Orçamentos e Custos Industriais

U1 Título da unidade 1 Orçamentos e Custos Indústriais Leandro Augusto Petrokas Orçamentos e custos industriais 2017 por Editora e Distribuidora Educacional SA Todos os direitos reservados Nenhuma parte desta publicação poderá ser reproduzida ou transmitida de qualquer modo ou por qualquer outro meio eletrônico ou mecânico incluindo fotocópia gravação ou qualquer outro tipo de sistema de armazenamento e transmissão de informação sem prévia autorização por escrito da Editora e Distribuidora Educacional SA Presidente Rodrigo Galindo VicePresidente Acadêmico de Graduação Mário Ghio Júnior Conselho Acadêmico Alberto S Santana Ana Lucia Jankovic Barduchi Camila Cardoso Rotella Cristiane Lisandra Danna Danielly Nunes Andrade Noé Emanuel Santana Grasiele Aparecida Lourenço Lidiane Cristina Vivaldini Olo Paulo Heraldo Costa do Valle Thatiane Cristina dos Santos de Carvalho Ribeiro Revisão Técnica Mauro Stopatto Editorial Adilson Braga Fontes André Augusto de Andrade Ramos Cristiane Lisandra Danna Diogo Ribeiro Garcia Emanuel Santana Erick Silva Griep Lidiane Cristina Vivaldini Olo 2017 Editora e Distribuidora Educacional SA Avenida Paris 675 Parque Residencial João Piza CEP 86041100 Londrina PR email editoraeducacionalkrotoncombr Homepage httpwwwkrotoncombr Dados Internacionais de Catalogação na Publicação CIP Petrokas Leandro Augusto ISBN 9788584828791 1 Custo Industrial 2 Controle de Custo 3 Orçamento nas empresas I Título CDD 6581125 Petrokas Londrina Editora e Distribuidora Educacional SA 2017 200 p P479o Orçamento e custos individuais Leandro Augusto Sumário Unidade 1 Gestão de custo Seção 11 Base conceituais da contabilidade de custos Seção 12 Esquema básico da contabilidade de custo Seção 13 Depastamentalização Unidade 2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos Seção 21 Critérios de rateio dos custos indiretos Seção 22 Custeio Baseado em Atividade ABC abordagem inicial Seção 23 Aplicação dos custos indiretos de produção Unidade 3 Métodos de custeio Seção 31 Custeio de produção por ordens e por encomendas Seção 32 Custeio por processo Seção 33 Produção de conjunta Unidade 4 Orçamentos empresariais Seção 41 Orçamentos Seção 42 Orçamentos em empresas industriais Seção 43 Orçamento em serviços 5 47 95 143 7 49 97 144 19 60 112 162 33 81 124 176 Palavras do autor Olá aluno A disciplina Orçamentos e custos industriais é de extrema importância no contexto de gestão pois fornecerá o conhecimento necessário para uma tomada de decisão mais assertiva em relação aos custos preços e lucros de uma empresa Você já parou para pensar que há uma relação desse tema com a nossa vida Quando fazemos um bom orçamento pessoal e sabemos exatamente em que gastamos nosso dinheiro fica muito fácil administrar as nossas finanças e podemos elaborar planos mais concretos e alinhados a nossa realidade Isto também acontece dentro de uma empresa Para uma melhor assimilação dos conteúdos desta disciplina é indispensável a sua dedicação como aluno e o foco no autoestudo A competência geral desta disciplina é conhecer as ferramentas e mecanismos para facilitar a análise e gestão de custos nos processos industriais e orçamentos Na Unidade 1 serão tratados os conceitos principais de gestão de custos como terminologia classificação dos gastos separação entre custos diretos e indiretos e a departamentalização A Unidade 2 abordará os métodos de rateio e alocação dos custos como ratear os custos indiretos o custeio baseado em atividades ABC e a aplicação dos custos indiretos de produção A Unidade 3 apresentará diferentes métodos de custeio tais como custeio por ordem e por encomenda custeio por processo e produção conjunta Na Unidade 4 serão apresentados os conceitos de orçamentos empresariais a importância desse processo os componentes orçamentários e a aplicação prática em indústrias e empresas de serviços Vamos encarar esse desafio Unidade 1 Gestão de custos Convite ao estudo Prezado aluno seja bemvindo Nesta unidade de ensino iniciaremos os estudos referentes à gestão de custos apresentando a importância dessa atividade no contexto da gestão industrial e empresarial Também abordaremos as questões de nomenclatura e definições que servirão de base para um bom desenvolvimento e aproveitamento deste conhecimento As competências que desejamos trabalhar são a conhecer as ferramentas e mecanismos para facilitar a análise e gestão de custos nos processos industriais e orçamentos b conhecer e estar apto a utilizar os métodos de rateio e alocação dos gastos por departamento e por processo Nesta unidade de ensino os objetivos de aprendizagem estão voltados para o entendimento e compreensão da atividade de gestão de custos bem como para a formação de uma base conceitual para o que está por vir adiante Você sabia que muitas pessoas são intolerantes ao glúten Existem diversos níveis de intolerância e até hoje não foi descoberto nenhum tratamento com medicamentos Portanto a única maneira que essas pessoas têm para evitar complicações é deixar de consumir alimentos com glúten que incluem pães bolos massas cervejas e outros derivados de cereais como trigo aveia centeio e cevada Pensando nisso uma indústria de alimentos foi fundada por um grupo de amigos que gostaria de atender a esse público específico fabricando massas recheadas sem glúten como canelone rondelli etc O segredo da qualidade dos produtos desta marca está na escolha das matériasprimas as quais são selecionadas com rigor por uma equipe especializada Outro ponto a destacar é que há um rígido controle de qualidade dentro das instalações fabris para que não haja contaminação com produtos que contenham glúten A empresa foi fundada há três anos tem uma unidade própria no interior do estado de Minas Gerais e está pensando em ampliar a carteira de produtos Vamos aprender a separar todos os gastos da empresa de alimentos Vamos aprender sobre as diferenças entre custos despesas investimentos e desembolsos Será que a compra da matériaprima pode ser classificada da mesma forma que o pagamento do salário de um profissional administrativo As seções desta unidade abordarão o conhecimento necessário para responder a essas questões bem como outros conteúdos Veremos o esquema básico da contabilidade de custos e suas três etapas bem como os conceitos de departamentalização e centros de custos terminando no esquema completo da contabilidade de custos U1 Gestão de custos 7 Seção 11 Bases conceituais da contabilidade de custos Uma nova indústria de alimentos foi idealizada para fabricar massas congeladas sem glúten São diversos produtos voltados para o público que não pode ou não quer consumir alimentos com glúten Uma nova gerente de custos foi contratada com a missão de transformar o departamento de custos em um provedor de informações confiáveis à equipe de alta gestão Os gestores dessa empresa reclamam que nunca recebem dados confiáveis sobre os gastos da empresa que não há padronização sobre os conceitos adotados o mesmo gasto recebe diferentes classificações em cada relatório e que precisam se preparar para tomada de decisão casa haja um aumento ou diminuição na demanda pelos produtos da empresa É o tipo de situação que pode acontecer a qualquer momento não é mesmo De acordo com o plano de ação definido pela nova gerente e aprovado pelos diretores o primeiro passo a ser dado é a identificação e classificação de todos os tipos de gastos na empresa separandoos entre custos despesas investimentos e perdas Sendo assim foram listados os seguintes gastos da empresa no ano passado inteiro Aluguel do prédio da fábrica Aluguel do escritório administrativo Aquisição de matériasprimas ingredientes e recheios das massas Mão de obra fabril operadores supervisores e gerentes de produção equipe de manutenção e controle de qualidade Material de escritório Diálogo aberto U1 Gestão de custos 8 Salário e encargos da equipe administrativa recursos humanos finanças custos e suprimentos Aquisição de computadores para a diretoria Consumo de matériaprima retirada do estoque Energia elétrica da fábrica Energia elétrica do escritório Manutenção das máquinas produtivas Deterioração de matériaprima por causa da falta de energia Muita coisa não é mesmo Para resolver essa primeira etapa precisamos recorrer aos conceitos de nomenclatura de gastos que serão vistos nesta seção Caro aluno você já se deparou com os termos contabilidade financeira contabilidade de custos e contabilidade gerencial Ou você ouve falar apenas da contabilidade Cada sobrenome dado à contabilidade é referente a uma atividade específica e com finalidades diferentes Vamos aprender um pouco mais sobre cada uma delas A contabilidade financeira tem como objetivo registrar o patrimônio de uma organização seja ela uma pessoa física uma empresa com fins lucrativos ou até mesmo uma entidade assistencial Quando falamos de patrimônio logo nos vêm à mente o conceito de bens você concorda Porém existem outros itens que compõem o patrimônio de uma entidade conforme explicado a seguir Bens dinheiro estoque máquinas e imóveis Direitos valores a receber por exemplo duplicatas Obrigações dívidas de curto e longo prazo como fornecedores e Não pode faltar U1 Gestão de custos 9 empréstimos A contabilidade financeira é responsável por gerar informações que devem ser reportadas aos órgãos de fiscalização sendo que os principais relatórios gerados são DRE Demonstração de Resultados do Exercício Balanço Patrimonial A contabilidade de custos surgiu como uma ferramenta de avaliação de estoques MARTINS 2010 Basicamente a princípio a principal função era de apurar quanto foi gasto com os materiais da empresa Para um melhor entendimento vamos ver o fluxo de estoque em uma indústria demonstrado na figura a seguir Com o avanço dos estudos nessa área a contabilidade de custos tornouse indispensável para a gestão de negócios Saber a correta distribuição dos gastos onde há desperdício e a existência de gastos que não geram valor ao cliente ou à empresa são exemplos de informações extraídas da contabilidade de custos Em mercados extremamente competitivos com a acirrada disputa por preço e qualidade de produtos e serviços é praticamente impossível uma empresa sobreviver sem uma boa base de informações provenientes da contabilidade de custos Agora que já aprendemos um pouco mais sobre a contabilidade e suas Fonte adaptada de Bornia 2010 p 13 Figura 11 Estoque em empresa industrial Compras de MP MP MP Utilizada Produtos Fabricados Produtos Vendidos Outros Insumos Estoque de Matériaprima Estoque de Produtos em Processo Estoque de Produtos Acabados PP PA MP U1 Gestão de custos 10 funções vamos iniciar os estudos sobre terminologia da contabilidade de custos Você concorda que quando vai conversar com alguém precisa haver um entendimento de que vocês estão se referindo à mesma coisa e devem utilizar o mesmo nome para aquilo Por exemplo se você entra em uma loja e pergunta ao vendedor qual o custo de uma camiseta na verdade o correto não seria perguntar o preço daquele produto Se o vendedor responder o custo é R 5 mas o preço é R 50 acredito que você vai ficar bastante zangado O custo é uma informação que somente o fabricante dispõe quanto ele utilizou de tecido qual a mão de obra empregada etc Já em relação ao preço essa sim é a real informação que o consumidor deseja saber Conseguiu perceber a importância de se utilizar os termos corretos Então vamos às definições Gasto é qualquer sacrifício financeiro em troca de um produto ou serviço adquirido É um termo amplo e genérico para qualquer situação em que haja a necessidade de se oferecer dinheiro para obter algo Portanto dentro de uma organização podem existir diversos tipos de gastos gastos com pessoal gastos com materiais produtivos gastos com reformas e manutenções prediais etc Os desembolsos são os pagamentos efetuados pelos gastos Aqui existe a saída de dinheiro do caixa Investimentos representam gastos realizados com o objetivo de se obter um retorno no futuro eou para estruturar a empresa para que ela tenha condições de atuar na sua atividade fim São exemplos de investimentos compra do ponto ou franquia compra de máquina e instalações compra de matériaprima que vai inicialmente para o estoque Os custos são todos os gastos relativos ao bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços MARTINS 2010 Em uma indústria os principais custos são matériaprima consumida mão de obra fabril depreciação e manutenção de equipamentos produtivos U1 Gestão de custos 11 Já em relação às empresas prestadoras de serviços os custos são em sua maioria os gastos com pessoal que presta o serviço em si por exemplo salário dos professores em uma faculdade salário dos médicos em um hospital e salário ou remuneração de um profissional que atua em um salão de beleza Os insumos envolvidos diretamente na prestação dos serviços também são considerados como custos dos serviços prestados CSP Despesas são os gastos que não estão diretamente relacionados à atividade fim da empresa mas são necessários para se obter receita Todos os gastos com áreas conhecidas como back office são despesas por exemplo setor financeiro recursos humanos marketing etc Alguns exemplos de despesas são comissões de vendedores despesas financeiras manutenção de conta bancária tarifas de DOC TED emissão de boleto e anúncios em revistas para promoção da marca As perdas são gastos que ocorrem de forma atípica e sem a real intenção Se ocorre uma enchente em uma fábrica e existe deterioração de matériaprima aconteceu uma perda Se os colaboradores resolvem fazer uma greve houve uma perda com os gastos com mão de obra e não custos com mão de obra Porém se no processo produtivo já está previsto que parte da matéria prima gera sucata por exemplo por causa do corte de uma chapa o consumo dessa matériaprima é um custo e não uma perda Veiga e Santos 2016 p 6 apresentam o seguinte resumo da classificação dos gastos Assimile A compra de matériaprima é um investimento pois inicialmente ela vai para o estoque ou seja representa um sacrifício financeiro para obtenção de benefício futuro que é a venda do produto acabado Quando ocorre o consumo da matériaprima ou seja o material sai do almoxarifado e vai para a produção é contabilizado o custo desse material U1 Gestão de custos 12 CUSTO GASTO NA PRODUÇÃO DESEMBOLSO PAGAMENTO presente ou futuro DESPESAS GASTO PARA OBTER RECEITA INVESTIMENTO GASTO ATIVADO PERDA GASTO ANORMAL OU INVOLUNTÁRIO Fonte adaptado de Veiga e Santos 2016 p 6 Tabela 11 Resumo da classificação dos gastos Veremos a seguir a classificação dos custos e despesas quanto às variações no volume de produção As despesas e os custos fixos são aqueles que não variam em função da oscilação no volume de produção eou das vendas Por exemplo em uma indústria têxtil que fabrica camisetas básicas quanto maior o volume de produção mais tecido será utilizado você concorda Portanto o tecido nesse caso é um custo variável É importante destacar que apesar do nome fixo isso não significa que os valores mensais serão sempre iguais e recorrentes São exemplos de custos fixos Salário do gerente de produção Aluguel do imóvel fabril Custos com manutenção de máquinas É importante ressaltar que em um primeiro momento os custos com manutenção podem parecer variáveis não é mesmo Você pode pensar se eu produzo mais maior será a utilização das máquinas e portanto maior será o custo com manutenção Porém isso é apenas uma suposição Se as máquinas forem de boa qualidade o volume pode aumentar durante vários meses ou até anos seguidos e os custos com manutenção ficarão estáveis São exemplos de custos variáveis Matériaprima Componentes comprados Insumos utilizado na produção óleos de estampagem e usinagem U1 Gestão de custos 13 arames de solda tintas e solventes etc Em relação à mão de obra fabril você concorda que não é tão fácil identificar se é um custo variável ou fixo Por exemplo se um operador de máquina produz 100 ou 110 peças ao final de um mês o salário desse profissional não será o mesmo Portanto nessa situação é um custo fixo Agora se a produção triplica e a empresa precisa contratar mais dois colaboradores existiu um aumento de custo em virtude do aumento de volume não é mesmo De acordo com a lei trabalhista o salário de um empregado é mensal e baseado em um número fixo de horas de trabalho Em caso de necessidade pode ser que existam horas extras de trabalho Portanto caro aluno o ideal é que cada caso seja analisado e exista um critério para definir se os custos com mão de obra fabril serão tratados como fixos ou variáveis Outra possibilidade seria classificar uma parte desse custo como fixo e outra como variável A grande maioria das despesas são fixas pois não possuem relação direta com variações no volume de produção ou de vendas Por exemplo salário da equipe administrativa energia elétrica do escritório mensalidade paga ao escritório de contabilidade entre outros O exemplo mais comum de despesa variável são as comissões sobre as vendas Quanto maior o valor das vendas maior será a comissão do vendedor correto Portanto nesse caso há uma relação direta entre vendas e despesa paga Vamos ver um exemplo Em uma empresa de serviços como ficaria a classificação dos gastos Reflita Você concorda que em uma indústria o total dos custos deve ser maior do que o total das despesas Se uma indústria gasta mais com despesa seria um sinal de que há muito esforço para se obter receita U1 Gestão de custos 14 Exemplificando A APBR é uma empresa de consultoria de pesquisa clínica para laboratórios farmacêuticos e registrou os seguintes gastos no mês passado Aluguel de sala comercial R 1500 Telefone e internet R 2000 Passagens e hospedagem dos consultores em serviço R 5000 Escritório de contabilidade R 1000 Aquisição de impressora R 1800 Remuneração dos consultores R 18000 A Sra Ana Paula sócia e diretora geral gostaria de saber qual foi o valor dos custos despesas e investimento nesse período Vamos ajudála A pergunta que deve ser feita para uma correta classificação como custo é o gasto está diretamente relacionado com a atividade fim da empresa prestação de serviço de consultoria Os únicos custos foram passagens hospedagem e remuneração dos consultores As despesas foram aluguel telefone internet e escritório de contabilidade A aquisição da impressora é um investimento para a empresa e terá a função de imprimir tantos os documentos administrativos como os relacionados às consultorias Pesquise mais O artigo a seguir aborda a utilização de práticas gerenciais de custos em um arranjo produtivo local APL de confecção do estado de Pernambuco ARAÚJO J G et al Arranjo produtivo local de confecção do estado de Pernambuco utilização de práticas gerenciais de custos e formação de preço para tomada de decisão In CONGRESSO USP CONTROLADORIA E CONTABILIDADE 15 2015 São Paulo Anais São Paulo Congresso USP 2015 16 p Disponível em httpwwwcongressouspfipecafiorg anaisartigos15201556pdf Acesso em 30 out 2016 U1 Gestão de custos 15 Sem medo de errar Agora que já foram listados todos os gastos da empresa de alimentos do ano passado vamos às classificações Todos os gastos relacionados à produção devem ser classificados como custos lembrando sempre que a aquisição de matériaprima é um investimento que depois se transformará em custo Portanto os custos da empresa são Aluguel do prédio da fábrica Mão de obra fabril operadores supervisores e gerentes de produção equipe de manutenção e controle de qualidade Consumo de matériaprima retirada do estoque Energia elétrica da fábrica Manutenção das máquinas produtivas As despesas por sua vez foram as seguintes Aluguel do escritório administrativo Material de escritório Salário e encargos da equipe administrativa recursos humanos finanças custos e suprimentos Energia elétrica do escritório Os investimentos foram Aquisição de matériasprimas ingredientes e recheios das massas Aquisição de computadores para a diretoria Infelizmente aconteceu uma grande falta de energia por diversos dias e os geradores não foram capazes de manter todas as instalações em pleno funcionamento o que acabou gerando a necessidade de descartar uma parte da matériaprima que estava congelada Portanto o item a seguir foi contabilizado como perda U1 Gestão de custos 16 Deterioração de matériaprima por causa da falta de energia Você percebeu que não é difícil O principal ponto para realizar uma correta classificação dos gastos em uma indústria é analisar se há relação com a atividade produtiva da empresa Indústria de telefones celulares Descrição da situaçãoproblema Vamos praticar um pouco mais os conceitos aprendidos nessa seção Uma indústria de telefones celulares está enfrentando dificuldades financeiras apesar do alto volume de produção e vendas de seus equipamentos Você foi contratado para analisar os gastos da empresa pois sem uma correta classificação não é possível tomar as decisões certas e direcionar as ações corretivas Você solicitou ao departamento de custos uma lista com todos os gastos do ano anterior Além da classificação em custos despesas investimentos e perdas será necessário apontar o que é fixo e variável quando aplicável Nessa empresa a mão de obra não oscila conforme há aumento do volume de produção de acordo com informações obtidas Compra de componentes eletrônicos Salário dos operadores Utilização dos componentes eletrônicos na produção Salários dos colabores administrativos Aquisição de máquina para automatizar a embalagem Propaganda e anúncios em revistas e sites especializados Avançando na prática U1 Gestão de custos 17 Comissão dos vendedores Resolução da situaçãoproblema De acordo com os conceitos estudos nesta unidade a classificação seria a seguinte Compra de componentes eletrônicos investimentos Salário dos operadores custo fixo Utilização dos componentes eletrônicos na produção custo variável Salários dos colabores administrativos despesa fixa Aquisição de máquina para automatizar a embalagem investimentos Propaganda e anúncios em revistas e sites especializados despesa fixa Comissão dos vendedores despesa variável Os salários e os componentes eletrônicos são custos pois estão relacionados à produção O primeiro é um custo fixo conforme levantamento inicial e o segundo é variável pois quanto mais aparelhos são produzidos maior o consumo de componentes Os salários dos colaboradores administrativos e os gastos com propaganda são despesas fixas pois não