto dizer que o imposto é calculado por dentro quer dizer que o ICMS compõ e a sua própria base de cálculo cálculo por dentro Há lugares em que isto não acontece a base de cálculo não é tudo aquilo recebido pelo vendedor mas apenas a soma do custo e da margem excluídos os tributos cálculo por fora Exemplos Imagine um vendedor que tem um custo de 20 reais com margem de 10 reais e precisa chegar em seu preço Y Imagine que apenas se cobra ICMS X A soma disto tudo será o preço do produto Y E sobre este preço também incide ICMS Imagine a alíquota de 20 Qual será a base de cálculo do ICMS neste caso A base de cálculo do ICMS neste caso será CUSTO MARGEM TRIBUTOS PREÇO Y A alíquota do ICMS será 20 Então 20 custo 10 margem X ICMS Y preço 20 10 20Y Y Y 3750 reais preço X 750 reais ICMS Este é o cálculo por dentro O ICMS está incluído em sua própria base de cálculo de modo que sua base de cálculo não é 20 10 mas sim 3750 reais incluindo o próprio valor do ICMS SERÁ COBRADO ESTE CÁLCULO NA PROVA O tributo está incluído em sua própria base de cálculo cálculo por dentro Quando o tributo não está incluído em sua própria base de cálculo há um cálculo por fora É o que acontece com o IPI CUSTO MARGEM TRIBUTOS CALCULADOS POR DENTRO PREÇO Não é só o ICMS calculado por dentro O PIS e COFINS também são calculados por dentro Cálculo por dentro a base de cálculo do tributo é o valor da operação preçofatura considerado o valor bruto da operação O montante do imposto é descontado na base de cálculo Cálculo por fora a base de cálculo do tributo é o valor da operaçã o preçofatura considerado o valor líquido da operação O montante do imposto é adicionado à base de cálculo Neste caso o tributo não é considerado na base de cálculo do próprio tributo Isto não quer dizer contudo que não há incidência de nenhum outro tributo sobre o tributo analisado Por exemplo o IPI O seu cálculo é por fora Assim não incide IPI sobre o IPI Isto é o IPI não está em sua própria base de cálculo Mas existem outros tributos na base de cálculo do IPI O cálculo por fora então é não considerar o tributo na base de cálculo dele mesmo Mas podem existir outros tributos que não este que estejam em sua base de cálculo Exemplos Cálculo por dentro Valor de operação 100 custo margem tributo Alíquota 18 100 x 18 18 reais DESTAQUE NA NOTA Valor líquido 82 reais Neste exemplo o valor da nota fiscal seria de R 10000 e o ICMS indicado na nota fiscal de R 1800 Portanto como a empresa teria que recolher o ICMS restariam os R 8200 para o vendedor Alíquota Efetiva R 8200 100 R 1800 X X 18 x 100 82 X 2195 Cálculo por fora Valor da operação 100 custo margem Alíquota 18 100 x 18 18 reais tributo Valor total 118 reais Inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS O IPI integra a base de cálculo do ICMS apenas nas operações em que o produto é destinado ao ativo ou ao uso e consumo do destinatário conforme art 155 2º XI CF Assim o IPI não integra a base de cálculo do ICMS caso a compra do produto tenha como objetivo a industrialização ou comercialização Descontos incondicionais e mercadorias dadas em bonificação Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS De igual forma não se incluem na base de cálculo do ICMS o valor das mercadorias dadas em bonificação RESP Nº 1111156 SP Rel Min Humberto Martins TRIBUTÁRIO ICMS MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO ESPÉCIE DE DESCONTO INCONDICIONAL INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO MERCANTIL ART 13 DA LC 8796 NÃOINCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO A jurisprudência desta Corte Superior é pacífica no sentido de que o valor das mercadorias dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS Cálculo do ICMS O cálculo do ICMS é realizado por dentro assim como o PIS e COFINS já que compõe o preço O IPI integra a base de cálculo do ICMS apenas nas operações em que o produto é destinado ao ativo ou ao uso e consumo do destinatário conforme o art 155 parágrafo 2º XI CF EXCEÇÃO DO IPI NA BASE DO ICMS quando o industrial vende diretamente ao consumidor final Exercício Calcular o valor total da NF de venda de produto industrializado pela sua empresa com base nas seguintes premissas Insumo adquirido de PJ no valor de 10000 valor total da NF Insumo sujeito a 18 de ICMS Margem da sua empresa 50 do custo Tributos sobre a venda do produto final 18 de ICMS e 925 de PISCOFINS Considere dois cálculos ICMS incluído na base de cálculo do PISCOFINS e ICMS excluído da base Respostas Cálculo com ICMS incluído na base do PISCOFINS CUSTO MARGEM TRIBUTOS PREÇO CUSTO VALOR DA NF CRÉDITO DE ICMS CRÉDITO DE PISCOFINS TRIBUTOS RECUPERADOS CUSTO 100 18 925 7275 MARGEM 7275 2 36375 7275 36375 18 PREÇO 925 PREÇO PREÇO 109125 2725 PREÇO PREÇO 109125 2725 PREÇO 100 PREÇO 109125 7275 PREÇO PREÇO 150 ICMS 18 DE 150 2700 CRÉDITO DE ICMS 1800 SALDO A PAGAR DE ICMS 900 PISCOFINS 925 DE 150 1388 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 SALDO A PAGAR DE PISCOFINS 463 Cálculo sem ICMS incluído na base do PISCOFINS CUSTO MARGEM TRIBUTOS PREÇO CUSTO VALOR DA NF CRÉDITO DE ICMS CRÉDITO DE PISCOFINS CUSTO 100 18 925 7275 MARGEM 7275 2 36375 7275 36375 18 PREÇO 925 PREÇO 18PREÇO PREÇO 109125 18 PREÇO 925 082 PREÇO PREÇO 109125 18 PREÇO 7585 PREÇO 100 PREÇO 109125 25585 PREÇO 100 PREÇO 109125 74415 PREÇO PREÇO 14664 ICMS 18 DE 14664 2640 CRÉDITO DE ICMS 1800 SALDO A PAGAR DE ICMS 840 PISCOFINS 925 PREÇO 18PREÇO 1112 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 SALDO A PAGAR DE PISCOFINS 187 Aula 27102018 ICMS Importação O ICMS importação tributa só a importação ou tributa algo além da importação E se for só a importação tributa mais do que o II ou menos O ICMS importação possui a mesma materialidade do Imposto de Importação não tributa o back to back situações imunes e produtos nacionais ou nacionalizados segundo o entendimento tradicional Tradicionalmente os Estados entendem que o ICMS Importação tem o mesmo campo de incidência do Imposto de Importação Mas isto está mudando em r azão de 2 fenômenos importantes O primeiro deles é o software bem incorpóreo não sendo portanto uma mercadoria Apesar disto o software está sendo desejado pelos Estados para fins de tributação e alguns entendem que incide o ICMS importação sobre software Incide ICMS importação sobre software adquirido no exterior É uma discussão O segundo fenômeno é o conceito de circulação jurídica o ICMS quando incide naquilo que vem do exterior é um ICMS sobre circulação jurídica ou sobre circulação física Exemplo aluguel de máquina no exterior Há importação mas apenas há circulação física Incide II Mas incide ICMS importação Há discussão e alguns entendem que sim aumentando o campo de incidência do ICMS importação Para o professor em relação ao software temse um convênio já firmado De acordo com o convênio é possível tributar o software adquirido no exterior pelo ICMS importação De acordo com a LC 8796 não incide já que segundo a lei o ICMS incide sobre o desembaraço aduaneiro que apenas ocorre com bem corpóreo e o software é um bem incorpóreo E temos uma jurisprudência ainda em construção Há uma incerteza sobre o assunto Para o professor em relação ao ICMS que incide sobre mercadorias estrangeiras tratase de um ICMS apenas sobre a circulação jurídica não sobre a circulação física O ICMS importação apenas incide sobre a circulação jurídica No caso do aluguel de máquina estrangeira incide II mas não incide ICMS diante da inexistência de circulação jurídica transferência de titularidade E isto já foi decidido pelo STF no caso TAM aluguel de aeronaves do exterior Segundo uma visão mais moderna o ICMS importação assim não incide sobre todas as importações incide apenas quando há circulação jurídica Além disto incide sobre aquilo que não é considerado importação aquisição de software do exterior Esta é uma visão mais contemporânea do assunto Bem x Mercadoria Já existiram outras discussões sobre o ICMS importação como a discussão sobre a mercadoria o ICMS importação apenas incide sobre mercadoria não incidindo sobre bens que não são mercadorias Assim sendo não contribuintes do ICMS que não iriam adquirir bens para comercializálos não deveriam pagar ICMS importação sobre a entrada de bens adquiridos no exterior é o caso dos carros importados por pessoas físicas por exemplo E o STF chegou a sumular a matéria impossibilidade de cobrar o ICMS importação sobre bens que não são mercadorias importados do exterior Isso tornou um incentivo às compras no exterior Os Estados então mudaram a CFRB88 através da EC 3301 o ICMS importação passou a incidir sobre a entrada de BEM ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica ainda que não seja contribuinte habitual do imposto qualquer que seja a sua finalidade ampliando a cobrança do ICMS importação Critério temporal Considerase ocorrido o fato gerador do ICMS importação no momento do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior ou do recebimento pelo destinatário do serviço prestado do exterior Obs é legítima a cobrança do ICMS no mo mento do desembaraço aduaneiro não sendo dado ao contribuinte utilizar crédito s fiscais para pagar este ICMS Critério pessoal Pessoa física ou jurídica ainda que sem habitualidade ainda que não seja contribuinte conforme a redação da EC 3301 Critério quantitativo Problemática quanto às taxas e contribuições A base de cálculo do ICMS importação é o valor aduaneiro II IPI IOF impostostaxascontribuiçõesdespesas aduaneiras o montante do próprio imposto A redação original da LC 8796 não incluía taxas e contribuições na base de cálculo do ICMS importação Em 2001 veio a LC 114 que incluiu taxas e contribuições na base de cálculo do ICMS importação Em São Paulo existe uma lei ordinária editada em 2000 que determina que devem ser incluídas taxas e contribuições na base de cálculo do ICMS importação Sucede que a LC 8796 não incluía taxas e contribuições na base de cálculo do ICMS importação Entre 2000 e 2001 o Estado de SP não podia incluir taxas e contribuintes na base de cálculo do ICMS importação Com o advento da LC 1142001 a legislação paulista se tornou consentânea com o ordenamento jurídico O STF já disse que não é possível a constitucionalidade superveniente Assim sendo percebese que a lei paulista nasceu viciada e não pode ser convalidad a Com isto podese brigar no J udiciário para excluir as taxas e contribuições na base de cálculo do ICMS importação tais como as taxas do SISCOMEX PIS COFINS AFRMM adiciona ao frete por marin ha mercante CIDE combustíveis dentre outros Obs verificar situação da BAHIA quando foi editada a lei ordinária do ICMS importação Problemática quanto às despesas aduaneiras Podese incluir multas cobradas pela RFB como despesas aduaneiras O Estado de SP entende que sim ao passo que o professor entende que não Os E stados incluem indevidamente na base de cálculo do ICMS importação a título de despesas aduaneiras aquilo que não é considerado despesa aduaneira Alíquota A alíquota do ICMS importação é a alíquota in terna do próprio Estado credor Não cumulatividade O IVA corresponde a um tributo que é cobrado ao longo da cadeia de acordo com o valor agregado da mercadoria Obs mas o que seria o valor agregado Para a economia o valor agregado compõe o PIB o que se agrega à economia E dentro deste valor agregado existem salários lucro e outras remunerações do capital aluguel J CP royalties Se a soma destes componentes for positiva há um valor agregado Se a soma for negativa não há valor agregado Idealmente com o IVA a tributação é dividida de acordo com o valor agregado No Brasil isto não ocorre Há a previsão da não cumulatividade mas nem sempre cada um recolhe o tributo conforme o seu valor agregado E isto gera cumulatividade o valor destacado na última nota fiscal da cadeia não corresponde ao valor total do ICMS cobrado na cadeia já que existe uma cumulação da tributação do ICMS no Brasil tendo em vista por exemplo vedações aos créditos de ICMS como ocorre com a vedação ao crédito na aquisição de bens de uso e consumo Isto gera cumulatividade A CFRB88 não trouxe o ICMS como imposto sobre valor agregado Disse ent retanto que o imposto será não cumulativo Para o professor da forma como foi posta a não cumulatividade é um vazio é um mecanismo de compensação de créditos e débitos que foi delegado às legislações definirem seus contornos E com esta previsão genérica a CFRB88 não garantiu a impossibilidade de cumulação Art 155 2º I será não cumulativo compensandose o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal Com a não cumulatividade bus couse eliminar a tributação em cascata Isso porque segundo a técnica da não cumulatividade após a primeira incidência as vendas subsequentes da mercadoria serão tributadas somente sobre o valor agregado Vantagens e desvantagens da cumulatividade Desvantagens A i ncidência em cada uma das etapas vai incorporando o tributo ao custo e ao preço gerando uma ausência de neutralidade Há um incentivo à verticalização das empresas é muito melhor verticalizar a cadeia evitando custos E isto é um problema enorme para a economia e para a eficiência o sujeito concentra todas as etapas de sua cadeia Isto gera um problema de concorrência já que apenas as grandes empresas podem verticalizar a sua cadeia Há uma dificuldade de aplicação da seletividade em razão da essencialidade isso porque o imposto cumulativo não tem alíquotas muito variadas que possam possibilitar a seletividade Impossibilidade de desoneração das exportações cadeia enorme todos pagando imposto e o produto importado é carregado de tributo Produto importado com menor incidência tributária do que o produto nacional Vantagens Simplicidade fácil compreensão e aplicação A líquota mais baixa para o mesmo volume de arrecadação gera uma evasão menor Vantagens e desvantagens da não cumulatividade Vantagens Neutralidade na formação dos preços Distribui ao longo da circulação a carga tributária entre os agentes e cria uma rede de interdependência entre eles As incidências ao longo da cadeia são antecipações do imposto sobre o consumo Permite o cálculo exato da carga tributária em qualquer fase da circulação Permite a desoneração completa da exportação não paga na exportação aproveita os créditos das operações anteriores Desvantagens Controle dependente da escrituração das operações pelos contribuintes O sistema não se compadece com isenções e reduções de alíquotas isso porque com isenções no meio da cadeia por exemplo não se aproveita o crédito das operações anteriores da cadeia as isenções geram estorno dos créditos o que gera cumulatividade Isto é na isenção anulase os créditos anteriores e não se gera crédito para a operação seguinte Complexo Espécies de tributação sobre o valor agregado a valor acrescido diferença entre o valor dos bens e serviços produzidos e o valor dos bens e serviços adquiridos para o emprego no processo de produção b crédito físico x crédito financeiro quando a norma tributária estabelece um crédito ela faz a opção de um crédito físico ou de um crédito financeiro O IPI é um modelo de crédito físico já que apenas aquilo que é incorporado ao produto final ou se desgasta para produção do produto final gera crédito de IPI O crédito financeiro por outro lado é tudo que se adquiriu e suportou o ônus do tributo gerando crédito O ICMS gera um crédito físico ou financeiro A LC 87 96 parece dar créditos tanto na aquisição de bens do ativo quanto na aquisição de bens de uso e consumo Parece ser então ser um imposto que optou por um crédito financeiro c tratamento dispensado aos bens do ativo fixo te m IVAs que dão dedução total na aquisição de bens do ativo fixo Tem outros que dão deduções parciais equivalentes à depreciação dos bens do ativo fixo E tem IVAs que não permite m nenhum tipo de dedução na aquisição de bens do ativo fixo É o que acontece com o IPI No B rasil temse os 3 o PISCOFINS tem créditos imediatos na aquisição de bens do ativo fixo o ICMS fornece créditos parciais na aquisição de bens do ativo fixo e o IPI não dá créditos sobre aquisição de bens do ativo fixo Bens do ativo tentativa de adoção do IVA tipo renda LC 8796 Art 20 5º Para efeito do disposto no caput deste artigo relativamente aos créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente deverá ser observado I a apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento As empresas ao adquirirem bens para seu Ativo Imobilizado destinados à utilização na comercialização eou industrialização de mercadorias que serão objetos de saídas tributadas farão jus ao crédito do ICMS incidentes na aquisição dos mesmo s Importante ressaltar que presumese depreciação em 4 anos Depois de 4 anos não há mais crédito fruto de aquisição de bens do ativo fixo Quociente de crédito 148 avos por mês Início 1ª fração no mês da entrada da mercadoria Término no 48º mês cancelase o saldo remanescente Atenção q uando o contribuinte opera s aídas isentas ou não tr ibutadas devese fazer um estorno proporcional d os créditos oriundos da aquisição de bens para o ativo fixo Por outro lado quando há a a lienação antecipada do bem do ativo o contribuinte deve promover o cancelamento do saldo credor isto é interrompese o aproveitamento dos créditos oriundos da aquisição do bem do ativo fixo É possível a existência de créditos extemporâneos de oriundos da aquisição de bens destinados ao ativo fixo Isto é se não utilizei os créditos quando poderia posso utilizar depois de forma integral Permitese o crédito extemporâneo na maioria dos Estados de forma integral quando for percebido que não houve a tomada de crédito quando se poderia tomar Métodos da não cumulatividade Há a n ecessidade de estabelecer um método para o cálculo do valor acrescido a Método Pur o ou sobre a base real Depende e necessita de métodos estatísticos e de avaliação de estoques no período considerado É de difícil aplicação sendo necessária a utilização de métodos de avaliação dos estoques 1 valor de tudo que foi produzido em determinado período incluindose produtos vendidos e em estoque 2 montante dos gastos na aquisição de matériasprimas materiais secundários e equipamentos utilizados na produção desses bens 1 2 VALOR AGREGADO b Financeiro Por razões de ordem prática consagrouse o uso desta modalidade de cálculo O valor agregado é resultante da dedução do total das vendas efetivamente realizadas em um determinado período de tempo geralmente mensal do montante das aquisições de matériasprimas e materiais secundários efetuadas no mesmo período Dentro deste modo há 2 possibilidades método aditivo soma de todos os componentes do va lor acrescido num dado período salários juros lucro líquido etc e método subtrativo que pode b ase sobre base diferença entre os montantes das vendas e aquisições no período ou i mposto sobre imposto dedução do imposto devido com o montante que incidiu nas aquisições O B rasil adota o método não cumulativo financeiro subtrativo Em alguns casos us a base sobre base PISCOFINS verifica as receitas e despesas observase o valor agregado e depois aplicase uma alíquota NÃO SE CALCULA O PISCOFINS DA ETAPA ANTERIOR PARA TOMAR O CRÉDITO POR ISTO NÃO ESTÁ DESTACADO NA NOTA O CRÉDITO DE PISCOFINS É FRUTO DE UM CONFRONTO DE BASES e em outros casos usa o método do imposto sobre imposto é o caso do ICMS Não cumulatividade base contra base Tabela 01 MatériaPrima Industrial Atacado Varejo Consumidor Valor R 10000 R 20000 R 30000 R 40000 Total da carga tributária R 7200 Alíquota 18 18 18 18 Base de Calc 100 100 200100 100 300200 100 400300 Imposto devido R1800 R 1800 R 18 R 1800 Não cumulatividade imposto contra imposto Tabela 01 MatériaPrima Industrial Atacado Varejo Consumidor Valor R 10000 R 20000 R 30000 R 40000 Total da carga tributária R 7200 Alíquota 18 18 18 18 C D 0 18 18 36 36 54 54 72 Imposto devido R1800 R 1800 R 18 R 1800 Não cumulatividade imposto contra imposto quando há isenção no meio da cadeia Tabela 02 MatériaPrima Industrial Atacado Varejo Consumidor Valor R 10000 R 20000 R 30000 R 40000 Total da carga tributária R 90 00 neutralidade Alíquota 18 Isento 18 18 C D 0 18 18 0 0 54 54 72 Imposto devido R 1800 R 000 R 5400 R 1800 Como na fase industrial há uma isenção a operação não gera crédito para o atacado Quando der saída para o varejo não haverá crédito a compensar este fenômeno denominase efeito recuperação Não cumulatividade imposto contra imposto quando há isenção no meio da cadeia Tabela 03 MatériaPrima Industrial Atacado Varejo Consumidor Valor R 10000 R 20000 R 30000 R 40000 Total da carga tributária R 9000 cumulatividade Alíquota 18 Isento 18 18 C D 0 18 18 0 0 54 54 72 Imposto devido R 1800 R 000 R 5400 R 1800 Além da não geração de crédito para o atacado o industrial deve estornar seu crédito de 18 Caso isso seja levado a efeito tal fenômeno denominase regra da reversão art 155 2º II b Tal fenômeno gera cumulatividade na cadeia A isenção gera dois fenômenos não ocorre no IPI só no ICMS Efeito recuperação II a isenção ou não incidência salvo determinação em contrário da legislação a não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes Obs SE A LEGISLAÇÃO PERMITIR O CRÉDITO NA OPERAÇÃO POSTERIOR COM UMA ISENÇÃO ANTERIOR SERÁ UM CRÉDITO PRESUMIDO CONFERIDO PELA LEGISLAÇÃO Efeito da Reversão II a isenção ou não incidência salvo determinação em contrário da legislação b acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores Este duplo efeito da isenção já veio desde a Constituição de 196789 com o advento da EC 2383 Emenda Passos Porto Art 23 II A isenção ou nãoincidência salvo determinação em contrário da legislação não implicará crédito de imposto para abatimento daquele incidente nas operações seguintes Isenção parcial Nos casos de isenção parcial deve haver o estorno proporcional aos créditos acumulados na cadeia Para o Fisco sim não faz sentido não estornar para o Fisco Isso porque a isenção total gera o estorno total A isenção parcial por conseguinte deve promover um estorno proporcional à isenção ocorrida Para Roque Carrazza o estorno proporcional dos créditos ofende o princípio da não cumulatividade preceito constitucional que não comporta restrição de espécie alguma salvo aquelas que o próprio Constituinte relacionou Pensando diferente Souto Maior Borges diz que incentivo financeiro produz o mesmo efeito que a isenção A expressão isenção contempla outras figuras produtoras de efeitos análogos devendose afastar uma formulação literal no preceito constitucional para curvarse ao seu espírito O mesmo é defendido por Alcide s Jorge Costa segundo o qual a Constituição não pode ser interpretada de modo a que se frustrem