Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas: IFRS 10 e IAS 27

DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS 10 E IAS 27 CPC 3536 E ICPC 09 AUTORA PROFA TÂNIA R S RELVAS 2 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM Identificar o objetivo e o escopo da IFRS 10 e IAS 27 e dos CPCs 36 e 35 Compreender o conceito de controle Reconhecer os procedimentos gerais para consolidar demonstrações contábeis Compreender a perda do controle e seu tratamento contábil Distinguir as situações nas quais se justifica uma demonstração separada Conhecer as exigências de divulgação da norma IFRS 12 para os investimentos em contro ladas e entidades estruturadas não consolidadas INTRODUÇÃO E TERMOS RELEVANTES A elaboração e apresentação de demonstrações financeiras consolidadas é objeto da norma IFRS 10CPC 36 Nelas devem ser incluídas todas as entidades controladas da entidade que reporta a controladora Uma entidade controladora deve portanto apresentar suas demonstrações financeiras consolidadas e a norma IFRS 10CPC 36 deverá ser aplicada exceto quando atendidas todas as seguintes situações A controladora é uma controlada integral ou par cial de outra entidade e seus proprietários incluindo aqueles sem direito a voto foram informados sobre e não fazem objeções quanto à não apresentação das demonstrações consolidadas pela controladora Os instrumentos patrimoniais ou de dívida dessa con troladora não são negociados em um mercado públi co bem como essa controladora não está em pro cesso de registro visando emitir e negociar quaisquer tipos de instrumentos em um mercado público A controladora final ou intermediária dessa contro ladora disponibiliza ao público suas demonstrações financeiras consolidadas as quais são elaboradas em consonância com as normas IFRSsCPCs em que as controladas são consolidadas ou são mensu radas ao valor justo por meio do resultado de acordo com a IFRS 10CPC 36 3 FACULDADE FIPECAFI Como se pode observar a dispensa da elaboração e apresentação das demonstrações consolidadas voltase apenas para entidades que não têm obrigação de prestar contas publicamente O sentido dessa dispensa é evitar que entidades de um grupo requeridas a disponibilizar demonstrações financeiras para uso público fossem sobrecarregadas uma vez que a controladora final ou intermediária já disponibilizará ao público as demonstrações consolidadas do grupo a que pertence A norma brasileira requer no caso de companhias abertas que todas as controladas sejam consolidadas assim como requerem as normas internacionais Porém a norma brasileira estendeu às sociedades de grande porte ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações as disposições aplicáveis à escrituração e elaboração das demonstrações financeiras contidas na Lei Societária No caso do Brasil a obrigatoriedade de cumprimento das normas não se restringe às sociedades de capital aberto mas abrange também as sociedades de grande porte ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações Os termos relevantes utilizados na norma IFRS 10CPC 36 são os seguintes Controle de investida um investidor controla uma investida quando ele estiver exposto ou tiver direitos sobre retornos variáveis do seu envolvimento com a investida e tiver a capacidade para afetar esses retornos por meio do seu poder sobre a investida Poder direitos presentes que conferem a seu detentor a capacidade para dirigir as atividades relevantes Atividades relevantes atividades da investida que afetam significativamente seus retornos Direitos de proteção direitos configurados para proteger os interesses do detentor desses direitos mas que não lhes conferem poder sobre a entidade Direitos substantivos para um direito ser substantivo seu detentor deve ter a capacidade prática para exercêlo bem como deve ser exercível quando decisões acerca das atividades relevantes precisarem ser tomadas Determinar se os direitos são ou não substantivos exige considerar todos os fatos e as circunstâncias tais como A existência de barreiras econômicas por exemplo que impedem o detentor dos direitos do seu exercício como penalidades financeiras que poderiam impedir o exercício dos direitos um preço de exercício ou de conversão que cria uma barreira financeira condições que tornem improvável o exercício dos direitos ausência de mecanismo explícito e razoável nos documentos constitutivos da investida ou nas leis ou regulamentos aplicáveis que permita ao titular exercer seus direitos 4 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 incapacidade do detentor dos direitos de obter as informações necessárias para exercêlos barreiras ou incentivos operacionais que impeçam ou dissuadam o titular de exercer