Formacao de Precos na Cooperativa Agropecuaria CALU - Analise e Gestao de Custos

ISSN 19818610 Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade Journal of Education and Research in Accounting REPeC Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 Disponível online em wwwrepecorgbr DOI httpdxdoiorg1017524repecv12i11574 Periódico Trimestral digital e gratuito publicado pela Academia Brasileira de Ciências Contábeis Formação de Preços na Cooperativa Agropecuária CALU o Dilema da Produção do Leite Resumo Contexto e objetivo Este caso para ensino tem como objetivo estimular o entendimento de aspectos relacionados à gestão de custos e às abordagens utilizadas para a determinação de preço de venda Elaborado para ser discutido em cursos de graduação nas disciplinas na área de Contabilidade Gerencial especificamente na Gestão de Custos o caso trata de um problema enfrentado por uma cooperativa de leite em que os cooperados são responsáveis por fornecer a principal matériaprima da produção o leite Desse modo esses cooperados entendem que deveriam receber um pagamento que correspondesse às suas expectativas pois foi para isso que criaram a cooperativa não sendo entretanto o que tem acontecido Método Os dados para a elaboração do caso foram obtidos pelo uso da técnica de entrevistas semiestruturadas realizadas com os gestores Foi realizada uma visita à fabrica da cooperativa a fim de conhecer o processo produtivo e aplicouse também a pesquisa documental autorizada pela empresa Resultados esperados Esperase que o caso promova nos participantes uma reflexão acerca da gestão de custos e das abordagens propostas para a formação de preço de venda envolvendo os consumidores e concorrência O caso propõe ainda que seja realizada a análise da margem de contribuição dos produtos no processo decisorial da organização em estudo PalavrasChave Gestão de preço Cooperativa Custos Mônica Aparecida Ferreira Gama Doutoranda em Ciências Contábeis pela Universidade Federal de Uberlândia e Professora na Universidade Federal de Uberlândia Contato Av João Naves de Ávila 2121 Campus Santa Mônica Sala 1F205 Bloco F Santa Mõnica UberlândiaMG CEP 38400902 Email monicaapferreirahotmailcom Camilla Soueneta Nascimento Nganga Doutoranda em Controladoria e Contabilidade pela Universidade de São Paulo Contato Av Professor Luciano Gualberto 908 Butantã São PauloSP CEP 05508010 Email camillasouenetauspbr Taís Duarte Silva Doutoranda em Ciências Contábeis na Universidade Federal de Uberlândia Contato Av João Naves de Ávila 2121 Campus Santa Mônica Sala 1F205 Bloco F Santa Mõnica UberlândiaMG CEP 38400902 Email taisduartesyahoocombr Amanda Rosa Santana Graduada em Ciências Contábeis pela Universidade Federal de Uberlândia e Contadora na SCJN Serviços Contábeis Contato Av João Naves de Ávila 2121 Campus Santa Mônica Sala 1F205 Bloco F Santa Mõnica UberlândiaMG CEP 38400902 Email amandarsacontgmailcom Gilberto José Miranda Doutor em Ciências Contábeis na Universidade de São Paulo e Professor na Universidade Federal de Uberlândia Contato Av João Naves de Ávila 2121 Campus Santa Mônica Sala 1F205 Bloco F Santa Mõnica UberlândiaMG CEP 38400902 Email gilbertojmufubr Edvalda Araújo Leal Doutora em Administração pela Fundação Getúlio Vargas e Professora na Universidade Federal de Uberlândia Contato Av João Naves de Ávila 2121 Campus Santa Mônica Sala 1F205 Bloco F Santa Mõnica UberlândiaMG CEP 38400902 Email edvaldaufubr Editado em Português e Inglês Versão original em Português Recebido em 1932016 Pedido de Revisão em 31102017 Resubmetido em 23112017 Aceito em 18122017 por Dr Orleans Silva Martins Editor Publicado em 2932018 Organização responsável pelo periódico Abracicon Copyright 2018 REPEC Todos os direitos até mesmo de tradução são reservados É permitido citar parte de artigos sem autorização prévia desde que seja identificada a fonte cc BY