os propósitos evidentes de qualquer de suas normas Esta foi acatada pelo STF existe a figura da isenção parcial e ela deve ter efeitos de estorno proporcional aos créditos existentes na cadeia Voto Gilmar Mendes De fato embora se valham de estrutura jurídica diversa tanto a isenção total que elimina o dever de pagamento do tributo porque lhe ceifa a incidência quanto a redução da base de cálculo ou de alíquota isenções parciais que apenas restringe o critério quantitativo do consequente da regra matriz de incidência têm semelhante efeito prático exoneram no todo ou em parte o contribuinte do pagamento do tributo RE 635688 rel Min Gilmar Mendes DJe 13022015 Reconhece que formalmente são diversos no entanto possuem os mesmos efeitos Conclusão a interpretação não pode ser restritiva pois se trata de explicitação da própria lógica da não cumulatividade adotada Compreende todos os casos de incentivo fiscal que possuem a mesma finalidade que a isenção Venda com prejuízo E se o valor da minha saída for menor do que o valor da minha entrada Houve uma venda com prejuízo Neste caso não se deve estornar o crédito proporcionalmente É a posição do STJ PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CONTRADIÇÃOEXISTÊNCIA ICMS CREDITAMENTO FISCAL VENDA DE MERCADORIA ABAIXO DO PREÇO DE CUSTO 2 A revenda de mercadoria por preço inferior ao de aquisição não afasta o direito do contribuinte ao crédito de ICMS para a compensação com o montante devido nas operações seguintes 3 Embargos de declaração acolhidos com efeitos modificativos para dar provimento ao recurso especial EDcl no REsp 374449MG Rel Ministro JOÃO OTÁVIO DE NORONHA SEGUNDA TURMA julgado em 23102007 DJ 22112007 p 224 O Fisco defendeu o mesmo racional da isenção deveria estornar o crédito O STJ entendeu que não sob os seguintes fundamentos Argumento do art 24 III da LC 8796 III se o montante dos créditos superar os dos débitos a diferença será transportada para o período seguinte Transporte do saldo credor para o período seguinte ICMS não é tributo sobre valor agregado não pressupõe lucro basta ter operação de entrada e operação de saída O Brasil escolheu o sistema de créditos e débitos não cumulatividade e não a tr ibutação sobre o valor agregado Se assim fosse não prec isaria recolher por falta de base de cálculo Não há redução da base de cálculo já que a base de cálculo é o valor total da operação Não confundir com redução de BC r edução da base de cálculo é incentivo fiscal previsto em lei sendo uma isenção parcial Este contudo não é o posicionamento do STF RE nº 437006RJ Explicase Caso Claro SA RE nº 437006RJ A operadora comprava os aparelhos de celular e dava para os seus clientes de graça no âmbito de seus pacotes E a operadora foi autuada sob o argumento de que a operadora dava o aparelho de graça para se creditar do ICMS no valor cheio entrada 18 e saída 0 Necessidade de estorno do crédito em caso de venda com preço inferior ao custo de aquisição posição do STF diferente do STJ O STF concluiu que não há violação à não cumulatividade Deste modo eq uiparou venda com valor abaixo ao custo de aquisição com redução de base de cálculo incentivo fiscal Explicando a situação Té rcio Sampaio afirma q ue o estorno dos créditos deve ser aplicado toda vez que houver distorção na não cumulatividade numa dada cadeia produtiva tal como entendeu o STF Foi uma posição totalmente diferente da estabelecida pelo STJ Para o professor o STF errou o estorno gerou cumulação Além disto criou uma enorme in segurança jurídica Operações interestaduais Aplicação do princípio da origem e do destino Adoção do princípio do destino nas operações internacionais sobre as quais i ncidem impostos sobre o consumo segundo orientação da OMC Os tributos sobre o consumo internacional tributam sempre n o destino por uma razão óbvia a arrecadação deve ser centrada no local onde est á havendo o consumo Nas operações interestaduais no curso da cadeia produtiva há uma alíquota interestadual para dividir a tributação entre origem e destino Internamente até EC nº 872015 havia um misto de origem e destino nas operações interestaduais destinadas a consumidor final Tributação na origem caso consumidor final não fosse contribuinte do imposto Tributação dev ida na origem e no destino caso o consumidor finas fosse contribuinte do imposto Antes da Emenda Constitucional quando o destinatário não fosse contribuinte o imposto ICMS caberia integralmente ao Estado de origem da operação não cabendo nada ao Estado destinatário Quando o destinatário fosse contribuinte por sua vez o imposto caberia ao Estado de origem e de destino cabendo ao Estado de origem da mercadoria o valor da alíquota interna e o Estado de destino a diferença entre a alíquota interna e a interestadual DIFAL Hoje isto mudou Isso porque a EC nº 872015 deu nova redação ao art 155 2º VII e VIII Art 155 2º VII nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final contribuinte ou não do imposto localizado em outro Estado adotarseá a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual VIII a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída a ao destinatário quando este for contribuinte do imposto b ao remetente quando o destinatário não for contribuinte do imposto O bs o DIFAL criou um novo fato gerador de ICMS Ou há um único fato gerador com dois sujeitos ativos Esta é uma discussão interessante E no caso dos estados que inclusive mudam a base de cálculo do ICMSDIFAL Há um fato gerador com 2 bases de cálculo Para o professor são dois fatos geradores um fato gerador saída e um fato gerador entrada de mercadoria de outro estado Se assim for percebese a existência de um sujeito ativo de um estado e o sujeito passivo de outro estado Obs a EC 872015 surgiu para combater a guerra do e comerce SARAIVA estava em SP e fez uma venda para não contribuinte do ICMS em MG Neste caso pagava o imposto integral para SP Isto gerava grandes perdas de arrecadação nos estados basicamente consumidores isto é nos estados de destino E os estados passaram a reivindicar uma nova sistemática do ICMS sobretudo para proteger o mercado interno dos estados e aumentar a arrecadação Problemas que a tributação na origem geram para a importação e exportação Exportação art 155 2º X a A exportação não é tributada imunidade assegurandose a manutenção e o aproveitamento do montante cobrado nas operações anteriores X não incidirá a sobre operações que destinem mercadorias para o exterior nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores Se houver uma operação interestadual o Estado de origem arrecada uma parcela do tributo e o Estado de destino onde haverá a exportação deve reconhecer o crédito do exportador sem nada ter arrecadado Estado de Origem A Estado de Destino B O Estado de destino da operação interestadual caso na operação seguinte o contribuinte realize uma exportação deve assegurar ao contribuinte o crédito do montante recolhido nas etapas anteriores como medida de desoneração das exportações Crédito Exportação Operação 10000 20000 Alíquota 12 Imunidade Tributo 1200 000 Crédito 000 1200 Estorno 000 1200 Resultado 1200 1200 Importação art 155 2º IX Possibilidade de substituir uma operação interestadual por uma de importação IX incidirá também a sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica ainda que não seja contribuinte habitual do imposto qualquer que seja a sua finalidade assim como sobre o serviço prestado no exterior cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria bem ou serviço Na importação os Estados arrecadam o ICMS com base em suas a s alíquotas interna s Na operação interestadual de produto importado arrecadam com base em 4 conforme determinação de Resolução do Senado Federal Créditos de ICMS Bens de Uso e Consumo crédito financeiro Art 33 Na aplicação do art 20 observarseá o seguinte I somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1º de janeiro de 2020 Energia Elétrica II somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento a quando for objeto de operação de saída de energia elétrica b quando consumida no processo de industrialização energia como insumo c quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior na proporção destas sobre as saídas ou prestações totais ideia de desonerar a exportação Ativo Fixo Art 20 5o Para efeito do disposto no caput deste artigo relativamente aos créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento destinadas ao ativo permanente deverá ser observado I a apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por mês devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento II em cada período de apuração do imposto não será admitido o creditamento de que trata o inciso I em relação à proporção das operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo período III para aplicação do disposto nos incisos I e II deste parágrafo o montante do crédito a ser apropriado será obtido multiplicandose o valor total do respectivo crédito pelo fator igual a 148 um quarenta e oito avos da relação entre o valor das operações de saídas e prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações do período equiparandose às tributadas para fins deste inciso as saídas e prestações com destino ao exterior ou as saídas de papel destinado à impressão de livros jornais e periódicos IV o quociente de um quarenta e oito avos será proporcionalmente aumentado ou diminuído pro rata die caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês V na hipótese de alienação dos bens do ativo permanente antes de decorrido o prazo de quatro anos contado da data de sua aquisição não será admitido a partir da data da alienação o creditamento de que trata este parágrafo em relação à fração que corresponderia ao restante do quadriênio VI serão objeto de outro lançamento além do lançamento em conjunto com os demais créditos para efeito da compensação prevista neste artigo e no art 19 em livro próprio ou de outra forma que a legislação determinar para aplicação do disposto nos incisos I a V deste parágrafo e VII ao final do quadragésimo oitavo mês contado da data da entrada do bem no estabelecimento o saldo remanescente do crédito será cancelado Serviço de comunicação Art 33 IV somente dará direito a crédito o recebimento de serviços de comunicação utilizados pelo estabelecimento a ao qual tenham sido prestados na execução de serviços da mesma natureza quando entra comunicação e sai comunicação há direito ao crédito b quando sua utilização resultar em operação de saída ou prestação para o exterior na proporção desta sobre as saídas ou prestações totais e se eu for exportador e utilizo serviços de comunicação há direito crédito de ICMS sobre o valor pago de maneira proporcional GRANDE PONTO Honorários c a partir de 1º de janeiro de 2020 nas demais hipóteses TRIBUTÁRIO SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÃO ENERGIA ELÉTRICA CREDITAMENTO POSSIBILIDADE ART 33 II B DA LC 8796 DECRETO 64062 EQUIPARAÇÃO À INDÚSTRIA BÁSICA PARA TODOS OS EFEITOS LEGAIS VALIDADE E COMPATIBILIDADE COM O ORDENAMENTO JURÍDICO ATUAL ORDEM EM MANDADO DE SEGURANÇA CONCEDIDA RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO 1 O art 1º do Decreto nº 64062 que equiparou para todos os efeitos legais os serviços de telecomunicação à indústria básica é compatível com o ordenamento jurídico vigente em especial com a Lei Geral de Telecomunicações com o Regulamento do IPI e com o Código Tributário Nacional 2 O art 33 II b da LC 8796 autoriza o creditamento do imposto incidente sobre energia elétrica quando consumida no processo de industrialização Como o art 1º do Decreto 64062 equipara para todos os efeitos legais a atividade de telecomunicações ao processo industrial faz jus a impetrante ao creditamento pretendido 5 No caso dos serviços de telecomunicação a energia elétrica além de essencial revelase como único insumo de modo que impedir o creditamento equivale a tornar o imposto cumulativo em afronta ao texto constitucional REsp 842270RS julgado em 23052012 DJe 260620 Regra de creditamento de ICMS Art 23 O direito de crédito para efeito de compensação com débito do imposto reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços está condicionado à idoneidade da documentação e se for o caso à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação Parágrafo único O direito de utilizar o crédito extinguese depois de decorridos cinco anos contados da data de emissão do documento Correção Monetária O c reditamento de valores do ICMS corrigidos monetariamente é conduta ved ada por falta de amparo legal Deste modo o crédito deverá ser escriturado por seu valor nominal Apuração A apuração dos débitos e créditos é considerada por período de tempo mês C aso os créditos sejam superiores aos débitos o saldo passa para o próximo período de apuração LC 8796 Art 24 A legislação tributária estadual disporá sobre o período de apuração do imposto As obrigações consideramse vencidas na data em que termina o período de apuração e são liquidadas por compensação ou mediante pagamento em dinheiro como disposto neste artigo I as obrigações consideramse liquidadas por compensação até o montante dos créditos escriturados no mesmo período mais o saldo credor de período ou períodos anteriores se for o caso III se o montante dos créditos superar os dos débitos a diferença será transportada para o período seguinte Aula 10112018 Tipos de Guerra Fiscal a Guerra Fiscal tipicamente conhecida incentivos gerais que se aplicam indistintamente b Guerra dos Portos incentivos para ba ratear a importação de produtos por certos Estados c GuerraCOM antes da EC 87 2015 havia um conflito entre os Estados Antes de 2015 o ICMS ficava dividido entre o Estado de origem e o Estado de destino se o destinatário da mercadoria fosse contribuinte de ICMS Contudo se o destinatário da mercadoria não fosse contribuinte de ICMS o ICMS era integralmente recolhido para o Estado de origem fazendo com que os Estados competissem entre si para angariar em seus territórios empresas do ecommerce Com a EC 872015 por seu turno a GuerraCOM se transformou Hoje por exemplo é comum a concessão de créditos presumidos por parte dos Estados de origem os quais podem ser usados nos E stados de destino por exemplo o que também acirra a competição entre os entes federados A guerra fiscal está muito associada ao modelo de arrecadaçã o do ICMS tributação na origem tributação da produção Se a tributação fosse no destino isto é no consumo muito provavelmente não haveria guerra fiscal Convênio do Software CONFAZ nº 1072017 Imagine a seguinte cadeia fabricante atacadista vendedor consumidor final Com o convênio CONFAZ nº 1072017 c riouse a isenção de ICMS em todas as cadeias do software apenas cobrando 5 de ICMS na etapa da venda ao consumidor final E se o vendedor vender para um consumidor final localizado em outro Estado A dinâmica correta seria aplicar o regime normal da EC 87 2015 alíquota interestadual para o Estado de origem e DIFAL para o destino alíquota interna alíquota interestadual Mas qual será a alíquota interna 5 Mas se a alíquota interestadual é 7 ou 12 o DIFAL será negativo Para resolver este problema o convênio CONFAZ nº 1072017 determinou o seguinte presumese que houve uma operação interna do software e não interestadual Obrigase o vendedor a o bter uma inscrição estadual no E stado de destino e pagase 5 de ICMS para o destino alíquota fixa apenas É um absurdo revogouse tacitamente a EC 87 2015 e a Resolução do Senado que fixa as alíquotas interestaduais Em relação à isenção concedida não há problema já que foi determinada pelo CONFAZ E m relação ao 5 de ICMS sobre as vendas para consumid or final localizado no próprio E stado também não há problema já que foi determ inado pelo CONFAZ os E stados apenas poderiam abaixar as alíquotas sem o CONFAZ para 12 tal como fixado pela Resolução do Senado Federal O grande problema é quando há venda para consumidor final localizado em outro Estado operação interestadual cujo regramento da CFRB88 não poderia ser alterado GuerraCOM Existem 2 acepções P rotocolo 21 a lgu ns E stados especialmente localizados onde não haviam empresas vendedoras de ecommerce sentiram quedas na arrecadação em razão do crescimento das vendas não presenciais Ass im sendo criouse através do P rotocolo 21 um ICMS adicional cobrado por estes E stados nas operações interestaduais destinadas a consumidor final e realizadas pelo ecommerce uma espécie de diferencial de alíquota Isto foi declarado inconstitucional já que criou u m novo fato gerador para o ICMS EC 87 2015 houve a repartição do ICM S para dois E stados na operação interestadual Nesse sentido o Estado de origem fica com o ICMS cobrado pela alíquota interestadual e o Estado do destino que fica com o ICMS cobrado pelo DIF AL Antigamente ninguém fazia guerra f iscal com ecommerce já que o ICMS era próprio Com a repartição deste ICMS surgem movimentos da guerra fiscal como ocorre com Minas Gerais Em Minas Gerais concedese um crédito presumido na origem de modo que se paga muito menos para Minas Gerais Diferimento Diferimento é benefício fiscal Em regra não Se fosse b enefício fiscal precisaria de C onvênio mediante aprovação unânime do CONFAZ para ser concedido Diferi mento é substituição tributária por meio da qual apenas é alterad a a responsabilidade tributária Contudo há um caso julgado pelo STF em que se entendeu que o diferimento seria benefício fiscal o Rio de Janeiro para estabelecimentos industriais dava um dif erimento de ICMS importação na aquisição de bem do ativo fixo o qual deveria ser pago na saída Mas que saída Se o bem vai para o ativo fixo não há saída do bem Por esta razão não haverá ICMS a recolher Diante disto o diferimento virou benefício fiscal e o STF julgou inconstitucional em razão de ter sido concedido sem autorização do CONFAZ O diferimento também é incentivo fiscal quando concedido nas vendas ao consumidor fiscal Se houver diferimento no fim da cadeia não há diferimento Em verdade há isenção Exemplo diferimento de bem importado por pessoa física Não há operações seguintes Assim não há ICMS a recolher posteriormente diferimento quando não há operações seguintes na cadeia é uma isenção um claro benefício fiscal que deve ser aprovado pelo CONFAZ Obs postergação de vencimento é benefício fiscal para que não seja considerado benefício fiscal pode haver a concessão de postergação de vencimento do tributo para até no máximo o 10º dia do mês seguinte ao vencimento para o industrial e até no máximo o 20º dia do mês seguinte para o comercial Superior a estes prazos há benefício fiscal devendo ser aprovado pelo CONFAZ LC 160 2017 Art 1 o Mediante convênio celebrado nos termos da Lei Complementar n o 24 de 7 de janeiro de 1975 os Estados e o Distrito Federal poderão deliberar sobre I a remissão dos créditos tributários constituídos ou não decorrentes das isenções dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeirofiscais instituídos em desacordo com o disposto na alínea g do inciso XII do 2 o do art 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar II a reinstituição das isenções dos incentivos e dos benefícios fiscais ou financeirofiscais referidos no inciso I deste artigo que ainda se encontrem em vigor A competição entre os E stados é saudável Por que não liberar a guerra fiscal A LC 160 2017 liberou de certa forma a guerra fiscal Foi uma mudança de paradigma Faz sentido permitir a competição entre os E stados Há uma premissa quase inabalável sobre os malefícios da guerras fiscal Mas será que é correta esta premissa Com a LC 16 02017 houve uma grande mudança nesse paradigma ela permitiu a guerra fiscal desde que respeitada s certas condições Cada Estado tem sua realidade econômica e no Brasil tais realidades são bem distintas Será que a guerra fiscal n ão melhora isto permitindo os E stados menos desenvolvidos se desenvolverem Guerra do Portos Período pré resolução SF 132012 FUNDAP existe desde a década de 70 e o STF declarou que seria um incentivo financeiro No início dos anos 2000 iniciase a proliferação de diversos incentivos fiscais relacionados à importação Este cenário seguiu crescendo até que passou a existir uma preocupação do governo federal com o excesso de produtos importados os quais competiam com os produtos nacionais Em 2011 o STF julgou em certa ocasião 14 ADINs de guerra fiscal dos portos e o governo federal passou a se engajar ainda mais no assunto Diante disto surge a Resolução SF 132012 fixouse a alíquota interestadual em 4 diminuindo a tributação da importação para desestimular o incentivo fiscal concedido para os produto s importado s como a arrecadação se tornou baixa pa ssou a ser irrelevante para os E stados utilizarem incentivos para obter na prática menos de 4 de ICMS Com isto o governo federal alterou a guerra fiscal dos produtos importados não alterou a guerra fiscal toda mas apenas a guerra fiscal dos produtos importados Art 1º A alíquota do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS nas operações interestaduais com bens e mercadorias importados do exterior será de 4 quatro por cento 1º O disposto neste artigo aplicase aos bens e mercadorias importados do exterior que após seu desembaraço aduaneiro I não tenham sido submetidos a processo de industrialização II ainda que submetidos a qualquer processo de transformação beneficiamento montagem acondicionamento reacondicionamento renovação ou recondicionamento resultem em mercadorias ou bens com Conteúdo de Importação superior a 40 quarenta por cento ATENÇÃO a alíquota do ICMS importação não é 4 A alíquota do ICMS i mportação cabe à definição dos Estados conforme as suas alíquota s internas O ICMS importação de 4 é o da alíquota interestadual de produtos importados Exemplo importação de produto da França para a Bahia incide alíquota interna da Bahia no ICMS importação Na saída para SP incide a alíquota interestadual 4 De SP capital vai para outro estabelecimento em Camp inas incide alíquota interna de ICMS do Estado de SP Depois vai para o RS incide alíquota interestadual de 4 Percebese assim que é irrelevante a existência de uma operação interna no meio Obs quando o bem importado for um insumo devese analisar o conteúdo de importação do produto esta análise é feita a partir da comparação entre o valor da importação e o valor da operação ocorrida no Brasil Caso o produto tenha conteúdo de importação superior a 40 incide a alíquota interestadual de 4 Outra situação importante é que sempre que o insumoproduto entrar em uma INDUSTRIA devese recalcular o conteúdo de importação FCI Este recálculo apenas ocorre quando