têm relação com a fabricação e não acompanham as variações nos volumes de produção A comissão dos vendedores é uma despesa variável pois não está relacionada ao processo produtivo e acompanha o volume de vendas A compra de componentes eletrônicos é um investimento que visa gerar benefícios futuros à empresa Somente quando houver o consumo desses componentes será um custo U1 Gestão de custos 18 Faça valer a pena 1 A transportadora Long Way realiza entregas de longa distância pelo Brasil inteiro A maioria dos produtos transportados são grãos como soja milho e café Recentemente essa empresa adquiriu com pagamento a prazo uma grande quantidade de óleo lubrificante para os seus caminhões e estocoua para um uso futuro Qual seria a correta classificação desse gasto a Custo b Despesa c Perda d Investimento e Desembolso 2 Existem processos produtivos em que ocorrem pequenas perdas involuntárias e inevitáveis de materiais como no processo de usinagem de um bloco de motor em que há geração de sucata As perdas rotineiras devem ser classificadas como e quando são ocasionais e não planejadas são nomeadas como Assinale a alternativa que preenche corretamente as lacunas respectivamente a Perdas e perdas b Perdas e custos c Custos e perdas d Custos e despesas e Despesas e custos 3 A indústria metalúrgica Good Parts fabrica peças de reposição para tratores Essa empresa compra aço bruto como matériaprima realiza a usinagem com óleo apropriado e agrega componentes comprados porcas arruelas e parafusos para realizar a venda para seus clientes A mão de obra não oscila conforme varia o nível de produção por causa do nível de automação da fábrica Assinale a alternativa que apresenta somente os custos variáveis dessa empresa a Salário do gerente de produção e consumo de componentes b Consumo de matériaprima e aquisição de componentes c Salário da mão de obra direta d Consumo de matériaprima de componentes e de óleo de usinagem e Consumo de componentes e compra de óleo de usinagem U1 Gestão de custos 19 Seção 12 Esquema básico da contabilidade de custos Você se lembra da nova indústria de alimentos e sua gerente Esta é uma empresa do ramo alimentício e produz massa sem Glúten No momento está passando por uma reestruturação e a nova gerente será a responsável em providenciar informações relevantes para a gestão da empresa Nós já listamos e classificamos alguns gastos dessa empresa na seção anterior você se lembra O próximo passo é separar os custos em dois tipos diretos e indiretos Essa separação é muito importante no processo de gestão industrial e empresarial pois permite uma correta análise e tomada de decisão Após a classificação dos custos em diretos ou indiretos teremos que definir a forma de apropriação por produto O estudo inicial proposto pela nova gerente utilizará o esquema básico da contabilidade de custos para apurar o custo de três produtos canelone lasanha e rondelli No mês anterior foram levantados os seguintes gastos Aluguel do prédio da fábrica R 10000 Aluguel do escritório administrativo R 8000 Aquisição de matériasprimas ingredientes e recheios das massas R 50000 Salários da mão de obra direta R 45000 Salários da mão de obra indireta R 32000 Diálogo aberto U1 Gestão de custos 20 Material de escritório R 3000 Salário da equipe administrativa R 70000 Aquisição de computadores para a diretoria R 5000 Consumo de matériaprima geral utilizada em todos os produtos R 60000 Energia elétrica da fábrica R 6000 Consumo de aditivo e recheio para canelone R 2000 Consumo de recheio de lasanha R 3200 Consumo de conservante e recheio de rondelli R 4800 Energia elétrica do escritório R 2000 Manutenção das máquinas produtivas R 4500 De acordo com levantamentos da área de engenharia de processos e critérios definidos por uma equipe multifuncional foram obtidos os seguintes dados para apropriação de alguns custos específicos Os demais custos seguem um critério único de apropriação Canelone 35 Lasanha 35 Rondeli 30 Com esses dados já conseguimos saber quanto custa cada produto para a indústria de alimentos Diante disso a alta gestão da empresa terá condições de avaliar com maior precisão se deve ou não aumentar os seus preços avaliar a rentabilidade de cada produto e também onde Fonte elaborado pelo autor Quadro 11 Critérios de rateio de custos Produto Consumo de matéria prima geral Salário da mão de obra direta Salário da mão de obra indireta Canelone 30 25 40 Lasanha 40 50 35 Rondelli 30 25 25 U1 Gestão de custos 21 deve priorizar a redução dos custos Para realizar essa atividade será necessário retomar a compreensão conceitual de gastos e utilizar o esquema básico da contabilidade de custos separando custos das despesas e posteriormente segregando e apropriando os custos diretos e indiretos aos produtos E então você aceita o desafio Na seção anterior vimos os principais conceitos sobre gestão de custos e a sua importância para a gestão e tomada de decisão você se lembra Apenas uma rápida revisão você aprendeu a classificar os gastos em custos despesas investimentos e perdas Além disso aprendeu o conceitos de gastos custos e despesas fixos e variáveis sendo que os gastos fixos não têm relação com o volume de produção eou com vendas enquanto que os gastos variáveis aumentam ou diminuem conforme ocorrem variações nos volumes Agora vamos iniciar a seguir a abordagem do esquema básico da contabilidade de custos que nada mais é do que uma metodologia para se obter o custo por produto Para isso precisamos conceituar os custos diretos e indiretos Segundo Megliorini 2012 p 9 os custos diretos são apropriados aos produtos conforme o consumo Os exemplos mais comuns são a matériaprima e a mão de obra direta Porém qualquer elemento de custo componentes insumos de produção possível de se identificar objetivamente e que faz parte de um produto específico é um custo direto Os custos indiretos são aqueles relacionados com a fabricação e que não podem ser economicamente identificados com as unidades que estão sendo produzidas BRUNI 2012 por exemplo aluguel da fábrica seguros da fábrica materiais indiretos energia elétrica etc Para compreender melhor os conceitos de custos diretos e indiretos vamos analisar o exemplo a seguir Não pode faltar U1 Gestão de custos 22 Exemplificando A Cia dos Enfeites é uma microempresa que fabrica somente porta retratos e foi fundada há três anos por dois amigos arquitetos e especialistas em decoração de interiores Apesar do avanço da tecnologia que tende a diminuir a impressão e a revelação de fotos a empresa tem obtido bons resultados pois seus donos fazem questão de conversar com os clientes e fornecer uma série de dicas sobre decoração em geral Isso faz que o número de clientes cresça com consistência em virtude das indicações A empresa fabrica três tamanhos de portaretratos pequeno médio e grande sendo que são três elementos que compõem o produto o vidro a armação e os ganchos O vidro e os ganchos são classificados como componentes pois são itens comprados e agregados diretamente ao produto final A armação é uma matériaprima pois é adquirida em grande quantidade e passa por um processo corte e rebarbação antes de ser destinada ao produto final A mão de obra direta é composta por três colaboradores sendo um para o setor de corte e dois na montagem Todos realizam apontamento de horas de trabalho por produto A mão de obra indireta é composta por um supervisor geral e por um técnico de manutenção responsável por todos os equipamentos e instalações da fábrica Vamos ver quais são os custos diretos e indiretos da Cia dos Enfeites Para ajudar na compreensão faça a seguinte pergunta é possível saber exatamente quanto é gasto por unidade produzida daquele custo Com os custos listados a seguir temos Custo Classificação Motivo Vidro Direto 1 unidade 1 vidro Ganchos Direto 1 unidade 2 ganchos Matériaprima da armação Direto 1 unidade x cm de material Mão de obra direta Direto 1 unidade x minutos Mão de obra indireta Indireto Necessita rateio Energia elétrica da fábrica Indireto Necessita rateio Fonte elaborado pelo autor Quadro 12 Classificação dos custos da Cia dos Enfeites U1 Gestão de custos 23 Você consegue perceber que somente a mão de obra indireta e a energia necessitam de rateio por produto Os demais custos são diretos pois é possível saber com precisão quanto é gasto em cada unidade produzida Agora que já foi visto o conceito de custo direto e indireto vamos abordar o esquema básico da contabilidade de custos O esquema básico da contabilidade de custos é uma ferramenta que tem como objetivo criar um roteiro para saber o custo por produto a partir de uma obtenção e análise dos gastos de uma empresa em determinado período Segundo Martins 2010 os passos do roteiro são Fonte elaborada pelo autor Figura 12 Passos do esquema básico da contabilidade de custos Separação entre custos e despesas Apropriação dos custos direitos Apropriação dos custos indireitos 1º passo 2º passo 3º passo A separação entre custos e despesas foi vista na Seção 11 quando aprendemos a classificação dos gastos Essa separação é importante e necessária pois sabemos que as despesas não são gastos que estão na produção portanto não podem fazer parte do custo de produção de determinado produto As despesas são gastos tratados e analisados à parte A apropriação dos custos diretos deve seguir critérios objetivos e não deve haver dúvida em relação a quanto foi gasto exatamente por unidade produzida de cada produto No exemplo da Cia Dos Enfeites foi explicado o porquê de cada item na composição de custos Em relação à apropriação dos custos indiretos sabemos que a definição de critérios de rateio é uma atividade detalhista e que pode gerar controversas U1 Gestão de custos 24 Suponha que você more em um prédio onde não haja medição individual de água e seja necessário ratear entre as unidades Qual seria o melhor critério Vejamos algumas possibilidades de divisão Igual por unidade Número de pessoas que moram em cada unidade Tamanho de cada unidade Viu como é complexo Perceba que que para realizar essa análise é necessário o conhecimento do processo produtivo da empresa Quanto mais características e detalhes forem obtidos melhor será a análise e a forma de apropriação dos custos principalmente os indiretos Vamos ver um exemplo prático do esquema básico da contabilidade de custos Exemplificando Uma empresa de pregadores de madeira deseja saber o custo por produto que ela fabrica sendo que são dois modelos o grande e o pequeno O analista de custos dessa empresa obteve junto à contabilidade os seguintes dados dos gastos referentes ao mês passado Aluguel da fábrica R 3000 Aluguel do escritório R 2000 Salário da equipe administrativa R 20000 Salário da mão de obra direta R 15000 Salário da mão de obra indireta R 12000 Consumo de madeira R 9000 Compra de material de escritório R 4000 Consumo de molas para pregador pequeno R 3000 Consumo de molas para pregador grande R 4000 A equipe de mão de obra direta realiza apontamentos de horas de produção portanto é possível saber quanto foi dedicado para cada produto O consumo de madeira e de molas é calculado a partir das retiradas do almoxarifado por ordem de produção do produto U1 Gestão de custos 25 2º passo apropriação dos custos diretos A partir do levantamento de dados de consumo de matériaprima e dos apontamentos de horas da mão de obra direta foram obtidos os seguintes percentuais MOD 60 do tempo foi gasto na produção do modelo grande e 40 no modelo pequeno Consumo de madeira 70 do que foi retirado do almoxarifado foi destinado à produção do modelo grande e 30 para o modelo pequeno Como as molas são diferentes e utilizadas em cada modelo então a apropriação é direta em cada produto O próximo quadro demonstra como fica a apropriação por produto dos custos diretos O aluguel e o salário da mão de obra indireta serão rateados por produto seguindo o critério de volume de produção 1º passo separação de custo e despesas O quadro a seguir apresenta a separação de custos e despesas conforme a natureza do gasto Gasto Custo Despesa Aluguel da fábrica x Aluguel do escritório x Salário equipe administrativa x Salário da mão de obra direta MOD x Salário da mão de obra indireta MOI x Consumo de madeira x Compra de material de escritório x Consumo de molas pequeno x Consumo de molas grande x Fonte elaborado pelo autor Quadro 13 Classificação dos gastos Produto Salário MOD Consumo madeira Consumo molas Custo direto total Grande 60 x 15000 9000 70 x 9000 6300 3000 900063003000 18300 Pequeno 40 x 15000 6000 30 x 9000 2700 4000 600027004000 12700 Fonte elaborado pelo autor Quadro 14 Apropriação dos custos diretos U1 Gestão de custos 26 3º passo apropriação dos custos indiretos Os únicos custos indiretos dessa empresa são aluguel da fábrica e salários da mão de obra indireta supervisores de produção e equipes de manutenção e qualidade O critério adotado para o rateio desses custos foi o volume de produção sendo que no mês passado foram fabricadas 60000 unidades do modelo grande e 40000 unidades do modelo pequeno Portanto o total produzido foi de 100000 unidades sendo 60 do modelo grande e 40 do modelo pequeno A apropriação dos custos indiretos está demonstrada a seguir Produto Aluguel da fábrica Salário MOI Custo indireto total Grande 60 x 3000 1800 60 x 12000 7200 1800 7200 9000 Pequeno 40 x 3000 1200 40 x 12000 4800 1200 4800 6000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 15 Apropriação dos custos indiretos O custo total do produto é Produto Custo direto Custo indireto Custo total Custo por unidade Grande 18300 9000 18300 9000 27300 27300 60000 0455 Pequeno 12700 6000 12700 6000 18700 18700 40000 04675 Fonte elaborado pelo autor Quadro 16 Custo total por produto Martins 2010 apresenta a Figura 13 como resumo do esquema básico da contabilidade de custo Custos Indiretos Rateio Produto A Produto B Produto C Resultado Diretos Despesas Vendas Estoque Custo dos Produtos Vendidos Figura 13 Esquema básico da contabilidade de custos Fonte adaptada de Martins 2010 p 57 U1 Gestão de custos 27 Assimile O esquema básico da contabilidade de custos visa à obtenção dos custos por produto baseado em três passos 1 Separação de custos e despesas 2 Apropriação dos custos diretos aos produtos 3 Apropriação dos custos indiretos aos produtos Reflita Você consegue perceber a importância dessa atividade no contexto de gestão industrial Sabendo os custos reais por produto a empresa terá condições de tomar decisões para aumentar a eficiência baseada em dados úteis não é mesmo Pesquise mais O capítulo 5 do livro Contabilidade de custos do Prof Eliseu Martins aborda o tema esquema básico da contabilidade de custos Vale a pena a leitura Sem medo de errar Para saber o custo dos três produtos canelone lasanha e rondelli vamos utilizar o esquema básico da contabilidade de custos como ferramenta O primeiro passo é a separação entre custos e despesas Conforme visto os custos em uma indústria estão na produção e as despesas são gastos das áreas de suporte ou necessários para a obtenção de receita As despesas e os investimentos não são considerados para cálculo de custo por produto portanto todos os itens que representam esses dois tipos de gastos foram excluídos Os custos do mês anterior bem como as classificações direto ou indireto estão demonstrados a seguir U1 Gestão de custos 28 Item Direto Indireto Aluguel do prédio da fábrica R 10000 x Salários da mão de obra direta R 45000 x Salários da mão de obra indireta R 32000 x Consumo de matériaprima geral utilizada em todos os produtos R 60000 x Energia elétrica da fábrica R 6000 x Consumo de aditivo e recheio para canelone R 2000 x Consumo de recheio de lasanha R 3200 x Consumo de conservante e recheio de rondelli R 4800 x Manutenção das máquinas produtivas R 4500 x TOTAL DOS CUSTOS 167500 Fonte elaborado pelo autor Quadro 17 Classificação dos custos dos produtos O segundo passo é a apropriação dos custos diretos De acordo com a classificação anterior e os critérios de alocação previamente definidos a apropriação ficaria assim Produto Consumo de matériaprima geral Salário da mão de obra direta Matériaprima específica Custo direto total Canelone 30 x 60000 18000 25 x 45000 11250 2000 aditivo e recheio 18000 112500 2000 31250 Lasanha 40 x 60000 24000 50 x 45000 22500 3200 recheio 24000 22500 3200 49700 Rondelli 30 x 60000 18000 25 x 45000 11250 4800 conservante e recheio 18000 11250 4800 34050 Fonte elaborado pelo autor Quadro 18 Apropriação dos custos diretos O terceiro passo é a apropriação dos custos indiretos A apropriação seria a seguinte Produto Aluguel da fábrica Salário da mão de obra indireta Energia elétrica Manutenção das máquinas C u s t o indireto total Canelone 35 x 10000 3500 40 x 32000 12800 35 x 6000 2100 35 x 4500 1575 19975 Lasanha 35 x 10000 35000 35 x 32000 11200 35 x 6000 2100 35 x 4500 1575 18375 Rondelli 30 x 10000 3000 25 x 32000 8000 30 x 6000 1800 30 x 4500 1350 14150 Fonte elaborado pelo autor Quadro 19 Apropriação dos custos indiretos U1 Gestão de custos 29 O custo total por produto está demonstrado a seguir Produto Custo direto Custo indireto Custo total Canelone 31250 19975 51225 Lasanha 49700 18375 68075 Rondelli 34050 14150 48200 Fonte elaborado pelo autor Quadro 110 Custo total por produto Você percebeu que seguindo os passos do esquema básico e prestando atenção nos critérios de apropriação a realização dessa atividade não é tão difícil Agora de posse dos dados a empresa terá condições de tomar decisões mais assertivas Muito bom não é mesmo Avançando na prática Indústria de bonés Descrição da situaçãoproblema Uma indústria de bonés é uma microempresa que atua nesse ramo há dez anos Um dos sócios e diretor financeiro da empresa frequentou um curso de gestão de custos e resolveu colocar em prática os conhecimentos adquiridos Ele notou que na empresa dele não havia apuração dos custos por modelo de boné fabricado e que todos eram vendidos pelo mesmo preço Diante disso ele resolveu apurar os custos por produto com o intuito de rever a política de preços bem como buscar oportunidade de redução dos custos Vamos ajudálo nessa tarefa Utilizando o esquema básico da contabilidade de custos vamos apurar o custo dos três modelos fabricados a partir dos dados mensais Salários e encargos das costureiras R 12000 Gasto 1 Consumo de tecido R 3000 Gasto 2 Energia elétrica da fábrica R 2000 Gasto 3 Manutenção das máquinas R 1200 Gasto 4 U1 Gestão de custos 30 Salários e encargos da equipe administrativa e comercial R 8000 Gasto 5 Escritório de contabilidade R 2000 Gasto 6 Comissão dos vendedores R 5000 Gasto 7 Consumo de insumos na produção linhas botões etc R 5000 Gasto 8 De acordo com uma análise feita pelo sócio e diretor juntamente com o pessoal da produção os custos diretos e indiretos seguem os seguintes critérios de apropriação Os gastos 5 6 e 7 são despesas e portanto não devem fazer parte da análise Podemos começar Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo é a separação entre custos e despesas Depois vamos às apropriações dos custos diretos e indiretos Para facilitar a execução podemos criar uma tabela única para realizar os cálculos Modelo Custo direto Custo indireto A 40 30 B 20 35 C 40 35 Fonte elaborado pelo autor Quadro 111 Critério de apropriação dos custos diretos e indiretos por produto Modelo Gasto 1 D Gasto 2 D Gasto 3 I Gasto 4 I Gasto 8 D Custo Total A 40 x 12000 4800 40 x 3000 1200 30 x 2000 600 30 x 1200 360 40 x 5000 2000 8960 B 20 x 12000 2400 20 x 3000 600 35 x 2000 700 35 x 1200 420 20 x 5000 1000 5120 C 40 x 12000 4800 40 x 3000 1200 35 x 2000 700 35 x 1200 420 40 x 5000 2000 9120 Fonte elaborado pelo autor Quadro 112 Separação dos custos diretos e indiretos U1 Gestão de custos 31 Os gastos 1 2 e 8 são custos diretos pois podem ser apropriados aos produtos de acordo com critérios objetivos e pelos registros de produção Os gastos 3 e 4 são custos indiretos e para realizar a apropriação aos produtos foi necessário definir critérios de rateio Agora de posse desses dados o sócio e diretor tomará as medidas necessárias para melhorar os resultados da empresa Faça valer a pena 1 A Star LTDA é uma fábrica de calçados e está implementando a apuração de custos dos produtos Ciente da necessidade do levantamento de dados o Sr Rafael gerente de custos dessa empresa obteve que o total de custos indiretos no mês passado foi de R 200000 Sabendo que o critério de rateio dos custos indiretos dessa empresa é 45 para o calçado A e 55 para o calçado B a apropriação dos custos indiretos para os produtos A e B respectivamente seriam a 10000 e 100000 b 110000 e 90000 c 90000 e 110000 d 80000 e 120000 e 105000 e 95000 2 A Metalúrgica PTR LTDA fabrica rodas de veículos e seus principais clientes são as grandes montadoras instaladas no Brasil De acordo com relatórios da área de custos o total de despesas apuradas no mês passado foi igual a R 300000 os custos diretos foram de R 500000 e os custos indiretos representaram um montante de R 800000 Os critérios de apropriação dos custos por produto estão identificados a seguir Produto Custo direto Custo indireto Roda aro 15 20 15 Roda aro 16 20 25 Roda aro 17 15 25 Roda de liga leve 45 35 Fonte elaborado pelo autor Quadro Composição de custos diretos e indiretos U1 Gestão de custos 32 Apure o custo total por produto e assinale a alternativa que apresenta a sequência dos produtos com maior custo para menor custo total a Roda de liga leve roda aro 16 roda aro 15 e roda aro 17 b Roda de liga leve roda aro 16 roda aro 17 e roda aro 15 c Roda aro 16 roda aro 15 roda aro 17 e roda de liga leve d Roda aro 15 roda aro 17 roda aro 16 e roda de liga leve e Roda de liga leve roda aro 15 roda aro 17 e roda aro 16 3 O esquema básico da contabilidade de custos tem como objeto a apuração dos custos por produto O primeiro passo é a separação dos custos e das O segundo passo é a apropriação dos custos e o terceiro passo é a apropriação dos custos indiretos por meio de critério de Assinale a alternativa que apresenta o correto preenchimento das lacunas a Perdas diretos e rateio b Despesas indiretos e volume de produção c Despesas diretos e rateio d Despesas indiretos e rateio e Perdas diretos e volume de produção U1 Gestão de custos 33 Seção 13 Departamentalização Olá aluno Continuamos nossa missão de ajudar a nova gerente a obter preparar e fornecer informações relevantes sobre os custos da indústria de alimentos Nas