seus direitos exigências legais ou regulatórias que impeçam o titular de exercer seus direitos A existência de mecanismos que exijam o consenso de mais de uma parte para tornar possível o exercício dos direitos ou quando os mesmos direitos são mantidos por mais de uma parte Quanto maior o número de partes necessárias para concordar com o exercício dos direitos menor a probabilidade de que tais direitos sejam substantivos Se a parte ou as partes detentoras dos direitos se beneficiariam do seu exercício Assista ao vídeo disponível no ambiente virtual 5 FACULDADE FIPECAFI DETERMINAÇÃO DO CONTROLE A essência da consolidação na norma internacional baseiase na capacidade da controladora de controlar a investida compreendendo tanto o poder de controle a capacidade existe porém não é exercida poder de direito quanto o controle efetivo a capacidade existe e é de fato exercida poder de fato Para determinar quem é o controlador de uma entidade devese considerar o seguinte 6 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 O poder é baseado na capacidade de dirigir unilateralmente as atividades relevantes da investida o que não necessariamente acontecerá pela detenção de mais de 50 dos direitos de voto da investida Isso se justifica nos casos em que o poder de voto não é o fator preponderante para dirigir as atividades relevantes da investida Outros aspectos relevantes a serem considerados quando da determinação de que parte detém o controle sobre a investida são os direitos de voto potencial a existência de uma relação de agência Ouça ao podcast disponível no ambiente virtual Em determinadas circunstâncias pode ser difícil concluir se os direitos de um investidor são suficientes para dar a ele poder sobre a investida Nesses casos para realizar a avaliação de existência do poder o investidor deve levar em consideração evidências quanto à sua capacidade prática para dirigir as atividades relevantes unilateralmente independentemente ou em conjunto com direitos correntes Nesse sentido a IFRS 10CPC 36 em seu parágrafo B18 cita alguns dos fatores que devem ser considerados envolvendo a capacidade prática de um investidor para fazer algo sem que ele tenha direitos contratuais para fazêlo Nomear ou aprovar membros do pessoalchave da administração de uma investida os quais detêm a capacidade para dirigir as atividades relevantes Orientar a investida a realizar transações ou vetar qualquer modificação nessas transações em benefício do investidor Dominar o processo de candidaturas para eleição de membros do órgão de administração da investida ou a obtenção de procurações de outros detentores de direitos de voto O pessoalchave de gestão de uma investida é parte relacionada do investidor por exemplo o presidente executivo da investida e o presidente executivo do investidor são a mesma pessoa A maioria dos membros do órgão de administração da investida é parte relacionada do investidor EXEMPLO Outras circunstâncias podem tornar complexa a determinação do controle sobre a investida por exemplo quando duas ou mais partes investidores têm a capacidade de dirigir diferentes atividades igualmente relevantes ou quando as atividades relevantes ocorrem em diferentes momentos 7 FACULDADE FIPECAFI A diretriz dada pela norma para esses casos é determinar qual investidor é capaz de dirigir as atividades que afetam mais significativamente o retorno dessas atividades consistentemente com o tratamento dos poderes decisórios concorrentes Uma vez que fatos ou circunstâncias possam mudar ao longo do tempo essa avaliação deverá ser reconsiderada Assista ao vídeo disponível no ambiente virtual Assista ao vídeo disponível no ambiente virtual PROCEDIMENTOS DE CONSOLIDAÇÃO Demonstrações consolidadas devem a Combinar itens similares de ativos passivos patrimônio líquido receitas despesas e fluxos de caixa da controladora com os de suas controladas b Compensar eliminar o valor contábil do investimento da controladora em cada controlada e a parcela da controladora no patrimônio líquido de cada controlada o Pronunciamento Técnico CPC 15 explica como contabilizar qualquer ágio correspondente c Eliminar integralmente ativos passivos patrimônio líquido receitas despesas e fluxos de caixa intragrupo relacionados a transações entre entidades do grupo resultados decorrentes de transações intragrupo que sejam reconhecidos em ativos tais como estoques e ativos fixos são eliminados integralmente Os prejuízos intragrupo podem indicar uma redução no valor recuperável de ativos que exige o seu reconhecimento nas demonstrações consolidadas O Pronunciamento Técnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro se aplica a diferenças temporá rias que surgem da