o insumoproduto entre em uma INDÚSTRIA Nesse sentido revendedor não faz recálculo do conteúdo de importação QUESTÃO DE PROVA Obs conteúdo de Importação é o percentual correspondente ao quociente entre o valor da parcela importada do exterior e o valor total da operação de saída interestadual da mercadoria ou bem submetido a processo de industrialização O Conteúdo de Importação deverá ser recalculado sempre que após sua última aferição a mercadoria ou bem objeto de operação interestadual tenha sido submetido a novo processo de industrialização Exemplo se um importador industrial compra uma mercadoria importada por R 10000 incidirá o ICMSimportação com a alíquota interna do Estado da Bahia Se ele vender esta mercadoria importada para um varejista do Estado de SP por R 30000 a mercadoria terá 100300 de FCI conteúdo de importação isto é 33 No caso será aplicada a alíquota interestadual normal de 12 poderia ser de 7 caso fosse um Estado do SULSUDESTE vendendo para um Estado do NORTENORDESTECENTROOESTE e Espírito Santo Exemplo se um importador industrial compra uma mercadoria importada por R 10000 incidirá o ICMSimportação com a alíquota interna do Estado da Bahia Se ele vender esta mercadoria importada para um industrial do Estado de SP por R 20000 a mercadoria terá 100200 de FCI conteúdo de importação isto é 50 No caso será aplicada a alíquota interestadual de 4 Se este industrial vender para um varejista em Santa Catarina por seu turno no valor de R 30000 devese aplicar a alíquota normal de 7 já que o seu FCI não será mais de 50 mas de 30 Exemplo se um importador industrial compra uma mercadoria importada por R 10000 incidirá o ICMSimportação com a alíquota interna do Estado da Bahia Se ele vender esta mercadoria importada para um varejista do Estado de SP por R 20000 a mercadoria terá 100200 de FCI conteúdo de importação isto é 50 No caso será aplicada a alíquota interestadual de 4 Se este varejista de SP vender para um varejista em Santa Catarina por seu turno no valor de R 30000 devese manter a alíquota interestadual de 4 já que o conteúdo de importação FCI APENAS MUDA QUANDO A MERCADORIA ENTRA EM UMA INDÚSTRIA Restrições 4º O disposto nos 1º e 2º não se aplica I aos bens e mercadorias importados do exterior que não tenham similar nacional a serem definidos em lista a ser editada pelo Conselho de Ministros da Câmara de Comércio Exterior Camex para os fins desta Resolução Neste caso aplicase a alíquota interestadual de 7 ou 12 II aos bens produzidos em conformidade com os processos produtivos básicos PPB de que tratam o DecretoLei nº 288 de 28 de fevereiro de 1967 e as Leis nºs 8248 de 23 de outubro de 1991 8387 de 30 de dezembro de 1991 10176 de 11 de janeiro de 2001 e 11484 de 31 de maio de 2007 Art 2º O disposto nesta Resolução não se aplica às operações que destinem gás natural importado do exterior a outros Estados Determinações do Ajuste SINIEF nº 192012 x Convênio ICMS 382013 Ajuste SINIEF nº 192012 Convênio ICMS nº 382013 Valor da parcela importada do exterior Cláusula quarta 2º inciso I Valor da importação que corresponde ao valor da base de cálculo do ICMS incidente na operação de importação conforme descrito no art 13 inciso V da Lei Complementar nº 871996 Cláusula quarta 2º inciso I Valor da parcela importada do exterior quando os bens ou mercadorias forem a importados diretamente pelo industrializador o valor aduaneiro assim entendido como a soma do valor free on board FOB do bem ou mercadoria importada e os valores do frete e seguro internacional b adquiridos no mercado nacional 1 não submetidos à industrialização no território nacional o valor do bem ou mercadoria informado no documento fiscal emitido pelo remetente excluídos os valores do ICMS e do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI 2 submetidos à industrialização no território nacional com Conteúdo de Importação superior a 40 quarenta por cento o valor do bem ou mercadoria informado no documento fiscal emitido pelo remetente excluídos os valores do ICMS e do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI observandose o disposto no 3º Ajuste SINIEF nº 192012 Convênio ICMS nº 382013 Valor total da operação de saída interestadual Cláusula quarta 2º inciso I o valor total do bem ou da mercadoria incluídos os tributos incidentes na operação própria do remetente Cláusula quarta 2º inciso I o valor do bem ou mercadoria na operação própria do remetente excluídos os valores de ICMS e do IPI Apresentação da FCI Cláusula quinta 2º deverá ser apresentada nova FCI toda vez que houver alteração em percentual superior a 5 cinco por cento no Conteúdo de Importação ou que implique alteração da alíquota interestadual aplicável à operação Cláusula quinta 2º A FCI será apresentada mensalmente sendo dispensada nova apresentação nos períodos subsequentes enquanto não houver alteração do percentual do conteúdo de importação que implique modificação da alíquota interestadual Reflexões Quem é o sujeito passivo Trading Company ou Adquirente Encomendante Quem importa é a Trading Company Ela é sempre o importador Mas o ICMS importação não incide sobre a importação mas sim sobre a circulação jurídica da mercadoria importada Se a importação for por conta e ordem a compra é feita pelo adquirente Será que não é ele que está realizando o fato gerador Se a importação for por encomenda quem compra é a Trading Company Será que não é ela que está realizando o fato gerador Estas duas diferentes modalidades tem diferenças para definição do sujeito passivo e para o sujeito ativo Não há resposta do Poder Judiciário Os modelos de importação indireta implicam na cobrança do ICMS Atualmente há um problema trading faz a entrada física e o adquirente realiza a circulação jurídica Como resolver A LC diz que o sujeito passivo do ICMS importação é o importador Isso porque ela foi criada pensando no ICMS físico e não no ICMS circulação jurídica Então a LC escolheu como sujeito passivo aquele que faz a entrada física Por outro lado a LC diz que o sujeito ativo do ICMS é o estado onde ocorre a entrada física da mercadoria Quem é o sujeito ativo do ICMS importação diferido ES ou SP Protocolo 1909 SP e ES determina uma segurança precária para ambos estados Trading Company no ES Adquirente Encomendante em SP Com o FUNDAP há o diferimento do imposto e o benefício fiscal O problema ainda aumenta dian te deste cenário Atualmente a importação por encomenda é sem dúvidas mais segura para o sujeito que encomendou Para as tradings contudo a importação por encomenda é mais arriscada Guerra do ecommerce EC 87 2015 trouxe complexidade o vendedor de um E stado paga o ICMS para diversos Estados de destino e semi cumulatividade o imposto devido ao E stado de destino não pode ser p ago com créditos existentes no E stado de origem Com isto houve a ampliação do saldo credor do ICMS das empresas do ecommerce O valor do DIFAL gera crédito no estado de destino NÃO O DIFAL deve ser pago em dinheiro e não gera crédito de ICMS apenas gera quando o contribuinte tem inscrição estadual no Estado de destino e há a DEVOLUÇÃO da mercadoria Mas o pagamento do DIFAL propriamente dito não gera crédito de ICMS Guerra Fiscal interna A desobediência à LC 24 75 gerou inúmeras reações ao longo do te mpo ADI s glosas de crédito por parte do E stado de destino desconsiderava se o cr édito presumido concedido pelo E stado de origem projetos para redução da alíquota interestadual o mesmo que foi feito em relação às operações interestaduais de produtos importados projetos para responsabilização do gestor público considerar crime de responsabilidade do governador inexigibilidade dentre outros LC 1602017 e Convênio 1902017 A LC 1602017 criou um cronograma para eliminação dos incentivos já concedidos mesmo que de forma irregular Aula 24112018 Classificação tradicional da sujeição passiva A sujeição passiva pode ser direta contribuinte ou indireta A sujeição indireta pode ser por transferência solidariedadesucessãoresponsabilidade ou por substituição concomitante para trás e para frente Sujeito passivo art 121 do CTN Contribuinte T em relação direta e pessoal com o fato gerador tem relação econômica com o ato fato ou negócio jurídico que dá origem à tributação O tributo é cobrado da pessoa que tira vantagem econômica do ato fato ou negócio tributado A CFRB88 identificou vários fatos que poderiam ser tributados materialidades e repartiu a competência tributária entre os diversos entes públicos cujo exercício se dá mediante a edição de leis ordinárias No caso do ICMS compete aos Estados instituírem impostos sobre circulação de mercadorias e sobre serviços de transporte intermunicipal interestadual e de comunicação Em princípio assim à luz da CRFB88 o contribuinte é aquele que compra ou vende mercadorias presta ou toma serviços de transporte ou presta ou toma serviços de comunicação Autorizado pela CFRB88 e pelo CTN lei complementar o legislador ordinário através do art 4º da LC 8796 assim consignou Art 4º Contribuinte é qualquer pessoa física ou jurídica que realize com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior Atenção em face de operações gratuitas com bens imóveis incide ITCMD ao passo que incide ITBI quando a operação é onerosa NÃO INCIDE ICMS SOBRE OPERAÇÃO DE BENS IMÓVEIS Por outro lado em face de operações gratuitas com bens móveis incide o ITCMD ao passo que em incide o ICMS quando a operação é MERCANTIL e onerosa quando a operação é CÍVEL e onerosa não há a incidência de imposto Parágrafo único É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que mesmo sem habitualidade ou intuito comercial I importe mercadorias ou bens do exterior qualquer que seja a sua finalidade Pode ser um bem de usoconsumo ou destinado ao ativo fixo que não corresponde a uma mercadoria propriamente dita para aquele que recebe o bem importado Isso porque para se identificar o que é uma mercadoria devese analisar sob a ótica de q uem vende e não de quem compra o bem II seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior III adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados IV adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado quando não destinados à comercialização ou à industrialização Responsável N ão é contribuinte mas por disposição legal é submetido ao dever de pagar O responsável é determinado necessariamente por lei não pode ser por convênio instrução normativa dentre outros instrumentos infra legais Além disto o responsável tributário está necessariamente vinculado ao fato nos termos do art 128 do CTN sem esta vinculação não deve ser conferida responsabilidade tribu tária pelo legislador ordinário Assim se o terceiro não tiver condição de reter o tributo a ser pago ou não tiver condição de impedir o negócio tributado não estará vinculado ao fato gerador e não poderá ser responsável tributário Não basta a lei ordinária conferir a responsabilidade O terceiro deve estar necessaria mente vinculado ao fato gerador à luz do CTN lei complementar que rege a substituição tributária conforme determina a CFRB88 Art 128 Sem prejuízo do disposto neste capítulo a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação excluindo a responsabilidade do contribuinte estabelecendo uma típica substituição tributária ou atribuindoa a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação Substituição tributária De acordo com a CFRB88 a Lei Complementar irá dispor sobre a substituição tributária Diante disto a LC 8776 prevê 1º A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações sejam antecedentes concomitantes ou subseqüentes inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado que seja contribuinte do imposto Substituição tributária concomitante Vejamos a substituição tributária concomitante no caso do ISS O fato gerador do ISS é a prestação de serviço O prestador do serviço é contribuinte de IS S que tem o dever de pagar ao Fisco o seu imposto Na substituição tributária concomitante contudo o tomador ao pagar pelo serviço prestado tem o dever de reter o ISS devido pelo contribuinte prestador e repassar ao Fisco Municipal A retenção da fonte assim é um tipo de substituição tributária concomitante Mas i magine 2 situações o tomador reteve e não repassou o imposto o tomador não reteve o imposto e por esta razão não repassou o imposto As legislações específicas tratam estas situações d e maneira distinta No IR por exemplo quando o tomador não retém o tributo devido o contribuinte deve pag ar o imposto e sobre suposto responsável apenas incide uma multa E sta sistemática contraria a lógica da substituição tributária afinal ocorrendo a substituição tributária a responsabilidade é transferida ao substituto tributário responsável Portanto deveria o substituto tributário responsável ser autuado para recolher o IR devido Como assim não ocorre por força de disposição legal a retenção na fonte no âmbito do IR é muito mais uma antecipação de tributo do que uma substituição tributária propriamente dita No ISS contudo sobre o tomador do serviço incide uma norma de substituição tributária Se ele não pagou e não fez uma retenção quem deverá ser autuado é o próprio tomador norma de substituição típica e não o prestador de serviço cuja responsabilidade restou excluída em razão da substituição tributária No caso do ICMS há substituição tributária concomitante quando um ve ndedor de mercadorias utiliza um serviço de transporte para esta mercadoria Nesta situação t irase a obrigação do prest ador do serviço de transporte pagar o ICMS devido em face desta prestação de serviço de transporte e transferese para o tomador vendedor de mercadoria o dever de recolher o ICMS devido pelo prestador do serviço de transporte mediante retenção para além de seu ICMS próprio em face da circulação de mercadoria Uma questão interessante é a substituição tributária do DIFAL muitas vezes estabeleci d a mediante lei ordi nária e convênios entre Estados Tratase de uma subs tituição tributária para frente ou concomitante retenção na fonte Para quem entende que há um único fato gerador com dois sujeitos ativos e dois sujeitos passivos a substituição tributária é concomitante Isto contudo não é adequado É o caso dos convênios entre o Estado do Rio de Janeiro e do Estado do Espírito Santo Em uma venda interestadual entre contribuintes há um convênio que fixa a substituição tributária para o pagamento do DIFAL devido ao Estado de destino pelo contribuinte que realizou a operação isto é pelo vendedor da mercadoria Em regra o DIFAL deveria ser pago pelo contribuinte que recebeu a mercadorias no Espírito Santo mas em razão da substituição tributária o DIFAL é pago pelo contribuinte do Rio de Janei ro que não deveria pagar DIFAL Percebese assim a existência de dois fatos geradores ICMSinterestadual DIFAL e uma substituição tributária para frente Substituição tributária para trás antecedente diferimento 1º Na hipótese de responsabilidade tributária em relação às operações ou prestações antecedentes o imposto devido pelas referidas operações ou prestações será pago pelo responsável quando I da entrada ou recebimento da mercadoria do bem ou do serviço Imagine que A vende para B Aplicase a substituição tributária diferimento A mercadoria sai sem o destaque do ICMS e B deve pagar o ICMS ST na entrada da mercadoria Isto ocorre no caso das sucatas já que o Fisco Estadual não quer fiscalizar o sucateiro contribuinte do ICMS mas sim o comprador de sucatas II da saída subseqüente por ele promovida ainda que isenta ou não tributada É a hipótese de diferimento mais comum Imagine que A vende para B Aplicase a substituição tributária diferimento A mercadoria sai sem o destaque do ICMS e B apenas deve pagar o ICMSST na saída da mercadoria ainda que ela seja isenta ou não tributada Como se faz este recolhimento do ICMSST na saída da mercadoria Há d uas possibilidades A primeira possibilidade é pagar em 2 guias separadas Nesse sentido imagine que o valor da primeira operação seja R 10000 ao passo que o valor da segunda operação seja R 20000 Aquele que recebe a mercadoria com substituição tributária diferimento poderá emitir uma guia no valor de R 1800 100 x 18 ICMSST e uma guia de R 1800 200 x 18 1800 de crédito ICMS próprio Outra possibilidade é pagar apenas uma guia com o ICMS englobado pagase o ICMS da operação própria desconsiderando os eventuais créditos do ICMSST Nesse sentido emitese uma guia única n o valor de R 3600 200 x 18 Isto é s e a interrupção do diferimento for prevista para a saída da mercadoria para o seu destinatário podese pagar o ICMS diferido de forma englobada com o imposto devido pela operação própria sem direito ao crédito do imposto diferido III ocorrer qualquer saída ou evento que impossibilite a ocorrência do fato determinante do pagamento do imposto São as situações de mercadorias roubadas incêndios Nestes casos se paga o ICMSST mesmo assim s e houver perecimento ou furto da mercadoria devese pagar o ICMS diferido já que o seu fato gerador já ocorreu É importante destacar que o diferimento não é benefício fiscal Por esta razão não necessita de Convênio do CONFAZ Mas atenção diferimento disfarçado de benefício fiscal necessita de Convênio do CONFAZ diferimento na venda para consumidor final por exemplo De igual forma diferimento não é opcional mas impositivo Diferentemente da suspensão do imposto que é opcional Frisese ainda que empresa do Simples Nacional que adquirir mercadoria com diferimento deve pagar o ICMSST por guia especial qualquer que seja o momento da interrupção do diferimento entrada ou saída da mercadoria Não cumulatividade sem diferimento x Não cumulatividade com diferimento Imprimir páginas 1415 do slide Substituição tributária para frente Tem como finalidade facilitar o controle e a arrecadação do ICMS surgiu com o crescimento da AVON e da dificuldade de fiscalizar o vendedor de porta em porta Com a substituição tributária para frente a ntecipase o pagamento do imposto pelo substituto tributário com o objetivo de tributar totalmente os produtos em toda a cadeia ao invés de tributar o varejo tributase a indústria presumindo a ocorrência do fato gerador A substituição tributária para frente surgiu em setores com forte informalidade setor de bebidas por exemplo Hoje contudo há um exagero de substituição tributária para frente Em 2010 no Estado de SP basicamente ape nas roupas e joias estavam fora da substituição tributária Concentrase no fabricante o recolhimento de toda a cadeia de modo que o Estado fica desincumbido de fiscalizar todos os contribuintes que realizam fatos geradores de ICMS É comum também haver diferimento substituição tributária para trás com substituição tributária para frente É o caso da PARMALAT Ao adquirir leite do fazendeiro operase o diferimento ICMSST Ao vender o leite processado para os varejistas pagase o ICMSnormal e também há a substituição tributária para frente ICMSST Isto gera eficiência na arrecadação mas também distorções A Emenda 0993 inseriu na CF a possibilidade de subst ituição tributária de operações subsequentes substituição tributária para trás 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga caso não se realize o fato gerador presumido Quando será dada a restituição do ICMSST Quando o fato gerador não se realizar da forma como ele foi presumido com diferença de valores em sua base de cálculo Ou quando o fato gerador não ocorrer Iremos responder tais questionamentos mais adiante A lógica da substituição tributária é o substituto substituindo os demais contribuintes substituídos no pagamento do ICMS até a venda para o consumidor final ele paga o seu ICMS próprio e retém o ICMSST das operações seguintes Quem é substituto em SP devem reter o ICMS quando venderem para revendedores a Fabricante b Importador paga o ICMSimportação no momento do desembaraço aduaneiro se credita do valor pago Ao vender a mercadoria importada paga o ICMS próprio de sua operação e retém o ICMS das operações subsequentes na condição de ICMSST c O arrematante da mercadoria importada apreendida ou abandonada d Estabelecimento atacadista que receber em transferência de sua filial que fabricou ou importou ambos no mesmo Estado Exemplo uma indú stria tem uma filial atacadista dentro do mesmo Estado Se a indústria transfere para a filial atacadista paga o seu ICMS próprio mas não paga o ICMSST relativos aos fatos geradores seguintes da cadeia Contudo quando a filial atacadista vende para terceiro incide o ICMS próprio e ICMSST de toda a cadeia Contudo atenção a indústria quando vende para terceiro que não seja filial atacadista se obriga ao recolhimento do ICMSpróprio e do ICMSST das etapas seguintes da cadeia e Sujeito que vende para revendedor submetese ao ICMSpróprio e ao ICMSST sendo irrelevante se o sujeito é do regime periódico de apuração RPA ou do Simples Nacional ou se o revendedor é do regime periódico de apuração ou do Simples Nacional Neste caso o substituto vendedor se for submetido ao regime periódico de apuração RPA deve apurar o seu ICMSnormal e reter o ICMSST na nota fiscal de venda lançar em observações do registro de saídas apura r em folha subsequente e faz er a GIAST apura em uma guia separada o ICMST Se o substituto vendedor for submetido ao Simples Nacional ele deve recolher o seu ICMSpróprio na sistemática do Simples Nacional reter o ICMSST na nota fiscal de venda e fazer um relatório informativo Não precisa fazer uma GIAST declara apenas na STDA Declaração do Simples Nacional relativa à Substituição Tributária e ao Diferencial de Alíquota Simples Nacional e Substituição Tributária para Frente C aracterísticas do c ontribuinte do Simples Nacional substituto quando por exemplo é o fabricante ou o importador a Q uando vender para revendedor p aulista ou de Estado signatário retém o ICMS em sua nota fiscal de venda e recolhe o ICMSST na condição de substituto tributário Em relação ao ICMSpróprio ele recolhe normalmente pelo DAS pela alíquota do Simples b No cálculo do ICMS ST que o contribuinte do Simples Nacional retém na NF emitida a legislação autoriza que o referido contribuinte abata a alíquota inter na ou a alíquota interestadual Explicase Há uma diferença no cálculo do ICMSST quando o substituto tributário é do SN e quando o substituto tributário é do RPA Imagine a hipótese que a legislação já determine a base de cálculo do ICMSST considerando que a venda da mercadoria X a consumidor final será presumida no valor de R 20000 Nesse sentido imagine que o contribuinte do SN venda sua mercadoria X a um terceiro pelo valor de R 10000 Se o contribuinte fosse submetido ao RPA ele faria uma apuração do ICMS próprio 