seções anteriores classificamos os gastos da empresa bem como calculamos o custo por produto utilizando o esquema básico da contabilidade de custos Já conseguimos avançar bem mas ainda temos muito trabalho pela frente Vamos introduzir o conceito de departamentalização nas análises dos custos da indústria de alimentos melhorando assim os critérios de apropriação dos custos indiretos por produto Os custos diretos já foram apropriados aos produtos na seção anterior e são os seguintes ver Quadro 18 da Seção 12 Canelone 31250 Lasanha 49700 Rondelli 34050 Vamos tomar como base os custos indiretos que já foram obtidos do mês anterior Aluguel do prédio da fábrica R 10000 Salários da mão de obra indireta R 32000 Energia elétrica da fábrica R 6000 Manutenção das máquinas produtivas R 4500 Diálogo aberto U1 Gestão de custos 34 Na seção anterior nós apropriamos os custos indiretos diretamente aos produtos utilizando percentuais estimados pela engenharia de processos ver Quadro 19 da Seção 12 Agora antes de apropriar aos produtos vamos ratear os custos indiretos pelos departamentos produtivos utilizando mais dados e características da fábrica gerando assim o custo médio por hora máquina Todos os departamentos trabalham dois turnos de oito horas por dia totalizando 320 horas por mês Os tempos de processo por produto e por departamento estão demonstrados a seguir Os critérios de rateio dos custos indiretos foram definidos da seguinte maneira Muito bem Vamos continuar ajudando a nova gerente e calcular os custos por produto utilizando a departamentalização Você se lembra de que na seção anterior foi abordado o esquema básico da contabilidade de custos O objetivo dessa ferramenta é criar um método de apropriação de custos diretos e indiretos aos produtos Agora vamos abordar o conceito de departamentalização para apropriação dos custos indiretos Não pode faltar Produto Preparação Montagem Embalagem TOTAL Canelone 96 120 110 326 Lasanha 96 100 110 306 Rondelii 128 100 100 328 TOTAL 320 320 320 960 Custo indireto Preparação Montagem Embalagem Aluguel 20 60 20 Mão de obra indireta 40 30 30 Energia elétrica 25 42 33 Manutenção 12 66 22 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 113 Tempos de processo por departamento Quadro 114 Apropriação dos custos indiretos por departamento U1 Gestão de custos 35 Segundo Megliorini 2012 p 54 com a departamentalização dos custos indiretos tem se uma situação em que são apropriados aos produtos somente os custos indiretos dos departamentos em que tais produtos tiveram atividades executadas Desse modo evitase o problema de subcustear ou supercustear os produtos Reflita Você concorda que cada produto deve pagar a sua conta Ou seja quando estamos apropriando os custos aos produtos os critérios devem ser bem definidos para evitar erros de avaliação Se uma empresa não consegue calcular com algum nível de precisão o custo por produto ela pode estar vendendo algo por um preço inferior ao seu custo Isso pode gerar sérios prejuízos a ela não é mesmo Vamos ver um caso prático do funcionamento do rateio de custos indiretos utilizando a departamentalização Exemplificando A Cia das Utilidades Doméstica SA fabrica três produtos diferentes que chamaremos apenas de X Y e Z Seguindo os passos do esquema básico da contabilidade de custos já houve a separação dos custos e despesas e também foi feita a apropriação dos custos diretos aos produtos chegando à distribuição a seguir Produto XR 80000 Produto YR 60000 Produto ZR 75000 Ainda resta a apropriação dos custos indiretos os quais foram obtidos e relacionados a seguir Aluguel da fábricaR 10000 Manutenção de máquinasR 7000 Gerência de produçãoR 15000 Energia elétricaR 8000 Demais custos indiretos CIFR 4000 U1 Gestão de custos 36 Você sabe que o rateio dos custos indiretos é sempre um ponto crítico não é mesmo Dependendo dos critérios adotados alguns produtos podem absorver muito mais custos do que os outros indevidamente ou não Diante dessa situação a equipe de engenharia juntamente com a área de custos resolveu adotar o custo por horamáquina de cada departamento A elaboração desse custo levou em conta diversos fatores como área de cada departamento potência dos equipamentos instalados histórico das manutenções entre outros Como cada departamento trabalha 160 horas por mês o resultado obtido foi o seguinte Os tempos de produção mensais por produto e por departamento obtidos pela equipe de engenharia foram os seguintes Estamparia Solda Pintura Total Aluguel da fábrica 6000 2000 2000 10000 Manutenção de máquinas 1500 1500 4000 7000 Gerência de produção 8000 3000 4000 1500 Energia elétrica 2500 4000 1500 8000 Demais custos indiretos 1000 500 2500 4000 TOTAL 19000 11000 14000 44000 Custo horamáquina total 160 11875 6875 875 275 Fonte elaborado pelo autor Quadro 115 Custo horamáquina por departamento Produto Estamparia Solda Pintura X 30 80 100 Y 60 0 60 Z 70 80 0 Total 160 160 160 Fonte elaborado pelo autor Quadro 116 Tempo de produção horasmês Agora com base nos tempos em que cada produto passa em cada departamento e o custo horamáquina podemos apropriar os custos indiretos utilizando critérios mais objetivos e coesos conforme demonstrado a seguir U1 Gestão de custos 37 Analisando os dados do quadro é possível perceber que os produtos assumem os custos indiretos que efetivamente são gerados por exemplo o produto Y não é soldado e portanto não assume nenhum custo indireto do departamento da solda Da mesma forma que o setor de estamparia por ocupar uma área maior da fábrica acaba assumindo uma parcela maior do valor do aluguel Produto Estamparia Solda Pintura TOTAL X 30 x 11875 3562 50 80 x 6875 5500 100 x 875 8750 1781250 Y 60 x 11875 712500 0 60 x 875 5250 1237500 Z 70 x 11875 831250 80 x 6875 5500 0 1381250 TOTAL 19000 11000 14000 44000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 117 Custo indireto total por departamento Você percebeu a importância da departamentalização para rateio dos custos indiretos Muito bem Agora vamos abordar alguns conceitos importantes Você sabe a diferença de departamento e centro de custos Conforme Martins 2010 p 6566 departamento é a unidade mínima administrativa para a contabilidade de custos representada por pessoas e máquinas na maioria dos casos em que se desenvolvem atividades homogêneas Os departamentos em uma indústria costumam ter divisões produtivas por onde os produtos passam como estamparia solda montagem pintura embalagem usinagem etc Os centros de custos são unidades que recebem custos para posterior alocação aos produtos Dependendo da estrutura da empresa podem existir diversos centros de custos dentro de um mesmo departamento por exemplo Departamento solda Centros de custos solda a ponto solda MIG e solda elétrica U1 Gestão de custos 38 Iudícibus e Mello 2013 propõem uma classificação para os centros de custos em uma empresa industrial em duas categorias Centro de custos de departamentos de serviços aqueles que prestam serviços auxiliares à produção Centro de custos de departamentos de produção aqueles que têm atuação direta nos produtos Assimile Normalmente um departamento é um centro de custo e pode ou não ter mais centros de custos relacionados Suponha uma empresa que possui o departamento de estamparia que é um centro de custo pai Abaixo desse departamento há os filhos que são os centros de custos de prensas manuais e prensas automáticas Agora que temos todos esses conceitos explicados vamos apresentar a seguir o esquema completo da contabilidade de custos que une tudo o que foi visto até agora Segundo Martins 2010 os passos esquema completo da contabilidade de custos são Fonte adaptada de Martins 2010 Figura 14 Passos do esquema completo da contabilidade de custos Separação entre custos e despesas Apropriação dos custos direitos aos produtos Apropriação dos custos indiretos que pertencem visivelmente aos departamentos agrupando à parte os comuns Rateio dos custos indiretos comuns aos diversos departamentos produçãoserviços Escolha da sequência de rateio dos custos acumulados nos departamentos de serviços e sua distribuição aos demais departamentos Atribuição dos custos indiretos que agora só estão nos departamentos de produção aos produtos 1º passo 2º passo 3º passo 4º passo 5º passo 6º passo U1 Gestão de custos 39 Percebeu que quanto maior a complexidade do método melhor a qualidade de apuração dos custos Para calcular o custo por produto utilizando a departamentalização para rateio dos custos indiretos o primeiro passo é a apropriação dos custos diretos por produto Essa tarefa já foi feita na Seção 12 e os dados estão demonstrados a seguir Canelone 31250 Lasanha 49700 Rondelli 34050 O próximo passo é calcular o custo horamáquina dos departamentos com base nos critérios de rateio que foram obtidos O quadro a seguir demonstra os cálculos Sem medo de errar Custo indireto Preparação Montagem Embalagem TOTAL Aluguel 20 x 10000 2000 60 x 10000 6000 20 x 10000 2000 10000 Mão de obra indireta 40 x 32000 12800 30 x 32000 9600 30 x 32000 9600 32000 Energia elétrica 25 x 6000 1500 45 x 6000 2700 30 x 6000 1800 6000 Manutenção 12 x 4500 540 66 x 4500 2970 22 x 4500 990 4500 TOTAL 16840 21270 14390 52500 Custo horamáquina TOTAL 320 16840 320 52625 21270 320 6647 14390 320 4497 Fonte elaborado pelo autor Quadro 118 Custo horamáquina Pesquise mais O artigo a seguir apresenta um estudo de caso de gestão de custo hospitalar e a utilização da departamentalização KUDLAWICZ C Gestão de custos hospitalar um estudo de caso In CONGRESSO USP CONTROLADORIA E CONTABILIDADE 10 2010 São Paulo Anais São Paulo Congresso USP 2010 16 p Disponível em httpwwwcongressouspfipecafiorganaisartigos102010270pdf Acesso em 24 nov 2016 U1 Gestão de custos 40 A próxima etapa é calcular o custo indireto por produto utilizando o tempo gasto em cada departamento e os seus respectivos custos horamáquina conforme o quadro Agora que temos os custos indiretos apropriados aos produtos basta somar os custos diretos que já temos em mãos Finalmente temos o custo por produto utilizando a departamentalização Agora a nova gerente poderá submeter esses dados à alta gestão da empresa Indústria de calçados masculinos Descrição da situaçãoproblema Uma certa indústria de calçados fabrica dois modelos de sapatos masculinos o casual e o social O gerente de produção dessa empresa quer saber qual o custo por modelo pois ele desconfia que um deles consome mais custos indiretos do que o outro Para solucionar essa dúvida vamos ajudar o gerente a calcular o custo por modelo utilizando o conceito de departamentalização Sabemos que os custos indiretos serão apropriados aos modelos adotando critérios objetivos e que refletem a realidade dos processos Produto Preparação Montagem Embalagem TOTAL Canelone 96 x 52625 5052 120 x 6647 797640 110 x 4496 494560 17974 Lasanha 96 x 52625 5052 100 x 6647 6647 6110 x 4497 494670 16645 Rondelli 128 x 52625 6736 100 x 6647 6647 100 x 4497 4497 17880 Produto Custo direto Custo indireto com departamentalização Custo Total Canelone 31250 17974 49224 Lasanha 49700 16645 66345 Rondelli 34050 17880 51930 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 119 Apropriação dos custos indiretos aos produtos Quadro 120 Custo total por produto Avançando na prática U1 Gestão de custos 41 produtivos e seus respectivos custos A relação dos gastos do mês anterior é Despesas totais R 100000 Salários da mão de obra direta R 30000 Salários da mão de obra indireta R 50000 Custos com manutenção R 12000 Consumo de matériaprima R 7000 Energia elétrica da fábrica R 2500 Seguro da fábrica R 3000 Devido às pequenas diferenças nos tamanhos e nos processos os custos diretos serão apropriados da seguinte maneira Modelo casual 45 Modelo social 55 Os tempos de produção mensal e por produto são os seguintes A área de corte é a que utiliza maior espaço fabril e que também mobiliza a maior parte da mão de obra indireta inspetores supervisores etc e com base nisso o rateio por departamento e custo horamáquina ficou da seguinte maneira Modelo Corte Costura Acabamento Casual 150 100 120 Social 50 100 80 TOTAL 200 200 200 Fonte elaborado pelo autor Quadro 121 Tempo de produção mensal Corte Costura Acabamento TOTAL Mão de obra indireta 32000 8000 10000 50000 Manutenção 8400 2000 1600 12000 Energia elétrica 1000 800 700 2500 Quadro 122 Apropriação dos custos indiretos por departamento U1 Gestão de custos 42 Seguro 2000 500 500 3000 TOTAL 43400 11300 12800 67500 Custo horamáquina TOTAL 200 217 5650 64 Fonte elaborado pelo autor Muito bem Com os dados em mãos vamos calcular o custo por modelo Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo é a separação entre custos e despesas Como essas informações já vieram prontas do departamento de custos avançamos para o próximo passo que é a apropriação dos custos diretos por produto nesse caso somente a matériaprima e a mão de obra direta seguindo os critérios definidos conforme o quadro a seguir A apropriação dos custos indiretos utilizando a departamentalização seria a seguinte O custo total por modelo somando os custos diretos e indiretos foi Casual 16650 45880 62530 Social 20350 21620 41970 O modelo casual consome muito mais custos indiretos Modelo Matériaprima Mão de obra direta TOTAL Casual 45 x 7000 3150 45 x 30000 13500 16650 Social 55 x 7000 3850 55 x 30000 16500 20350 Quadro 123 Apropriação dos custos diretos Fonte elaborado pelo autor Modelo Corte Costura Acabamento TOTAL Casual 150 x 217 32550 100 x 5650 5650 120 x 64 7680 45880 Social 50 x 217 10850 100 x 5650 5650 80 x 64 5120 21620 Quadro 124 Apropriação dos custos indiretos Fonte elaborado pelo autor U1 Gestão de custos 43 principalmente por causa do tempo de utilização do departamento de corte o maior customáquina Uma medida cabível ao Sr Rafael é tentar diminuir os tempos de produção no departamento de corte Faça valer a pena 1 Em uma empresa industrial existem basicamente dois tipos de departamentos Os departamentos que participam de modificações sobre os bens e serviços são conhecidos como enquanto os departamentos que possuem atuação com caráter de apoio são classificados como Após a leitura do texto assinale a alternativa que preenche corretamente as lacunas a Administrativos e produção b Serviços e produção c Produção e engenharia d Produção e serviços e Diretos e indiretos 2 A Sra Valquiria acaba de ser contratada como analista de custos em uma indústria moveleira Ela precisa rever o custo horamáquina de dois departamentos da empresa a montagem e a inspeção adotando a departamentalização para rateio dos custos indiretos Foram obtidos os seguintes dados do mês anterior Aluguel da fábrica 3000 Serviço de limpeza da fábrica R 4000 Mão de obra indireta R 12000 O critério adotado para rateio dos custos indiretos para cada departamento foi 70 para montagem e 30 para inspeção Sabendo que cada departamento trabalha 200 horas por mês qual seria o custo horamáquina dos departamentos de montagem e inspeção a 13300 e 5700 b 6630 e 2910 c 70 e 87 d 6650 e 2850 e 84 e 36 3 Uma indústria de talheres está revendo todo o seu processo de gestão de custos No momento a equipe responsável por essa atividade acabou de definir que o critério de rateio do custo com aluguel será a área ocupada por cada departamento Após medições in loco a área de cada departamento foi registrada Laminação 300 m² Cromeação 500 m² U1 Gestão de custos 44 Embalagem 200 m² Se o total de custos indiretos dessa empresa é igual a R 300000mês qual o total de custos indiretos que devem ser apropriados aos departamentos de cromeação e embalagem a 90000 e 150000 b 150000 e 60000 c 90000 e 60000 d 150000 e 90000 e 60000 e 90000 U1 Gestão de custos 45 Referências ARAÚJO J G et tal Arranjo produtivo local de confecção do estado de Pernambuco utilização de práticas gerenciais de custos e formação de preço para tomada de decisão In CONGRESSO USP CONTROLADORIA E CONTABILIDADE 15 2015 São Paulo Anais São Paulo Congresso USP 2015 16 p Disponível em httpwww congressouspfipecafi organaisartigos15201556pdf Acesso em 30 out 2016 BORNIA Antonio Cesar Análise gerencial de custos aplicação em empresas modernas 3 ed São Paulo Atlas 2010 BRUNI Adriano Leal A administração de custos preços e lucros 5 ed São Paulo Atlas 2012 IUDICIBUS Sérgio de MELLO Gilmar Ribeiro de Análise de custos uma abordagem quantitativa São Paulo Atlas 2013 KUDLAWICZ C Gestão de custos hospitalar um estudo de caso In CONGRESSO USP CONTROLADORIA E CONTABILIDADE 10 2010 São Paulo Anais São Paulo Congresso USP 2010 16 p Disponível em httpwwwcongressouspfipecafiorganais artigos102010270pdf Acesso em 24 nov 2016 MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 MEGLIORINI Evandir Custos análise e gestão 3 ed São Paulo Pearson Prentice Hall 2012 VEIGA Windsor Espenser SANTOS Fernando de Almeida Contabilidade de custos gestão em serviços comércio e indústria São Paulo Atlas 2016 Unidade 2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos Convite ao estudo Seja bemvindo aluno Nesta unidade de ensino estudaremos os seguintes temas critério de rateio dos custos indiretos custeio baseado em atividades ABC e aplicação dos custos indiretos de produção Ao final você estará plenamente capacitado para lidar com o rateio dos custos indiretos seja por produto ou por atividade Esperamos que com esse roteiro você possa conhecer compreender e ser capaz de lidar com a contabilização rateio de custos diretos e indiretos A competência envolvida nesta unidade é conhecer as ferramentas e mecanismos que facilitam a análise e gestão de custos nos processos industriais e no orçamento Em princípio visando à sua compreensão eficiente e eficaz serão expostas situações de negócios vivenciadas por nós e que contribuirão para a construção de competências que incrementem seu conhecimento compreensão e capacidade de análise e construção das técnicas de rateio de custos indiretos Sendo assim o foco principal desta disciplina é promover em você a competência para ratear custos indiretos por atividade curva ABC ou por outros dados relacionados à produção como consumo de mão de obra de material direto de fabricação de horasmáquina ou qualquer outro critério que você julgar interessante dentro de sua situação profissional Ao final você estará apto a elaborar planilhas de custos de produção ou serviços Para ajudálo a atingir os objetivos e desenvolver as competências vamos lidar com o seguinte contexto Uma empresa 100 familiar foi fundada há mais de 50 anos por dois exfuncionários de uma montadora de veículos Ela iniciou as atividades em uma cidade do ABC Paulista região do Estado de São Paulo conhecida por abrigar diversas montadoras U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 48 de veículos e caminhões Com o crescimento desse mercado e da própria empresa em si esta empresa teve de abrir diversas filais para atender ao significativo aumento do volume de produção Tais filias estão espalhadas pela Grande São Paulo e a empresa ainda conta com uma unidade no Estado de Manaus A atividade da empresa é fornecer materiais metálicos estampados usinados e conjuntos soldados e pintados para diversas montadoras de veículos e motocicletas no Brasil Atualmente a empresa está passando por um processo de atualização do maquinário e dos procedimentos de gestão para obter e renovar diversas certificações de gestão de qualidade e normas ambientais Esperamos que seu aprendizado seja proveitoso Não se esqueça de estabelecer um momento de estudo diário semanal mensal etc que se adeque às suas necessidades e havendo dúvidas não hesite em contatar seu professor Bons estudos U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 49 Seção 21 Critérios de rateio dos custos indiretos Uma empresa 100 familiar foi fundada há mais de 50 anos por dois exfuncionários de uma montadora de veículos Ela iniciou as atividades em uma cidade do ABC Paulista região do Estado de São Paulo conhecida por abrigar diversas montadoras de veículos e caminhões Com o crescimento desse mercado e da própria empresa ela teve de abrir diversas filais para atender ao significativo aumento do volume de produção Tais filias estão espalhadas pela Grande São Paulo e há uma unidade no Estado de Manaus A atividade da empresa é fornecer materiais metálicos estampados usinados e conjuntos soldados e pintados para diversas montadoras de veículos e motocicletas no Brasil Atualmente está passando por um processo de atualização do maquinário e dos procedimentos de gestão para obter e renovar diversas certificações de gestão de qualidade e normas ambientais O gerente de produção e o gerente de custos da metalúrgica estão em constante discussão sobre os métodos de rateio dos custos indiretos da fábrica Até o presente momento não chegaram a nenhuma conclusão e resolveram pedir ajuda a você Em uma reunião com os dois gerentes você descobriu que A fábrica produz três produtos estampados usinados e conjuntos soldados e pintados A estrutura de custos para a produção dos três produtos é apresentada a seguir Diálogo aberto U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 50 Caro aluno nesta seção discutiremos sobre os métodos de rateio dos custos indiretos abordados e discutidos por Martins 2010 mas antes o que acha de relembrarmos o que foi estudado na unidade anterior Na Seção 11 você aprendeu mais sobre as bases conceituais e terminologia da contabilidade de custos os conceitos e tipologia dos gastos e a classificação dos custos e despesas Na Seção 12 compreendeu o esquema básico de classificação de custos em diretos e indiretos e também a apropriação dos custos diretos e indiretos Na Seção 13 você viu os conceitos de departamentalização e aprendeu mais sobre o conceito e a classificação de departamentalização e centro de custos além do esquema completo da contabilidade de custos Agora que você teve a chance de revisar a unidade anterior vamos Não pode faltar Os custos indiretos de fabricação para o mesmo período são de R 1650000000 As horas de maquinário consumidas para cada um dos produtos são de 2000 1500 e 3000 para estampados usinados e conjuntos respectivamente Os diretores também informam que a maior parte dos custos indiretos de fabricação cerca de 70 advém do uso de mão de obra indireta devido aos altos salários dos supervisores e gerentes de fábrica De posse destas informações você já consegue realizar um orçamento de custos indiretos de fabricação rateados por material direto