eliminação de lucros e prejuízos resultantes de transações intragrupo A entidade deve atribuir os lucros e os prejuízos e cada componente de outros resultados abrangentes aos proprietários da controladora e às participações de não controladores A entidade deve atribuir também o resultado abrangente total aos proprietários da controladora e às participações de não controladores ainda que isso resulte em as participações de não controladores terem saldo deficitário As demonstrações financeiras das empresas do grupo utilizadas para elaboração das demonstrações consolidadas devem ser elaboradas com políticas contábeis uniformes de mesma database e de mesma duração do período abrangido 8 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 Entretanto pode ocorrer de a controladora encerrar seu exercício em data diferente de uma ou mais de suas controladas Nesse caso as controladas com exercícios diferentes devem preparar demonstrações contábeis específicas para fins de consolidação para períodos coincidentes com o da controladora A norma IFRS 10 reconhece que pode ser impraticável a elaboração para fins de consolidação de informações contábeis adicionais de mesma data que as demonstrações contábeis da controladora Assim a norma permite uma defasagem da data de encerramento do exercício social entre a controladora e as controladas de até três meses desde que feitos os ajustes necessários por conta de eventos ou transações relevantes que ocorrerem entre aquela data e a data das demonstrações contábeis da controladora No Brasil a defasagem permitida pela CPC 36 é de até 60 dias Caso uma controlada possua ações preferenciais em circulação com direito a dividendos cumulativos classificadas como patrimônio líquido e que estejam em poder de sócios não controladores a entidade deverá calcular a parte que lhe cabe no resultado do exercício da controlada depois de efetuar os ajustes para refletir os dividendos sobre essas ações independentemente de terem sido declarados ou não MUDANÇAS NA PARTICIPAÇÃO RELATIVA SEM PERDA DO CONTROLE As mudanças na participação relativa da controladora em suas controladas quando não resultarem na perda do controle serão contabilizadas como transações de capital entre sócios A IFRS 10CPC 36 estabelece que Quando a proporção do patrimônio líquido detida por participações de não controladores sofrer modificações a entidade deve ajustar os valores contábeis das participações de controladoras e de não controladores para refletir as mudanças em suas participações relativas na controlada A entidade deve reconhecer diretamente no patrimônio líquido qualquer diferença entre o valor pelo qual são ajustadas as participações de não controladores e o valor justo da contrapartida paga ou recebida e deve atribuir essa diferença aos proprietários da controladora Portanto nenhum ganho ou perda proveniente dessas transações será reconhecido no resultado consolidado do período bem como não será reconhecida nenhuma mudança no valor justo remanescente dos ativos líquidos da controlada incluindo o goodwill da combinação Assista ao vídeo disponível no ambiente virtual 9 FACULDADE FIPECAFI PERDA DE CONTROLE Uma controladora pode perder o controle de uma subsidiária por conta de dois ou mais acordos firmados com outras partes A norma exige que sejam analisados esses casos e dependendo da situação que eles sejam contabilizados como uma única transação Assim devese analisar a se eles são celebrados na mesma época e com reflexos mútuos b se eles formam uma única transação destinada a obter um efeito comercial geral c se a ocorrência do acordo depende da ocorrência de pelo menos um acordo d se um acordo considerado individualmente não se justifica economicamente mas quando considerado em conjunto com outros acordos eles se justificam Quando a controladora perder o controle sobre uma controlada ela deve realizar os seguintes procedimentos a baixar da posição consolidada os ativos e os passivos da excontrolada e baixar quaisquer saldos da participação de não controladores na excontrolada na data em que o controle é perdido isto é devese deixar de proceder à consolidação das demonstrações b reconhecer o valor justo da contraprestação recebida em troca proveniente da transação ou evento que resultou na perda do controle se houver c reconhecer o valor da distribuição de ações da controlada para seus proprietários em sua condição de proprietários caso seja esse o evento ou a transação que resultou na perda do controle d reconhecer qualquer investimento retido na excontrolada se houver pelo seu valor justo da data em que o controle foi perdido e reclassificar para o resultado do período ou transferir diretamente para lucros