18 de R 10000 isto é R 1800 e uma apuração do ICMSST 18 de R 20000 isto é R 3600 abatendose com o crédito do ICMSpróprio de R 1800 totalizando R 1800 a recolher O SN contudo não apura o créditos e débitos típico da não cumulatividade Em verdade recolhe o ICMSpróprio por meio de sua DAS alíquota de ICMS de 4 E o ICMSST Como faz para apurar Neste caso o ICMSST será 18 de R 20000 isto é R 3600 abatendose com o crédito de ICMSpróprio no valor de R 400 4 de R 100 NÃO Tratandose de substituto do SN a legislação permite que no cálculo do ICMS ST a ser retido o contribuinte do SN possa abater a alíquota interna normal ou interestadual a depender da operação sendo conferido uma espécie de crédito presumido Assim no caso específico o contribuinte do SN teria um crédito não de R 400 mas de R 1800 muito embora tenha apenas pago R 400 a título de ICMSpróprio Por conseguinte deveria recolher R 1800 a título de ICMSST c Outra característica do contribuinte do SN na condição de substituto tributário é a de que ele q uando retém para outro Estado usa o IVA normal Explicase Na maior parte dos casos os E stados estabelecem uma margem de valor agregado MVAIVA que é aplicada sobre a base de cálculo da operação própria a fim de se calcular a base de cálculo do ICMSST fato gerador presumido ao invés de se colocar um valor fixo para esta base de cálculo Nesse sentido i magine que um contribuinte venda sua mercadoria a um varejista pelo valor de R 10000 Segundo a legislação do Estado o MVA de toda operação é de 100 A base de cálculo do ICMSST será de R 20000 I magine que um paranaense industrial venda uma mercadoria no valor de R 10000 para um paranaense varejista sendo o MVA da operação de 100 Então a base de cálculo do ICMSST será de 200 reais Lembrese por oportuno que o valor de R 10000 é o preço da mercadoria que corresponde custo marg em tributos ICMS interno do Paraná PIS e COFINS Imagine agora um pernambucano industrial com mesmo custo e margem do paranaense industrial E imagine também que ele venda a paranaense varejista Neste caso sabese que o preço da mercadoria do pernambucano industrial será menor notadamente porque o ICMS de operações interestaduais que compõe o preço da mercadoria 12 é menor do que o ICMS da operação interna 18 Para evitar distorções criouse o ajuste do MVA para equiparar os contribuintes Neste caso o MVA pago pelo pernambucano industrial será maior no cálculo do ICMSST a ser recolhido Isso porque t oda vez que entrar um produto com carga tributária menor do que a carga tributária do produto interno devese ajustar o MVA quanto menor a alíquota de ICMS da entrada maior o ajuste do MVA O contribuinte do SN contudo não se submete ao ajuste de MVA Quando retém para outro Estado o ICMSST nos casos em que há acordo entre os Estados então usa o MVA normal e não ajustado Obs além do MVA temse como forma de fixar a base de cálculo do ICMSST o preço máximo ao consumidor final pauta fiscal preço sugerido catálogo dentre outros Substituídos na substituição tributária para frente contribuintes geralmente comerciantes que adquirem o ICMSST retido na NF emitida Substituído s do RPA a Lança m a operação sem crédito na entrada e sem débito na saída b Se venderem por valor menor ou maior não haverá ressarcimento ou complemento a princípio hoje está mudando conforme veremos a seguir c Quando venderem para contribuinte de outro Estado debitam alíquota interestadual e tem direito ao crédito da operação anterior art 271 e ao ressarcimento do ICMS retido art 269 se venderem para revendedor de Estado signatário também farão nova retenção para aquele Estado Se o substituído vender para contribuinte de outro Estado pagase a alíquota interestadual para o Estado de origem mas temse o direito ao crédito do ICMS próprio da ope ração anterior pago pelo substituto e ao ressarcimento do ICMS retido de maneira inapropriada já que as operações internas que foram presumidamente realizadas não ocorreram Exemplo industrial do Paraná vende para varejista no P araná no valor de R 10000 paga R 18 00 de ICMS próprio e R 18 00 de ICMSST Agora imagine que este v arejista do P araná vende para contribuinte de ICMS e m SP Neste caso o varejista deve recolher o ICMS pela alíquota interestadual ao Paraná que é de 12 mas tem direito ao crédito de ICMS relativo ao valor recolhido pelo industrial do Paraná R 1800 já que inexistiu vendas dentro do Estado do Paraná que foram presumidas bem como tem direito ao ressarcimento do ICMSST retido d Se adquirir de outro Estado sem retenção do ICMSST em razão da inexi stência de acordo entre Estados da Federação recolhe o ICMS antecipado da cadeia inteira S ubstituído do SN a Quando adquirir mercadoria sujeita à ST em SP de fabricante ou importador paulistas ou de remetente de Estado signatário a NF deve vir com ICMS retido se vier sem retenção exige nota complementar b Quando adquirir mercadoria sujeita à ST em SP sem retenção do ICMSST em razão da inexistência de acordo entre Estados da Federação recolhe o ICMS antecipado da cadeia inteira c Quando adquirir mercadoria sujeita à ST em SP de atacadista paulista substituído deve ter indicação na nota fiscal ICMS recolhido por substituição d Nas vendas internas ou para não contribuintes de outros Estados segregam o valor e não pagam o ICMS do Simples no DAS e Quando revenderem para contribuinte de outro Estado pagam o ICMS do Simples pelo DAS e tem direito ao ressarcimento do ICMS retido art 269 mas não ao crédito da operação anterior como ocorre no RPA o que faz sentido já que o SN não tem sistema de créditos e débitos S e venderem para revendedor de Estado signatário também farão nova retenção para aquele Estado ICMSST O bs o fato de o contribuinte ser do SN não altera em nada em relação ao ST com exceção do crédito presumido do ajuste do MVA e do crédito da operação anterior quando houver operação interestadual e não interna que foi presumida Isso porque a LC 12306 excetua do tratamento incentivado do SN as operações suj eitas à substituição tributária Casos em que não existe substituição tributária Não haverá retenção na fonte e recolhimento do ICMSST quando o fabricante ou o importador vender para a C onsumidor final não faz sentido já que a cadeia acabou inexistindo operação seguinte Indústria de produtos alimentícios vende para Prefeituras Indústria de autopeças vende para transportadora paulista b A dquirente que utilizará como insumo de produção não faz sentido já que não haverá cadeia isto é operação seguinte venda de alimentos para restaurantes c O utro fabricante do mesmo produto ou mesma modalidade isso porque o F isco prefere fiscaliz a r a ponta mais próxima do consumidor final É o caso da indústria que vende shampoo para indústria de sabonete Não há substituição tributária A substituição tributária não se aplica I às operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por substituição da mesma mercadoria Indústria de produtos de higiene vende para ind de prod Higiene cosmético é outra modalidade Indústria de cerveja vende para indústria de refrigerante Indústria de material de cons trução aquecedores vende para indústria de material de construção banheiras d F ilia l atacadista SE A INDÚSTRIA REMETER PARA F ILIAL VAREJISTA HÁ ICMSST MAS ATACADISTA NÃO A substituição tributária não se aplica II às transferências para outro estabelecimento exceto varejista do sujeito passivo por substituição hipótese em que a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o estabelecimento que promover a saída da mercadoria com destino a empresa diversa Exemplos de não ocorrência de substituição tributária Fábrica de cimento v enda para uma pessoa física ou uma empresa não inscrita no Estado consumidor final v enda para uma construtora consumidor final v enda para uma fábrica de artefatos de cimento insumo de produção v enda para uma outra fábrica de cimento t ransferência para filial atacadista Exemplos de vendas SEM retenção por ST i nsumo para atividade sujeita ao ISS i ndústria de cosméticos para salão de beleza utilizar no serviço i ndústria de material de limpeza para empresa limpadora i ndústria de medicamentos para hospital utilizar no serviço i ndústria vende produtos de higiene para hotel aplicar no serviço i nsumo para atividade sujeita ao ICMS i ndústria de condimentos para restaurante aplicar nas refeições i ndústria de pilhas para fabricante de brinquedos i ndústria de ração para canil que cria cães para venda i ndústria de tintas vende para fábrica de móveis Casos práticos Fábrica de copos descartáveis vende para Revendedor paulista retém ICMS Revendedor de Estado signatário de acordo retém ICMS Revendedor de Estado não signatário não retém ICMS Lanchonete que vai utilizar no fornecimento de sucos e refrige rantes não retém ICMS pois se trata de insumo no fornecimento de alimentação Hotel que vai utilizar em refeições inclusas na diária não retém o ICMS pois se trata de insumo de atividade sujeita ao ISS Contribuinte ou não contribuinte que vai utilizar para consumo não retém ICMS Exceção Contribuinte de outro Estado signatário de acordo que vai utilizar como material de consumo retém o diferencial de alíquota Fábrica de bebida alcoólica vende para Revendedor paulista retém ICMS Revendedor de Estado signatário de acordo retém ICMS Revendedor de Estado não signatário não retém ICMS Contribuinte ou não contribuinte que vai utilizar para con sumo não retém ICMS Exceção quando for para contribuinte de outro Estado signatário de acordo que vai utilizar como material de consumo retém o diferencial de alíquota Outra fábrica de bebidas alcoólicas não retém o ICMS produto da mesma modalidade está no mesmo artigo Fábrica de cerveja retém o ICMS não é produto da mesma modalidade não está no mesmo artigo Se transferir para sua filial atacadista não retém e esta retém quando vender se transferir para filial varejista retém P ontos importantes a Se na lista da ST aparece NBM genérica só haverá ST para aquelas mercadorias expressament e indicadas descritas no RICMS b Se o substituto mandou sem retenção o substituído deve exigir nota fiscal complementar com o valor do ICMS retido c Mercadoria dada em bonificação ou consignação pela indústria ao revendedor aplicase a ST d Devolução de mercadoria recebida com ST indica no corpo da nota fiscal valor do ICMS retido e sua base de cálculo e valor do ICMS próprio do fabricante para o substituto recuperar tais valores Mudança em relação à presunção quanto à base de cálculo do ICMSST O STF disse recentemente que este valor pode estar sujeito a um a complementorestituição quando a operação tiver base de cálculo menormaior do que a presumida Quebrouse a ideia da definitividade da base de cálculo do ICMSST hoje o que se paga um adiantamento sujeito a ajustes futuros Imprimir páginas 3739 Aula 01122018 IPI regência O seu perfil de incidência é multifacetado Como base devese respeitar a seletividade que muitas vezes inclusive não ocorre em razão da cumulatividade Compete à União instituir impostos sobre produtos industrializados O imposto cobrado será necessariamente seletivo e não cumulativo características inerentes à própria hipótese de incidência constitucionalmente prevista Tratase de um imposto de consumo que incide sobre os produtos industrializados Está regulamentado pelos arts 4651 do Código Tributário Nacional pela Lei nº 450264 pelo Regulamento do IPI Decreto nº 72122010 e pelo Decreto nº 76602011 Disposições Constitucionais Extrafiscalidade Inicialmente é importante destacar que todos os tributos são fiscais e extrafiscais em certa medida Mas alguns deles são mais extrafiscais do que outros É o caso do IPI O IPI é caracterizado pela extrafiscalidade manipulação do comportamento do contribuinte com base na tributação Justamente por esta razão é possível a manipulação de suas alíquotas pelo Poder Executivo mitigação do princípio da legalidade exceção ao passo que não se aplica a anterioridade do exercício para o IPI apenas é aplicada a anterioridade nonagesimal exceção Percebese assim uma flexibilidade conferida pelo ordenamento jurídico aos tributos extrafiscais tais como o IPI Caso interessante uma empresa fez a importação de um navio de nafta assinando o contrato no dia 2 de janeiro da Espanha E o IPI na importação era de 2 A multa contratual por rescisão do contrato era de 20 O navio para atravessar o atlântico demora menos de 90 dias Sucede que durante a travessia o governo brasileiro aumentou medi ante decreto a alíquota do IPIimportação para 20 O navio chegou ao Brasil 79 dias após o aumento do IPI Ao chegar havia uma greve da RFB que impossibilitou a realização rápida do desembaraço aduaneiro Assim superouse o prazo nonagesimal Diante disto a RFB cobrou o IPI sob a alíquota de 20 E a empresa impetrou um MS alegando que o aumento da alíquota do IPI foi para desestimular as importações induzindo o comportamento dos agentes econômicos Então será que se a ideia da política fiscal seria desestimular a importação haveria qualquer finalidade cobrar o IPI sob a alíquota de 20 sobre a empresa Claro que não já que a importação já havia sido realizada Foi um bom argumento mas não acatado Imunidade Há imunidade nas exportações de produtos industrializados imunidade técnica o Brasil deseja não exportar tributos Aquisição de bens de capital Terá reduzido seu impacto sobre aquisição de bens de capital pelo contribuinte do imposto gerase crédito de IPI Contudo a aquisição de bens destinados ao ativo fixo não gera crédito de IPI Não cumulatividade Adotase o método subtrativo indireto imposto sobre imposto abatese o imposto devido com o imposto que incidiu na etapa anterior A sistemática é idêntica à sistemática do ICMS créditos e débitos de imposto neutralidade na formação do preço ao consumidor desoneração da exportação visualização da carga tributária na cadeia produtiva efeito recuperação isto é depois de concedida uma isenção não há crédito de IPI na etapa posterior da cadeia produtiva apuração por período de tempo isto é o saldo verificado em determinado período em favor de determinado contribuinte transferese para o período ou períodos seguintes tal como determina o art 49 do Código Tributário Nacional Regra Matriz de Incidência Tributária O que é produto industrializado Produto é algo que resulta de outra coisa É o que determina o parágrafo único do art 46 do Código Tributário Nacional Parágrafo único Para os efeitos deste imposto considerase industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade ou o aperfeiçoe para o consumo De acordo com o art 3º da Lei nº 450264 assim determina Art 3º Considerase estabelecimento produtor todo aquele que industrializar produtos sujeitos ao imposto Parágrafo único Para os efeitos deste artigo considerase industrialização qualquer operação de que resulte alteração da natureza funcionamento utilização acabam ento ou apresentação do produto Industrializado é o produto então resultado de transformação beneficiamento montagem renovação ou recondicionamento a Transformação operação exercida sobre matériasprimas ou produtos intermediários que importe na obtenção de espécie nova Matériaprima são materiais utilizados para elaboração de um produto pode ser vegetal animal mineral e da própria indústria como o aço e o papel Produto intermediário por seu turno são bens que sofrem desgaste ou perda de propriedade em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação lixa oxigênio acetilênio dentro outros E a lixa Ela se desgasta mas não se integra ao produto final Isto gera crédito físico de IPI O crédito fixo apenas necessita de contato Ou precisa também integração Para o STJ a lixa é um produto intermediário pois de desgasta e perde propriedades b Beneficiamento operação que importe em modificar aperfeiçoar ou de qualquer forma alterar o funcionamento a utilização o acabamento ou a aparência do produto já existente É o caso da galvanização Neste ponto há possibilidade de conflito com ISS à luz da LC 1162003 que prevê no item 1405 restauração recondicionamento acondicionamento pintura beneficiamento lavagem secagem tingimento galvanoplastia anodização corte recorte polimento plastificação e congêneres de objetos quaisquer como serviços aptos à incidência do ISS Como resolver este problema É industrialização ou serviço Há uma grande discussão É certo contudo que a zona cinzenta não está na padronização sobre a qual incide o IPI indústria ou serviço personalíssimo sobre a qual incide o ISS serviço mas está sim na customização não se sabe se é serviço ou indústria c Montagem reunião de produtos peças ou partes e de que resulte em novo produto ou unidade autônoma ainda que sob a mesma classificação fiscal O grande problema neste ponto é que o IPI tem distintas alíquotas a depender o produto Exemplo quando se compra um arcondicionado comprase partes e peças ou um arcondicionado Evidentemente comprase um arcondicionado Assim a alíquota do IPI será a do arcondicionado e não a alíquota das partes e peças que compõe o arcondicionado O contrato serve para iluminar a relação jurídicotributária Assim devese olhar para o contrato para analisar a tributação correspondente Neste caso se compra não partes e peças mas sim o arcondicionado d acondicionamento ou reacondicionamento alterar a apresentação do produto pela colocação da embalagem ainda que em substituição da original salvo quando a embalagem colocada se destine ao transporte da mercadoria Neste sentido questionase troca de rótulo é industrialização Sim Contudo não é acondicionamento a mera oposição de rótulos eou realização de pequenas e irrelevantes alterações na embalagem original de produtos adquiridos de terceiros tais como a simples pintura de latas respeitadas as indicações identificadoras do fabricante Mas se o rótulo alterar a embalagem de forma substancial incide IPI e renovação ou recondicionamento exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado renove ou restaure produto para utilização Neste caso também há um conflito com o ISS Não é industrialização Art 5º do RIPI Não se considera industrialização 1 o preparo de produtos alimentares restaurantes bares sorveterias confeitarias padarias quitandas e semelhantes desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor Sobre restaurantes incide ICMS 2 a confecção de vestuário por encomenda direta do consumidor ou usuário em oficina ou na residência do confeccionador alfaiate 3 a manipulação em farmácia para venda direta a consumidor de medicamentos oficiais e magistrais mediante receita médica e a montagem de óculos mediante receita médica E as farmácias de manipulação de remédios É serviço É operação de circulação de mercadorias É transformação de bens Segundo a legislação do IPI não incide o imposto federal sobre manipulação em farmácia 4 conserto restauração e reacondicionamento de produtos usados quando essas operações sejam executadas por encomenda de terceiros não estabelecidos com o comércio de tais produtos 5 a mistura de tintas entre si ou com concentrados de pigmentos sob encomenda do consumidor ou usuário realizada em estabelecimento comercial varejista efetuada por máquina automática ou manual desde que fabricante e varejista não sejam empresas interdependentes controladora controlada ou coligadas Art 5 º Não se considera industrialização O preparo de produtos alimentares não acondicionados em embalagem de apresentação na residência do preparador ou em restaurantes bares sorveterias co nfeitarias padarias q uitandas e semelhantes desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor ou em cozinhas industriais quando destinados a venda direta a pessoas jurídicas e a outras entidades para consumo de seus funcionários empregados ou dirigentes O preparo de refrigerantes à base de extrato concentrado por meio de máquinas automáticas ou não em restaurantes bares e estabelecimentos similares para venda direta a consumidor A confecção ou preparo de produto de artesanato definido no art 7º A manipulação em farmácia para venda direta a consumidor de medicamentos oficinais e magistrais mediante receita médica C onstrução civil A montagem de óculos mediante receita médica O acondicionamento de produtos sob a forma de cestas de natal O processo de industrialização independe dos recursos do industrial Ex fazer perfume em casa ou seja independe de uma estrutura industrial efetiva Por uma lógica de conveniência de Fiscalização o art 5º estabelece várias exclusões do que é considerado processo de industrialização Muitas vezes a tributação foi deslocada para o ISS para evitar conflito de competência em razão do recorte constitucional Bolos feitos em padaria Preparo de refrigerantes Confecção de produtos de artesanato Manipulação de produtos farmacêuticos Construção civil Montagem de óculos mediante fornecimento de receita Acondicionamento e formas de cesta de natal Materialidades possíveis importar industrializar arrematar Art 46 O imposto de competência da União sobre produtos industrializados tem como fato gerador I o seu desembaraço aduaneiro quando de procedência estrangeira Importações de produtos industrializados do exterior Neste caso o critério temporal do IPI será o desembaraço aduaneiro Obs a classificação de mercadorias em um lançamento fiscal é claramente um critério jurídico a classificação das mercadorias é a fixação de um critério jurídico Nesse sentido ao passar por um canal vermelho há a fixação de um critério jurídico quando há a classificação das mercadorias Nos outros canais entendese que não há a fixação de critério jurídico sendo possível a revisão da classificação de mercadorias II a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51 Operações de saída de produtos industrializados constitui fato gerador do imposto quanto aos de produção nacional a saída do respectivo estabelecimento produtor Neste caso o critério temporal do IPI será a saída do estabelecimento industrial ou equiparado III a sua arrematação quando apreendido ou abandonado e levado a leilão Arrematar em leilão produto industria lizado apreendido ou abandonado Neste caso o critério temporal do IPI será a arrematação Reflexões O IPI é um imposto sobre produto industrializado Apenas incide no ciclo industrial antigo imposto de consumo Isso porque só há incidência nas fases em que há industrialização Há inconsistência contudo é a seguinte o IPI não incide na industrialização por si Na verdade incide na saída dos produtos industrializados do estabelecimento industrial Há então a necessidade de uma operação compensandose inclusive o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores Nesse sentido o aspecto