Formação de Preços na Cooperativa Agropecuária CALU o Dilema da Produção do Leite 7 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 1 Introdução Fundada na década de 1960 por um grupo de 40 produtores de leite a Cooperativa Agropecuá ria Ltda de Uberlândia Calu nasceu como solução para problemas relacionados à comercialização do leite na região A cidade de Uberlândia está localizada na região do Triângulo Mineiro Estado de Minas Gerais que naquela época já apresentava destaque na produção de leite No início de suas atividades essa cooperativa teve apoio de entidades de classe autoridades e políticos e em contrapartida contribuiu para o desenvolvimento econômico da cidade de Uberlândia tendo em vista que foi uma das primeiras empresas a gerar empregos na cidade Atualmente a Calu possui ampla diversidade de produtos laticínios comercializados abrangen do leites bebidas lácteas iogurtes manteigas queijos requeijões e também uma linha light para leites e queijos A cooperativa possui aproximadamente 350 empregados e 3 mil produtores cooperados Além da matriz em Uberlândia a Calu também conta com quatro filiais na região do Triângulo Mineiro espe cificamente nas cidades de Monte Alegre de Minas Tupaciguara Gurinhatã e Ituiutaba 2 Contexto Desde aquela manhã Marcos1 o diretor da Calu não parava de pensar no que havia ouvido em uma segundafeira do mês de novembro quando ele estava trabalhando como de costume sempre mui to empenhado no que fazia Naquele dia aconteceu algo que lhe deixou intrigado o Sr Joaquim um dos produtores cooperados fundadores da cooperativa apareceu ali com sua tranquilidade de sempre po rém não muito satisfeito pois havia recebido seu pagamento do leite e não gostou nada do valor e por isso foi até Marcos para tentar entender o que se passava Marcos ficou inquieto com a situação e pensa va no que poderia fazer visto que a Cooperativa tinha custos altos e estava pagando para os cooperados o valor que conseguia pagar mas parece que não estava agradando Então essa era uma situação difícil No momento em que o Sr Joaquim chegou Marcos não imaginava o que o cooperado queria mas gentilmente chamouo para se sentar em seu escritório para que eles pudessem conversar melhor Bom dia Sr Joaquim que bom vêlo aqui pois há muito tempo não o via Bom dia Marcos faz tempo mesmo Essa vida da cidade não é comigo prefiro minha tranquili dade do campo só venho quando preciso mesmo Compreendo sei como a vida do campo é mais tranquila mas o que o trouxe aqui hoje Então Marcos recebi meu pagamento este mês e fiquei triste com o que vi pois o preço do leite tem caído muito e neste mês mais ainda A gente vem à cidade comprar ração e remédio para o gado e tudo continua caro só o preço do nosso leite está caindo Sr Joaquim acho que entendo o que o senhor quer dizer mas a Cooperativa também tem custos muito altos e nesse período de chuva a oferta é maior O senhor sabe disso mais do que eu Mas alguma coisa não está certa pois algum tempo atrás não era assim Há alguns anos nós re cebíamos um bom preço no leite e ainda tínhamos boa participação nos resultados da Cooperativa No entanto de uns tempos para cá o preço do leite vem caindo e a cooperativa também não distribui mais lucros Você deve saber disso O que está acontecendo Marcos ficou meio confuso com as perguntas do Seu Joaquim achando melhor pedir auxílio Sr Joaquim vou chamar uma pessoa que vai poder lhe explicar melhor só um minuto 1 Os personagens são fictícios e foram criados para ilustrar a situação apresentada Mônica Aparecida Ferreira Gama Camilla Soueneta Nascimento Nganga Taís Duarte Silva Amanda Rosa Santana Gilberto José Miranda Edvalda Araújo Leal 8 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 Marcos saiu da sala Apesar de ser uma pessoa calma estava muito preocupado pois sempre ten tava resolver todos os problemas que se passavam na Cooperativa