acumulados se exigido por outros CPCs os valores reconhecidos em outros resultados abrangentes em relação à controlada f reconhecer qualquer diferença resultante como um ganho ou perda no resultado do exercí cio atribuível à controladora Após esses procedimentos qualquer participação remanescente que a investidora mantenha na excontrolada será contabilizada de acordo com a norma aplicável a partir da data em que o controle é perdido Assim se restar influência significativa devese aplicar a IAS 28CPC 18 Investimentos em Coligadas e Controladas em Conjunto Se houver um acordo de controle compartilhado devese primeiro identificar o tipo de arranjo conjunto pela aplicação da IFRS 11CPC 19 Arranjos Conjuntos e tratandose de uma joint venture entidade controlada em conjunto devese aplicar a IAS 28CPC 18 Por outro lado se não restar nenhuma influência 10 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 ou pouca influência devese contabilizar o investimento de acordo com a IAS 39CPC 38 Instrumentos Financeiros A norma internacional não permite a exclusão de uma controlada da consolidação quando houver claras e efetivas evidências de perda de continuidade ou significativas restrições de longo prazo que afetem a capacidade da controlada de transferir recursos financeiros à controladora pois essas circunstâncias não afetam o controle Assista ao vídeo disponível no ambiente virtual DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS Quando uma entidade prepara demonstrações separadas ela deverá contabilizar os investimentos em controladas entidades controladas em conjunto e coligadas obedecida a legislação em vigor com base em uma das seguintes alternativas contabilizadas ao custo histórico em consonância com o Pronunciamento Técnico CPC 38 utilizando o método da equivalência patrimonial conforme descrito no Pronunciamento Téc nico CPC 18 A entidade deve aplicar o mesmo tratamento contábil para cada categoria de investimentos Para investimentos ao custo estes estarão sujeitos a impairment e serão contabilizados de acordo com a IFRS 5CPC31 quando forem classificados como mantidos para venda Os dividendos distribuídos pelas investidas serão contabilizados como receita na investidora quando o direito ao recebimento deles estiver estabelecido No caso de uma reorganização da estrutura do grupo estabelecendo uma nova entidade como sua controladora os critérios são os seguintes A nova controladora obtém o controle da controladora original pela emissão de instrumentos patrimoniais em troca de instrumentos patrimoniais existentes da controladora original Os ativos e passivos do novo grupo e do grupo original são os mesmos se comparados ime diatamente antes e depois da reorganização Os proprietários da controladora original antes da reorganização têm os mesmos interesses absolutos e relativos nos ativos líquidos do grupo original e os do novo grupo se comparados imediatamente antes e depois da reorganização 11 FACULDADE FIPECAFI De forma análoga uma entidade que não for uma controladora pode estabelecer uma nova entidade como sua controladora de uma maneira que atenda aos critérios descritos anteriormente Se o investidor optar pela contabilização de investimentos em entidades controladas em conjunto e coligadas como ativo financeiro de acordo com a norma IAS 39 Instrumentos financeiros em conformidade com o previsto na IAS 28CPC18 Investimentos em coligadas e controladas em conjunto tais investimentos devem ser contabilizados da mesma forma nas demonstrações financeiras separadas do investidor DIVULGAÇÕES EXIGIDAS PARA CONTROLADAS CONSOLIDADAS A norma que trata das exigências de divulgação em investimentos em outras sociedades é a IFRS 12 Divulgação sobre Participações em Outras Entidades a qual exige divulgação de diversas informações acerca dos investimentos em controladas Para os fins de aplicação da IFRS 12 uma participação em outra entidade referese a envolvimento contratual ou não contratual que exponha uma entidade à variabilidade dos retornos oriundos do desempenho da outra entidade Adicionalmente a norma orienta que uma participação em outra entidade pode ser comprovada pela mas não está limitada à detenção de instrumentos de capital ou de dívida bem como outras formas de envolvimento por exemplo pelo fornecimento de fundos pelo suporte à liquidez e pela melhora de crédito e garantias Isso inclui os meios pelos quais uma entidade tem o controle ou controle conjunto de outra entidade ou influência significativa sobre ela A IFRS 12 define entidade estruturada como uma entidade projetada de modo que os direitos de voto ou similares não sejam o fator preponderante na determinação de quem controla a entidade por exemplo