mão de obra direta custos diretos totais e por horasmáquina e apontar qual é o melhor critério de rateio Vamos trabalhar Fonte elaborado pelo autor Quadro 21 Produtos e custos Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Material direto de fabricação R 10000000 R 13000000 R 15000000 R 38000000 Mão de obra direta R 3000000 R 5000000 R 3000000 R 11000000 Custos diretos totais R 13000000 R 18000000 R 18000000 R 49000000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 51 falar de critério de rateio dos custos indiretos Como você sabe todo centro de custos de produção industrial possui dois tipos de custos os indiretos e os diretos O rateio dos custos diretos é simples de entender pois como são custos que variam de acordo com a produção no momento em que a unidade é produzida basta eles serem rateados de acordo com a métrica utilizada na produção unidade produzida metro produzido volume produzido área produzida etc E quando o assunto é o rateio dos custos indiretos O que fazer O rateio dos custos indiretos não deve seguir simplesmente a unidade produzida pois pode gerar algumas situações um pouco ilógicas por exemplo imagine que você tenha um aluguel do galpão de produção se ratear seu valor pelo número de unidades produzidas você terá um rateio completamente variável ao longo do tempo pois no período em que a empresa produzir bastante o custo será diluído em várias unidades de produtos Agora imagine que a empresa venda só um produto em um mês difícil nesta situação um único produto irá assumir todo o custo do aluguel Assim fica incompreensível e incompatível com a realidade não é mesmo Dessa forma podemos assumir seguramente que os custos indiretos só podem ser apropriados de forma indireta aos produtos ou seja deverá haver estimativas e critérios de rateio que tentam acompanhar o comportamento dos custos Independentemente do critério escolhido haverá algum grau de subjetivismo e a arbitrariedade irá existir Muitas vezes haverá um critério claro e lógico de rateio em outras a estimativa mesmo sendo ruim será o melhor que teremos A seguir veremos duas lógicas comuns e populares a respeito do rateio dos custos indiretos o rateio dos custos dos departamentos e a influência dos custos fixos e dos custos variáveis O critério de rateio por custos departamentais busca ratear os custos indiretos associados aos serviços a partir de sua totalidade pois não seria muito praticável ratear certos custos um a um como os de almoxarifado Neste caso fazemos um bolo todo de tais custos indiretos e o rateamos em sua totalidade por produto ou departamento U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 52 O rateio de custos indiretos por produto visa apropriar os custos indiretos em cada linha de produto da empresa o grande desafio é apontarmos o melhor critério A seguir vamos verificar e estudar o critério pelas horasmáquina utilizadas A Cia de Celulares é uma microempresa que fabrica baterias de celular para reposição Ela possui dois tipos de baterias em sua produção baterias de lítio tipo A e baterias de lítio tipo B A diferença entre as duas está no tempo de vida útil e no conector que as diferenciam para cada tipo de celular O Quadro 22 ilustra a composição dos custos diretos por produtos e o custo indireto total O número de horasmáquina utilizadas na produção das duas baterias é de 200 horas para a bateria Tipo A e 150 para a bateria Tipo B O primeiro passo para apropriar o custo a partir das horasmáquina é estabelecer seu percentual de uso e em seguida multiplicar o total de custos indiretos por tais participações O Quadro 23 ilustra o cálculo Perceba que o raciocínio é simples Se a bateria Tipo A consome 5714 das horasmáquina então ela também deverá receber 5714 dos totais de custos indiretos o que corresponde a R 14285700 aproximadamente O mesmo raciocínio vale para a bateria Tipo B Uma forma de realizar uma checagem do procedimento é comparar a soma dos custos indiretos rateados com os custos indiretos totais Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 22 Tipos de produto Quadro 23 Apropriação por horamáquina Tipo A Tipo B TOTAL Material direto de fabricação R 100000 R 130000 R 230000 Mão de obra direta R 300000 R 500000 R 800000 Custos diretos totais R 400000 R 630000 R 1030000 Custos indiretos R 250000 Tipo A Tipo B TOTAL Horasmáquina utilizadas 200 150 350 Participação percentual de horasmáqui na por produto 5714 200350 x 100 4286 150350 x 100 10000 5714 4286 Custo indireto por horasmáquina R 142857 250000 x 5714 R 107143 250000 x 4286 R 250000 142857 107143 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 53 se forem iguais quer dizer que o procedimento não apresenta erro algébrico Uma outra forma de se realizar o rateio dos custos indiretos é pelo valor ou hora da mão de obra direta Veja a seguir como funciona utilizando o exemplo anterior Exemplificando A mesma companhia de baterias de celulares possui uma determinada estrutura de consumo de mão de obra direta A bateria Tipo A consome R 30000000 de mão de obra direta enquanto que a bateria Tipo B consome R 50000000 Para ratear a porção de custos indiretos basta seguirmos o mesmo procedimento anterior ou seja primeiro estabelecemos uma relação percentual de consumo de mão de obra direta por produto e em seguida multiplicamos pelo valor de custos indiretos totais O Quadro 24 ilustra o cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 24 Rateio de custos indiretos Tipo A Tipo B TOTAL Mão de obra direta utilizada R 300000 R 500000 R 800000 Participação na mão de obra direta 3750 300000800000 x 100 6250 500000800000 x 100 10000 3750 6250 Custo indireto por mão de obra direta R93750 250000 x 3750 R156250 250000 x 6250 R250000 93750 156250 Perceba que o consumo de custos indiretos apontado pelo critério da mão de obra é diferente do apontado pelo critério das horasmáquina Uma outra forma de se ratear os custos indiretos é pelo consumo de material direto de fabricação matériaprima O exemplo a seguir continua o anterior e ilustra essa aplicação Exemplificando A mesma companhia de celulares apresenta os seguintes valores de consumo de material direto de fabricação por produto a bateria Tipo A consome R 10000000 em materiais enquanto que a Tipo B consome U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 54 R 13000000 Para ratear os custos indiretos pelo critério do material direto de fabricação basta seguirmos os mesmos cálculos vistos até agora Primeiro estabelecemos uma base percentual de consumo de material direto de fabricação e em seguida multiplicamos pelo total de custos indiretos Mudanças de critérios o estoque pode ser beneficiado Imagine que os produtos do nosso exemplo tenham usado o critério de hora máquina Neste caso o custo dos dois produtos seria de R 142857 e R 107143 para a bateria Tipo A e Tipo B respectivamente Agora considere que houve uma mudança no critério de rateio para o critério de mão de obra direta Assim a mudança gerou alterações nos custos dos produtos para R 93750 para a bateria Tipo A e R 156250 para a Tipo B Se a empresa durante a mudança não vendeu a bateria Tipo B ela vendeu apenas o Tipo A Com a mudança de critério ela conseguiu reduzir artificialmente os custos do produto que antes eram R 142857 e agora são R 93750 Dessa forma conseguiria apontar um resultado líquido maior no exercício porém perceba que esse aumento de resultado é irreal uma vez que surgiu pela mudança de critério de rateio de custos indiretos A mudança de critério de rateio é uma forma muito comum de se maquiar resultados das empresas Não é à toa que os auditores externos dão maior importância à continuidade do uso do critério de rateio do que à sua escolha Assimile O esquema básico do rateio dos custos indiretos é o estabelecimento de uma base que tenha relação com a composição dos custos indiretos Em seguida devese estabelecer uma base percentual por produto para então multiplicar pelo custo indireto total e se obter o rateio por produto Reflita Por que a continuidade do uso de um critério de rateio mesmo que inadequado é mais importante do que a sua escolha U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 55 Pesquise mais O capítulo 7 do livro a seguir aborda o tema critério de rateio dos custos indiretos Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 Sem medo de errar Para resolvermos o problema da metalúrgica basta seguirmos o mesmo esquema apresentado no item Não pode faltar ou seja com os dados apresentados devemos adotar as quatro formas mais comuns de rateio de custos indiretos que existem rateio por hora máquina rateio por mão de obra direta rateio por material direto de fabricação e rateio por total de custos diretos Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Material direto de fabricação R10000000 R13000000 R15000000 R38000000 Mão de obra direta R3000000 R5000000 R3000000 R11000000 Custos diretos totais R13000000 R18000000 R18000000 R49000000 Custos indiretos R16500000 Rateio com base em horas máquina Horasmáquina utilizadas 2000 1500 3000 6500 Participação percentual de horasmáquina por produto 3077 20006500 2308 15006500 4615 30006500 10000 3077 2308 4615 Custo indireto por produto R5077925 16500000 x 3077 R380820 16500000 x 2308 R7614375 16500000 x 4615 R16500000 Rateio com base em mão de obra direta Mão de obra direta utilizada R3000000 R5000000 R3000000 R11000000 Participação na mão de obra direta 2727 3000000 11000000 4545 5000000 11000000 2727 3000000 11000000 10000 2727 4545 27 Custo indireto por mão de obra direta R4500000 16500000 x 2727 R7500000 16500000 x 4545 R4500000 16500000 x 2727 R16500000 Quadro 25 Rateio utilizando todos métodos U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 56 A companhia também informou que os custos indiretos são compostos de 70 de mão de obra indireta Neste caso o melhor critério de rateio é o critério que utiliza a mão de obra como base Avançando na prática Fazendo o ABC para a Quebrando Tudo Ltda Descrição da situaçãoproblema A empresa fabricante de guitarras Quebrando Tudo Ltda fabrica três tipos de guitarras Stratocaster Telecaster e Les Paul O Quadro 26 contém os custos diretos e indiretos Fonte elaborado pelo autor Quadro 26 Custos diretos e indiretos por produto Telecaster Stratocaster Les Paul TOTAL Material direto de fabricação R 5000000 R 7500000 R 8500000 R 21000000 Mão de obra direta R 1500000 R 800000 R 1000000 R 3300000 Custos diretos totais R 6500000 R 8300000 R 9500000 R 24300000 Os custos indiretos totais somam R 1500000000 A empresa gostaria de entender melhor o custo de cada linha de Rateio com base em material direto de fabricação Material direto de fabricação R10000000 R13000000 R15000000 R38000000 Participação do material direto de fabricação 2632 10000000 38000000 3421 7500000 38000000 3947 15000000 38000000 10000 2632 3421 3947 Custo indireto por material direto de fabricação R434280 16500000 x 2632 R564465 16500000 x 3421 R6512165 16500000 x 3947 R16500000 Rateio com base no total de custos diretos Custos diretos totais R13000000 R18000000 R18000000 R49000000 Participação dos custos totais diretos 2653 13000000 49000000 3673 18000000 49000000 3673 18000000 49000000 10000 2653 3673 3673 Custo indireto por custos totais diretos R4377551 16500000 x 2653 R6061224 16500000 x 3673 R6061224 16500000 x 3673 R16500000 Fonte elaborado pelo autor U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 57 produção pois assim poderia estabelecer o custo unitário total de seus produtos A Quebrando Tudo Ltda está passando por um momento de auditoria externa pois está prestes a ser vendida e portanto pretende aumentar seu valor de venda por isso necessita de precisão neste tipo de informação É sabido que o principal custo indireto na manufatura de guitarras é o gasto com o supervisorafinador mestre da linha de produção pois é ele quem garante que cada instrumento manufaturado sairá da fábrica atendendo aos requisitos da empresa e gerando um som de qualidade Você como consultor externo tem o desafio de definir um critério de rateio adequado e apontar a absorção de custos indiretos para cada linha de produção A empresa já adotava o critério de rateio conhecido como rateio por horasmáquina e gostaria que você apontasse um critério melhor Qual o seu parecer sobre isso Fonte elaborado pelo autor Quadro 27 Rateio por mão de obra direta Mão de obra direta utilizada R 1500000 R 800000 R 1000000 R 3300000 Participação na mão de obra direta 4545 1500000 3300000 2424 800000 3300000 3030 1000000 3300000 10000 4545 2424 3030 Custo indireto por mão de obra direta R 6818182 15000000 x 4545 R 3636364 15000000 x 2424 R 4545455 15000000 x 3030 R 15000000 Suas conclusões parciais são de recomendar o uso do critério de rateio por mão de obra direta porém a empresa já adota o critério por horamáquina Como ela está em processo de auditoria seria prudente fazer as devidas ressalvas ao se propor a troca de método bem como adotar o novo critério de forma retroativa para os últimos anos e atualizar os resultados da empresa Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo é escolher o critério de rateio Como a empresa já informa que o principal componente dos custos indiretos é o supervisorafinador mestre o critério mais adequado é o rateio por mão de obra direta uma vez que o supervisorafinador é uma mão de obra indireta U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 58 Faça valer a pena 1 A escolha de um critério de rateio de custos indiretos é muito importante pois determina o quanto um determinado produto irá absorver de custos indiretos o que afetará seu custo de mercadoria vendida e por consequência os resultados da empresa Complete a seguinte frase O critério de rateio de custos cria estimativas e de rateio que tentam acompanhar o dos custos em uma determinada linha de produto a Indiretos critérios comportamento b Diretos critérios comportamento c Indiretos comportamento critério d Indiretos definições comportamento e Diretos definições critério 2 Existe uma preocupação muito comum entre os auditores e contadores que prega o seguinte os auditores externos se interessam mais pela continuidade de adoção de um critério de rateio do que por sua exatidão Esse é um cenário muito comum enfrentado pelos auditores durante o processo de auditoria externa e interna Essa preferência dos auditores externos acontece por quê Assinale a alternativa que melhor descreve a razão dessa preocupação a Mudanças de critério de rateio nada têm a ver com mudanças nos resultados da empresa b Mudanças de critério de rateio podem alterar a distribuição de custos indiretos para os itens que a empresa mais vende deixando os demais custos represados em produtos estocados c Mudanças de critério de rateio alteram a distribuição de custos diretos de fabricação alterando os custos totais do produto e o resultado gerado d Mudanças de critério de rateio alteram a distribuição de custos indiretos para os itens mais vendidos deixando seus custos mais elevados e aumentando o resultado da empresa e Mudanças de critério de rateio alteram a distribuição das despesas variáveis para os itens menos vendidos deixando parte dos custos represados no estoque de produtos em elaboração ou acabados U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 59 3 Uma empresa pretende ratear seus custos indiretos porém tais custos são compostos da seguinte forma 50 corresponde à depreciação das máquinas 10 corresponde ao pagamento de salário de supervisor de fábrica e 40 com despesas de materiais indiretos Nesta situação assinale a alternativa que melhor descreve o critério de rateio a ser utilizado a Rateio por material direto de fabricação b Rateio por custos diretos totais c Rateio por uso de horamáquina d Rateio por mão de obra direta e Não há a necessidade de rateio pois os custos indiretos estão muito pulverizados U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 60 Seção 22 Custeio Baseado em Atividades ABC abordagem inicial Vamos retomar o caso da metalúrgica Lembrese de que esta metalúrgica é uma empresa que o contratou para realizar um rateio dos custos indiretos e por isso você os estudos e simulou o rateio dos custos indiretos de produção com base em horasmáquina mão de obra direta material direto de fabricação e por totais de custos indiretos Sua recomendação foi a de utilizar como critério de rateio o critério da mão de obra direta pois 70 dos componentes dos custos indiretos estavam relacionados à mão de obra Agora com os estudos concluídos a indústria passou a entender melhor como a adoção de critérios de rateio afeta profundamente seus resultados Recentemente o gerente de produção ficou sabendo de um método chamado ABC e gostaria de utilizálo na análise de custos da unidade de seu produto produzido Obs assumese que tudo o que a empresa produz também é vendido não ficando nenhuma unidade em estoque Para tanto contratou você novamente e ofereceu as seguintes informações Diálogo aberto Fonte elaborado pelo autor Quadro 28 Custos diretos e indiretos da Metalúrgica Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Material direto de fabricação R 10000000 R 13000000 R 15000000 R 38000000 Mão de obra direta R 3000000 R 5000000 R 3000000 R 11000000 Custos diretos totais R 13000000 R 18000000 R 18000000 R 49000000 Custos indiretos R 16500000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 61 O preço de venda é de R 25000 R 20000 e R 12500 para cada unidade de estampado usinado e conjunto respectivamente e o volume produzido e vendido de cada um dos produtos é 100000 200000 e 300000 unidades Em uma reunião com os diretores você verificou o organograma da empresa e descobre as seguintes atividades envolvidas no processo de produção e seus departamentos Fonte elaborado pelo autor Quadro 29 Atividades e departamentos da Metalúrgica Levantamento das atividades relevantes dos departamentos Produção Usinagem Usinagem Fresagem Fresagem Tratamento Tratamento Apoio Administração Programar produção Controlar produção Almoxarifado Receber materiais Movimentar materiais Compras Comprar materiais Desenvolver fornecedores Conversando com os respectivos gerentes de seção e de departamentos você também descobriu os gastos totais de custos indiretos de produção de cada atividade realizada envolvida Quadro 210 Alocação dos custos às atividades da Metalúrgica Alocação dos custos às atividades critério da mão de obra Seção Departamento Atividade Custo Pro dução Usinagem Usinagem R 4885000 Total R 4885000 Fresagem Fresagem R 3915000 Total R 3915000 Tratamento Tratamento R 4230000 Total R 4230000 Apoio Administração Programar produção R 1000000 Controlar produção R 460000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 62 Total R 1460000 Almoxarifado Receber materiais R 170000 Movimentar materiais R 510000 Total R 680000 Compras Comprar materiais R 800000 Desenvolver fornecedores R 530000 Total R 1330000 Fonte elaborado pelo autor Você também descobriu quais são as unidades ou direcionadores de custos envolvidas em cada atividade por produto e são mostradas a seguir Em resumo o gerente quer entender o impacto que as formas de ratear custos causam nos seus produtos e qual é o impacto que o Método ABC causa nos custos dos produtos E aí está preparado Fique tranquilo pois a seguir você aprenderá como realizar cada um desses métodos Fonte elaborado pelo autor Quadro 211 Direcionadores de custos totais das atividades da Metalúrgica Direcionadores de custos totais das atividades Estampados Usinados Conjuntos TOTAL nº de pedidos de compra 50 60 30 140 nº de fornecedores 3 2 4 9 nº de recebimentos 50 60 30 140 nº de requisições 300 350 200 850 nº de produtos 1 1 1 3 nº de lotes 5 6 3 14 Tempo de usinagem horas 900 1200 900 3000 Tempo de fresagem horas 100 1000 900 2000 Tempo de tratamento horas 100 100 300 500 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 63 Nesta seção discutiremos sobre o método de rateio conhecido como Método ABC Antes o que você acha de relembrarmos o que foi estudado na seção anterior Na seção anterior aprendemos mais sobre os métodos de rateio de custos indiretos de produção ou CIP e vimos que o rateio pode ocorrer com base na distribuição e ocorrência de outros custos tais como mão de obra direta horasmáquina consumo de materiais diretos e até mesmo através do total dos custos diretos de fabricação Também pudemos entender que cada método gera uma diferença nos custos que cada produto absorve e por isso a escolha não pode ser arbitrária Uma forma inteligente de realizar a escolha do critério é a composição majoritária dos custos indiretos de produção Agora que você teve a chance de revisar a unidade anterior vamos falar sobre como realizar o rateio do CIP por produto através da técnica de taxa de aplicação do CIP e entender a forma como a escolha do critério afeta o resultado ou margem de contribuição de um produto E mais importante desenvolver o Método ABC com departamentalização Como você viu na unidade anterior o critério de rateio escolhido afeta os resultados da empresa Isso acontece pois cada produto absorve de forma diferente os CIPs da empresa e dependendo do critérioutlizado um produto pode repassar um determinado custo para outro tornando um mais barato e o outro mais caro Uma forma de se realizar o rateio é pela técnica da taxa de aplicação do CIP Ela é bem simples e consiste apenas em dividir o total dos custos indiretos de produção pelo total de um custo direto A ideia é descobrir a proporção que o CIP tem em relação ao custo direto total para depois aplicálo de forma unitária e descobrir o CIP unitário do produto em questão Vamos verificar a seguir a aplicação desse método utilizando como critério a mão de obra direta Não pode faltar U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 64 Exemplificando Uma determinada empresa fabricante de pianos possui dois tipos de linha de produção o piano de cauda e o piano vertical A seguir ela ilustra os custos diretos por produto e os custos indiretos totais Fonte elaborado pelo autor Quadro 212 Custos diretos por produto e custos indiretos totais Piano de cauda Piano vertical TOTAL Material direto de fabricação R 500000 R 350000 R 850000 Mão de obra direta R 400000 R 370000 R 770000 Custos diretos totais R 900000 R 720000 R 1620000 Custos indiretos R 700000 A empresa gostaria de saber qual é a margem de contribuição de cada produto Para isso você precisa calcular o lucro bruto porém