até aqueles que não eram de sua com petência Mas naquele momento achou que seria melhor pedir ajuda por isso foi até a sala de Paulo o controller da Cooperativa que era responsável por gerenciar os custos e o preço dos produtos Bateu à porta do escritório e lá estava Paulo Paulo tudo bem Preciso de uma ajuda sua E aí Marcos no que posso ajudar É que estou com um dos cooperados em minha sala o Sr Joaquim Ele nos fornece leite há muito tempo e sempre tivemos uma boa relação profissional e também pessoal Entretanto ele veio aqui hoje pois não gostou nada do pagamento deste mês então achei que seria bom você falar com ele afinal de contas precisamos dos cooperados do nosso lado Bem Na verdade Marcos neste mês realmente o pagamento foi um pouco inferior pois esse período do ano sempre é mais difícil você sabe né Mas vamos lá vou conversar com ele acho que en tenderá nossa situação Estavam ali os três sentados falando sobre o preço do leite Paulo tentava explicar para o Sr Joaquim No entanto ele não estava muito convencido ainda e na sua simplicidade resolveu fazer uma pergunta Paulo ouvi o que você falou sobre todos esses problemas Acho que não entendo muito disso mas fiquei curioso como vocês fazem para colocar o preço no leite e nos demais produtos fabricados pela Coo perativa Como é que vocês sabem se o produto X ou Y está gerando lucro Como fazem para nos pagar A gente manda o leite que é o principal produto da Calu e ganhamos pouco mas quem vai comprar os produtos no supermercado paga muito muito caro Acho que isso não está certo Paulo respondeu imediatamente Sr Joaquim o preço é formado de acordo com as práticas do mercado É simples Mas como assim E se os preços de mercado não forem viáveis como fica Paulo começou a refletir dizendo para si mesmo E não é que Sr Joaquim tinha razão Coloca mos preço no leite comprado do produtor e nos produtos de acordo com o mercado mas não sabemos quanto cada produto custa para a Cooperativa Muito menos quanto cada produto gera de lucro ou de prejuízo para a empresa Naquele pouco tempo em que eles estavam ali conversando já havia outros cooperados esperando para falar com Marcos os quais também não pareciam muito satisfeitos A secretária um pouco apreen siva interrompeu a conversa dos três e comunicou que havia mais cooperados esperando Marcos ficou um pouco assustado com o movimento pensou e tomou uma decisão Sr Joaquim vamos fazer o seguinte preciso conversar com Paulo e marcar uma reunião aqui na Cooperativa com todos os produtores Vamos buscar um meio para resolver esse problema E assim ocorreu Marcos falou com os cooperados e todos concordaram Tudo certo porém so mente por enquanto Mas e agora o que iriam fazer Paulo ficou preocupado com a situação Talvez o Sr Joaquim tenha razão em relação ao nosso pre ço Se ele não está mesmo justo talvez estejamos fazendo algo errado Acho que temos muito que pensar Marcos previa mudanças na Cooperativa Formação de Preços na Cooperativa Agropecuária CALU o Dilema da Produção do Leite 9 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 3 Processo Produtivo da Cooperativa A confusão na Cooperativa naquela manhã deixou Marcos e Paulo preocupados Ambos se olha vam sem saber o que fazer mas haviam prometido aos cooperados uma solução pois sabiam que a situa ção não podia ficar como estava Passado o susto pensaram com mais calma e decidiram que precisavam de ajuda uma consultoria talvez Na manhã seguinte estavam na sala de reuniões Marcos Paulo e Eduardo o consultor que haviam contratado para ajudar a solucionar o problema Conversaram por muito tempo analisando a situação da Cooperativa Como o preço do leite vinha oscilando era claro que na época da chuva a oferta seria maior e consequentemente o preço cairia mas será que havia algum meio de amenizar essa situação para que os cooperados não ficassem insatisfeitos Eduardo consultor