quando os direitos de voto se referem somente a tarefas administrativas e as atividades relevantes são dirigidas por meio de acordos contratuais A seguir veja um resumo das exigências de divulgação sobre investimentos em controladas e em entidades estruturadas não consolidadas Informações acerca de julgamentos significativos feitos e premissas assumidas na determi nação do controle sobre outras entidades Isso inclui divulgar a fundamentação que levou ao entendimento de que controla outra entidade quem possuir menos de 50 do capital votante dessa entidade assim como ao entendimento de que não controla outra entidade quem pos suir mais de 50 do capital votante dessa entidade Devese divulgar ainda as premissas e os julgamentos feitos na determinação de que a entidade é um agente ou um principal e sobre a detenção de influência significativa mesmo que possua 20 ou mais dos direitos de voto de outra entidade ou que tenha influência significativa mesmo que detenha menos de 20 dos direitos de voto de outra entidade 12 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 Devese divulgar toda a informação necessária para capacitar os usuários das demonstra ções consolidadas i no entendimento da composição do grupo e da participação de sócios não controladores nas atividades e nos fluxos de caixa do grupo ii na avaliação da natureza e extensão de significativas restrições na capacidade da entidade de usar os ativos e liquidar os passivos do grupo descritas no item 13 da IFRS 12 bem como os riscos sua natureza e alguma mudança relacionados com sua participação em entidades estruturadas consolidadas descritas no item 14 da IFRS 12 e ainda na avaliação das consequências de mudanças na participação relativa em controladas efeito no patrimônio líquido consolidado na parte atribuível aos proprietários da controladora e na parte atribuível aos não controladores bem como das consequências da perda do controle de alguma controlada durante o período de reporte efeitos no resultado do ajuste a valor justo da participação remanescente se houver e indicação da linha da demonstração do resultado em que esse ganho ou perda foi incluído caso não esteja apresentado separadamente Quando houver defasagem entre a data das demonstrações das controladas utilizadas na consolidação em relação às demonstrações da controladora devese divulgar as razões para uso de demonstrações de datas diferentes e a data do final do período de reporte das demonstrações defasadas das controladas Para cumprir com as exigências acerca da divulgação da participação de não controladores nas atividades e fluxos de caixa do grupo a entidade deve divulgar o que segue para cada controlada que tiver uma participação de não controladores que seja relevante para a entidade que reporta O nome da controlada e um resumo das principais informações financeiras da controlada listadas no item B10 da IFRS 12 A principal localidadepaís onde se concentram os negócios da controlada tendo em vista que no Brasil o direito potencial de voto não é considerado na definição do acionista con trolador para fins de consolidação até que seja efetivamente exercido não é previsto nas normas brasileiras a divulgação dessas informações A proporção da participação efetiva sobre o capital social mantida por sócios não controlado res bem como a proporção dos direitos de voto mantida por sócios não controladores caso seja diferente da participação efetiva do capital social A parte do resultado do período lucro ou prejuízo líquido que foi atribuída aos sócios não controladores bem como o saldo acumulado da participação dos não controladores na con trolada Informações financeiras resumidas sobre a controlada 13 FACULDADE FIPECAFI Quando uma controladora for dispensada de elaborar e apresentar as demonstrações consolidadas nos termos da norma IFRS 10CPC 36 ela deverá elaborar demonstrações financeiras separadas em conformidade com a IAS 27CPC 35 Nesse caso as divulgações exigidas são as seguintes o fato de que as demonstrações são demonstrações separadas que foi utilizada a dispensa da consolidação prevista em norma o nome e o endereço principal da entidade que seja sua controladora final ou intermediária cujas demonstrações consolidadas conforme as normas IFRSsCPCs estejam disponíveis para uso público e o endereço em que tais demonstrações possam ser obtidas uma lista de investimento significativos em controladas entidades controladas em conjunto e coligadas incluindo o nome dessas investidas a localidadepaís de concentração dos ne gócios dessas investidas e a participação societária mantida nessas investidas bem como a proporção dos direitos de voto mantida pelo investidor sobre essas investidas caso