temporal do fato gerador do IPI é a saída da mercadoria mas a saída jurídica da mercadoria Contudo o que é a saída jurídica da mercadoria Depende notadamente se o transporte foi pago pelo adquirente ou pago pelo próprio industrial se foi pago pelo adquirente a saída jurídica ocorre na saída do estabelecimento Se foi pago pelo próprio industrial a saída jurídica ocorre em verdade na entrada da mercadoria do estabelecimento adquirente Assim sendo quando a mercadoria que sai da indústria mas é roubada há incidência do IPI Depende do transporte da mercadoria se foi pago pelo próprio industrial a saída jurídica ocorre em verdade na entrada da mercadoria do estabelecimento adquirente Deste modo havendo roubo não há incidência do IPI Por outro lado se foi pago pelo adquirente a saída jurídica ocorre na saída do estabelecimento e assim ao ser roubada incide o IPI mesmo assim Obs n ão compreenderá em sua base de cálculo o montante do imposto sobre produtos industrializados quando a operação realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização configure fato gerador dos dois impostos Posição doutrinária 1 impostos sobre a saída do produto industrializado por quem industrializou Deve haver uma industrialização imediatamente relacionada à saída do produto Por que Conceito de contribuinte do art 51 II do CTN o industrial ou a quem a ele equiparar O IPI não é um ICMS Federal sob pena de bitributação Críticas a posição doutrinária 1 a CFRB diz que o IPI incide sobre produtos industrializados e operações não cumulatividade Há impossibilidade de incidência do ICMS e IPI na mesma operação Claro que não Posição doutrinária 2 impostos sobre a operação relativa à circulação de mercadoria industrializada É preciso a saída do estabelecimento industrial ou equiparado é preciso uma operação de circulação para o consumo Não cumulatividade abatimento do que for devido em cada operação com montante cobrado nas operações anteriores O produto industrializado tem caráter mercantil isto é é mercadoria já que a base de cálculo do imposto é o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria Hoje em dia a Jurisprudência é tranquila sobre o fato de que o IPI incide na operação de produto industrializado Art 3 o Produto industrializado é o resultante de qualquer operação definida neste Regulamento como industrialização mesmo incompleta parcial ou intermediária IPI na importação Tratase de um IPI monofásico quando ocorre a importação para uso próprio Todavia quando não é uma importação para uso próprio mas sim para revenda observase um IPI plurifásico impróprio incide IPIimportação e IPIinterno permitindose o creditamento do IPI incidente na importação Lembrese inclusive que não há vedação à bitributação de IPI e ICMS na operação de saída do produto industrializado importado Os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil A circulação que se tributa é de um produto industrializado não significa que seu fato gerador esteja necessariamente atrelado a uma imediata operação de industrialização Há dois fatos geradores IPI importação e IPI interno Critério quantitativo a Alíquota T abela de incidência do IPI TIPI baseada no NCM As alíquotas são regidas pelo p rincípio da seletividade em função da essencialidade do produto De acordo com Ricardo Lobo Torres a discricionariedade legislativa verificada quando da determinação das alíquotas diferenciadas do IPI encontra dois limites não poderá introduzir incidência regressiva tributando por alíquotas maiores os produtos mais necessários ao consumo coletivo de forma a atender ao princípio da capacidade contributiva não poderá discriminar entre produtos iguais com base em critério desvinculado da essencialidade do consumo em observância ao princípio da isonomia Não é aplicável o princípio da anterioridade S ujeição ao princípio da anterioridade nonagesimal É facultado ao Poder Executivo atendidas as condições e os limite s estabelecidos em lei alterar as alíquotas do IPI art 153 1º CF em nome da extrafiscalidade Art 69 Quando se tornar necessário atingir os objetivos da política econômica governamental mantida a seletividade em função da essencialidade do produto ou ainda para corrigir distorções poderão as alíquotas ser reduzidas até zero ou majoradas até trinta unidades percentuais b Base de cálculo b1 O peração interna valor total da operação de que decorrer a saída do produto a qual compreenderá o preço do produto acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo contribui nte ao comprador ou destinatário ou o preço corrente da mercadoria ou sua simular no mercado atacadista da praça do remetente Diante disto sempre foi comum que empresas industriais criassem estabelecimentos atacadistas para dar saída aos seus produtos industrializados com um baixo valor de operação e estabelecendo o preço adequado apenas na venda a o varejo o que redundava em um esvazia mento da base tributável do IPI bastante feito em um setor de cosméticos medicamentos e algumas autopeças Para combater tal prática o legislador inicialmente delimitou o conceito de firmas interdependentes no artigo 612 do Ripi 2010 bem como criou uma base de cálculo ficta na hipótese de operações realizadas entre tais empresas interdependentes o chamado VTM exatamente como prescrito no artigo 195 inciso I do já citado Ripi 2010 Tratase de uma regra antielisiva específica que em verdade existe há muito tempo no ordenamento jurídico nacional Art 195 O valor tributável não poderá ser inferior I ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente quando o produto for destinado a outro estabelecimento do próprio remetente ou a estabelecimento de firma com a qual mantenha relação de interdependência Lei nº 4502 de 1964 art 15 inciso I e DecretoLei no 34 de 1966 art 2o alteração 5a Art 196 Parágrafo único Inexistindo o preço corrente no mercado atacadista para aplicação do disposto neste artigo tomarseá por base de cálculo I No caso de produto importado o valor que serviu de base ao Imposto de Importação acrescido desse tributo e demais elementos componentes do custo do produto inclusive a margem de lucro normal e II No caso de produto nacional o custo de fabricação acrescido dos custos financeiros e dos de venda administração e publicidade bem como do seu lucro normal e das demais parcelas que devam ser adicionadas ao preço da operação ainda que os produtos hajam sido recebidos de outro estabelecimento da mesma fir ma que os tenha industrializado Art 612 Considerarseão interdependentes duas firmas I quando uma delas tiver participação na outra de quinze por cento ou mais do capital social por si seus sócios ou acionistas bem como por intermédio de parentes destes até o segundo grau e respectivos cônjuges se a participação societária for de pessoa física Lei nº 4502 de 1964 art 42 inciso I e Lei no 7798 de 1989 art 9o II quando de ambas uma mesma pessoa fizer parte na qualidade de diretor ou sócio com funções de gerência ainda que exercidas sob outra denominação III quando uma tiver vendido ou consignado à outra no ano anterior mais de vinte por cento no caso de distribuição com exclusividade em determinada área do território nacional e mais de cinquenta por cento nos demais casos do volume das vendas dos produtos tributados de sua fabricação ou importação IV quando uma delas por qualquer forma ou título for a única adquirente de um ou de mais de um dos produtos industrializados ou importados pela outra ainda quando a exclusividade se refira à padronagem marca ou tipo do produto ou V quando uma vender à outra mediante contrato de participação ou ajuste semelhante produto tributado que tenha fabricado ou importado Na particular hipótese aqui tratada a base de cálculo ficta do IPI pode ser apurada com esteio em duas metodologias distintas excludentes entre si e que estão estabelecidas no artigo 196 do Ripi 2010 i caso exista mercado atacadista na praça do remetente o VTM será apurado com base no preço corrente no mercado pelo cálculo da média ponderada de preços das empresas atacadistas da referida localidade e ii na hipótese de inexistir mercado atacadista na praça do remetente o VTM será apurado como base em uma cesta de elementos objetivamente traçados pelo legislador quais sejam custos de produção outras despesas e margem de lucro normal A delimitação de um dos dois métodos possíveis de apuração do VTM gravita em torno de precisar o conteúdo semântico das expressões praça do remetente e mercado atacadista de modo a permitir a apuração desse valor com base em uma comparação mercadológica ou com base em uma ficção jurídica Durante longo período interpretouse o conceito de praça como sinônimo de localidade circunscrita aos limites geográficos de um dado município o que inclusive encontrava amparo em atos normativos da própria Receita Federal Tal discussão ganhou novas cores com o advento da SCI Cosit 82012 por meio da qual a Receita ampliou o conceito de praça com o objetivo de abarcar o distribuidor que se situe em outros municípios para fins de incidência da regra antielisiva aqui tratada b2 I mportação valor que servir para a base de cálculo dos tributos aduaneiros CIF acrescidos do montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador b3 L eilão o valor da arrematação O valor da operação compreende o preço do produto acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário Em relação aos descontos n ão podem ser deduzidos do valor da operação os descontos diferenças ou abat imentos concedidos a qualquer título ainda que incondicionalmente art 14 da Lei nº 450264 Segundo a Jurisprudência contudo o s descontos incondicionais não compõem a real expressão econômica da operação tributada sendo permitida a dedução desses valores da base de cálculo do IPI REsp 1149424 BA Min Eliana Calmon DJe de 07052010 sob o regime do art 543C do CPC A propósito RECURSO ESPECIAL IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI DESCONTOS INCONDICIONAIS ART 14 2º DA LEI N 450264 REDAÇÃO DADA PELO ART 15 DA LEI N 779889 BASE DE CÁLCULO REPETIÇÃO DE INDÉBITO CORREÇÃO MONETÁRIA POSSIBILIDADE 1 A demanda é de repetição de indébito e não se confunde com o mero pedido de creditamento de IPI pois se trata de IPI já pago na operação de saída na qualidade de contribuinte de direito e não de creditamento do IPI pago na qualidade de contribuinte de fato para fazer jus ao princípio da nãocumulatividade 2 A jurisprudência dominante deste Tribunal Superior afasta a incidência do IPI sobre os descontos incondicionais que não integram o preço final porquanto a base de cálculo do imposto é o valor da operação da qual decorre a saída da mercadoria Por isso que tendo ocorrido incidência indevida da exação os valores a serem restituídos deverão ser corrigidos monetariamente Precedentes REsp 51 0551MG Rel Ministro JOÃO OTÁVIO DE NORONHA Segunda Turma julgado em 10042007 DJ 25042007 p 299 REsp 554490SC Rel Ministro HUMBERTO MARTINS SEGUNDA TURMA julgado em 03082006 DJ 17082006 p 337 REsp 477525GO Rel Ministro LUIZ FUX PRIMEIRA TURMA julgado em 05062003 DJ 23062003 p 258 MC nº 15218 SP Primeira Turma Rel Min Luiz Fux julgado em 2122009 REsp 1161208 SP Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES SEGUNDA TURMA DJe 15102010 Critério pessoal Art 51 Contribuinte do imposto é I o importador ou quem a lei a ele equiparar II o industrial ou quem a lei a ele equiparar Art 8 º Estabelecimento industrial é o que executa qualquer das operações referidas no art 4o de que resulte produto tributado ainda que de alíquota zero ou isento Art 9º Equiparamse a estabelecimento industrial O s estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira que derem saída a esses produtos Lei nº 4502 de 1964 art 4º inciso I O s estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização tenha sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro mediante a remessa por eles efetuada de matériasprimas produtos intermediários embalagens recipientes moldes matrizes ou modelos industrialização por encomenda O s estabelecimentos comerciais atacadistas que adquirirem de estabelecimentos importadores p rodutos de procedência estrangeira classificados nas Posições 3303 a 3307 da TIPI Quem optar arts 11 a 13 do RIPI Até que ponto é possível a equiparação O IPI não é exclusivo ao industrial porém qual é o limite Equiparações e até que ponto o IPI pode se tornar o ICMS Poderia sair tributando uma cadeia toda até o varejista Qual seria o limite da equiparação Há um alargamento da cadeia sem limites ainda sem resposta clara e com muita discussão Sem dúvidas d eve haver um elo entre aquele que é equiparado a industrial e a atividade de industrialização ou de comercialização do produto rela resultante É imprescindível a existência de alguma relação entre o industrial por equiparação legal e a hipótes e de incidência O elo é o do ar t 121 II do CTN Art 121 Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária Parágrafo único O sujeito passivo da obrigação principal dizse I contribuinte quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador II responsável quando sem revestir a condição de contrib uinte sua obrigação decorra de disposição expressa de lei A equiparação tem por fundamento uma similitude essencial que é também seu limite Afirma a existência de uma igualdade por semelhança à qual se subsumem situações apesar da existência de dissemelhanças secundárias Diferente da ficção é uma desnaturação do real Seu fundamento é uma dissemelhança e um juízo prévio de diferença a partir do que se procede a uma igualação Para Tércio Sampaio Ferraz Junior entre o industrial e o equiparado deve haver uma similitude essencial em que pesem diferenças secundárias Para haver equiparação é preciso demonstrar uma semelhança essencial não com a figura de um importador ou de um industrial em geral mas como sujeitos de um determinado imposto Os equiparados são diversos por lei as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o comércio de produtos importador industrializados ou mandados industrializar por outro estabelecimento do mesmo contribuinte exceto se varejista Industrial por encomenda fornecedor de matéria prima produtos intermediários embalagens equipamentos e outros bens de produção equiparado por opção Assim ao sair da indústria t em IPI Ao sair do comerciante Encomendante haverá IPI também já que ele será equiparado Outros atacadistas que vendam ou adquirem produtos especificados pela legislação como bebidas alcoólicas Atacadistas interdependentes adquirentes de produtos cosméticos equi parado art 7 da lei 779889 Casos interessantes de equiparação a Operações entre matrizfilial ar t 9 III do RIPI2010 Lei 450264 art 4º II i mportador industrial e equiparado encomendante quando faz saída para outro estabelecimento filial há IPI Se for industrial a saída desta filial também se submeterá ao IPI Se não for industrial será equiparado por lei ao industrial e recolherá o IPI exceto varejista ou sujeito ao VTM b E quiparado por opção atacadista de bem de produção Industrial incide I PI na saída estabelecimento comercial atacadista incide IPI na saída já que é equiparado industrial industrial ou revendedor c O comerciante de produtos sujeitos ao imposto que os forneça aos contri buintes definidos no inciso anterior comerciante sanduíche entre industriais Outra disposição legal Art 7º Equiparamse a estabelecimento industrial os estabelecimentos atacadistas atacadistas são aqueles que não vendem para consumidor final NÃO SE APLICA AOS VAREJISTAS que adquirirem os produtos relacionados no Anexo III de estabelecimentos industriais ou dos seguintes estabelecimentos equiparados a industrial I estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira Estão incluídas aqui as trading companies II filiais e demais estabelecimentos que exerçam o comércio de produtos importados ou industrializados por outro estabelecimento da mesma firma mesma firma mesma pessoa j urídica e não mesmo grupo econômico III estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização haja sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiros mediante a remessa por eles efetuadas de matériasprimas produtos intermediários embalagens recipientes moldes matrizes ou modelos e IV estabelecimentos comerciais de produtos do capítulo 22 da TIPI cuja industrialização tenha sido encomendada a estabelecimento industrial sob marca ou nome de fantasia de propriedade do encomendante de terceiro ou do próprio executor da encomenda 1º O disposto neste artigo aplicase nas hipóteses em que adquirente e remetente sejam empresas interdependentes controladoras controladas ou coligadas Lei nº 6404 art 243 1º e 2º ou interligadas DecretoLei nº 1950 art 10 2º Disposição do art 9 do RIPI Art 9 º Equiparamse a estabelecimento industrial I os estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira que derem saída a esses produtos Lei nº 4502 de 1964 art 4º inciso I II os estabelecimentos ainda que varejistas que receberem para comercialização diretamente da repartição que os liberou produtos importados por outro estabelecimento da mesma firma III as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o comércio de produtos importados industrializados ou mandados industrializar por outro estabelecimento da mesma firma salvo se aqueles operarem exclusivamente na venda a varejo e não estiverem enquadrados na hipótese do inciso II Lei nº 4502 de 1964 art 4º inciso II e 2º DecretoLei no 34 de 1966 art 2o alteração 1a e Lei no 9532 de 10 de dezembro de 1997 art 37 inciso I IV os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização tenha sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro mediante a remessa por eles efetuada de matériasprimas produtos intermediários embalagens recipientes moldes matrizes ou modelos Lei nº 4502 de 1964 art 4º inciso III e DecretoLei nº 34 de 1966 art 2º alteração 33a V os estabelecimentos comerciais de produtos do Capítulo 22 da TIPI cuja industrialização tenha sido encomendada a estabelecimento industrial sob marca ou nome de fantasia de propriedade do encomendante de terceiro ou do próprio executor da encomenda DecretoLei no 1593 de 21 de dezembro de 1977 art 23 VI os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nas Posições 7101 a 7116 da TIPI Lei nº 4502 de 1964 Observações ao Capítulo 71 da Tabela VII os estabelecimentos atacadistas e cooperativas de produtores que derem saída a bebidas alcoólicas e demais produtos de produção nacional classificados nas Posições 2204 2205 2206 e 2208 da TIPI e acondicionados em recipientes de capacidade superior ao limite máximo permitido para venda a varejo com destino aos seguintes estabelecimentos Lei nº 9493 de 1997 art 3º a industriais que utilizarem os produtos mencionados como matériaprima ou produto intermediário na fabricação de bebidas b atacadistas e cooperativas de produtores ou c engarrafadores dos mesmos produtos VIII os estabelecimentos comerciais atacadistas que adquirirem de estabelecimentos importadores produtos de procedência estrangeira classificados nas Posições 3303 a 3307 da TIP I Medida Provisória no 215835 de 24 de agosto de 2001 art 39 IX os estabelecimentos atacadistas ou varejistas que adquirirem produtos de procedência estrangeira importados por encomenda ou por sua conta e ordem por intermédio de pessoa jurídica importadora Medida Provisória nº 215835 de 2001 art 79 e Lei no 11281 de 20 de fevereiro de 2006 art 13 X os estabelecimentos atacadistas dos produtos da Posição 8703 da TIPI Lei no 9779 de 19 de janeiro de 1999 art 12 XI os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nos Códigos e Posições 21069010 Ex 02 2201 2202 exceto os Ex 01 e Ex 02 do Código 22029000 e 2203 da TIPI de fabricação nacional sujeitos ao imposto conforme regime geral de tributação de que trata o art 222 Lei no 10833 de 29 de dezembro de 2003 arts 58A e 58E inciso I e Lei no 11727 de 23 de junho de 2008 art 32 XII os estabelecimentos comerciais varejistas que adquirirem os produtos de que trata o inciso XI diretamente de estabelecimento industrial ou de encomendante equiparado na forma do inciso XIII Lei nº 10833 de 2003 arts 58A e 58E inciso II e Lei nº 11727 de 2008 art 32 XIII os estabelecimentos comerciais de produtos de que trata o inciso XI cuja industrialização tenha sido por eles encomendada a estabelecimento industrial sob marca ou nome de fantasia de propriedade do encomendante de terceiro ou do próprio executor da encomenda Lei nº 10833 de 2003 arts 58A e 58E inciso III e Lei nº 11727 de 2008 art 32 XIV os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nos Códigos e Posições 21069010 Ex 02 2201 2202 exceto os Ex 01 e Ex 02 do Código 22029000 e 2203 da TIPI de procedência estrangeira sujeitos ao imposto conforme regime geral de tributação de que trata o art 222 Lei nº 10833 de 2003 arts 58A e 58E inciso I e Lei nº 11727 de 2008 art 32 e XV os estabelecimentos comerciais varejistas que adquirirem os produtos de que trata o inciso XIV diretamente de estabelecimento importador Observação Para os efeitos do IPI considerase contribuinte autôn omo qualquer estabelecimento de importador industri al comerciante ou arrematante Cada estabelecimento é considerado autônomo para efeito e cumprimento das obrigações tributárias ainda que pertencentes a uma mesma pessoa físic a ou jurídica Observação 2 Adquirir produto industrializado de uma pessoa jurídica industrial torna o adquirente EQUIPARADO A INDUTRIAL e sujeito ao IPI na posterior comercialização deste produto Adquirir produto industrializado de uma pessoa jurídica equiparada a industrial não necessariamente torna o adquirente em também equiparado em alguns casos sim outros não Varejista apenas é equiparado a industrial se tiver no meio da cadeia no final não é equiparado Comentários do texto obrigatório Não se tributa o produto em si mas a operação que com ele é realizada Tributase sempre uma operação realizada com o produto industrial Essa operaçã o terá como conteúdo sempre uma obrigação de dar e nunca de fazer Isso porque nos contrat os em que exista a obrigação de fazer não há transferência de domínio de um bem ao final isto é não há transferência de propriedade O IPI incide sobre a operação que transmite o seu domínio o IPI distinguese do ISS pela prática de operações implicando uma obrigação de dar Sem que se verifique presente a transferência de domínio por meio de qualquer negócio jurídico ainda que exista um processo industrial envolvido não haverá a operação que pode ser objeto da tributação pelo IPI Aula 19012019 Comentários sobre a equiparação Ao tributar a saída de um equiparado a