com muitos anos de experiência sugeriu Penso que em um primeiro momento vamos ter que fazer uma análise mais profunda dos cus tos dos produtos que vocês estão fabricando Posteriormente avaliaremos os mecanismos utilizados na determinação da precificação utilizados pela empresa Mas são muitos produtos e como faremos isso Perguntou Paulo A princípio usaremos um produto de preferência aquele que possui um maior detalhamento no processo de fabricação Após o mapeamento desse produto ficará fácil trabalhar os demais Hum Acho que já sei qual Podemos usar o queijo ricota Naquele dia ficou decidido o que eles iriam fazer Paulo se sentia melhor e acreditando que seria fácil resolver o problema escolheu o produto que achou que seria o ideal para se analisar Ademais ficou imaginando que a solução estava próxima Entretanto nem tudo era tão fácil quanto parecia Marcos Paulo e Eduardo começaram a análise do queijo ricota e perceberam que muitos fatores poderiam influenciar o preço Segundo o consultor to dos os custos e despesas desse produto em cada etapa do processo produtivo deveriam ser levantados e classificados em fixos ou variáveis Eduardo comentou Vai ser um processo demorado mas assim vamos verificar se o preço do produto está sendo es tabelecido adequadamente Eduardo falava com muita propriedade e demonstrava entender muito bem do assunto porém não imaginava os inúmeros desafios que estavam pela frente Assim decidiu conhecer o processo produtivo da Cooperativa Visitou o laticínio e fez um primeiro mapa do processo geral de fabricação dos produtos com a descrição detalhada de cada etapa do processo produtivo do queijo ricota Figura 1 Figura 1 Processo produtivo da CALU Fonte elaboração dos autores Mônica Aparecida Ferreira Gama Camilla Soueneta Nascimento Nganga Taís Duarte Silva Amanda Rosa Santana Gilberto José Miranda Edvalda Araújo Leal 10 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 1a Etapa Recebimento do leite o leite recolhido dos cooperados e chega até a empresa Calu onde é armazenado inicialmente em tanques Posteriormente o leite passa por testes para verificação da qua lidade e acidez do produto A seguir o leite é destinado para reservatórios por meio das tubulações para a fabricação de cada produto queijo fresco queijo mussarela manteiga ricota etc Cada produto em seu próprio tanque recebe o tratamento devido para dar início à fabricação 2a Etapa Obtenção do soro e fabricação no caso específico da ricota os dois principais ingredien tes são o soro e o leite tendo como ingrediente secundário conservador o ácido lático O ingrediente soro é obtido por meio do processo de fabricação do queijo mussarela Destacase que no processo produtivo da mussarela o soro que não seria mais utilizado tornase um insumo destinado à produção de ricota Em se guida são adicionados leite e ácido lático sendo o tanque aquecido até 90ºC O ingrediente leite conforme já informado é transferido por meio de tubulações para o tanque de ricota O ingrediente ácido lático é adicio nado para desestabilização e floculação da proteína como também para a formação da massa do queijo ricota 3a Etapa Enformagem no mesmo tanque em que ocorre a mistura dos ingredientes também já é realizado o dessoramento da massa a qual é recolhida com auxílio de uma peneira inox e transferida para a mesa enformadora onde é colocada em tubos para a ricota adquirir formato cilíndrico Cada tan que rende de 160 a 200 unidades e o soro que sobra é descartado sendo destinado à alimentação animal 4a Etapa Salga secagem e embalagem primária em seguida a ricota é levada para um local de resfriamento a fim de ganhar consistência e ser cortada em unidades menores Já cortada em tamanhos menores e regulares a ricota é imersa em salmoura por aproximadamente 1 hora Após a salga o produ to é direcionado para prateleiras em câmara de secagem por 24 horas Para