para calcular o lucro precisará conhecer os custos totais de cada um Tais custos totais são compostos de custos diretos por produto que você já possui porém precisará estabelecer o custo indireto por produto O critério a ser utilizado é o rateio pela mão de obra direta Lembrese de que basta dividir o CIP pelo total do custo direto escolhido Fonte elaborado pelo autor Quadro 213 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção TAXA DE APLICAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO Custos indiretos totais R 700000 Mão de obra total R 770000 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção 091 700000770000 O Quadro 213 nos mostra que o CIP é 091 ou 91 aproximadamente da mão de obra direta Isso também vale para o custo por produto Dessa forma basta multiplicarmos a taxa pela mão de obra direta do produto para sabermos o quanto de CIP ele absorverá O Quadro 214 ilustra o cálculo Obs a produção é igual à venda uma vez que ela vende sob encomenda e as unidades produzidas foram 100 para piano de cauda e 200 para piano vertical U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 65 Cada piano de cauda é vendido por R 4000000 e o vertical é vendido por R 2500000 O Quadro 218 mostra a margem de contribuição de cada um dos produtos Fonte elaborado pelo autor Quadro 214 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto Piano de cauda Piano vertical TOTAL Custo de mão de obra direta total R 400000 R 370000 R 770000 Produção 100 200 300 Custo de mão de obra direta unitária R 400000 R 185000 R 585000 Taxa de aplicação dos cus tos indiretos de produção R 091 R 091 R 182 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto R 363636 R 168182 R 531818 Fonte elaborado pelo autor Quadro 215 Cálculo de margem por produto Piano de cauda Piano vertical TOTAL Custos diretos unitário R 9000 R 3600 R 12600 Custos indiretos unitário R 818182 R 327273 R 1145455 Custo total unitário R 17182 R 6873 R 24055 Preço de venda R 40000 R 25000 R 65000 Lucro bruto unitário R 22818 R 18127 R 40945 Margem 5705 7251 6299 Ordem de lucratividade 2º 1º O mesmo cálculo poderia ser desenvolvido usando outro critério de rateio isso mudaria sensivelmente as margens de contribuição de cada produto Vamos retomar o exemplo anterior mas desta vez vamos alterar o critério de rateio Exemplificando A mesma empresa fabricante de pianos gostaria que outro critério fosse utilizado para compor os CIPs por unidade produzida e sugeriu que fosse usado o critério de consumo de materiais diretos Para tanto os U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 66 cálculos seguem a mesma forma do exemplo anterior a única coisa que muda é que vamos estabelecer a taxa de aplicação de CIP através do total dos materiais diretos de fabricação ao invés da mão de obra direta Piano de cauda Piano vertical TOTAL Custo de material direto total R 500000 R 350000 R 850000 Produção 100 200 300 Custo de material direto unitário R 500000 500000100 R 175000 350000200 R 283333 850000300 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção R 082 R 082 R 165 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto R 411765 5000x082 R 144118 1750 x 082 R 555882 411765 144118 Fonte elaborado pelo autor Quadro 216 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção Quadro 217 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto TAXA DE APLICAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO Custos indiretos totais R 700000 Material direto de fabricação total R 850000 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção 082 700000850000 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 218 Cálculo de margem de lucratividade Piano de cauda Piano vertical TOTAL Custos diretos unitário R 9000 R 3600 R 12600 Custos indiretos unitário R 741176 Quadro 29 R 296471 Quadro 29 R 1037647 Quadro 29 Custo total unitário R 16412 9000 741176 R 6565 3600 296471 R 22976 16412 6565 Preço de venda R 40000 R 25000 R 65000 Lucro bruto unitário R 23588 40000 16412 R 18435 25000 6565 R 42024 23588 18435 Margem 5897 2358840000 7374 1843525000 6465 4202465000 Ordem de lucratividade 2º 1º U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 67 Perceba que por meio da mudança de critério a margem dos produtos alterou sensivelmente O piano de cauda teve um aumento da margem de contribuição de 5705 para quase 59 e o piano vertical de 7251 para 7374 O aumento do piano de cauda foi mais acentuado do que o do piano vertical Agora que já sabemos como apropriar adequadamente os CIPs aos produtos e entendemos bem o impacto que uma escolha arbitrária e incorreta pode ter vamos estudar o Método de Custeio Baseado em Atividades ou Método ABC O Método ABC Activity Based Costing é um método que procura ratear os custos indiretos aos produtos porém ele não leva em consideração a composição do próprio custo indireto mas os custos envolvidos nas atividades necessárias à produção da unidade Com o advento da modernidade está ocorrendo uma transição de custos diretos para os custos indiretos ou seja as fábricas e sistemas fabris procuram reduzir custos diretos principalmente a mão de obra direta por gastos considerados custos indiretos pois assim o negócio tornase mais escalável Em outras palavras essa troca permite à empresa aumentar as vendas e não os custos Neste cenário o Método ABC está ganhando muita popularidade pois permite o rateio dos custos indiretos por tarefa consumida em cada unidade de produto produzido Se um produto utiliza uma mão de obra indireta como um supervisor de produção mas não utiliza o inspetor de qualidade no Método ABC essa unidade produzida vai absorver apenas os custos indiretos da atividade necessária à sua produção que é o supervisor de produção e não o inspetor de qualidade Dessa forma tal método elimina eventuais distorções que os métodos de rateio arbitrário criam A primeira etapa para se realizar o Método ABC é determinar quais são as atividades e os departamentos envolvidos na produção para depois realizar o rateio dos custos por departamento como visto na Seção 13 Com os rateios feitos por departamento prosseguese com a alocação dos custos em cada uma das atividades envolvidas tendo por fim o estabelecimento dos custos indiretos unitários para cada produto O exemplo a seguir irá ilustrar o procedimento U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 68 Exemplificando A nossa empresa produtora de pianos identificou que seus custos indiretos são compostos da seguinte forma por departamento Por meio de um estudo simples ela também identificou a composição dos custos indiretos por atividade exercida em cada departamento demonstrado Quadro 219 Composição dos custos indiretos APOIO PRODUÇÃO TOTAIS Administração Almoxarifado Compras Marcenaria Montagem Aluguel R 20000 R 1000 R 20000 R 40000 R 25000 R 106000 Energia elétrica R20000 R 30000 R 10000 R 30000 R 15000 R 105000 Salários supervisão R 15000 R 6000 R 15000 R 30000 R 40000 R 106000 Mão de obra indireta R 25000 R 5000 R 5000 R 50000 R 30000 R 115000 Depreciação R 5000 R 1000 R 1000 R 3000 R 2000 R 12000 Material de consumo R 3000 R 5000 R 3000 R 135000 R 110000 R 256000 Subtotal R 88000 R 48000 R 54000 R 288000 R 222000 R 700000 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 220 Alocação dos custos Alocação dos custos às atividades Seção Departamento Atividade Custo Produção Marcenaria Usinagem R 288000 Total R 288000 Montagem Fresagem R 222000 Total R 222000 Apoio Administração Programar produção R 40000 Controlar produção R 48000 Total R 88000 Almoxarifado Receber materiais R 20000 Movimentar materiais R 28000 Total R 48000 Compras Comprar materiais R 30000 Desenvolver fornecedores R 24000 Total R 54000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 69 Os direcionadores de custos estão demonstrados a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 221 Levantamento das atividades relevantes dos departamentos Levantamento das atividades relevantes dos departamentos Seção Departamento Atividade Direcionadores Produção Marcenaria Marcenaria Tempo de corte e cola Montagem Montagem Tempo de montagem Apoio Administração Programar produção nº de produtos Controlar produção nº de lotes Almoxarifado Receber materiais nº de recebimentos Movimentar materiais nº de requisições Compras Comprar materiais nº de pedidos Desenvolver fornecedores nº de fornecedores Fonte elaborado pelo autor Quadro 222 Direcionadores de custos das atividades Direcionadores de custos das atividades Piano de cauda P i a n o vertical TOTAL nº de pedidos de compra 30 20 50 nº de fornecedores 2 2 4 nº de recebimentos 30 20 50 nº de requisições 20 15 35 nº de produtos 1 1 2 nº de lotes 1 1 2 Tempo de corte e cola horas 100 100 200 Tempo de montagem horas 50 50 100 As unidades de custos são demonstradas no Quadro 225 Agora basta estabelecermos os custos indiretos que estão por atividade e rateálos por produto conforme o Quadro 223 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 70 Fonte elaborado pelo autor Quadro 223 Custos indiretos unitários Custos unitários Piano de cauda Piano vertical TOTAL Comprar materiais R 18000 R 6000 R 24000 Desenvolver fornecedores R 12000 R 6000 R 18000 Receber materiais R 12000 R 4000 R 16000 Movimentar materiais R 16000 R 6000 R 22000 Programar produção R 20000 R 10000 R 30000 Controlar produção R 24000 R 12000 R 36000 Marcenaria R 144000 R 72000 R 216000 Montagem R 111000 R 55500 R 166500 TOTAL R 357000 R 171500 R 528500 Com os custos indiretos unitários rateados por departamento e por atividade ABC podemos elaborar a planilha de margem de contribuição de cada produto Fonte elaborado pelo autor Quadro 224 Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização Piano de cauda Piano vertical TOTAL Custos diretos unitário R 9000 R 3600 R 12600 Custos Indiretos unitário R 357000 R 171500 R 528500 Custo total unitário R 12570 9000 3750 R 5315 3600 1715 R 17885 12570 5315 Preço de venda R 40000 R 25000 R 65000 Lucro bruto unitário R 27430 40000 12570 R 19685 25000 5315 R 47115 27430 19685 Margem 6858 2743040000 7874 1968525000 Ordem de lucratividade 2º 1º U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 71 Os direcionadores de custo nada mais são do que o estabelecimento adequado da unidade de medida que a atividade exige para ser incorporada à produção por exemplo metros quadrados litros unidade hora de montagem nº de pedidos etc Como deve ter percebido para realizar o método ABC de custeio basta ratear os custos indiretos por departamento por produto respeitando o direcionador de custo que nada mais é do que a unidade em que o custo ocorre Custo unitário do direcionador custo da atividadenº total de direcionadores Custo da atividade atribuída ao produto custo unitário do direcionador xnº de direcionadores do produto Custo da atividade por unidade de produto custo da atividade atribuído ao produtoquantidade produzida No exemplo anterior o cálculo de compra de materiais para o piano de cauda é Custo unitário do direcionador 3000050 R 60000 Custo da atividade atribuída ao produto 600 x 30 R 1800000 Custo da atividade por unidade de produto 18000100 R 18000 Isso significa que a empresa gasta R 18000 de compra de materiais do setor de apoio para cada unidade de piano de cauda produzida Com os custos indiretos por atividade rateados em cada produto é possível calcular a margem de contribuição unitária que neste caso mudou novamente para 6858 para o piano de cauda e de 7874 para o piano vertical Assimile O Método de Rateio ABC define os custos indiretos de cada tarefa e os apropria para cada unidade de produto e sua respectiva tarefa quando ela é de fato utilizada na produção Dessa forma o método ABC rateia os U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 72 custos que são efetivamente consumidos por um determinado produto Reflita Por que é interessante ratearmos os CIPs pelo Método ABC ao invés dos critérios arbitrários de rateios Pesquise mais O capítulo 8 do livro a seguir aborda o tema critério de rateio dos custos indiretos Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 Sem medo de errar O primeiro passo para a solução deste problema é realizar a atribuição dos custos indiretos de fabricação ou produção por produto com base no critério da mão de obra para tanto devemos calcular a taxa de aplicação dos custos indiretos de produção conforme o Quadro 225 Obs os cálculos são demonstrados de forma arredondada porém todas as casas decimais foram consideradas para efeito de cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 225 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção TAXA DE APLICAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO Custos indiretos totais R 16500000 Mão de obra total R 11000000 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção 15016500000 11000000 Assim sabemos agora que os custos indiretos da produção totais correspondem a 150 ou 150 da mão de obra portanto é justo supor que o mesmo índice é válido para o custo indireto da produção unitária Para realizarmos a atribuição dos custos indiretos da produção por produto ou unidade produzida devemos descobrir o custo unitário indireto da produção utilizando o índice já mencionado e depois multiplicar pela quantidade produzida U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 73 Fonte elaborado pelo autor Quadro 226 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Custo de mão de obra direta total R 3000000 R 5000000 R 3000000 R 11000000 Produção 100000 200000 300000 600000 Custo de mão de obra direta unitária R 3000 3000000100000 R 2500 5000000200000 R 1000 3000000300000 R 6500 30 25 10 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção R 4500 30 x 15 R 3750 25 x 15 R 1500 10 x 15 R 9750 45 3750 15 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto R 450000000 100000 x 45 R 750000000 200000 x 375 R 450000000 300000 x 15 R 1650000000 4500000 7500000 4500000 Para calcularmos a atribuição dos CIP usando o critério do consumo do material direto de fabricação MDF basta seguirmos o mesmo procedimento ou seja primeiro vamos descobrir a taxa de aplicação dos CIP pelo MDF conforme Quadro 227 Fonte elaborado pelo autor Quadro 227 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção TAXA DE APLICAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO Custos indiretos totais R 16500000 Material direto de fabricação R 38000000 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção 043 16500000 38000000 Agora sabemos que os CIPs correspondem a 043 ou aproximadamente 43 dos custos de material direto de fabricação A seguir basta calcularmos a atribuição dos CIPs por produto U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 74 Fonte elaborado pelo autor Quadro 228 Atribuição de custos indiretos de produção por produto Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Custo do ma terial direto de fabricação R 10000000 R 13000000 R 15000000 R 38000000 Produção 100000 200000 300000 600000 Custo de mão de obra direta unitária R 10000 10000000 100000 R 6500 13000000 200000 R 5000 15000000 300000 R 21500 100 65 50 Taxa de aplicação dos custos indiretos de produção R 4342 100 x 043 R 2822 65 x 043 R 2171 50 x 043 R 9336 215 x 0 43 Total de aplicação de custos indiretos de produção por produto R 434210526 10000000 x 043 R 564473684 13000000 x 043 R 651315789 15000000 x 043 R 1650000000 434210526 564473684 651315789 Para entendermos melhor o impacto dos dois métodos devemos elaborar um quadro apontando a margem de contribuição de cada produto utilizando cada um dos dois critérios de atribuição do CIP Os dois quadros a seguir ilustram os cálculos Quadro 229 Cálculo de margem de lucratividade por produto Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Custos diretos unitário R 130 R 90 R 60 R 280 Custos indiretos unitário R 4500 R 3750 R 1500 R 9750 Custo total unitário R 175 130 45 R 1275 90 3750 R 75 60 15 R 3775 175 1275 75 Preço de venda 250 200 125 575 Lucro bruto unitário R 75 R 73 R 50 R 198 Margem 3000 365 4000 10625 Ordem de lucra tividade 3º 2º 1º Fonte elaborado pelo autor U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 75 Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Custos diretos unitário R 130 R 90 R 60 R 280 Custos indiretos unitário R 4342 R 2822 R 2171 R 9336 Custo total unitário R 17342 R 11822 R 8171 R 37336 Preço de venda 250 200 125 575 Lucro bruto unitário R 7700 R 8200 R 4300 R 20200 Margem 3080 41 3440 3513 Ordem de lucra tividade 3º 1º 2º Fonte elaborado pelo autor Quadro 230 Cálculo de margem de lucratividade por produto Fica evidente que dependendo do critério utilizado para apropriar os CIPs a contribuição e a posição do produto irão mudar na empresa Se utilizarmos o critério de mão de obra o produto com maior margem é o conjunto por outro lado se utilizarmos o critério do consumo de MDF o produto com maior margem de contribuição será o usinado O exercício não termina aqui o gerente de produção ainda quer saber como ficaria a atribuição de custos considerando o método ABC por departamentalização Você já possui os CIPs rateados para cada atividade dentro de cada departamento e seção apresentados no enunciado agora basta fazer a alocação de cada um desses custos em seu respectivo produto conforme o Quadro 234 Custos unitários Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Comprar materiais R 286 R 171 R 057 R 514 Desenvolver fornecedores R 177 R 059 R 079 R 315 Receber materiais R 061 R 036 R 012 R 109 Movimentar materiais R 180 R 105 R 040 R 325 Programar produção R 333 R 167 R 111 R 611 Quadro 231 Custos unitários U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 76 Controlar pro dução R 164 R 099 R 033 R 296 Usinar R 1466 R 977 R 489 R 2932 Fresar R 196 R 979 R 587 R 1762 Tratar R 846 R 423 R 846 R 2115 TOTAL R 3708 R 3016 R 2254 R 8979 Fonte elaborado pelo autor Lembrese de que para calcular os custos indiretos unitários para cada produto e atividade basta apenas dividir o custo total da atividade pelo seu direcionador de custo total assim você obterá o custo unitário de cada direcionador O custo unitário da atividade comprar materiais é de 800000140 571429 por unidade de material comprado A seguir só precisa multiplicar pela quantidade de compra de material que o produto em questão realizou 571429 x 50 28571429 Esse é o valor total gasto com a compra de material para o produto estampado Se dividirmos esse valor pela quantidade de produto produzido saberemos quanto cada unidade do produto absorve de compra de materiais 28571429100000 R 286 reais Agora você só precisa replicar o procedimento e somar para entender qual é o valor unitário de CIPs que cada unidade de produto absorve Para entender melhor o que aconteceu podemos realizar uma simulação de resultado para sabermos a margem de contribuição de cada produto conforme Quadro 232 Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Custos diretos unitário R 13000 R 9000 R 6000 R 28000 Custos indiretos unitário R 3709 R 3016 R 2254 R 8979 Custo total unitário R 16709 130 3709 R 12016 90 3016 R 8254 60 2254 R 37060 167 120 83 Preço de venda 250 200 125 575 Lucro bruto unitário R 8291 250 16709 R 7984 200 12016 R 4245 125 8254 R 20500 8291 7984 4245 Quadro 232 Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 77 Margem 3317 8291250 3992 7984200 3397 4245125 Ordem de lucra tividade 2º 1º 3º Fonte elaborado pelo autor Perceba que alterando os critérios de rateio a margem dos produtos muda sensivelmente e adotando a departamentalização no método ABC o usinado continua com a maior margem mas o conjunto caiu de posição indo para o 3º lugar e perdendo para o estampado Avançando na prática ABC para a calorimetria Descrição da situaçãoproblema A empresa produtora de sistemas de ventilação e climatização Calorimetria Ltda possui duas linhas de produtos ventiladores e arescondicionados Ela gostaria de estabelecer o custeio pelo Método ABC nos dois produtos e a margem de contribuição Para executar essa tarefa apresentou algumas informações referentes às atividades relevantes à produção Levantamento das atividades relevantes dos departamentos Seção Departamento Atividade Direcionadores Produção Fabricação Fabricação Tempo de fabricação Montagem Montagem Tempo de montagem Apoio Inspeção Programar produção nº de produtos Controlar produção nº de lotes Almoxarifado Receber materiais nº de recebimentos Movimentar materiais nº de requisições Compras Comprar materiais nº de pedidos Desenvolver fornecedores nº de fornecedores Fonte elaborado pelo autor Quadro 233 Levantamento das atividades relevantes dos departamentos Alocação dos custos por atividade U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 78 Alocação dos custos às atividades Seção Departamento Atividade Custo Produção Fabricação Fabricação R 300000 Total R 300000 Montagem Montagem R 150000 Total R 150000 Apoio Inspeção Programar produção R 30000 Controlar produção R 25000 Total R 55000 Almoxarifado Receber materiais R 15000 Movimentar materiais R 5000 Total R 20000 Compras Comprar Materiais R 35000 Desenvolver fornecedores R 7000 Total R 42000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 234 Alocação dos custos às atividades Direcionadores de custos por atividade Direcionadores de custos das atividades Arcondicionado Ventilador TOTAL nº de pedidos de compra 100 120 220 nº de fornecedores 7 2 9 nº de recebimentos 150 100 250 nº de requisições 70 40 110 nº de produtos 1 1 2 nº de lotes 10 20 30 Tempo de fabricação horas 200 100 300 Tempo de montagem horas 70 50 120 Fonte elaborado pelo autor Quadro 235 Direcionadores de custos das atividades U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 79 Algumas informações A empresa produziu no mesmo período 300 unidades de ar condicionado e 500 unidades de ventilador Os custos diretos unitários para o arcondicionado representam R 90000 e para o ventilador representam R 30000 bem como os preços de venda são R 700000 e R 150000 respectivamente Elabore um rateio dos custos utilizando o método ABC e em seguida calcule as margens de contribuição dos dois produtos Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo para a solução do problema é o rateio dos custos indiretos por atividade departamentalização e por produto Assim você descobrirá os custos unitários O Quadro 239 aponta os cálculos realizados Quadro 236 Custos unitários Custos unitários Arcondicionado Ventilador TOTAL Comprar materiais