industri al observase a tributação de uma pessoa jurídica que não realizada qualquer processo de industrialização porém sujeitase ao IPI Diante de um n ão industrial ou não equiparado a industrial não haverá incidência de IPI Equiparado não é industrial mas que foi equiparado por força de lei O estabelecimento importador de produtos industrializados que dá saída dos produtos sem qualquer tipo de industrialização Estabelecimento comercial cuja a industrialização tenha sido feita por terceiros industrialização por encomenda O encomendante não é industrial mas a legislação diz que quando ele vender o produto incide IPI Muitas vezes em caso de equiparação à industrial há uma suspensão do IPI embora na prática tenha incidência do imposto federal nas duas etapas da cadeia Além disto o equiparado ao industrial também acumula créditos de IPI oriundos da não cumulatividade Os estabelecimentos comerciais atacadistas que adquirem de estabelecimentos importadores produ tos de procedência estrangeira Quando uma pessoa jurídica importa cosméticos há incidência do IPI Quando ela vende para terceiro há incidência do IPI novamente Quando este terceiro vende ele é equiparado e portanto incide IPI Casos interessantes Mudar a NCM de uma mercadoria é uma industrialização mas há casos em que não há mudança de NCM mas se considera uma industrialização Ex mudar o perfume de um pote para outro não há mudança de NCM mas é considerada industrialização Também é o caso dos kits que podem mudar ou não a classificação fiscal e m ambos os casos há industrialização Dois produtos separados vendidos conjuntamente há uma industrialização mesmo se não alterar classificação fiscal embalagem de industrialização não de transporte Obs j untar boneca com a pilha não é industrialização na loja Ocorre de forma diversa se é feita pela indústria Equiparação por opção A lei permite que o s ujeito que não é industrial possa ser equiparado por mera opção É o caso por exemplo de um estabelecimento comercial atacadista entre do is estabelecimentos industriais Industria de fio Atacadão dos fios não pagaria IPI industrial de equipamento eletrônico N esse caso haveria uma quebra na cadeia fazendo com que o segundo industrial não tenha direito a crédito de IPI Assim sendo para permitir a plena não cumulatividade é possível a equiparação para aproveitamento de crédito de IPI Não cumulatividade do IPI e Jurisprudência do STF Previsão constitucional art 153 IV 3º II CF aplicabilidade plena e imediata II será nãocumulativo compensandose o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores Qual interpretação do termo cobrado 1 Pago 2 Incidido 3 Exigido A estrutura básica da não cumulatividade do IPI está compreendida no texto da CFRB88 Em consequência a não cumulatividade não pode ter seu alcance restringido ou afastado por normas infraconstitucionais ou pelo mero labor exegético A previsão constituição sobre a não cumulatividade do IPI é uma norma de eficácia plena que independe da atuação do legislador infraconstitucional para gerar direitos subjetivos ao contribuinte A partir destas premissas devese desvendar o conteúdo e significado da não cumulatividade do IPI Fundamentalmente o princípio da não cumulatividade se rege por uma sistemática de compensação entre débitos e créditos do contribuinte que após apurar o tributo devido em sua operação promove o abatimento do montante cobrado nas operações anteriores Surge aqui a primeira questão o uso da expressão cobrado pela CF está a dizer exatamente que a não cumulatividade do imposto está condicionada à existência de pagamento na operação anterior à sua cobrança pela União ou à simples circunstância de incidir em tese na operação Para a doutrina a falta de pagamento ou sua não exigência pelo Fisco em nada prejudica o direito ao crédito bastante que a operação estivesse em teses sujeita ao âmbito do imposto A CF não condiciona o direito à compensação do crédito ou montante cobrado nas operações anteriores à prova de repercussão uma vez que o direito à não cumulatividade é geral amplo ilimitado e irrestrito Se tal repercussão eventualmente não se apresentar não pode o intérprete alterar a norma fundamental através de argumentos econômicos Quando a CF pretendeu limitar o crédito às hipóteses em que a operação anterior tivesse sido tributada assim o fez expressamente como pontuou no caso da isenção não incidência no ICMS Para o ICMS a CF estabeleceu expressamente que a não incidência e a isenção não gerariam crédito de ICMS o que não existe em relação ao IPI corroborando a teses de que em verdade é irrelevante a existência de pagamento ou de cobrança de imposto bastando que se cuide de operação fungida à cadeia de circulação sujeita ao IPI Deste modo a expressão cobrado deve ser compreendida como incidido entradas isentas assim dão direito ao crédito de IPI O Fisco sempre defendeu que o contribuinte não tem direito ao crédito de IPI se as operações anteriores são beneficiadas com isenção não tributação ou alíquota zero já que se nada fora cobrado na operação antecedente nada haveria de ser compensado na operação subsequente Enfrentando a matéria o STF defendia os contribuintes apontando que o contribuinte teria direito à compensação pois caso não fosse reconhecido o direito à não cumulatividade do imposto haveria uma superposição da carga tributária na etapa intermediária onerando o adquirente de produto isento não tributável alíquota zero Em um primeiro momento o STF reconheceu o direito do contribuinte adquirente de produtos isentos ou sob a alíquota zero se creditar do valor do IPI incidente mas não exigido na operação anterior Posteriormente contudo o STF mudou de opinião agora para a Corte o princípio da não cumulatividade pressupõe uma dupla incidência cobrança e pagamento do imposto em ambas as etapas de modo que o ônus fiscal referente à entrada da mercadoria desde que efetivamente suportado seja objeto de compensação na operação subsequente Além disto segundo o Ministro Marco Aurélio não haveria parâmetro para creditamento da operação anterior uma vez que beneficiada com isenção ou alíquota zero inexistira alíquota a ser observada na compensação para a operação subsequente sendo certo que a adoção da alíquota final geraria distorções econômicas Por exemplo A compensação pressupõe não apenas que a operação de entrada seja tributada mas que a respectiva saída também o seja para que se possa realizar a compensação posição do Ministro Marco Aurélio Com isto a não cumulatividade do IPI sofreu grande atenuação ao condicionar o direito ao crédito de IPI à existência de imposto previamente pago na operação anterior acabouse por criar uma faculdade ao legislador e ao próprio Poder Executivo de majorar artificialmente a carga tributária instituindo uma operação desonerada nas últimas etapas do ciclo produtivo Além disto o contribuinte situado na etapa logo após a operação desonerada acaba por suportar uma carga tributária díspare em relação aos demais contribuintes situados na cadeia frustrando um dos objetivos da não cumulatividade que é o de garantir a isonomia dos contribuintes situados em diferentes etapas da cadeia posição do Ministro Nelson Jobim Para o Ministro Nelson Jobim tratase de um absurdo sobretudo diante do a rgumento histórico comp arativo com o ICMS Isso porque n o contexto da CF 6769 a não cumulatividade no IPI e n o ICMS possuíam a mesma redação Nesta época o STF reconhecia o creditamento de entr adas isentas em relação ao ICMS A Emenda Passos Porto EC 2383 veio alterar a redação no ICMS determinando a ausência de creditamento nos casos de figuras desonerativas tais como isenção o que em sua visão revogou a jurisprudência no que tange ao ICMS Todavia n ão houve alteração no IPI e e ste cenário se mantém na CF88 art 155 2 o versus art 153 3 o II do texto constitucional IPI Art 153 3º O imposto previsto no inciso IV II será nãocumulativo compensandose o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores ICMS Art 155 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte I será nãocumulativo compensandose o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal II a isenção ou nãoincidência salvo determinação em contrário da legislação a não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes b acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores obs no julgamento pelo STF acerca da possibilidade de creditamento dos insumos adquiridos sob alíquota zero o qual acabou por englobar os insumos não tributados NT mesmo os Ministros favoráveis à tese dos contribuintes possibilidade de creditamento no caso da alíquota zero não o foram quanto aos insumos não tributados Não cumulatividade do IPI e sua previsão legal Créditos básicos de IPI art 226 RIPI10 crédito do imposto relativo a produtos entrados no estabelecimento Art 226 Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditarse Lei nº 4502 de 1964 art 25 I do imposto relativo a MP matéria prima PI produto intermediário e ME material de embalagem adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados incluindose aqueles que embora não se integrando ao novo produto forem consumidos no processo de industrialização salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente Critérios a i ntegrar produto final b c onsumirse no processo de industrialização consumo no processo é decorrência de contato físico de uma ação diretamente exercida pelo insumo sobre o produto em fabricação ou deste sobre aquele Mas atenção não basta ser consumido como caso do combustível de uma máquina pois é necessário o contato físico do produto intermediário de uma ação diretamente exercida Material de embalagem importa um acondicionamento ou recondicionamento está relacionad o ao material de apresentação por exemplo embalagem branca do Iphone não a caixa parda que vem tudo ou seja muda a experiência de consumo e não a de transporte Produto intermediário pode ser consumido no processo de industrialização mas não se observa no produ to final porque se desgasta perde completamente salvo os compreendidos entre os bens do ativo permanente Mas atenção não são suscetíveis de creditamento os gastos com combustíveis e energia elétrica porque não são matériaprima produto intermediário ou material de embalagem Sequer entram em contato direito com o produto fabricado Sobre o tema Período de apuração 01012000 a 31032000 IPI CRÉDITO PRESUMIDO INSUMOS NÃO ADMITIDOS NO CÁLCULO ENERGIA ELÉTRICA E COMBUSTÍVEIS Não são suscetíveis do benefício de crédito presumido de IPI os gastos com combustíveis e energia elétrica pois embora sendo utilizados pelo estabelecimento industrial não se revestem da condição de matériaprima produto intermediário ou material de embalagem uma vez que sequer entram em contato direto com o produto fabricado II do imposto relativo MP PI e ME quando remetidos a terceiros para industrialização sob encomenda sem transitar pelo estabelecimento adquirente III do imposto relativo MP PI e ME recebido de terceiros para industrialização de produtos por encomenda quando estiver destacado ou indicado na nota fiscal IV do imposto destacado em nota fiscal relativa a produtos industrializados por encomenda recebidos do estabelecimento que os industrializou em operação que dê direito ao crédito V do imposto pago no desembaraço aduaneiro Outras previsões da não cumulatividade do IPI a Aquisição de atacadista Art 227 Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão ainda creditarse do imposto relativo a matériaprima produto intermediário e material de embalagem adquiridos de comerciante atacadista não contribuinte calculado pelo adquirente mediante aplicação da alíquota a que estiver sujeito o produto sobre cinquenta por cento do seu valor cons tante da respectiva nota fiscal b Devolução A rt 229 É permitido ao estabelecimento industrial ou equiparado a industrial creditarse do imposto relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno total ou parcial Vedações ao crédito a A quisições de produtos de estabelecimentos optantes pelo SIMPLES b B ens contabilizados pelo contribuinte no ativo permanente ou para uso e consumo SÚMULA n 495 do STJ A aquisição de bens integrantes do ativo permanente da empresa não gera direito a creditamento de IPI Rel Min Cesar Asfor Rocha em 882012 Estorno de crédito I nsumos furtados ou roubados inutilizados ou deteriorados ou ainda empregados em outros produtos que tenham tido a mesma sorte NãoCumulatividade entrada de produto isento saída de produto isento Duas situações de desoneração isentos 0 e NT do IPI 1ª N a entrada aquisição de insumos isentos alíquota zero ou não tributáveis não é permitido o crédito pela legislação do IPI e 2ª Na saída de produtos industrializados isentos alíquota zero ou não tributáveis não autorizada a manutenção dos crédito s até dezembro de 1998 a utorizado a manutenção dos crédito s para saídas isentas e sujeitas a alíquota zero a partir de 1º011999 Lei nº 977999 O art 11 da Lei 977999 reconhece o direito de o contribuinte manter os créditos relativos às operações tributadas quando a respectiva operação subsequente não o seja diferente do ICMS atentese Art 11 O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI acumulado em cada trimestrecalendário decorrente de aquisição de matériaprima produto intermediário e material de embalagem aplicados na industrialização inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros produtos poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts 73 e 74 da Lei no 9430 de 27 de dezembro de 1996 observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda Os contribuintes defendem que a Lei 977999 tem natureza interpretativa de sorte que sempre nos casos de situações de desoneração há a manutenção dos crédito relativos às operações tributadas quando a respectiva operação subsequente não o seja Para o STF não tem natureza interpretativa mas representou um benefício fiscal concedido pelo legislador Zona Franca de Manaus E em relação aos produtos da Zona Franca de Manaus que se sujeitam à isenção de IPI Caso a aquisição de produtos da Zona Franca não gerem créditos para a cadeia seguinte esvaziase o incentivo para se adquirir da Zona Franca ADCT Art 40 É mantida a Zona Franca de Manaus com suas características de área livre de comércio de exportação e importação e de incentivos fiscais pelo prazo de vinte e cinco anos a partir da promulgação da Constituição CF88 art 43 incentivos p ara o desenvolvimento regional Ao manter a Zona Franca de Manaus com sua característica de área de incentivos fiscais a CF88 incorporou ao seu sistema federativo um ente federado dotado de uma posição federativa diferenciada Essa posição diferenciada do Estado do Amazonas decorre de fatores locais e da distância dos centros consumidores dos seus produtos ÁVILA Humberto RDDT 144 Registro e Aproveitamento de Créditos Utilização regra a batimento do imposto devido nas saídas dos produtos tributados art 256 RIPI2010 entradas x saídas período Art 256 Os créditos do imposto escriturados pelos estabelecimentos industriais ou equiparados a industrial serão utilizados mediante dedução do imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos Constituição art 153 3o inciso II e Lei nº 5172 de 1966 art 49 1 º Quando do confronto dos débitos e créditos num período de apuração do imposto resultar saldo credor será este transferido para o período seguinte observado o disposto no 2o Lei no 5172 de 1996 art 49 parágrafo único e Lei no 9779 de 1999 art 11 Saldo credor no período transferência para o período posterior art 256 1 o 2 º O saldo credor de que trata o 1o acumulado em cada trimestrecalendário decorrente de aquisição de matériaprima produto intermediário e material de embalagem aplicados na industrialização inclusive de produto isento tributado à alíquota zero ou ao abrigo da imunidade em virtude de se tratar de operação de exportação nos termos do inciso II do art 18 que o contribuinte não puder deduzir do imposto devido na saída de outros produtos poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts 268 e 269 observadas as normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil Lei nº 9779 de 1999 art 11 Saldo credor no trimestre PERDCOMP art 256 2 cc IN 900 art 21 a 25 cc Lei 9779 art11 inclusive por imunidade exportação Momento de escrituração a da entrada física b recebimento da nota fiscal em entrada simbólica Art 251 Os créditos serão escriturados pelo beneficiário em seus livros fiscais à vista do documento que lhes confira legitimidade I nos casos dos créditos básicos incentivados ou decorrentes de devolução ou retorno de produtos na efetiva entrada dos produtos no estabelecimento industrial ou equiparado a industrial II no caso de entrada simbólica de produtos no recebimento da respectiva nota fiscal ressalvado o disposto no 3o III nos casos de produtos adquiridos para utilização ou consumo próprio ou para comércio e eventualmente destinados a emprego como matériaprima produto intermediário ou material de embalagem na industrialização de produtos para os quais o crédito seja assegurado na data da sua redestinação e IV nos casos de produtos importados adquiridos para utilização ou consumo próprio dentro do estabelecimento importador eventualmente destinado a revenda ou saída a qualquer outro título no momento da efetiva saída do estabelecimento Aula 02022019 Atividade de equiparação ao industrial ver Calcular o valor total da NF de venda de produto industrializado pela sua empresa com base nas seguintes premissas Insumo adquirido no valor de 11000 valor total da NF Insumo sujeito a 10 de IPI e 18 de ICMS Margem da sua empresa 50 do custo Tributos sobre a venda do produto final 18 de ICMS 925 de PISCOFINS 10 de IPI MVA de 50 1 Considere ICMS incluído na base do PISCOFINS PREÇO CUSTO MARGEM TRIBUTOS POR DENTRO O IPI NÃO ENTRA AQUI CUSTO 110 CRÉDITO DE ICMS CRÉDITO DE IPI CRÉDITO DE PISCOFINS CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI VALOR TOTAL DA NOTA PREÇO IPI 110 PREÇO 10 PREÇO 11PREÇO 110 PREÇO DO INSUMO 100 IPI 10 sobre isto não incide ICMS IPI e PISCOFINS pois seu cálculo é por fora CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE ICMS 18 110 10 CRÉDITO DE ICMS 18 CRÉDITO DE IPI 10 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE IPI 10 110 10 CRÉDITO DE IPI 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 VALOR DO INSUMO VALOR IPI CRÉDITO DE PISCOFINS 925 110 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 CUSTO 110 18 10 925 CUSTO 7275 PREÇO CUSTO MARGEM TRIBUTOS POR DENTRO ICMS PISCOFINS PREÇO 7275 50 7275 18 PREÇO 925 PREÇO PREÇO 109125 2725 PREÇO PREÇO 109125 02725 07275 PREÇO 109125 PREÇO 150 IPI 10 DE 150 15 ICMS ST MARGEM DE 50 PREÇO IPI 150 15 175 MARGEM DE 50 175 x 50 875 ICMS ST 18 175 875 ICMS ST 1755 Valor total da NF 150 15 1755 18255 2 Considere ICMS destacado excluído d a base de cálculo do PISCOFINS CUSTO 110 CRÉDITO DE ICMS CRÉDITO DE IPI CRÉDITO DE PISCOFINS CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI VALOR TOTAL DA NOTA PREÇO IPI 110 PREÇO 10 PREÇO 11PREÇO 110 PREÇO DO INSUMO 100 IPI 10 sobre isto não incide ICMS IPI e PISCOFINS pois seu cálculo é por fora CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE ICMS 18 110 10 CRÉDITO DE ICMS 18 CRÉDITO DE IPI 10 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE IPI 10 110 10 tomaria crédito de 10 CRÉDITO DE IPI 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 VALOR DO INSUMO VALOR IPI valor da nota alíquota CRÉDITO DE PISCOFINS 925 110 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 CUSTO 110 18 10 925 CUSTO 7275 7183 PREÇO CUSTO MARGEM TRIBUTOS CALCULADOS POR DENTRO ICMS PISCOFINS PREÇO 7275 50 7275 18 PREÇO 925 PREÇO 18PREÇO PREÇO 109125 18 PREÇO 925 082PREÇO PREÇO 109125 01 8 PREÇO 007585 PREÇO PREÇO 109125 0 2 5585 PREÇO 07 4415 PREÇO 109125 PREÇO 14664 Faltou calcular o IPI e o ICMS ST Valor total da NF 17846 17864 3 Considere ICMS recolhido valor da GARE excluído CUSTO 110 CRÉDITO DE ICMS CRÉDITO DE IPI CRÉDITO DE PISCOFINS CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI VALOR TOTAL DA NOTA PREÇO IPI 110 PREÇO 10 PREÇO 11PREÇO 110 PREÇO DO INSUMO 100 IPI 10 sobre isto não incide ICMS IPI e PISCOFINS pois seu cálculo é por fora CRÉDITO DE ICMS 18 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE ICMS 18 110 10 CRÉDITO DE ICMS 18 CRÉDITO DE IPI 10 VALOR DO INSUMO VALOR DO IPI CRÉDITO DE IPI 10 110 10 CRÉDITO DE IPI 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 VALOR DO INSUMO VALOR IPI CRÉDITO DE PISCOFINS 925 110 10 CRÉDITO DE PISCOFINS 925 CUSTO 110 18 10 925 CUSTO 7275 PREÇO CUSTO MARGEM TRIBUTOS CALCULADOS POR DENTRO ICMS PISCOFINS PREÇO 7275 50 7275 18 PREÇO 925 PREÇO 18PREÇO CRÉDITO DE ICMS DA AQUISIÇÃO DO INSUMO ISTO É 100 x 18 18 PREÇO 109125 18 PREÇO 925 082PREÇO 18 PREÇO 109125 018 PREÇO 007585 PREÇO 1665 PREÇO 11079 025585 PREÇO 074415 PREÇO 11079 PREÇO 14888 Faltou calcular o IPI e o ICMS ST Valor total da NF 18119 Aula 16022019 Questão em debate 1 Identifique os conflitos normativos entre ISS e IPI na chamada industrialização por encomenda 1401 Lubrificação limpeza lustração revisão carga e recarga conserto restauração blindagem manutenção e conservação de máquinas veículos aparelhos equipamentos motores elevadores ou de qualquer objeto exceto peças e partes empregadas que ficam sujeitas ao ICMS 1403 Recondicionamento de motores exceto peças e partes empregadas que ficam sujeitas ao ICMS 1404 Recauchutagem ou regeneração de pneus 1405 Restauração recondicionamento acondicionamento pintura beneficiamento lavagem secagem tingimento galvanoplastia anodização corte recorte plastificação costura acabamento polimento e congêneres de objetos quaisquer 1406 Instalação e montagem de aparelhos máquinas e equipamentos inclusive montagem industrial prestados ao usuário final exclusivamente com material por ele fornecido Materialidade O ISS incide sobre serviços incide sobre serviços ou sobre a prestação de serviços Estes questionamentos evidentemente tem repercussões importantes notadamente sobre a importação de serviço se fosse um imposto sobre prestação de serviço o Município não pode tributar um serviço fora do Brasil A lei complementar contudo trata da incidência de ISS sobre serviços adquiridos do exterior há aparentemente 2 materialidades a prestação de serviço no Brasil e a aquisição de serviço proveniente do exterior Outra discussão importante diz respeito à obrigação de fazer O STF em dado momento sedimentou a ideia da prestação de serviço ser necessariamente uma obrigação de fazer ao julgar a impossibilidade de incidir