finalizar o processo depois do período de secagem cada unidade segue para uma embalagem plástica de EVA a vácuo e então o pro duto é embalado e estocado em câmarafria O produto está pronto 4 Principais dilemas gerenciais enfrentados Após conhecer o processo produtivo e a fórmula para fabricação da ricota Eduardo pensou o que vou fazer com essas informações Hum Agora tenho condições de chegar ao valor de custo de fabrica ção do queijo ricota Depois basta pensar no quanto a cooperativa espera de lucro e pronto Sendo assim qual seria o preço de venda ideal para esse produto Será que estamos tendo lucro ou prejuízo na venda da ricota Conforme mencionado anteriormente as indústrias de laticínio se defrontam com o problema da disponibilidade instável da matériaprima leite o que faz com que em certas circunstâncias exista so bra e em outras insuficiência desse item Esse fato poderá influenciar a determinação do preço para o cooperado e consequentemente para o produto fabricado Observando o processo produtivo do queijo ricota Eduardo descobriu que esse queijo é fabricado a partir do soro de leite do queijo mussarela identificando ainda que o queijo ricota também possui bai xo teor de gordura Esse soro derivado da produção do queijo mussarela o deixou intrigado pois como seria calculado o valor do soro se em outras linhas de fabricação ele poderia ser descartado e para a produção da ricota ele é essencial Além disso como tratar a gordura extraída do leite que será utiliza da no queijo ricota Essa gordura é matériaprima de outros produtos como manteiga e requeijão Eram muitas dúvidas Eduardo ficou pensando Mas será que o queijo ricota gera lucro ou prejuízo Hum Teria que analisar seu custo individual a começar pelos custos variáveis para então analisar a margem de contri buição desse produto de forma isolada Mas e os custos que são fixos e gerais para toda a empresa Como atribuílos a cada produto Teremos muito trabalho e pesquisa pela frente Formação de Preços na Cooperativa Agropecuária CALU o Dilema da Produção do Leite 11 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 De posse das informações sobre custos e despesas do produto Eduardo conseguiu tecer algumas aná lises A Tabela 1 apresenta as quantidades e custos da matériaprima utilizada na produção do queijo ricota Tabela 1 Projeção dos custos queijo Ricota Matériaprima Unidade Quantidade Custo Unitário Leite resfriado Litro 242 078 Soro de leite Litro 3025 006 Matériaprima A ácido lático Unidade 000073 32557 Matériaprima B sal refinadoKg Unidade 002 095 Caixa de papelão Pacote 011 068 Fita para embalagem Rolo 000010 349 Saco para embalagem Unidade 209 020 Serviços de terceiros Unidade Quantidade Custo unitário Fábrica de queijos Quilograma 100 017 Setor embalagem de queijos Quilograma 100 006 Recepção e resfriamento Litro 242 0005 Refrigeração Litro 3509 001 Caldeira Litro 242 001 Padronização e pasteurização leite Litro 242 00024 Subprodutos Unidade Quantidade Custo unitário Creme gordura Litro 001 62774 Fonte elaborado pelos autores com base nos dados fornecidos pela Cooperativa Em relação aos custos da ricota conforme já apontado Eduardo identificou duas situações muito interessantes A primeira diz respeito ao soro de leite que é um dos itens que compõem a matériaprima da ricota sendo obtido no processo de produção do queijo mussarela ou seja é um subproduto do queijo mussarela Caso fosse vendido no mercado esse soro teria um custo unitário de 006 centavos valor que poderia ser considerado como preço de transferência para o processo de fabricação da ricota Em outras palavras o valor do soro considerado como matériaprima do queijo ricota seria deduzido no custo da matériaprima do queijo mussarela Esse procedimento foi adotado para que a Cooperativa conheça os resultados de cada área e posteriormente o resultado geral da Cooperativa A outra situação