R 5303 R 3818 R 9121 Desenvolver fornecedores R 1815 R 311 R 2126 Receber materiais R 3000 R 1200 R 4200 Movimentar materiais R 1061 R 364 R 1424 Programar produção R 5000 R 3000 R 8000 Controlar produção R 2778 R 3333 R 6111 Fabricação R 66667 R 20000 R 86667 Montagem R 29167 R 12500 R 41667 TOTAL R 114790 R 44526 R 159316 Fonte elaborado pelo autor A compra de materiais foi realizada dividindo os custos totais da atividade em questão pelo total do número de pedidos de compra Assim fica definido como 35000220 1590909 que é o custo unitário do direcionador de custo Em seguida basta multiplicar o direcionador de custo unitário pelo direcionador de custo total do produto que no caso do arcondicionado é 100 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 80 pedidos de compra Então o cálculo é 1590909 x 100 1590909 Em seguida basta dividir o custo total da atividade do produto arcondicionado pelo total de arescondicionados produzidos que é 300 unidades Dessa forma temos o custo de compra de materiais unitário para o arcondicionado de 1590909300 R 5303 Basta repetir o mesmo raciocínio para achar os demais custos unitários Em seguida basta somálos para ter o total de custos indiretos De posse dessas informações é possível realizarmos o cálculo da margem de contribuição de cada produto conforme o Quadro 237 Fica claro que o produto que possui a maior margem de contribuição é o arcondicionado Faça valer a pena 1 É bem simples e consiste apenas em dividir o total do custo indireto de produção CIP pelo total de um custo direto A ideia é descobrir a proporção que o CIP tem em relação ao custo direto total para depois aplicálo de forma unitária e descobrir o CIP unitário do produto em questão A descrição apresentada se refere à qual técnica de rateio a Taxa de aplicação do CIP b Rateio por mão de obra direta c Rateio por custo direto total d Rateio por horamáquina e Rateio por material direto de fabricação Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização A r condicionado Ventilador TOTAL Custos diretos unitário R 900 R300 R1200 Custos indiretos unitário R 114790 R 44526 R 159316 Custo total unitário R 2048 900 114790 R 745 300 44526 R 2793 2048 745 Preço de venda R 7000 R 1500 8500 Lucro bruto unitário R 4952 7000 2048 R 755 1500 745 R 5707 4952 755 Margem 7074 49527000 5032 7551500 Ordem de lucratividade 1º 2º Fonte elaborado pelo autor Quadro 237 Cálculo de margem e lucratividade ABC com departamentalização U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 81 2 Os nada mais são do que o estabelecimento adequado da unidade de medida que a exige para ser incorporada à Assinale a alternativa que preenche corretamente as lacunas da sentença a Direcionadores de custos proporção realidade b Direcionadores de custos atividade produção c Direcionadores de custos produção atividade d Critérios de rateio produção atividade e Critérios de rateio atividade produção 3 Um determinado produto de uma empresa possui um custo de controle de produção de R 5000000 Além disso seu direcionador de custo é o nº de lotes fabricados cujo valor é de 100 lotes fabricados de um total de 300 lotes de todos os produtos A produção total do produto no período foi de 1000 unidades Com base no enunciado assinale a alternativa que apresenta o custo unitário de controle da produção do produto a R 2600 b R 5000 c R 1667 d R 166667 e R 16667 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 82 Seção 23 Aplicação dos custos indiretos de produção Caro aluno para estudarmos o conteúdo desta unidade o que você acha de retomarmos o caso da metalúrgica A Metalúrgica é uma empresa que o contratou para realizar o rateio de seus CIPs durante um determinado exercício fiscal Para tanto ela forneceu estimativas orçamentárias tais como quantidade produzida direcionadores de custos e custos indiretos totais Com base nessas informações você realizou o rateio dos CIPs conforme o Quadro 238 Diálogo aberto Ao final do exercício os executivos da empresa ficaram ansiosos pois os valores totais despendidos com CIP não se concretizaram Diante do desespero eles o contrataram novamente para descobrir o que estava errado Você com sua experiência demonstrou que não havia erro nas estimativas elas apenas não haviam se concretizado conforme a Custos unitários Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Comprar materiais R 286 R 171 R 057 R 514 Desenvolver fornecedores R 177 R 059 R 079 R 314 Receber materiais R 061 R 036 R 012 R 109 Movimentar materiais R 180 R 105 R 040 R 325 Programar produção R 333 R 167 R 111 R 611 Controlar produção R 164 R 099 R 033 R 296 Usinar R 1466 R 977 R 489 R 2931 Fresar R 196 R 979 R 587 R 1762 Tratar R 846 R 423 R 846 R 2115 TOTAL R 3708 R 3016 R 2254 R 8977 Fonte elaborado pelo autor Quadro 238 CIPs unitários da Metalúrgica orçados U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 83 empresa gostaria por causa das variações nos dispêndios de custos indiretos tais como energia elétrica salário de supervisores mão de obra indireta depreciação etc Outra mudança importante é a quantidade produzida que foi de 60000 180000 e 260000 para estampados usinados e conjuntos respectivamente Com base em tais alterações você realizou um novo rateio dos custos e descobriu os seguintes CIPs unitários Custos unitários Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Comprar materiais R 371 R 198 R 068 R 637 Desenvolver fornecedores R 220 R 065 R 090 R 375 Receber materiais R 080 R 043 R 015 R 138 Movimentar materiais R 225 R 117 R 046 R 388 Programar produção R 417 R 185 R 128 R 730 Controlar produção R 214 R 114 R 040 R 368 Usinar R 1889 R 1259 R 630 R 3778 Fresar R 241 R 1205 R 723 R 2168 Tratar R 1116 R 558 R 1116 R 2791 TOTAL R 4773 R 3744 R 2856 R 11372 Fonte elaborado pelo autor Quadro 239 CIPs unitários reais durante o exercício da Metalúrgica Com base nos atuais valores você deve apontar para a empresa a variação do CIP percentual e o valor de débito ou crédito que seria realizado no Balanço Patrimonial Bons estudos Nesta seção discutiremos sobre a aplicação de custos indiretos de produção que consiste basicamente em estabelecer a taxa de rateio dos CIPs ou CIP unitário departamentalizado ou não durante o processo produtivo ou exercício Porém antes de chegarmos a esse tema vamos rever um pouco do que foi estudado na seção anterior Na seção anterior estudamos como descobrir a taxa de aplicação Não pode faltar U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 84 dos custos indiretos de produção que nada mais é do que descobrir a proporção entre o CIP total e o total de algum custo direto que seja majoritário na empresa e em seguida estabelecer essa proporção para cada um dos produtos com base em seus respectivos custos diretos Também vimos o Método ABC que estabelece o CIP unitário para cada linha de produto porém o rateio é feito por CIP de atividades realmente consumidas por cada produto Agora que você já teve a chance de revisar a seção anterior vamos tratar de um problema interessante que pode acontecer com o processo de rateio de CIP independentemente de qual seja o método utilizado Você deve ter reparado que para realizarmos o rateio é necessário obtermos algumas informações tais como o CIP total e a quantidade produzida Esta já possui o potencial de alterar o total dos CIP porém também modifica a dinâmica de rateio dos CIPs Quanto maior a unidade produzida de um produto menor será o seu CIP unitário e viceversa Porém para ratearmos os CIPs precisamos saber com precisão o CIP total então como devemos realizar o rateio durante a produção ou exercício se precisamos esperar o exercício terminar para sabermos o total dos CIPs Essa é uma pergunta inteligente e a melhor resposta para ela é estimativa Devemos realizar estimativas a respeito de quantidades produzidas e perfil de gastos de CIPs De acordo com Martins 2010 o nome da técnica que utiliza tais estimativas é Técnica de Custos Indiretos Aplicados Como sabemos é impossível prever o futuro apenas conseguimos estabelecer estimativas orçamentárias Não esperamos que acertemos o alvo mas também não queremos que fique muito distante dele Por meio das estimativas conseguimos estabelecer a taxa de apropriação dos CIPs ou CIP unitário porém como sabemos que erros ocorrerão devido a variações externas como clima sazonalidade mudança de legislação novos concorrentes novas tecnologias etc bem como internas por exemplo demissões manutenção etc devemos realizar um comparativo entre o rateio de CIPs orçados e o rateio de CIPs real U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 85 Para entendermos melhor como funciona o processo vamos estudar o exemplo a seguir Exemplificando A editora Shiu de livros exotéricos realiza a impressão de dois livros um com lombada e outro com espiral Ela estimou vender 3000 unidades do primeiro produto e 4500 do segundo produto O CIP total é descrito no Quadro 240 Fonte elaborado pelo autor Quadro 240 Custos indiretos totais orçados da Editora Shiu ORÇADO Lombada Espiral TOTAL Volume de produção 300000 400000 700000 CIP por unidade produzida R 240 R 130 R 370 Custos indiretos totais R 72000000 R 52000000 R 1240000 Ao final do exercício a empresa percebeu que não incorreu em R 124000000 de CIP total mas em um valor maior Ela também percebeu que não produziu as unidades orçadas mas 260000 e 290000 para lombada e espiral respectivamente Isso ocorreu por causa de uma alteração da bibliografia básica das escolas públicas que deixaram de comprar os livros da editora Ela também percebeu que houve um aumento tributário e os CIPs unitários passaram a ser R 255 e R 155 O que a editora gostaria de saber é qual o impacto ou seja o desembolso extra ou a mais que ela terá de fazer em termos de CIP total e o quanto isso representa percentualmente O primeiro passo para atender à demanda da empresa é detalhar a formulação do CIP real utilizando quantidades e CIP unitário reais conforme demonstrado no Quadro 241 Fonte elaborado pelo autor Quadro 241 Custos indiretos totais reais da editora Shiu Lombada Espiral TOTAL Volume de produção 260000 290000 550000 CIP por unidade produzida R 255 R 145 R 400 Custos indiretos totais R 66300000 260000 x 255 R 42050000 290000 x 145 R 1083500 663000 420500 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 86 Agora que já descobrimos os custos indiretos totais basta calcularmos a variação considerando o volume de produção real com o CIP unitário orçado conforme Quadro 245 A empresa poderia ter gasto de CIP o valor de R 108350000 que é produto de uma quantidade produtiva variável multiplicada pelo CIP unitário orçado de R 240 e R 130 para cada linha de produto que levaria a um gasto total de R 100100000 mas não foi possível por causa de mudanças no cenário interno e externo da companhia que a levaram a gastar valores na ordem de R 108300000 representando um acréscimo de R 8250000 que na verdade é um débito no Balanço Patrimonial uma vez que é um gasto maior do que o originalmente previsto Fonte elaborado pelo autor Quadro 242 Variação dos CIPs totais da editora Shiu VARIAÇÃO Lombada Espiral TOTAL CIP estimado para a pro dução real R 62400000 260000 x 240 R 37700000 290000 x 130 R 1001000 624000 377000 Variação do CIP R 3900000 663000 624000 R 4350000 420500 377000 R 82500 39000 43500 Variação do CIP 625 39000624000 1154 43500377000 824 825001001000 Perceba que a empresa possui um valor de CIP unitário para cada linha de seus produtos que foi estimado ou seja orçado Devido a fatores que alteram o perfil de gasto da empresa o CIP unitário foi alterado o que gera discrepâncias naturais entre os valores orçados e realizados Devemos tomar cuidado com o valor real de CIP total orçado que é resultado da multiplicação das quantidades reais pelos CIPs unitários orçados pois como o CIP não varia com a produção a estimativa de gasto total deve levar em consideração apenas a variação das quantidades produzidas Alguns acontecimentos comuns que alteram o perfil de CIP e o distanciam do perfil orçado e que o administrador deve levar em conta são U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 87 Inflação a inflação altera os valores de CIP pois força os fornecedores a aumentarem seus valores e os gastos da empresa consequentemente Isso altera a quantidade de CIP que cada produto absorve Quanto maior o CIP total maior será o montante a ser rateado entre os produtos mesmo que a quantidade produzida não se altere Variação no mercado ou sazonalidade a sazonalidade afeta a quantidade de produtos que a empresa vende ao longo do tempo por exemplo uma empresa vendedora de sorvetes espera vender mais produtos no verão do que no inverno Quanto menor a produção maior o CIP que cada unidade absorve e viceversa Mudanças no cenário político tais mudanças podem afetar a quantidade vendida bem como a quantidade de impostos a recolher Inevitavelmente mudanças assim podem levar ao distanciamento entre os CIPs reais e orçados Há muitos outros fatores internos e externos com potencial para gerar as alterações que distanciam os CIPs orçados dos reais e o administrador que for estabelecer o orçamento terá de lidar com todos eles de forma a preservar a eficiência orçamentária Cada realidade mercadológica possui seu próprio conjunto de variáveis mais relevantes Devido aos fatores citados é importante para qualquer administrador realizar o acompanhamento dos rateios dos CIPs durante o exercício e não esperar seu término para realizálos Certamente haverá desvios por isso é importante realizar a comparação ao final do exercício O mesmo serve para o rateio feito por meio do método ABC O exemplo a seguir ilustra os cálculos Exemplificando Imagine que a mesma editora tenha feito o rateio de seus custos indiretos de produção conforme a metodologia ABC orçada e ilustrada no Quadro 243 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 88 Quadro 243 Composição do CIPs orçados unitários pelo método ABC da editora Shiu Custos unitários Lombada Espiral TOTAL Comprar materiais R 030 R 016 R 046 Desenvolver fornecedores R 010 R 005 R 015 Receber materiais R 015 R 008 R 023 Movimentar materiais R 005 R 003 R 008 Programar produção R 050 R 027 R 077 Controlar produção R 030 R 016 R 046 Imprimir R 050 R 027 R 077 Encadernar R 030 R 016 R 046 Embalar R 020 R 011 R 031 TOTAL R 240 R 130 R 370 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Devido às alterações motivadas por fatos apontados anteriormente a composição do CIPs passou a ser Quadro 244 Composição do CIPs reais unitários pelo método ABC da editora Shiu Custos unitários Lombada Espiral TOTAL Comprar materiais R 032 R 018 R 050 Desenvolver fornecedores R 011 R 006 R 017 Receber materiais R 016 R 009 R 025 Movimentar materiais R 005 R 003 R 008 Programar produção R 053 R 030 R 083 Controlar produção R 032 R 018 R 050 Imprimir R 053 R 030 R 083 Encadernar R 032 R 018 R 050 Embalar R 021 R 012 R 033 TOTAL R 255 R 145 R 400 Adotando o mesmo procedimento vamos obter os mesmos resultados U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 89 Quadro 246 Variação dos CIPs totais da Editora Shiu VARIAÇÃO Lombada Espiral TOTAL CIP estimado para a produção real R 62400000 260000 x 240 R 37700000 290000 x 130 R 1001000 624000 377000 Variação do CIP R 3900000 663000 624000 R 4350000 420500 377000 R 82500 39000 43500 Variação do CIP 625 39000624000 1154 43500377000 824 825001001000 Fonte elaborado pelo autor Neste ponto você aluno deve entender que não importa tanto o critério de rateio utilizado o gestor deverá realizar o acompanhamento do rateio durante o exercício e depois realizar a comparação respeitando obviamente o mesmo critério adotado Assimile A técnica de custos indiretos aplicados consiste em realizar o rateio dos CIPs durante o exercício utilizando o nível de produção real e os CIPs reais para então realizar a comparação com os valores orçados para aquele exercício e obter os valores de débito ou crédito gastos maiores do que os previstos ou menores Reflita Por que devemos acompanhar o rateio dos CIPs durante o exercício ao invés de aguardarmos o seu encerramento e realizar o rateio com dados reais Pesquise mais O capítulo 9 do livro a seguir aborda o tema aplicação de custos indiretos de produção Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 Fonte elaborado pelo autor Quadro 245 CIPs totais reais da editora Shiu Lombada Espiral TOTAL Volume de produção 260000 290000 550000 CIP por unidade produzida R 255 R 145 R 400 Custos indiretos totais R 66300000 260000 x 255 R 42050000 290000 x 145 R 1083500 663000 420500 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 90 Sem medo de errar O primeiro passo para a solução do nosso problema é estabelecer os CIPs totais considerando os CIPs unitários e volumes de produção orçados conforme o Quadro 250 Em seguida devemos estabelecer os totais de CIPs com base nos valores reais apurados durante o exercício De posse de tais valores basta realizarmos a comparação entre os valores reais e aqueles que deveriam ser obtidos considerando o volume de produção real e o CIP unitário orçado conforme Quadro 252 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Fonteelaborado pelo autor Quadro 247 CIPs totais orçados da Metalúrgica Quadro 248 CIPs totais reais da Metalúrgica Quadro 249 Variação de CIP da empresa Metalúrgica ORÇADO Estampados Usinados Conjuntos TOTAL Volume de produção 100000 200000 300000 600000 CIP por unidade produzida R 3708 R 3016 R 2254 R 8978 Custos indiretos totais R 370796429 100000 x 3708 R 603146826 200000 x 3016 R 676056747 300000 x 2254 R 16500000 REAL Volume de produção 80000 180000 260000 520000 CIP por unidade produzida R 4773 R 3744 R 2856 R 11373 Custos indiretos totais R 381805618 80000 x 4773 R 673859304 180000 x 3744 R 742535078 260000 x 2856 R 17982000 VARIAÇÃO CIP estimado para a produção real R 296637143 80000 x 3708 R 542832143 180000 x 3016 R 585915847 260000 x 2254 R 14253851 Variação do CIP R 85168474 381805618 296637143 R 131027161 673859304 542832143 R 156619231 7425350 585915847 R 372814866 Variação do CIP 2871 85168474296637143 2414 131027161542832143 2673 156619231 5859158 47 2616 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 91 Podemos afirmar que os gastos com CIP vão gerar um débito adicional de R 372814866 que correspondem a um acréscimo de 2616 em relação ao CIP orçado para a atual produção Avançando na prática CIP da fábrica de colchões Descrição da situaçãoproblema Uma empresa fabricante de colchões possui duas linhas colchões com mola e colchões com espuma Para o atual exercício prevendo 5000 e 7000 unidades produzidas de colchões de mola e espuma respectivamente há uma expectativa de CIPs unitários de R 25000 e R 20000 respectivamente Contudo ao final do exercício a empresa verificou que produziu 4500 colchões de mola e 6000 colchões de espuma Verificou também que isso alterou o rateio dos custos indiretos da produção unitários para R 20000 e R 17000 para colchões de molas e de espuma respectivamente Essa alteração se deu por conta de uma crise econômica que o país passa atualmente A empresa também enfrentou diminuição dos CIPs porque foi ágil e realizou algumas demissões de pessoal relacionado ao departamento de vendas O que a empresa gostaria de saber é qual o valor de CIP total que ela realmente irá pagar no exercício e qual a redução percentual que a crise econômica e suas demissões causaram Resolução da situaçãoproblema Para resolvermos esse problema devemos em primeiro lugar estabelecer os CIPs totais orçados conforme o Quadro 250 Fonte elaborado pelo autor Quadro 250 CIPs totais orçados da fabricante de colchões ORÇADO Estampados Usinados TOTAL Volume de produção 5000 7000 12000 CIP por unidade produzida R 25000 R 20000 R 45000 Custos indiretos totais R 125000000 5000 x 250000 R 140000000 7000 x 200 R 2650000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 92 Em seguida devemos descobrir os CIPs reais desembolsados pela empresa O Quadro 251 ilustra o cálculo Agora que já sabemos quanto a empresa desembolsou vamos entender quanto ela poderia ter desembolsado usando o CIP orçado e o volume de produção real Dessa forma podemos concluir que a empresa realizou uma economia de R 40500000 que representam um crédito na ordem de 1742 Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 251 CIPs totais reais da fabricante de colchões Quadro 252 Variação no CIP da empresa fabricante de colchões REAL Volume de produção 4500 6000 10500 CIP por unidade produzida R 20000 R 17000 R 37000 Custos indiretos totais R 90000000 4500 x 200 R 102000000 6000 x 170 R 1920000 VARIAÇÃO CIP estimado para a produção real R 112500000 4500 x 250 R 120000000 6000 x 200 R 2325000 Variação do CIP R 22500000 1125000 900000 R 18000000 1200000 1020000 R 40500000 Variação do CIP 2000 2250001125000 1500 1800001200000 1742 4050002325000 Faça valer a pena 1 A técnica de custeio conhecida como determina o dos custos considerando a quantidade produzida ou a composição dos CIPs durante o Em relação à sentença assinale a alternativa que preenche corretamente as lacunas a Custos diretos aplicados rateio exercício b Custos diretos aplicados exercício rateio c Custos indiretos aplicados alocação ano d Custos indiretos aplicados rateio exercício e Custos indiretos aplicados alocação ano U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 93 2 A KTG estimou sua produção em 1000 unidades porém durante o exercício produziu apenas 900 unidades Ela estimou também que o CIP unitário seria da ordem de R150 mas que acabou sendo de R 165 Com base no enunciado assinale a alternativa que apresenta a estimativa de dispêndio de CIP total a R 154000 b R 165000 c R 135000 d R 148500 e R 150000 3 O método conhecido como custos indiretos aplicados é uma técnica que permite o cálculo do rateio durante o período do exercício A empresa de metalurgia Ferro SA possui as seguintes estimativas de produção 4000 unidades e CIP unitário de R 350 porém tais estimativas não se tornaram concretas e a empresa vendeu 3500 unidades e teve um CIP de R 370 Escolha a alternativa que apresenta a situação em relação aos CIPs da empresa a Crédito de R 70000 b Débito de R 70000 c Crédito de R 105000 d Débito de R 105000 e Crédito de R 80000 U2 Métodos de rateio e alocação dos custos nos processos 94 Referências BRUNI Adriano Leal A administração de custos preços e lucros 5 ed São Paulo Atlas 2012 MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 MEGLIORINI Evandir Custos análise e gestão 3 ed São Paulo Pearson Prentice Hall 2012 Unidade 3 Métodos de custeio Convite ao estudo Seja bemvindo Nesta unidade de ensino estudaremos o rateio dos custos indiretos quando a empresa trabalha por encomenda Ao final desta unidade você estará plenamente capacitado para realizar o rateio dos custos indiretos quando a empresa trabalha por processos e o rateio dos custos indiretos no caso de ocorrer produção conjunta Esperamos que com esse roteiro você possa conhecer compreender e tornarse capaz de lidar com a contabilização rateio de custos diretos e indiretos nas diferentes formas de se conceber a demanda dos processos de produção Em princípio visando uma compreensão eficiente e eficaz serão expostas situações de negócios práticas e que contribuirão para a construção das competências técnicas que incrementem seu conhecimento compreensão capacidade de análise e construção das técnicas de rateio de custos indiretos de acordo com a demanda do processo de produção Sendo assim o foco principal desta disciplina é promover a competência para ratear custos indiretos por processos encomenda ou quando ocorrem as duas formas Esperamos que seus estudos sejam proveitosos Não se esqueça de estudar em uma base que funcione para você diária semanal mensal etc e havendo dúvidas não hesite em contatar seu professor Para prosseguirmos com os nossos estudos iremos abordar e estudar o caso da empresa Gente Bonita SA Esta é uma empresa que fabrica roupas para atender sua rede própria de lojas voltados ao público em geral Ela foi fundada há quase 50 anos por uma família de imigrantes e que continua sendo administrada pelo regime familiar No início das atividades da Gente Bonita o processo de fabricação dos produtos era artesanal com uma grande necessidade de mão de obra e quase não havia equipamentos na área de produção Com os avanços tecnológicos a empresa foi modernizando gradualmente os processos produtivos e atualmente possui diversos equipamentos de ponta Agora além do atendimento ao público brasileiro a empresa está exportando seus produtos para alguns países da Europa Os negócios internacionais tiverem uma origem curiosa em uma viagem de férias pelo velho continente apelido dado à Europa três diretoras da empresa notaram que a qualidade dos produtos comercializados por lá era muito inferior em comparação aos fabricados pela Gente Bonita e por conta disso resolveram atuar nessa região do mundo Ao final desta unidade você estará apto a elaborar o custeio dos custos indiretos de produção em duas situações distintas quando ocorrer a necessidade de atender a uma encomenda ou quando ocorre produção continuada Dessa forma você será capaz de projetar o orçamento nessas duas situações distintas Na Seção 31 você entenderá a diferença no tratamento contábil entre as duas modalidades de produção Já na Seção 32 será capaz de empregar o custeio no caso de produção por processo E na Seção 33 você verá como ratear os custos no caso de produção por encomenda ou por ordem de processo Bons estudos U3 Métodos de custeio 97 Seção 31 Custeio de produção por ordens e por encomendas Você se lembra da empresa Gente Bonita SA Essa empresa está passando por uma fase de grandes mudanças conforme será explicado a seguir Ela mantém uma produção contínua para atender toda a sua rede de lojas franqueadas espalhadas pelos shoppings mais badalados do estado Todos os gestores são parentes e alguns problemas começaram a surgir quando contrataram um analista de custos muito experiente e que trouxe novas ideias ao negócio Esse profissional recém contratado apresentou uma série de sugestões a serem implantadas na análise de custos da empresa A primeira delas foi implantar a análise de custeio por ordens e encomendas Como a empresa trabalha nos dois regimes percebeuse que era necessário esse tipo de segregação para uma melhor confiabilidade nos dados A equipe de gestão aceitou essa sugestão e agora temos que ajudar o analista com as seguintes tarefas a Levantar os produtos que são produzidos continuamente por lote ou por encomenda b Avaliar as tratativas contábeis nas situações de ordem e contínua c Calcular o custo de produtos com longo prazo de execução Que tal Gostou do desafio O pedido será atendido em duas fases ou períodos O preço total da encomenda é de R 90000000 A Gente Bonita receberá 30 do pagamento à vista 30 após a entrega do primeiro período e 40 após a finalização total do pedido que é a entrega do segundo período Diálogo aberto U3 Métodos de custeio 98 A empresa estimou que o consumo de mão de obra direta no primeiro período será de 10000 horas e no segundo será de 12000 horas O problema é que agora os gestores da empresa não têm a menor ideia de como computar os custos dessa operação por encomenda ordem de pedido Para ajudálos resolveram contratar você para realizar essa tarefa Em uma reunião com o corpo diretivo você percebeu que a maior composição dos custos diretos da empresa é o custo de mão de obra direta ou seja o custo gasto com os costureiros pagos por hora de produção Dessa forma estabeleceu o rateio dos custos indiretos de produção CIP pelo custo de mão de obra indireta e chegou a um CIP por hora de mão de obra de R 1500 no primeiro período e de R 1610 no segundo O custo de mão de obra direta por hora é de R 500 reais O problema é que o segundo período ocorrerá imediatamente após o dissídio coletivo estimado pelo sindicato em 6 Como a empresa nunca aceitou tais encomendas você lembrou que ela precisa realizar também a apropriação das receitas e não apenas dos custos A compradora pagará pela encomenda em proporções diferentes da entrega Como realizar a apropriação da receita Para ter um pouco de segurança contábil você sugeriu que a empresa apropriasse parte da receita da encomenda de acordo com a compra de materiais que foi de R 8000000 realizada integralmente no início do pedido e que a receita fosse apropriada em mais 15 do valor da compra de matériaprima que será consumida metade no primeiro período e metade no segundo Para o restante da receita sua sugestão é que fosse apropriada com base na taxa de consumo dos custos totais de cada período Com esse estudo de caso você terá condições de elaborar um orçamento de custos que estabeleça uma taxa de absorção de custos totais bem como o rateio de receitas para o início da produção com o intuito de cobrir os gastos com matériaprima Por fim você elaborará uma pequena Demonstração de Resultado do Exercício com o intuito de apontar a margem bruta de cada fase produtiva da encomenda em questão U3 Métodos de custeio 99 Nesta seção discutiremos sobre o método de custeio por produção por ordens e por encomendas mas antes o que acha de relembrarmos o que foi estudado na unidade anterior Na Seção 21 você aprendeu mais sobre os métodos de rateio de custos indiretos de produção CIP Além disso viu que o rateio pode ocorrer com base na distribuição e ocorrência de outros custos tais como mão de obra direta horasmáquina consumo de materiais diretos e até mesmo por meio do total dos custos diretos de fabricação Você pôde entender que cada método gera uma diferença nos custos que cada produto absorve por isso a escolha não pode ser arbitrária sendo que uma forma inteligente de realizar a escolha do critério é a composição majoritária dos custos indiretos de produção Viu ainda na Seção 22 como descobrir a taxa de aplicação dos custos indiretos de produção que nada mais é do que descobrir a proporção entre o CIP total e o total de algum custo direto que seja majoritário na empresa e em seguida estabelecer a proporção para cada um dos produtos com base em seus custos diretos Você também estudou o Método ABC que estabelece o CIP unitário para cada linha de produto porém o rateio é feito por CIP de atividades realmente consumidas por cada produto Na Seção 23 aprendeu como realizar o rateio dos CIPs antes do fim do exercício bem como realizar um rateio orçamentário e um real durante o processo produtivo e terminou por realizar comparações para descobrir se havia dispêndios maiores de CIPs do que aqueles originalmente orçados Agora que você teve a chance de revisar a unidade anterior vamos falar de custeio de ordens e de encomendas Até aqui você dominou todo o processo de rateio de custos para a fabricação de produtos O problema que ainda não foi abordado e que será nesta seção é o seguinte o que acontece quando precisamos ratear os custos de uma empresa que trabalha por ordem de produção também conhecida por encomenda De acordo com Martins 2010 a situação de encomenda é bem Preparado para realizar o rateio dos custos e receita dessa encomenda Vamos trabalhar Não pode faltar U3 Métodos de custeio 100 peculiar pois implica que a empresa não produz continuamente durante todo o período do exercício para encher a sua vitrine e atender aos seus clientes mas produz apenas quando seus clientes ordenam ou realizam uma encomenda Isso muda o panorama de rateio de custos da empresa pois não faz sentido ratearmos um custo por todo o processo fabril se fizermos isso corremos o risco de não alocarmos os CIPs em um processo de uma determina encomenda tornando sua estimativa de custo reduzida o que poderia afetar negativamente os resultados Ou ainda podemos alocar custos em demasia em uma determinada encomenda tornandoa excessivamente cara e inviável para o cliente Dessa forma o processo de custeio por ordem ou por encomenda procura ratear os custos indiretos proporcionalmente a cada encomenda ou ordem demandada para a empresa Assim dá a uma determinada ordem ou encomenda apenas àquela parcela dos CIPs que de fato são consumidas por aquela encomenda específica evitando que se torne muito barata ou muito cara Geralmente as indústrias pesadas trabalham por ordem ou encomenda Imagine uma empresa que produza turbinas hidrelétricas Ela certamente não produzirá turbinas o ano inteiro para tentar vender Há muitos problemas nessa postura O primeiro deles é que tais equipamentos não possuem uma demanda contínua Segundo eles são pesados e possuem um processo tão longo de produção que é melhor vender por encomenda para as usinas que estão em construção Um outro exemplo bem eficiente são as companhias que fabricam aeronaves Você consegue imaginar uma linha de produção contínua daquelas aeronaves que transportam mais de 200 passageiros Essas aeronaves possuem um processo fabril que por vezes dura até dois anos portanto não faz sentido manter uma linha de produção contínua tampouco um processo de rateio contínuo dos CIPs Dessa forma faz muito mais sentido acumular os CIPs em uma espécie de conta de custos Enquanto a encomenda estiver sendo produzida a conta de custos continua aberta e a receber os CIPs da empresa Quando a encomenda é finalizada e entregue ao cliente os custos diretos são apropriados diretamente à produção como normalmente é feito U3 Métodos de custeio 101 Uma vez entendido o rateio dos CIPs e o consumo dos custos diretos é possível estabelecer a distribuição das receitas em função dos custos e assim determinar o resultado de cada fase da execução da encomenda O primeiro passo para ratearmos os CIPs em uma situação de encomenda ou ordem de produção é estabelecer a taxa de absorção dos CIPs em cada fase de execução da ordem ou encomenda O rateio pode ser feito por consumo de mão de obra horasmáquinas etc O importante é ratear de forma a respeitar o consumo de referência de cada fase de produção O exemplo a seguir ilustra a situação Exemplificando A empresa da Sra Carina realiza execuções de projetos arquitetônicos imobiliários de luxo Recentemente ela recebeu uma encomenda para realizar uma obra em um condomínio de luxo em uma estância balneária Para executar o projeto a Sra Carina estabeleceu duas fases produtivas projeto e execução Sua principal fonte de custos é a mão de obra por isso o critério de rateio dos CIPs utilizado é de mão de obra que na primeira fase é de R 1500 e na segunda fase é de R 15000 O custo da mão de obra direta é de R 20000 na primeira fase e de R 4900 na segunda fase A duração de cada fase é projetada da seguinte forma 164 horas para o projeto e 1595 horas para a execução Já deu para perceber que o consumo de custos diretos e indiretos é bem diferente para cada uma das fases portanto devemos estabelecer o consumo dos custos em cada uma delas O Quadro 31 ilustra o cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 31 Cálculo da taxa de absorção Projeto Execução Total Mão de obra total em horas 164 1595 1759 Custo de mão de obra por hora R 20000 R 4900 Custo de mão de obra total R 3280000 164 x 200 R 7815500 1595 x 49 R 110955 CIP por hora de mão de obra taxa de rateio R 1500 R 15000 CIP total R 246000 164 x 15 R 23925000 1595 x 150 R 241710 Custos totais R 3526000 32800 2460 R 31740500 78155 239250 R 352665 Taxa de absorção de custos totais 1000 35260352665 9000 317405352665 10000 U3 Métodos de custeio 102 Agora você sabe o consumo proporcional de custos totais para cada uma das fases produtivas Por vezes podem existir situações especiais em que um determinado custo não pode ser alocado de forma proporcional à cada fase mas sim quando é realizado em uma determinada fase Um bom exemplo é o custo de matériaprima Uma empresa ao confirmar o pedido precisa comprar o material de produção exatamente no momento em que ocorrerá a produção e em sua totalidade Dessa forma deve ser estabelecido o consumo do material No exemplo a seguir vamos ilustrar o procedimento Exemplificando Uma vez fechado o negócio com o cliente a Sra Carina dá início à produção A primeira fase que consiste basicamente na prestação de serviço ou seja não há consumo de matériaprima Porém quando termina a fase do projeto dáse início à execução Somente na fase de execução a Sra Carina compra os materiais básicos necessários ao serviço de execução civil da obra Ela compra todos no início da segunda fase pelo valor de R 15000000 Para operar com baixo risco decide apropriar as receitas no valor de 10 a mais do que gasta com mão de obra Dessa forma ela apropriará mais receitas na segunda fase para cobrir os gastos com a matériaprima O Quadro 32 mostra o cálculo da taxa de apropriação da receita Fonte elaborado pelo autor Quadro 32 Apropriação da receita Projeto Execução Total Custo de material empregado percentual 0 100 10000 Custo de material em pregado R 000 R 15000000 Custo de material empre gado por período R 000 R 15000000 150000 x 100 R15000000 Acréscimo de margem de lucro 000 1000 Parcela da receita proporcional ao material empregado R 000 R 16500000 1100 x 150000 R 16500000 U3 Métodos de custeio 103 Para cobrir os gastos com matériaprima a Sra Carina pretende apropriar R 16500000 das receitas Agora que já sabemos calcular o quanto cada fase produtiva consome em termos de custos e o quanto que cada fase precisa apropriar de receitas para cobrilos podemos estabelecer os resultados de cada uma das fases envolvidas na execução de uma encomenda O próximo exemplo ilustra o desenvolvimento Exemplificando A Sra Carina pretende vender toda a encomenda desde o projeto até a execução por R 100000000 que serão pagos 10 no projeto e o restante após a execução da obra Para estabelecermos o resultado da Sra Carina devemos separar as receitas recebidas daquelas já incorporadas para cobrir o custo com matériaprima da seguinte forma R 100000000 R 16500000 R83500000 que deverão ser incorporadas seguindo o critério da taxa de absorção de custos totais O Quadro 33 ilustra o cálculo Os resultados da Sra Carina são demonstrados e apurados de acordo com o consumo de custos em cada uma das fases da execução da ordem de produção Fonte elaborado pelo autor Quadro 33 Cálculo do lucro bruto Projeto Execução Total Receita total R 8350000 R 91650000 751000 165000 R 100000000 Proporcional ao material R 000 R 16500000 R 16500000 Proporcional ao custo de conversão R 8350000 835000 x 10 R 75150000 835000 x 90 R 83500000 Custos R 3526000 32800 2460 R 46740500 150000 78155 239250 R 50266500 Material R 000 R 15000000 R 15000000 Mão de obra R 3280000 R 7815500 R 11095500 Indiretos R 246000 R 23925000 R 24171000 Lucro bruto R 4824000 83500 35260 R 44909500 916500 467405 R 49733500 U3 Métodos de custeio 104 Como você pôde ver a técnica permite apurar os custos que realmente são consumidos em cada uma das fases de execução da encomenda o que permite apropriar o montante de receitas adequado para cobrir os custos respeitando simplesmente a proporcionalidade do consumo Dessa forma a técnica permite apurar o resultado bruto e líquido bastaria considerar as despesas de cada fase de execução de uma encomenda ou ordem de produção Assimile O problema do rateio durante um processo de encomenda é que ao considerarmos o ano fiscal incorremos no risco de apropriar os custos e por consequência as receitas de forma desproporcional ao verdadeiro consumo e necessidade de cada fase de execução da ordem de produção ou da encomenda Reflita Por que é necessário efetuar o rateio dos custos e das receitas durante a execução de uma encomenda ou ordem de produção Por que não podemos simplesmente efetuar o rateio considerando apenas o exercício fiscal Pesquise mais O capítulo 12 do livro a seguir aborda o tema critério de rateio dos custos indiretos Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 Sem medo de errar Para resolvermos o problema da empresa Gente Bonita Ltda teremos de seguir alguns passos O primeiro deles é descobrir a taxa de absorção de custos totais que é estipulada utilizando os CIPs Para isto devemos utilizar o rateio e nos custos de mão de obra estipular os totais do consumo de horas Não iremos utilizar o custo de materiais pois já existe uma apropriação U3 Métodos de custeio 105 à parte 15 das receitas utilizando esse custo O Quadro 34 ilustra o cálculo da taxa de conversão Quadro 34 Cálculo da taxa de absorção de custos totais 1º Período 2º Período Total Mão de obra total em horas 10000 12000 22000 Custo de mão de obra por hora R 500 R 500 Ajuste 1 106 1 6 Custo de mão de obra por hora ajustada R 500 R 530 Custo de mão de obra total R 5000000 10000 x 5 R 6360000 12000 x 530 R 11360000 CIP por hora de mão de obra taxa de rateio R 1500 R 1610 CIP total R 15000000 10000 x 15 R 19320000 12000 x 1610 R 34320000 Custos totais R 20000000 50000 150000 R 25680000 63600 193200 R 45680000 Taxa de absorção de custos totais 4378 200000456800 5622 256800456800 10000 Fonte elaborado pelo autor Agora que já sabemos como se dará o consumo da mão de obra e dos CIPs por período calculamos a forma como todos esses custos serão distribuídos ao longo dos dois períodos e desse modo podemos estabelecer a mesma distribuição da receita Porém isso é apenas parte da distribuição da receita há uma parte dela que é distribuída de acordo com 15 a mais dos gastos com matériaprima O Quadro 35 ilustra a distribuição dessa parcela da receita que cobrirá os gastos com matériaprima Lembrese de que a matériaprima é consumida metade no primeiro período e metade no segundo Fonte elaborado pelo autor Quadro 35 Apropriação da receita 1º Período 2º Período Total Custo de material empregado percentual 50 50 10000 Custo de material empregado R 8000000 R 8000000 Custo de material empregado por período R 4000000 80000 x 50 R 4000000 80000 x 50 R 8000000 Acréscimo de margem de lucro 15 15 Parcela da receita proporcional ao material empregado R 4600000 115 x 40000 R 4600000 115 x 40000 R 9200000 U3 Métodos de custeio 106 Agora que já sabemos como os CIPs são apropriados no período bem como os custos indiretos e as receitas também podemos elaborar uma demonstração de resultado para cada período da encomenda O Quadro 36 ilustra o cálculo Quadro 36 Cálculo do lucro bruto 1º Período 2º Período Total Receita total R 39976532 46000 35376532 R 50023468 46000 45423468 R 90000000 Proporcional ao material R 4600000 R 4600000 R 9200000 Proporcional ao custo de conversão R 37388120 900000 46000 x 4378 R 48011880 900000 46000 x 5622 R 85400000 Custos R 24000000 40000 50000 150000 R 29680000 40000 63600 193200 R 53680000 Material R 4000000 R 4000000 R 8000000 Mão de obra R 5000000 R 6360000 R 11360000 Indiretos R 15000000 R 19320000 R 34320000 Lucro bruto R 15976532 39976532 240000 R 20343468 50023468 296800 R 36320000 Fonte elaborado pelo autor Dessa forma conseguimos estabelecer as receitas e os gastos consumidos em cada etapa da encomenda bem como seu potencial de retorno Avançando na prática Fabricante de pranchas Descrição da situaçãoproblema O Sr Maui é um artesão que produz pranchas de surfe em sua cidade A sua empresa possui dois funcionários ele e seu filho na condição de aprendiz Recentemente uma grande marca de roupas mudouse para a cidade por conta do crescimento do setor do surfe causado pelo fato do último campeão mundial da modalidade ter nascido na cidade do Sr Maui A grande loja de roupas realizou uma encomenda de 20 unidades de prancha de surfe para ser entregue em duas semanas O Sr Maui U3 Métodos de custeio 107 está com medo de não ganhar dinheiro nessa encomenda afinal é a maior que já recebeu em sua vida e possui o potencial de mudar os negócios para sempre Para tanto ele gostaria de realizar um rateio dos CIPs Ele sabe que a maior parte dos custos de sua encomenda é de custos diretos porém os CIPs não ficam atrás Ele entende que os custos diretos não são fatores de competição pois basicamente todos os artesãos da cidade trabalham da mesma forma e possuem os mesmos fornecedores de matériaprima e a mão de obra sempre cobra os mesmos preços O Sr Maui entendeu que a diferença está nos custos indiretos de produção Seu filho que além de aprendiz é estudante de administração apontou uma forma de ratear os CIPs na encomenda de forma adequada Ele elencou ao Sr Maui os seguintes dados A produção contará com dois períodos produtivos shaper e laminação O maior custo da pequena empresa é a mão de obra portanto esse é o critério de rateio O custo de mão de obra do shaper é de R 15000 por hora e do laminador é de R 5000 por hora A taxa de rateio dos CIPs é de R 1500 para o shaper e de R 1600 para o laminador Uma importante fonte de custos é a compra de matéria prima que é o bloco de um polímero especial que garante flutuação ao produto A empresa do Sr Maui precisa comprar todas as 20 unidades de bloco logo na abertura do pedido e início da encomenda ou seja antes do início das fases de produção Portanto seu filho