ISS na locação de bens móveis Súmula Vinculante do STF E a licença de uso de marca Cessão de andaime Não são obrigações de fazer Seriam serviços objeto do ISS há serviços listados em que a obrigação de fazer é desafiada estando em discussão no STF a incidência do ISS sobre estes serviços Atualmente o STF está vacilante sobre a obrigação de fazer ser essencial à configuração da prestação de serviço sujeita ao ISS A lista de serviços é taxativa mas admite uma leitura extensiva de cada item a fim de enquadrar serviços idênticos aos expressamente previstos é verticalmente restritiva mas horizontalmente extensiva Os conflitos entre ISS e ICMS são resolvidos pela Lei Complementar da seguinte maneira 2 º Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias No caso de operações mistas mercadoria serviço prevalece o ISS caso não haja exceção prevista nos itens da lista anexa Lembrese contudo que o conflito entre o ICMS comunicação e o ISS não está resolvido com este parágrafo da Lei Complementar E os conflitos entre o ISS e o IPI Como podem ser solucionados Preponderância prepondera o trabalho ou prepondera o bem Critério da cadeia comercial se for destinado ao usuário final incide o ISS Se for destinado à cadeia industrial incide o IPI LER PRECEDENTE DO SUPREMO SOBRE AS GRÁFICAS Primeiramente devemos perguntar o que o IPI quer tributar Art 4 º Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza o funcionamento o acabamento a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo tal como Lei nº 5172 de 1966 art 46 parágrafo único e Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único I a que exercida sobre matériasprimas ou produtos intermediários importe na obtenção de espécie nova transformação II a que importe em modificar aperfeiçoar ou de qualquer forma alterar o funcionamento a utilização o acabamento ou a aparência do produto beneficiamento III a que consista na reunião de produtos peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma ainda que sob a mesma classificação fiscal montagem IV a que importe em alterar a apresentação do produto pela colocação da embalagem ainda que em substituição da original salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria acondicionamento ou reacondicionamento ou V a que exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado renove ou restaure o produto para utilização renovação ou recondicionamento Parágrafo único São irrelevantes para caracterizar a operação como industrialização o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados O que o IPI não quer tributar Art 5 º Não se considera industrialização I o preparo de produtos alimentares não acondicionados em embalagem de apresentação a na residência do preparador ou em restaurantes bares sorveterias confeitarias padarias quitandas e semelhantes desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor ou b em cozinhas industriais quando destinados a venda direta a pessoas jurídicas e a outras entidades para consumo de seus funcionários empregados ou dirigentes II o preparo de refrigerantes à base de extrato concentrado por meio de máquinas automáticas ou não em restaurantes bares e estabelecimentos similares para venda direta a consumidor DecretoLei no 1686 de 26 de junho de 1979 art 5 º 2 º III a confecção ou preparo de produto de artesanato definido no art 7 º IV a confecção de vestuário por encomenda direta do consumidor ou usuário em oficina ou na residência do confeccionador V o preparo de produto por encomenda direta do consumidor ou usuário na residência do preparador ou em oficina desde que em qualquer caso seja preponderante o trabalho profissional VI a manipulação em farmácia para venda direta a consumidor de medicamentos oficinais e magistrais mediante receita médica Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único inciso III e DecretoLei no 1199 de 27 de dezembro de 1971 art 5 º alteração 2a VII a moagem de café torrado realizada por estabelecimento comercial varejista como atividade acessória DecretoLei no 400 de 30 de dezembro de 1968 art 8 º VIII a operação efetuada fora do estabelecimento industrial consistente na reunião de produtos peças ou partes e de que resulte a edificação casas edifícios pontes hangares galpões e semelhantes e suas coberturas b instalação de oleodutos usinas hidrelétricas torres de refrigeração estações e centrais telefônicas ou outros sistemas de telecomunicação e telefonia estações usinas e redes de distribuição de energia elétrica e semelhantes ou c fixação de unidades ou complexos industriais ao solo IX a montagem de óculos mediante receita médica Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único inciso III e DecretoLei nº 1199 de 1971 art 5º alteração 2a X o acondicionamento de produtos classificados nos Capítulos 16 a 22 da TIPI adquiridos de terceiros em embalagens confeccionadas sob a forma de cestas de natal e semelhantes DecretoLei nº 400 de 1968 art 9º XI o conserto a restauração e o recondicionamento de produtos usados nos casos em que se destinem ao uso da própria empresa executora ou quando essas operações sejam executadas por encomenda de terceiros não estabelecidos com o comércio de tais produtos bem como o preparo pelo consertador restaurador ou recondicionador de partes ou peças empregadas exclusiva e especificamente naquelas operações Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único inciso I XII o reparo de produtos com defeito de fabricação inclusive mediante substituição de partes e peças quando a operação for executada gratuitamente ainda que por concessionários ou representantes em virtude de garantia dada pelo fabricante Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único inciso I XIII a restauração de sacos usados executada por processo rudimentar ainda que com emprego de máquinas de costura XIV a mistura de tintas entre si ou com concentrados de pigmentos sob encomenda do consumidor ou usuário realizada em estabelecimento comercial varejista efetuada por máquina automática ou manual desde que fabricante e varejista não sejam empresas interdependentes controladora controlada ou coligadas Lei nº 4502 de 1964 art 3º parágrafo único inciso IV e Lei no 9493 de 10 de setembro de 1997 art 18 e XV a operação de que resultem os produtos relacionados na Subposição 240120 da TIPI quando exercida por produtor rural pessoa física Lei no 11051 de 29 de dezembro de 2004 art 12 e Lei no 11452 de 27 de fevereiro de 2007 art 10 Parágrafo único O disposto no inciso VIII não exclui a incidência do imposto sobre os produtos partes ou peças utilizados nas operações nele referidas Diante disto havendo conflitos o que fazer A Lei Complementar traz o parágrafo 2º do art 1º para o ICMS As mesmas razões de decidir servem para aplicar ao IPI Além disto podese resolver o conflito pela preponderância prepondera o serviço tributável pelo ISS ou o produto tributável pelo IPI Além disto podese resolver através do critério do consumidor final se for direcionado ao consumidor final é ISS Se for direcionado à cadeia produtiva é IPI 2 Há lacuna normativa ou sobreposição na incidência de ISS sobre software em relação aos itens 102 104 e 105 da lista anexa à Lei Complementar 1162003 102 Programação 104 Elaboração de programas de computadores inclusive de jogos eletrônicos independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa será executado incluindo tablets smartphones e congêneres 105 Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação 3 Incide ISS sobre a licença de direito de comercialização de que trata a Lei do software Não Há uma lacuna Questão 5 Por meio do conhecido Recurso Extraordinário 176626SP 3 o Supremo Tribunal Federal sistematizou a classificação4 dos softwares em três categorias as quais observam o grau de padronização i standard ii por encomenda e iii adaptados ao cliente Segundo a análise realizada pelo Supremo a Caso o software seja produzido sob encomenda o que significa ser produzido com a finalidade de atender necessidade determinada do usuário ou baseado em um códigofonte préexistente porém alterado para adequarse aos interesses do usuário final então restará caracterizada a prestação de serviço e portanto a operação seria sujeita a tributação pelo ISS Tratase do software sob encomenda e software customizado b Caso o software seja então produzido em larga escala e de maneira uniforme o que significa ser produzido sem a finalidade de atender necessidade determinada de algum usuário então restará caracterizada a circulação de mercadoria e portanto a operação sujeitarseá à tributação pelo ICMS Tratase dos softwares standard ou de prateleira Ou seja adquirir o software de prateleira seria o mesmo que realizar aquisição de produtomercadoria como outra qualquer Enquanto que aquisição de software por encomenda atrairia diretamente a relação entre o usuário e o desenvolvedor do produto contratado em verdadeira prestação de serviços mormente em razão das especificidades encomendadas pelo Contratante e desenvolvidas pelo Contratado Apesar de a decisão do Supremo servir de baliza para questões atinentes ao tema bem como terse adotado a sistemática distinção entre softwares de prateleira standard e customizados diante da análise da relação econômica realizada a época ano de 1998 ainda não há no ordenamento jurídicotributário brasileiro estudo aprofundado que faça menção à natureza jurídica do software tão pouco menção de mais de uma espécie de software que permita apontar claramente se ocorrerá a tributação pelo ISS ou ICMS Cobrança de mensalidades por uso de software existente em nuvem Como resolver Analisando o objeto da avença observase que inexiste circulação jurídica de mercadoria seja porque o bem não sai da titularidade da pessoa jurídica seja porque o bem utilizado não é uma mercadoria posto que intangível e a legislação do ICMS não previu a incidência de ICMS sobre a comercialização de bens intangíveis No presente caso mesmo que se entenda ser possível a incidência de ICMS sobre bens intangíveis não há transferência de titularidade circulação jurídica Em verdade impõese a incidência do ISS item 105 já que há uma efetiva prestação de serviço por meio da dispon ibilidade de uma utilidade de licença de uso Os softwares são bens intangíveis protegidos pela lei de direitos autorais não há que se valer de muito esforço para defender não haver tributação dos softwares de nuvem pelo ISS ou ICMS já que as operações de venda significariam receitas royalties derivadas da exploração da propriedade intelectual Tenhase em mente que as nuvens não podem ser comercializadas ou mesmo vendidas em prateleiras Tratase na verdade de direitos transferidos ao usuário mediante disponibilização de acesso licenciado para uso Questão 4 FCB é contratada para prestar serviços de consultoria por R 20000 estando tais serviços sujeitos às alíquotas de 4 de ISS e 365 de PISCOFINS Dado que FCB não possui estrutura operacional para cumprir com o referido contrato FCB decide subcontratar um prestador de serviços de outro Município o qual recolherá ISS de 2 e PISCOFINS de 365 Considerando que o prestador subcontratado irá receber R 5000 líquidos de impostos FCB o contrata para descobrir qual será sua margem bruta na referida transação Não incidência Incide ISS sobre a veiculação de propaganda em congresso remunerada a título de cota de patrocínio Não há resposta A existência de patrocínios com contrapartidas deve ser tributado como serviço para muitos Sem contrapartidas não deve ser tributado LC 1162003 Art 2 º O imposto não incide sobre I as exportações de serviços para o exterior do País II a prestação de serviços em relação de emprego dos trabalhadores avulsos dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações bem como dos sóciosgerentes e dos gerentesdelegados III o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários o valor dos depósitos bancários o principal juros e acréscimos moratórios relativos a operações de crédito realizadas por instituições financeiras Parágrafo único Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se verifique ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior Software lei do software ler ver slides É possível ao desenvolver o software permanecer com o direito ou transmitir o direito 102 Programação 103 Processamento de dados e congêneres 104 Elaboração de programas de computadores inclusive de jogos eletrônicos 103 Processamento armazenamento ou hospedagem de dados textos imagens vídeos páginas eletrônicas aplicativos e sistemas de informação entre outros formatos e congêneres Redação dada pela Lei Complementar nº 157 de 2016 104 Elaboração de programas de computadores inclusive de jogos eletrônicos independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa será executado incluindo tablets smartphones e congêneres Redação dada pela Lei Complementar nº 157 de 2016 105 Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação Direito de comercialização não está enquadrado em lugar nenhum Os municípios entendem que o direito de comercialização está enquadrado no 104 STF software de prateleira e por encomenda Soft w are customizado x serviço de customização O software customizado é o padrão de prateleira que sofre um tipo de customização específico para determinado cliente Para a RFB esta customização não altera o tipo de software apenas existem 2 tipos de software prateleira ou encomenda Se o software de prateleira for objeto de customização o que há é uma prestação de serviço de customização item 102 Base de cálculo É o preço do serviço estando incluídos os tributos incluídos no preço ISS ICMS PIS e COFINS Art 7 o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço 1 o Quando os serviços descritos pelo subitem 304 da lista anexa forem prestados no território de mais de um Município a base de cálculo será proporcional conforme o caso à extensão da ferrovia rodovia dutos e condutos de qualquer natureza cabos de qualquer natureza ou ao número de postes existentes em cada Município 2 o Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza I o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 702 e 705 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar II VETADO 3 o VETADO Serviço gratuito A cobrança de ISS em atividades não remuneradas é legal sendo a base de cálculo neste caso arbitrada pelo Fisco é como se fosse o VTM do IPI nas situações em que as partes pactuam a inexistência de remuneração em atividades normalmente remuneradas incide o ISS e aplicase uma base de cálculo arbitrada a depender de critérios conforme o caso concreto Diante do vínculo entre as empresas o ISS deve ser cobrado Se fosse um serviço prestado de maneira absolutamente graciosa via doação não há ISS o ISS não deve ser cobrado na ausência de contrato bilateral Alíquota Ver a discussão do ADCT dos slides Art 8o As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes I vetado II demais serviços 5 cinco por cento O ACDT estabelecia que a alíquota mínima seria 2 Mas ninguém respeitava gerando intensa guerra fiscal Estabeleceram alíquotas inferiores a 2 Outros reduziram a base de cálculo Barueri por exemplo dizia que não estavam incluídos no preço do serviço o IRPJ CSLL PISPASEP e COFINS Com isto reduziase a base de cálculo do ISS e por consequente a alíquota efetiva do ISS Diante deste quadro veio a Lei Complementar 15716 que assim estabeleceu Art 8oA A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2 dois por cento Incluído pela Lei Complementar nº 157 de 2016 1 o O imposto não será objeto de concessão de isenções incentivos ou benefícios tributários ou financeiros inclusive de redução de base de cálculo ou de crédito presumido ou outorgado ou sob qualquer outra forma que resulte direta ou indiretamente em carga tributária menor que a decorrente da aplicação da alíquota mínima estabelecida no caput exceto para os serviços a que se referem os subitens 702 705 e 1601 da lista anexa a esta Lei Complementar Incluído pela Lei Complementar nº 157 de 2016 2 o É nula a lei ou o ato do Município ou do Distrito Federal que não respeite as disposições relativas à alíquota mínima previstas neste artigo no caso de serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em Município diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço Incluído pela Lei Complementar nº 157 de 2016 3 o A nulidade a que se refere o 2o deste artigo gera para o prestador do serviço perante o Município ou o Distrito Federal que não respeitar as disposições deste artigo o direito à restituição do valor efetivamente pago do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza calculado sob a égide da lei nula Incluído pela Lei Complementar nº 157 de 2016 Com isto minimizouse esta guerra fiscal de ISS Obs construção civil reparação de edifícios e transporte de passageiros não tem limitação de alíquota mínima de 2 pode ser 0 em tese Aula perdida Aula Exercício FCB é vencedora de licitação internacional para a realização de obra pública fora do Brasil construção de Porto em Cuba Para tanto FCB contrata um escritório de engenharia na França que será responsável pela elaboração do projeto assim como subcontrata uma construtora cubana para realizar o início da obra terraplanagem e fundações FCB deve pagar ISS sobre os serviços tomados E sobre os serviços de construção prestados construção do porto em si À luz do art 2º inciso I da Lei Complementar nº 11603 o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza não incide sobre as exportações de serviços para o exterior do País Contudo o parágrafo único deste dispositivo faz a seguinte ressalva os serviços desenvolvidos no Brasil cujo resultado aqui se verifique ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior não é considerado exportação de serviço Nesse sentido haverá a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza Mas o que seriam os serviços desenvolvidos no Brasil O conceito de desenvolvimento deve ser visto com base no fato olhar onde o serviço foi prestado ou com base no direito olhar para a regra da LC que fixa onde se considera o local da prestação de serviço tratando o local de desenvolvimento como o local da prestação prevista em lei ou olhar para o local onde está o estabelecimento do prestador de serviço com base no art 4º da LC Para o professor o serviço será desenvolvido no Brasil toda vez que o estabelecimento prestador estiver situado no Brasil Se o serviço não fosse desenvolvido no Brasil não haveria exportação independentemente do resultado Se é desenvolvido no Brasil devese ver o resultado para fins de analisar se há ou não a exportação No presente caso a FCB está no Brasil e por isto o serviço por ela prestado é desenvolvido no Brasil Quando a FCB adquire serviços do francês e do cubano os serviços são adquiridos de um estabelecimento situado fo ra do Brasil provenientes de locais fora do Brasil Agora devese analisar se os resultados benefícios estão no Brasil Existe uma parte da doutrina que diz que toda vez que tem uma desoneração da exportação haverá a tributação da importação se for feita do mesmo modo às avessas Esta deveria ter sido a orientação usada pelo legislador Mas não foi isto que foi feito pelo legislador O professor entende que infelizmente houve escolhas diferentes de terminologia que geram consequências diferentes Na prova fazer a tabela na importação exportação PRESTADOR FORA OU DENTRO DESENVOLVIMENTO FORA OU DENTRO RESULTADO FORA OU DENTRO LOCAL DE PAGAMENTO IRRELEVANTE ISS PAGA OU NÃO Questão 2 Opine sobre os conceitos de resultado do serviço constantes dos Pareceres Normativos 0216 e 0416 ambos da Prefeitura de São Paulo Apresente eventuais outras interpretações Art 1º Considerase resultado para fins do disposto no parágrafo único do artigo 2ºda Lei n 13701 de 24 de dezembro de 2003 a própria realização da atividade descrita na lista de serviços do artigo 1º da Lei n 13701 de 24 de dezembro de 2003 sendo irrelevante que eventuais benefícios ou decorrências oriundas dessa atividade sejam fruídos ou verificados no exterior ou por residente no exterior 1º O resultado aqui se verifica quando a atividade descrita na referida Lista de Serviços se realiza no Brasil Resultado assim seria sinônimo de desenvolvimento no parecer normativo 0216 o que equivocado Art 1º O serviço prestado por estabelecimento prestador localizado no Município de São Paulo considerarseá exportado quando a pessoa o elemento material imaterial ou o interesse econômico sobre o qual recaia a prestação estiver localizado no exterior 1º O resultado previsto no caput deste artigo independe da entrega do respectivo produto ao destinatário final ou de outras providências complementares Resultado assim seria o interesse econômico no parecer 0416 Obs o stj é vacilante o trabalho desenvolvido pela recorrente não configura exportação de serviço pois o objetivo da contratação o resultado que é o objetivo do conserto do equipamento é desenvolvido no Brasil a exportação da prestação de serviço ocorre quando um serviço é desenvolvido no brasil e sua utilidade é fruída fora do Brasil Comparativo com PISCOFINS O tomador do serviço é PJ ou PF domiciliada no exterior o pagamento representa ingresso de divisas no país Este são os dois requisitos para ser receita decorrente de exportação de serviço para fins de não incidência de PISCOFINS totalmente diferente do ISS Importação O contribuinte é o tomador de serviço não é responsável o tomador é o próprio contribuinte erro da lei complementar Base de cálculo preço do serviço Alíquota vigente no município de domicílio do tomador Aula 30032019 Reflexões Do ponto de vista dos acordos internacionais tributo aduaneiro é apenas o imposto de importação Tributação aduaneira na perspectiva da OMC é apenas o imposto de importação Os demais tributos que incidem na operação de importação são tributos internos Segundo a OMC não há problema a incidência de tributos internos na operação de importação A única ressalva que se faz é que o tributo interno não deve sobretaxar o produto importado no que se refere ao produto interno a carga tributária deve ser a mesma Assim o IPI que incide na importação deve ser o mesmo que incide nas operações internas de produtos industrializados Esta é uma premissa importante já que isto nem sempre se verifica na prática sendo o Brasil constantemente questionado na OMC o Brasil recentemente criou um programa chamado INOVAR que trouxe uma tributação diferente de IPI para carros nacionais e carros importados Isto feriu as diretrizes da OMC Hoje há muita discussão sobre ao assunto IPI na importação Inicialmente é importante ressaltar que o imposto