peculiar que Eduardo encontrou na análise dos custos do queijo ricota se refere ao nível de gordura do leite utilizado na produção Geralmente o leite adquirido dos cooperados chega à indústria com aproximadamente 36 de gordura creme Todavia o processo produtivo da ricota necessita que o leite tenha apenas 32 Assim o leite passa por um processo de padronização desnate para extração do excedente de gordura 04 A gordura representa a parte nobre do leite uma vez que é a matériaprima básica de outros produtos lácteos como requeijão e manteiga Assim o tratamento é oposto àquele dado ao soro O creme extraído seria considerado como matériaprima de outros produ tos como manteiga e requeijão e representaria uma redução no preço da matériaprima leite utilizada na fabricação do queijo ricota Esse seria o tratamento adequado a um subproduto como o soro no en tendimento de Eduardo Eduardo conseguiu verificar que a quantidade mensal de ricota vendida no período analisado foi de 8300 quilos com um preço de venda médio de R570 Sobre as despesas ligadas à ricota depois de muitos cálculos o consultor conseguiu identificar os seguintes percentuais despesas com impostos 7 despesas com comissões 2 despesas com fretes 03 e despesas financeiras 24 Eduardo iden tificou também que em se tratando do queijo ricota não há despesas com o frete para descarte do soro pois esse é retirado na cooperativa pelos próprios produtores Mônica Aparecida Ferreira Gama Camilla Soueneta Nascimento Nganga Taís Duarte Silva Amanda Rosa Santana Gilberto José Miranda Edvalda Araújo Leal 12 REPeC Revista de Educação e Pesquisa em Contabilidade ISSN 19818610 Brasília v 12 n 1 art 1 p 621 janmar 2018 Depois de muitos levantamentos Eduardo precisava calcular a margem de contribuição do quei jo ricota para comparála com a de outros produtos da cooperativa a fim de analisar melhor o preço e a margem de contribuição do queijo ricota em relação aos demais produtos Tabela 2 Margem de Contribuição Quadro Comparativo Produto Leite desnatado Leite integral Queijo mussarela Queijo mussarela grande pequeno Volume 112500 514000 255200 2300 Preço de Venda R175 R165 R900 R890 Faturamento R19687500 R84810000 R229680000 R2047000 Custos Variáveis Totais R16572945 R71686519 R224497780 R2068772 Despesas Variáveis Totais R2303438 R9922770 R27010368 R240727 Despesas com Impostos R1378125 R5936700 R16077600 R143290 Despesas com Comissões R393750 R1696200 R4593600 R40940 Despesas com Frete R59063 R254430 R689040 R6141 Despesas Financeiras R472500 R2035440 R5512320 R49128 Despesas com Frete Descarte R000 R000 R137808 R1228 Receita dos Subprodutos R2669481 R12409 R12722991 R114666 Margem de Contribuição R3480598 R3213120 R9105157 R147833 Margem de Contribuição Unitária R031 R006 R036 R093 Fonte elaborado pelos autores com base nos dados fornecidos pela cooperativa A Tabela 2 indica os resultados alcançados no que se refere à margem de contribuição dos produ tos leite desnatado leite integral queijo mussarela grande e queijo mussarela pequeno Ainda será importante identificar a margem de contribuição do queijo ricota para a comparação com os outros pro dutos de modo a verificar qual deles é mais rentável Importante destacar que a empresa possui um alto custo fixo portanto as margens de contribui ção geradas deverão ser suficientes para diluir esse custo e apresentar resultado positivo O consultor ve rificou em suas projeções que dois produtos analisados apresentam margem de contribuição negativa Assim ele precisará realizar diversas análises para identificar soluções para o problema Questões para discussão Qual é a margem de contribuição da ricota Ela contribui para o resultado da empresa Considerando a margem de contribuição da ricota e dos demais produtos apresentados qual análise pode ser feita sobre a utilização da margem de contribuição para o processo decisório da cooperativa