seja distinta da participação relativa no capital social a descrição do método utilizado para contabilizar investimentos listados acima custo ou valor justo Pode haver situações em que uma controladora ou investidor em coligada ou controlada em conjunto opte pela apresentação das demonstrações separadas adicionalmente às suas demonstrações nas quais os investimentos foram consolidados ou avaliados por equivalência patrimonial Portanto é um caso diferente do que foi descrito anteriormente em que o investidor foi dispensado e está apresentando as demonstrações separadas como suas únicas demonstrações Sendo assim a IAS 27CPC 35 exige que essa controladora ou investidor divulgue adicionalmente as seguintes informações o fato de que as demonstrações são demonstrações separadas e os motivos pelos quais elas foram preparadas e apresentadas se não forem exigidas por lei uma lista de investimentos significativos em controladas entidades controladas ou em con junto e coligadas incluindo o nome localidadepaís de concentração dos negócios e a par ticipação societária mantida nessas investidas bem como a proporção dos direitos de voto mantida pelo investidor sobre essas investidas caso seja distinta da participação relativa no capital social uma descrição do método utilizado para contabilizar investimentos ligados ao item anterior a indicação das demonstrações financeiras do investidor preparadas em conformidade com as normas IFRS 10CPC 36 IFRS 11CPC 19 e IAS 28CPC 18 14 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E DEMONSTRAÇÕES SEPARADAS IFRS10 E IAS 27 CPC 3536 e ICPC 09 DIVULGAÇÕES EXIGIDAS PARA INVESTIMENTOS EM ENTIDADES ESTRUTURADAS NÃO CONSOLIDADAS A IFRS 12 Divulgação sobre Participações em Outras Entidades exige que a entidade divulgue informações sobre investimentos em entidades estruturadas não consolidadas que capacitem os usuários das demonstrações contábeis a avaliar a natureza e a extensão da sua participação nesse tipo de sociedade bem como que permitam que os usuários avaliem a natureza dos riscos associados a tais participações incluindo informações acerca da exposição da entidade a riscos provenientes do seu envolvimento com tais entidades em períodos anteriores mesmo se a entidade não tiver mais envolvimento contratual com a entidade estruturada não consolidada Para o cumprimento desse objetivo a entidade deverá divulgar informações quantitativas e qualitativas sobre a Natureza propósito tamanho e atividades da entidade estruturada e como essa entidade é financiada b Os saldos contábeis dos ativos e passivos relacionados aos interesses da entidade que reporta na entidade estruturada não consolidada que foram reconhecidos nas demons trações da entidade que reporta devendo divulgar a linha do balanço patrimonial em que tais ativos e passivos estão apresentados c O valor que melhor representa o valor máximo da perda a que a entidade está exposta em decorrência do seu envolvimento com a entidade estruturada não consolidada d Uma comparação do montante indicado em b com o montante indicado em c e Se a entidade que reporta sem estar obrigada a fazêlo prover fundos ou outro tipo de suporte para uma entidade estruturada não consolidada na qual tinha ou ainda tem algum envolvimento contratual então devese divulgar detalhes sobre o suporte provido valor tipo assistência dada etc e os motivos que levaram à realização do suporte Caso o su porte não tenha ocorrido mas exista intenção de fazêlo a entidade deve ainda divulgar tais informações 15 FACULDADE FIPECAFI REFERÊNCIAS COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS Pronunciamento Técnico CPC 35 R2 De monstrações Separadas Brasília 2012 Disponível em httpwwwcpcorgbrCPCDocumen tosEmitidosPronunciamentosPronunciamentoId66 Acesso em 08 set 2022 COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS Pronunciamento Técnico CPC 36 R3 De monstrações Consolidadas Brasília 7 dez 2012 Disponível em httpwwwcpcorgbrCPCDo cumentosEmitidosPronunciamentosPronunciamentoId67 Acesso em 08 set 2022 ERNST YOUNG FIPECAFI Manual de normas internacionais de contabilidade IFRS ver sus Normas Brasileiras 2 ed São Paulo Atlas 2010 FIPECAFI Manual de Contabilidade Societária aplicável a todas as sociedades de acordo com as Normas Internacionais e do CPC 3ª ed São Paulo Atlas 2018 IBRACON Instituto de Auditoria Independente do Brasil Normas Internacionais de Rela tório Financeiro conforme emitidas até 1 de janeiro de 2011 Parte A Fundação IFRS São Paulo Ibracon 2011 IFRS 10 Consolidated Financial Statements IFRS Foundation 2015 Disponível em ifrsorg contentdamifrspublicationspdfstandardsenglish2021issuedpartaifrs10consolidatedfi nancialstatementspdf Acesso em 12 ago 2022