de importação não incide sobre as situações de imunidade e sobre produtos nacionais ou nacionalizados já que o imposto de importação incide sobre a importação de produtos estrangeiros O IPI é um imposto sobre produtos industrializados Nas operações de importação trazer fisicamente algo para dentro do território nacional o IPI apenas incidirá se o produto for industrializado Obs a compra de produto industrializado estrangeiro não é fato gerador do IPIimportação Isto porque para haver importação deve existir a entrada física dentro do território nacional os impostos sobre a importação não são impostos sobre os negócios jurídicos formulados Em verdade incidem sobre a entrada física de produto estrangeiro no território nacional independentemente do negócio jurídico existente Do ponto de vista material o IPI importação incide sobre a importação de produtos industrializados estrangeiros ou desnacionalizado Do ponto de vista temporal o IPI importação incide no momento da entrada no território nacional Por conveniência fiscalizatória entretanto a legislação fixa o critério temporal do IPIimportação como sendo o desembaraço aduaneiro considerandose ocorrido o fato gerador no momento do desembaraço aduaneiro momento em que se encerra o despacho aduaneiro de importação é um ato administrativo da RFB Isto gera um problema teórico o IPI embora o seu fato gerador seja o desembaraço ele é pago no momento do registro da Declaração de Importação Há pois o pagamento antecipado do IPI antes mesmo da ocorrência de seu fato gerador Isto não tem problema quando o fato gerador ocorre ou seja quando há o desembaraço aduaneiro Mas e se não houver o desembaraço havendo por exemplo a aplicação do perdimento Neste caso caberá à RFB restituir o IPI já adimplido pelo contribuinte já que não se observou a ocorrência do fato gerador desembaraço aduaneiro E se houver uma alteração na alíquota do IPI entre o registro da importação e a momento do desembaraço aduaneiro A RFB entende que não deverá cobrar qualquer complemento nem restituirá caso seja realizado um recolhimento a maior no Judiciário é possível discutir Obs os tributos que incidem na importação não são objeto de compensação e não geram créditos passíveis de compensação apenas são passíveis de restituição Do ponto de vista quantitativo a alíquota do IPIimportação é a mesma do IPI prevista para os produtos nacionais estabelecida na TIPI A base de cálculo do IPIimportação por seu turno é o valor aduaneiro custo do industrial margem do industrial acrescido do imposto de importação numa operação nacional a base de cálculo do IPI é o valor da operação isto é o custo do industrial margem do industrial tributos indiretos que incidem sobre o consumo quais sejam ICMS e PISCOFINS Do ponto de vista tributário então é melhor importar um produto industrial estrangeiro diretamente do que comprar no Brasil um produto industrial nacional já que sua base de cálculo será sensivelmente menor Neste caso conferese um tratamento privilegiado a um produto importado o que é uma anomalia imensa O IPI que incide na importação é mais benéfico para o produto importado já que a base de cálculo do IPI que incide sobre o produto importado é sensivelmente menor do que a base de cálculo do IPI que incide sobre o produto nacional Obs o art 9º inciso I do RIPI traz inúmeras discussões sobre a ofensa à OMC a equiparação ofende ou não O sujeito ativo do IPIimportação é a União ao passo que o sujeito passivo do IPIimportação é o importador lembrese que a trading sempre será a importadora tanto na importação por conta em ordem tanto na importação por encomenda Desoneração de exportação Há um modelo de desoneração de tributos não cumulativos não cobra o tributo na saída em razão de uma imunidade por exemplo mas se mantém os créditos da cadeia não havendo a exportação de tributos e um modelo de desoneração de tributos cumulativos não cobra o tributo na saída mas como não há créditos na cadeia há a exportação de tributos em razão da cumulatividade Isso onera os produtos finais exportados PISCOFINS na importação Quanto à materialidade o PISCOFINS importação incide sobre um campo de incidência maior do que o imposto de importação tributa tudo que o imposto de importação tributa bem como tributa os imunes ao imposto de importação Não há contudo a tributação de produtos nacionais e nacionalizados O seu critério material então é a importação de bens estrangeiros ou desnacionalizado Quanto ao critério temporal considerase ocorrido o fato gerador do PISCOFINS importação no registro da declaração de importação havendo a aplicação de pena de perdimento não há a devolução do PISCOFINS importação Importante ressaltar que havendo a aplicação da pena de perdimento há a devolução do imposto de importação por expressa disposição legal o que é um absurdo já que o fato gerador já ocorreu Obs o registro da declaração de importação ocorre quando há a chegada do produto importado nos recintos alfandegários Em tese poderia ser postergado o registro da declaração de importação mas nunca antecipado para um momento anterior à entrada do produto importado no território nacional sob pena de violação ao princípio da extraterritorialidade Às vezes há o registro antecipado da declaração de importação mas sempre quando há a entrada do produto no território brasileiro Quanto ao critério quantitativo temse muitas discussões O IPI é o único tributo dos que incidem na importação que não tem previsão constitucional expressa para haver a sua incidência da importação Os demais possuem expressa previsão para incidir a sua incidência sobre a importação No caso do PISCOFINS há expressa disposição constitucional que prevê a incidência do PISCOFINS sobre o valor aduaneiro Diante disto o legislador disciplinou a base de cálculo do PISCOFINS determinando que se considera a base de cálculo do PISCOFINS importação o valor aduaneiro custo margem ICMS PISCOFINS havendo uma identidade de base de cálculo com o PISCOFINS interno o que não ocorre com o IPIimportação e o IPI interno Sucede que a CFRB88 prevê como base de cálculo do PISCOFINS importação apenas o valor aduaneiro de sorte que o STF declarou inconstitucional a legislação que incluiu o ICMS e o PISCOFINS na sua base de cálculo sendo editada uma nova lei assim consignando a base de cálculo do PISCOFINS é apenas o valor aduaneiro não se considerando o ICMS e o próprio PISCOFINS Lei 1286504 Hoje em dia o PISCOFINS interno tem uma base de cálculo grande ao passo que o PISCOFINS importação tem uma base de cálculo reduzida Por esta razão a Lei 1286504 previu uma alíquota maior para o PISCOFINS importação no valor de 1175 diferentemente da alíquota interna do PISCOFINS no valor de 925 E como fazer com a jurisprudência do STF que determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo do PISCOFINS E se excluir o PISCOFINS de sua própria base de cálculo Perdese a justificativa da alíquota diferenciada E a OMC que determina que a tributação de produtos internos deve ser equivalente à tributação de produtos estrangeiros Há uma grande discussão Adicional de COFINS importação O Brasil criou a CPRB trocou a contribuição previdenciária sobre a folha por uma contribuição sobre a receita bruta beneficiando prestadores de serviços com muita folha de salário Isso criou um descompasso com a importação já que não houve a criação de uma CPRB importação o Brasil deveria ter criado mas não criou em razão da falta de previsão constitucional Justamente por esta razão criouse um adicional de COFINS importação para os setores desonerados isto é que contribuem para previdência sobre a receita bruta e não sobre a folha a fim de equiparar a tributação dos produtos internos e a tributação dos produtos importados Este adicional entretanto vem perdendo força já que a própria desoneração da folha também vem perdendo força Desoneração de PISCOFINS na exportação Tanto no regime cumulativo quanto no regime não cumulativo não há incidência de PISCOFINS da exportação No regime cumulativo não há créditos No regime não cumulativo há créditos os quais se mantém na exportação Para evitar a exportação de tributos no regime cumulativo conferiuse um crédito presumido de IPI na seara dos optantes pelo regime cumulativo de apuração de PISCOFINS Mas e se o contribuinte não for industrial Evidentemente não se aplica o benefício conferido Reintegra A tributação brasileira gera cumulação por vários motivos Toda vez que se exporta um produto então há a exportação de tributos diferentemente do modelo ideal do IVA pleno Diante disto o Brasil criou o Reintegra na tentativa de desonerar as exportações Assim estabeleceuse por lei um percentual de devolução do resíduo tributário gerado nas operações de exportação fruto da aplicação de uma alíquota sobre as receitas de exportação Imagine assim que uma operação tenha resíduo tributário de 10 reais E o Reintegra confere um crédito de 5 reais a fim de evitar a exportação de tributos Neste caso o Reintegra promete devolver o resíduo tributário mas não devolve todo Por outro lado imagine que uma operação tenha resíduo tributário de 1 real E o Reintegra confere um crédito de 5 reais Houve subsíd io e não devolução de resíduo Por fim imagine que uma operação tenha resíduo tributário de 1 real e o Reintegra devolve 1 real Neste caso houve uma coincidência Reintegra é subsídio Depende do caso da operação ICMS importação Há dois ICMS o ICMS do fisco e o ICMS do STF O ICMS do fisco detém como critério material o mesmo critério do imposto de importação importar produtos estrangeiros ou desnacionalizados Contudo para o STF apenas incide o ICMS em operações com circulação jurídica de mercadoria adquirir produtos estrangeiros ou desnacionalizados Assim o ICMSimportação detém um critério material menor que o critério material do imposto de importação o ICMSimportação por exemplo não incide na operação de leasing de aeronaves já que para o STF não houve circulação jurídica de mercadoria diferentemente do IPI que não precisa da circulação jurídica da mercadoria Importação Indireta Existem 2 formas de fazer importação indireta conta e ordem contrata sujeito que presta serviço de exportação por encomenda contrata sujeito que vai adquirir o produto e depois irá vender para mim Na importação por conta e ordem à luz do ICMS do STF o contribuinte do ICMSimportação é o contratante e não o importador para o Fisco seria o importador Na importação por encomenda à luz do ICMS do STF o contribuinte do ICMSimportação é o importador par ao Fisco seria o importador Isto também cria embaraços em relação ao sujeito ativo quem será o Estado responsável pelo recolhimento do ICMSimportação O Estado do contratante ou o Estado da trading Depende da concepção de ICMS a concepção do Fisco e a concepção do STF Hoje ninguém sabe responder sobre este assunto com segurança havendo a repercussão geral da matéria no Supremo Tribunal Federal Se o STF disser que o ICMS importação tem sujeito passivo o adquirente há 2 possibilidades i o STF vai legislar determinando que o contribuinte é o adquirente ii ninguém vai pagar nada na importação indireta já que a LC fala que o sujeito passivo do ICMSimportação é o importador e o STF apenas declarará a inconstitucionalidade da LC Critério Temporal do ICMSimportação É o desembaraço aduaneiro o momento em que se reputa ocorrido o fato gerador Critério quantitativo do ICMSimportação A Lei de SP editada em 1989 dizia que a base de cálculo do ICMSimportação é o valor aduaneiro II IPI IOF despesas aduaneiros Veio a Lei 1110101 para dizer que a base de cálculo do ICMSimportação é o valor aduaneiro II IPI IOF despesas aduaneiros taxas e contribuições E veio a LC 11402 para dizer que a base de cálculo do ICMSimportação é o valor aduaneiro II IPI IOF despesas aduaneiros taxas e contribuições SP poderia cobrar à luz da lei de 1989 taxa de SISCOMEX CIDE combustível AFRM PISCOFINS na base de cálculo do ICMSimportação Evidentemente não E antes da LC 11402 Era possível com base na Lei 1110101 A lei paulista poderia ter surgido antes da LC 11402 Entendese que não havendo uma inconstitucionalidade clara podendo ser discutida no âmbito do Poder Judiciário a inconstitucionalidade da inclusão de taxas e contribuições na base de cálculo do ICMSimportação em face de legislações que surgiram antes da autorização da LC 11402 A alíquota do ICMSimportação por sua vez é a alíquota interna do ICMS daquele Estado não é a alíquota de 4 que se aplica para operações interestaduais de produtos importados Regimes aduaneiros especiais São criados para setores específicos criados para evitar cumulação acúmulo de créditos dentre outros equívocos provocados pela legislação tributária Devido à dinâmica do comércio exterior e para atender a algumas peculiaridades o governo criou mecanismos que permitem a entrada ou a saída de mercadorias do território brasileiro com isenção ou suspensão total ou parcial Mas atenção eles só se aplicam quando se observa a ocorrência do fato gerador do tributo Regimes aduaneiros especiais na importação Admissão temporária existem 3 tipos Admissão temporária para utilização econômica o sujeito admite o bem temporariamente não é uma importação definitiva aluguel leasing arrendamento ou comodato e o bem será empregado em alguma atividade econômica de prestação de serviço ou na produção de outros bens lembrese que a locação não é prestação de serviço nem produção de outros bens Assim não cabe o regime de admissão temporária para utilização econômica para bens que entraram temporariamente no Brasil para fins de serem locados a terceiros O bem fica sujeito ao pagamento de tributos proporcionalmente ao seu tempo de permanência no Brasil de sorte que a incidência tributária é parcial há a suspensão parcial de tributos Exemplo cliente que fabrica cartões telefônicos Para tanto ele aluga uma máquina da Alemanha para fabricar cartões telefônicos no Brasil Há um contrato de locação desta máquina por 12 meses Se ele fizesse uma importação definitiva ele pagaria 100 reais de II 100 reais de IPI e 100 reais de PISCOFINS Diante disto ele requer à RFB o reconhecimento de um regime de admissão temporária para utilização econômica razão pela qual o contribuinte deve recolher 1 sobre os tributos devidos em cada mês 1 sobre mês de permanência Admissão temporária para aperfeiçoamento ativo utilizada para beneficiamento conserto ou reparo de bens importados que serão devolvidos ao exterior permitese a admissão temporária com suspensão TOTAL dos tributos sob a condição de que o bem retorne ao exterior Admissão temporária é o caso da fórmula 1 Os carros que entraram no Brasil na fórmula 1 entram sob a condição de admissão temporária permitese a importação com suspensão dos tributos quando o bem permanecer provisoriamente no pais devendo ser devolvido ao exterior sem modificações como ocorre com as feiras exposições e demonstrações É o caso de uma suspensão TOTAL dos tributos Obs importação de bem usado é proibida no Brasil Repetro drawback admissão temporária O Repetro foi criado para a Petrobrás manter os seus principais ativos na propriedade de uma empresa situada na Holanda Temse um vendedor que ganhará a licitação internacional na Holanda Petrobrás Holanda para construção de uma plataforma no Brasil Exigese que o vendedor construa no Brasil e que haja conteúdo nacional na construção O vendedor arranja um parceiro brasileiro e estabelece um regime de drawback suspensão de tributos na aquisição de insumos fabrica o que deseja utilizando os insumos e exporta Há uma exportação ficta para a Holanda A plataforma é da empresa na Holanda Em seguida fazse um regime de admissão temporária para utilização econômica a fim de que Petrobrás do Brasil use a plataforma por arrendamento no Brasil sem pagamento de tributos Com isto a Petrobrás da Holanda tem um lucro imenso e a Petrobrás do Brasil é apenas um mero prestador de serviço Entreposto Aduaneiro É um regime de armazenagem permite a armazenagem de mercadorias em local determinado com suspensão de tributos sob controle fiscal local alfandegário específico Mercadorias podem ficar depositadas em armazéns gerais trading companies empresas de transporte internacional todos autorizados pela fiscalização Trânsito Aduaneiro É um regime de transferência de mercadorias para que elas sejam desembaraçadas em zona secundária denominados de portos secos outra zona que não é primária que são os aeroportos portos e pontos de fronteira Diante disto permitese o transporte de mercadorias de um ponto a outro do território aduaneiro com suspensão de tributos os tributos só são recolhidos com o desembaraço efetuado na zona secundária Ex tarifário Redução temporária de alíquota do imposto de importação de produtos assinalados como bens de capital isenção parcial viabilizando a aquisição de bens de capital que não possuam produção no Brasil Possibilita o aumento da inovação tecnológica por parte de empresas de diferentes segmentos da econômica Regimes aduaneiro de exportação Drawback suspensão II IPI PISCOFINS ICMS e AFRMM para importação de insumos Primeiro adquirese os insumos industrializase produtos e os exporta Se não os exporta descumprese o compromisso e devese pagar os tributos suspensos Drawback isenção comprei os insumos importados pagando os impostos Depois industrializei e os exportei Depois faço uma nova importação para renovar o estoque Neste caso há isenção do II IPI PISCOFINS e AFRMM independentemente da destinação já que os impostos já foram pagos Não engloba o ICMS diferentemente do Drawback suspensão Drawback restituição permite a restituição de II e IPI provase que se exportou e requer a restituição dos impostos pagos tendo em vista que a empresa fechou por exemplo não existindo reposição de estoque para realizar o Drawback isenção Exportação temporária é o irmão da admissão temporária exportase o bem para feira amostra e exposições bem como aplicase para o aperfeiçoamento passivo consertoreparo Depósito alfandegário certificado exportação de mercadorias se m saída do território nacional O coreano vendia sapatos do mundo todo e vendia sapatos para seu cliente no brasil inclusive originados do próprio Brasil Isto não estava saindo barato em razão do frete Brasil Coreia Brasil Assim ao invés de mandar todos os sapatos para Coreia ele manda alguns para o depósito alfandegário certificado fazendo uma operação de exportação e quando o cliente brasileiro tira a mercadoria do depósito há uma operação de importação com o pagamento dos impostos todos O DAC é um benefício logístico Há alguns estados que não reconhecem a remessa ao DAC como exportação cobrando ICMS Aula 13042019 Análise do IBS Proposta de Emenda Constitucional Obs ISS incide sobre serviços gratuitos Incide IPI na importação de bem importado por comodato Obs críticas conhecidas do IBS pacto federativ o fiscalizaçãocontencioso seletividade extrafiscalidade capacidade contributiva e regressividade 1 Critérios da Regra Matriz Critério material Aquisição de bens e serviços inclusive os intangíveis cessão e licenciamento de direitos locação de bens importações de bens tangíveis e intangíveis serviços e direitos E os bens não circulantes Também serão tributados venda de máquina do ativo permanente por exemplo Caberá à Lei Complementar resolver Como sugestão podese prever uma isenção Critério espacial Território nacional Critério temporal Mensal Critério pessoal Os sujeitos ativos são a União Estados Municípios e DF Os sujeito passivos por outro lado são os adquirentes de bens e serviços inclusive intangíveis cessão e licenciamento de direitos locação de bens importações de bens tangíveis e intangíveis serviços e direitos Critério quantitativo A alíquota será uniforme 1 para todos os bens tangíveis e intangíveis serviços e direitos podendo variar entre Estados Distrito Federal e Municípios A alíquota do imposto aplicável a cada operação será formada pela soma das alíquotas fixadas pela União pelos Estados ou Distrito Federal e pelos Municípios observado o seguinte a competência para alteração da alíquota pela União pelos Estados pelo Distrito Federal e pelos Municípios será exercida por lei do respectivo ente Na ausência de disposição específica na lei federal estadual distrital ou municipal a alíquota do imposto será a alíquota de referência fixada nos termos do art 119 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias Nas operações interestaduais e intermunicipais incidirá a alíquota do Estado ou Distrito Federal e do Município de destino A base de cálculo por seu turno será o preço dos bens ou serviços adquirido pelo contribuinte desconsiderandose todos os tributos eventualmente incluídos no preço dos bens ou serviços Sugestão base de cálculo sendo receita operacional 2 Comércio exterior importação e exportação Incidirá na aquisição de bens inclusive intangíveisdireitos e serviços oriundos do exterior É preciso a onerosidade A importação não precisa da onerosidade Neste caso há um erro conceitual já que não existe importação de bem intangível Não incidirá sobre a exportação de bens e serviços assegurada a manutenção integral dos créditos frutos da sistemática da nãocumulatividade 3 Não cumulatividade O imposto será nãocumulativo compensandose o imposto devido em cada operação com aquele incidente nas etapas anteriores Os débitos e créditos serão escriturados por estabelecimento e o imposto será apurado e pago de forma centralizada Os créditos da nãocumulatividade serão créditos financeiros permitindose uma cumulatividade plena O problema será em relação aos bens e serviços de uso misto compra de carro da empresa que é utilizado também pelo dono nos fins de semana 4 Seletividade Extrafiscalidade Capacidade Contributiva O imposto não será seletivo detendo finalidade eminentemente fiscal A capacidade contributiva será respeitada em razão do IBS ser recolhido em função do efetivo consumo do contribuinte 5 Pacto federativo O federalismo será respeitado com a autonomia dos entes para a alteração da alíquota de referência do imposto sobre bens e serviços dentro de suas respectivas realidades Além disto a repartição obrigatória de receitas será o grande meio de se efetivar o pacto federativo permitindo que os entes detenham recursos para concretizar os seus objetivos institucionais 6 FiscalizaçãoContencioso Haverá uma atuação coordenada da União dos Estados do Distrito Federal e dos Municípios na fiscalização do imposto O contencioso será estabelecido em duas instâncias sendo a primeira instância de responsabilidade dos Estados e a segunda instância de responsabilidade da União Conteúdo IPI e ISS