sugeriu alocar parte da receita que só será recebida no final no começo da produção Ele sugeriu alocar 10 da receita a mais em relação ao custo da compra dos blocos cujo pedido total custou R 500000 A encomenda foi aceita sob a cobrança total de R 2100000 a ser recebida na entrega Você consegue ratear os custos para cada fase de produção U3 Métodos de custeio 108 Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo para ajudar o Sr Maui é estabelecer a taxa de conversão ou absorção dos custos totais em cada um dos períodos shaper e laminação da encomenda conforme o Quadro 37 Quadro 37 Cálculo da taxa de absorção de custos totais Shaper Laminação Total Mão de obra total em horas 40 25 65 Custo de mão de obra por hora R 15000 R 5000 Custo de mão de obra total R 600000 150 x 40 R 125000 25 x 50 R 725000 CIP por hora de mão de obra taxa de rateio R 1500 R 1600 CIP total R 60000 40 x 15 R 40000 16 x 25 R 100000 Custos totais R 660000 6000 600 R 165000 1250 400 R 825000 Taxa de absorção de custos totais 8000 66008250 2000 16508250 10000 Fonte elaborado pelo autor Agora você sabe que 80 dos custos são consumidos durante a fase shaper e 20 são consumidos durante a fase laminador Portanto resta saber o montante da receita que deverá ser alocado antes do início de cada fase para cobrir os gastos com matériaprima O Quadro 38 ilustra o procedimento da empresa Fonte elaborado pelo autor Quadro 38 Rateio da receita Shaper Laminação Total Custo de material empregado percentual 100 0 10000 Custo de material empregado R 500000 R 000 Custo de material empregado por período R 500000 R 000 R 500000 Acréscimo de margem de lucro 1000 000 Parcela da receita proporcional ao material empregado R 550000 R 000 R 550000 U3 Métodos de custeio 109 Como a empresa compra todas as unidades logo no início do pedido então é necessário estabelecer que o consumo da matéria prima ocorrerá de forma integral logo no começo da produção portanto 100 Agora que você já consegue identificar como ocorrem o consumo dos custos em cada fase de produção e a necessidade de estabelecer as receitas para cada fase também é possível estabelecer o resultado de cada fase de produção conforme Quadro 39 Apenas lembre se de que da receita de R 2100000 R 550000 foram alocados diretamente na primeira fase para cobrir os custos com a compra de matériaprima portanto só restam R 1600000 para serem distribuídos de acordo com a taxa de consumo de custos totais Fonte elaborado pelo autor Quadro 39 Cálculo do lucro bruto Shaper Laminação Total Receita total R 1790000 5500 12400 R 310000 0 3100 R 2100000 Proporcional ao material R 550000 R 000 R 550000 Proporcional ao custo de conversão R 1240000 21000 5500 x 80 R 310000 21000 5500 x 20 R 1550000 Custos R 1160000 5000 6000 600 R 165000 0 1250 400 R 1325000 Material R 500000 R 000 R 500000 Mão de obra R 600000 R 125000 R 725000 Indiretos R 60000 R 40000 R 100000 Lucro bruto R 630000 17900 11600 R 145000 3100 1650 R 775000 Agora podemos apontar com exatidão o consumo de cada custo direto e indireto de cada fase produtiva durante a encomenda e também a alocação de cada porção de receita necessária em cada fase e mostrar o resultado final de cada uma delas Faça valer a pena 1 Existem empresas que realizam parcial ou integralmente suas vendas por meio de ordem de produção mais popularmente conhecidas por encomendas Em tal situação existe o risco de ao ratearmos os CIPs incorrermos em uma apropriação que não se aproxima do real consumo de custos durante a execução da ordem Complete a seguinte frase e assinale a alternativa CORRETA U3 Métodos de custeio 110 Empresas que realizam vendas por precisam realizar o rateio dos de acordo com o critério de rateio que considere o consumo de CIPs em cada uma das durante a execução da ordem a Encomendas custos diretos regiões b Encomendas custos indiretos fases c Encomendas custos indiretos regiões d Exercício custos diretos fases e Exercício custos indiretos fases 2 Em caso de situações em que a empresa produz de forma contínua qualquer critério de rateio utilizado considerará o período de consumo de custos indiretos igual ao período do exercício fiscal Em caso de produção por encomenda fazse necessário considerar o período de consumo dos CIPs como sendo igual ao período de execução da ordem Uma empresa possui a taxa de consumo de CIP igual a R 1500 por hora de consumo de maquinário Em um projeto com três fases de execução a empresa consumirá na 1ª na 2ª e na 3ª fases respectivamente 1000 1500 e 1700 horas de maquinário Além disso ela também terá o consumo de R 3000 por hora de mão de obra direta a serem consumidas um terço em cada uma das fases Assinale a alternativa que representa o rateio de CIPs de cada fase do projeto a R 1500000 R 2250000 R 2750000 b R 1550000 R 2250000 R 2550000 c R 1500000 R 2200000 R 2550000 d R 1500000 R 2350000 R 2750000 e R 1500000 R 2250000 R 2550000 3 Ao considerarmos o período de execução das ordens de produção no caso de vendas por encomendas também nos aproximamos de ratearmos os custos de forma mais equilibrada e proporcional em cada fase o que melhora o processo de estabelecimento de custos e traz uma garantia de lucratividade em todas as fases do processo de ordem de produção Uma empresa realizou a venda de um projeto de marcenaria que terá duas fases de execução construção e instalação A compra dos materiais para a construção considera o custo total de R 500000 logo no início do projeto As vendas serão recebidas metade na assinatura do contrato e metade na entrega do projeto Para não correr tantos riscos o marceneiro da empresa considera uma taxa de 10 dos custos de matériaprima para o rateio das receitas Diante do exposto assinale a alternativa CORRETA a O rateio das receitas deverá considerar uma atribuição da receita na ordem de R 550000 na fase instalação b O rateio das receitas deverá considerar uma atribuição da receita na ordem de R 50000 na fase construção c O rateio das receitas deverá considerar uma atribuição da receita na ordem de R 550000 na fase construção U3 Métodos de custeio 111 d O rateio dos custos deverá considerar uma atribuição da receita na ordem de R 550000 na fase construção e O rateio dos custos deverá considerar uma atribuição da receita na ordem de R 50000 na fase construção U3 Métodos de custeio 112 Seção 32 Custeio por processo Você se lembra do caso da empresa Gente Bonita SA Eles gostaram tanto do seu trabalho que resolveram lhe pedir para que realizasseo mesmo trabalho mas desta vez para a produção contínua da empresa O queeles pretendem é comparar os custos da encomenda com os custos da produção continuada para o mesmo período O que achou do caso da empresa Vamos continuar auxiliando o novo analista nassuas tarefas Agora o desafio será calcular o custo por produto sob a ótica da cronologia do processo de produção segregando em produtos acabados em processo ou apenas iniciados Isso é necessário pois como existem produtos na empresa que são fabricados continuamente podem existir diferenças nos custos dos produtos que já estão acabados e que iniciaram a produção há pouco tempo Isso pode ocorrer por exemplo por causa da diferença no preço pago pela matériaprima no mês passado e no mês atual Para implantar esse sistema será necessário segregar os custos por mês levantar as quantidades nas três fases do processo calcular o custo unitário o custo da produção acabada e o custo do estoque utilizando o método do FIFO e do custo médio Podemos iniciar O custo para o primeiro período é de R 30000000 enquanto que o custo dosegundo é de R 35000000 A quantidade inicial produzida é de 12000 peças no primeiro período porém a quantidade acabada é de 10000 unidades Para Diálogo aberto U3 Métodos de custeio 113 fevereiro a quantidade inicial é de 14000 peças e terminada de 11000 unidades As quantidades inacabadas para ambos os períodos são sempre finalizadas no período posterior De posse desses valores você deve calcular Custo unitário da produção para ambos os períodos Custo da produção acabada para ambos os períodos Custo do estoque de produtos acabados para ambos os períodos A empresa tem preferência por utilizar o método Primeiro que Entra Primeiro que Sai PEPS por ser mais próximo da sua realidade de caixa Você aceita esse desafio Vamos lá Nesta seção discutiremos como elaborar o rateio de custos indiretos por processos porém o que acha de revisarmos o que estudamos na seção anterior Aprendemos como elaborar o rateio dos custos indiretos no caso de produção por ordem Em outras palavras vimos como ratear os custos indiretos de produção CIPs no caso da empresa que trabalha por encomendas O rateio nesse tipo de situação é bem simples basta ratearmos o CIP por algum critério de rateio e aplicálo de acordo com o consumo que de fato ocorre em cada período de execução da ordem da encomenda Vimos também que muitas vezes a empresa apropria custos com uma certa margem para garantir a lucratividade em caso de gastos que são efetuados integralmente logo no início da execução da produção da encomenda por exemplo a compra de materiais diretos de fabricação Você viu ainda que devemos apropriar as receitas com o intuito de cobrir os custos e que isso é feito de forma proporcional ao consumo de custos totais o que chamamos de técnica de taxa de absorção de custos totais Agora que já recordou a seção anterior vamos estudar nesta seção como elaborar o rateio de CIPs em caso de produção contínua Muitas empresas trabalham não exclusivamente com a produção Não pode faltar U3 Métodos de custeio 114 contínua ou seja elas produzem continuamente para exposição em vitrine ou para alocação em estoque onde o produto aguarda a venda Em casos assim não é viável ratearmos os CIPs e as receitas de acordo com períodos de execução da produção pois ela não tem destino nem prazo certo ou seja não sabemos quando venderemos Algumas indústrias trabalham em produção contínua por exemplo o setor energético a indústria de alimentos o setor de saneamento básico etc Em casos assim devemos ratear os CIPs de acordo com um período contínuo como o mensal Nada impede de realizamos o rateio no período diário semanal quinzenal etc No entanto é interessante que o período tenha alguma relação com a sazonalidade da empresa pois de nada adianta por exemplo você realizar um rateio mensal quando a empresa possui uma sazonalidade semanal O objetivo do rateio no caso de produção contínua é estabelecer a distribuição dos CIPs em cada unidade produtiva de acordo com os gastos de CIP realizados no período em que ocorreu a produção Por exemplo uma empresa começa a produzir uma unidade em janeiro porém só termina a produção em fevereiro A pergunta que fica é a unidade produzida deverá absorver o CIP gasto em janeiro quando do começo da produção ou em fevereiro quando do fim da produção A resposta de acordo com o sistema PEPS ou FIFO First In First Out em que a unidade produzida deve absorver o CIP do mesmo momento de quando ela entra em produção ou seja deve absorver os valores dos CIPs de janeiro Porém eles só serão contabilizados quando a unidade sair pronta da produção ou seja serão contabilizados em fevereiro O exemplo a seguir ilustrará o desenvolvimento do cálculo Exemplificando Uma empresa de televisores produz continuamente seus produtos para atender a uma cadeia de lojas de departamentos Como o fornecimento é mensal ela realiza um rateio dos CIPs de igual período Em janeiro ela possui um total de custos diretos de R 100000000 mais um total de CIP de R 50000000 o que totaliza R 150000000 de custos totais no período U3 Métodos de custeio 115 Além disso ela deu início à produção de 500 unidades das quais apenas 460 televisores foram terminados ou seja restaram 40 unidades semiacabadas que serão finalizadas somente em fevereiro O primeiro passo para solucionarmos o problema é separarmos o que foi produzido de fato em janeiro O problema deixa claro que 460 unidades foram produzidas e terminadas em janeiro porém 40 unidades foram produzidas em janeiro e serão terminadas apenas em fevereiro A técnica do custeio por processo consiste em calcular o equivalente de produção transformando as quantidades de produtos inacabados em uma quantidade teórica de produtos acabados Isso significa dizer que metade 50 dessa produção foi terminada em janeiro Em outras palavras o equivalente de produção das unidades não acabadas é de 20 unidades ou seja 40 unidades inacabadas equivalem a 20 unidades acabadas Se a empresa produziu metade de 40 unidades em janeiro é o equivalente a dizer que ela produziu e terminou 20 unidades Dessa forma temos 460 20 480 unidades Ou seja a empresa produziu em janeiro o equivalente a 480 unidades de televisores que irão absorver os custos totais do mesmo período ou seja R 150000000 Cada unidade terá custado então 1500000 R 312500 por unidade 480 Percebeu que as unidades produzidas em um determinado período absorvem os CIPs de seu respectivo período Perceba também que uma empresa pode iniciar sua produção em um determinado período e terminála em outro Nesse caso assumimos o conceito de equivalente de produção ou seja estabelecemos que as unidades não acabadas são equivalentes a um determinado número de quantidade de unidades acabadas Nesse caso como a produção de 40 unidades iniciouse em janeiro e terminará em fevereiro então é justo para fins de cálculo e rateio de custos que essa quantidade inacabada equivale a 20 unidades acabadas Em essência o rateio de CIP em sistemas de produção contínua aborda apenas essa dinâmica simples Você deve ratear os custos de um determinado período apenas para as unidades produzidas no mesmo período e utilizar os equivalentes de produção para unidades não acabadas U3 Métodos de custeio 116 Obviamente no mundo real não é tão simples assim por isso vamos continuar a evoluir com o exemplo para que você possa entender melhor a aplicação da técnica Exemplificando Vamos considerar a mesma empresa do exemplo anterior Em fevereiro a empresa apresenta o total de R 170000000 de custos Ela iniciou 600 unidades das quais terminou 540 e deixou um total de 80 unidades semiacabadas que serão terminadas apenas em março Devemos seguir os mesmos passos anteriores ou seja o primeiro passo é determinar o número de unidades produzidas em fevereiro A empresa terminou 540 unidades porém dessas unidades sabemos que 40 na prática vieram do mês de janeiro para serem terminadas em fevereiro Como já realizamos o equivalente de produção sabemos que apenas 20 dessas unidades foram consideradas em janeiro portanto apenas as outras 20 devem ser consideradas dessa forma 540 40 20 520 unidades Porém ainda restam 80 unidades que serão terminadas apenas em março ou seja podemos considerar o equivalente de produção como sendo metade desse valor ou seja 50 X 80 40 unidades Assim sendo o total equivalente de unidades produzidas em fevereiro é 520 40 560 unidades Ou seja vamos considerar para efeitos de rateio de custos que a empresa fabricou e terminou 560 unidades em fevereiro e que receberão o total de R 170000000 de custos ou seja o custo total unitário será de 1700000 R 303571 por unidade produzida 560 Dessa forma conseguimos calcular o custo da produção acabada Não devemos nos esquecer que as unidades de fato acabadas aquelas que você encontrará ao abrir o inventário da empresa são 40 unidades vindas de janeiro que foram acabadas em fevereiro das quais 20 absorvem custos de janeiro e 20 absorvem U3 Métodos de custeio 117 custos de fevereiro e 520 que foram iniciadas e terminadas em fevereiro e que portanto absorvem os custos de fevereiro Os cálculos ficam da seguinte forma 20 X 3125 R 6250000 20 X 303571 R 6071420 Assim sendo o custo total que a empresa contabilizará em fevereiro é de 62500 6071471 15785692 R 170178391 Há ainda o estoque de produtos não acabados que é de 40 unidades metade das unidades não acabadas e que será contabilizado em março com custos de fevereiro da seguinte forma 40 X 303571 R 12142840 por unidade Você deve ter reparado que a unidade produzida e acabada absorve os custos totais do período em que ocorreu O desafio é trabalhar com as unidades produzidas em um determinado período e concluídas em um período futuro De acordo com o sistema PEPS a unidade iniciada em um período absorve os custos do período em que foi iniciada de acordo com o seu equivalente de produção A parcela que é concluída receberá os custos do período em que for concluída Na prática o custo de cada período é distribuído em seus equivalentes de produção tal como mostrado no exemplo Porém existe uma outra forma de lidarmos com o custeio dos equivalentes de produção Essa forma chamase custo médio Vamos continuar o exemplo para ilustrar os cálculos Exemplificando Vamos dar continuidade ao caso anterior A empresa também gostaria de realizar os cálculos de rateio considerando o método de custo médio Os cálculos de janeiro são exatamente os mesmos uma vez que não existe produção de período anterior para lidarmos A diferença irá residir nos cálculos para o mês de fevereiro U3 Métodos de custeio 118 Perceba que pelo custo médio você considera como custo total aquele gasto com as unidades iniciadas em fevereiro mais os gastos com as unidades iniciadas no período anterior e terminadas no período atual Ao dividir tal custo total pelo número de unidades equivalentes produzidas teremos o custo médio total por unidade terminada e iniciada no período em questão O sistema PEPS é o que mais se aproxima da realidade de caixa da empresa quando comparada com o custo médio pois cada unidade equivalente custará aquilo que foi gasto no período em que foi iniciada e terminada o que provavelmente aproximase aos respectivos desembolsos Nós já sabemos que a produção iniciada e acabada em fevereiro é de 520 unidades Sabemos também que 40 unidades foram iniciadas e terminadas em fevereiro e que existe um equivalente de produção de 40 unidades que correspondem à metade de 80 unidades inacabadas A produção equivalente acabada é de 40 520 40 600 unidades Os custos da empresa são de R 170000000 para a produção das unidades terminadas em fevereiro 580 unidades equivalentes porém das 40 unidades começadas em janeiro e terminadas em fevereiro 20 absorveram custos de janeiro 20 X 3125 R 6250000 Dessa forma o custo total gasto em fevereiro é de 170000 62500 R 176250000 Portanto o custo médio é de 1762500 R 293750 600 Esse custo corresponde ao que foi gasto com as unidades produzidas em fevereiro e as unidades começadas em janeiro com seu respectivo custo Logo o total de custos com as unidades acabadas é de 560 X 293750 R 164500000 O custo do estoque de unidades não acabadas é de 20 X 293750 R 5875000 U3 Métodos de custeio 119 Assimile Perceba que é bem simples realizar o rateio de custos Basta apenas considerarmos as unidades equivalentes produzidas no período e dividirmos os totais de custos pelo número de unidades produzidas Você também deve tomar cuidado para calcular os custos da produção acabada pois a produção acabada aquela de fato encontrada no inventário da empresa não é a mesma daquela calculada pelo equivalente de produção Tome cuidado também com o seguinte fato as unidades acabadas em um determinado período podem ter sido iniciadas em períodos anteriores e portanto deverão contabilizar os custos de tais períodos Reflita Por que o método de rateio de custos indiretos de produção contínua pelo sistema PEPS é financeiramente preferido em relação ao método do custo médio Pesquise mais O capítulo 13 do livro a seguir aborda o tema de aplicação de custos indiretos de produção Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 Sem medo de errar Vamos resolver a situaçãoproblema do diálogo aberto Procederemos da seguinte forma O primeiro passo para a solução do problema é apontarmos a quantidade equivalente produzida da seguinte forma 10000 peças foram iniciadas e terminadas no primeiro período de um total de 12000 peças iniciadas 2000 peças foram consideradas semiacabadas e serão finalizadas no próximo período As 2000 mil peças ainda inacabadas podem ter a quantidade equivalente considerada da seguinte forma uma vez que metade será U3 Métodos de custeio 120 acabada no período seguinte 50 X 2000 1000 unidades Dessa forma para obtermos a quantidade equivalente total basta somarmos a quantidade equivalente com a efetivamente começada e terminada no período 10000 1000 11000 unidades equivalentes totais Para obtermos o custo total unitário basta dividirmos o custo total pela quantidade equivalente produzida 300000 R2727 por unidade produzida 11000 Para sabermos o custo total das unidades acabadas multiplicaremos o custo unitário pela quantidade efetivamente finalizada sem equivalentes que é 10000 unidades 10000 X 2727 R 27270000 Para sabermos o custo do estoque final basta multiplicarmos o número de unidades equivalentes da produção inacabada pelo custo unitário da seguinte forma 1000 X 2727 R 2727000 Para o segundo período temos a produção acabada de 11000 unidades porém não devemos nos esquecer que destas 2000 foram herdadas do primeiro período portanto a produção iniciada e terminada no segundo período é de 11000 2000 9000 unidades Ainda no segundo período a empresa terminou a produção das 1000 unidades equivalentes do período anterior porém ainda deixou 5000 unidades inacabadas 14000 9000 que são equivalentes a 50 X 5000 2500 unidades equivalentes dessa forma a quantidade total produzida e finalizada no segundo período é U3 Métodos de custeio 121 1000 9000 2500 12500 unidades Como o custo no segundo período é de R 35000000 o custo unitário é definido por 350000 R 2800 por unidade produzida 12500 Como a quantidade efetivamente finalizada no segundo período é de 9000 1000 10000 o custo das unidades acabadas é de 10000 X 28 R 28000000 E como a quantidade inacabada é de 1500 unidades o custo do estoque das unidades inacabadas é de 2500 X 28 R 7000000 Avançando na prática Caso da empresa produtora de móveis de escritório Descrição da situaçãoproblema Uma empresa produtora de cadeiras está sendo auditada e precisa estabelecer com mais precisão os custos de seus produtos Ela funciona atendendo a uma rede de lojas parceiras portanto sua produção é contínua Para encerrar o ano precisa realizar o rateio dos custos dos meses de novembro e dezembro Os custos totais que incluem o CIP são de R 13000000 em novembro e R 12000000 em dezembro Em novembro ela iniciou a produção de 5000 unidades das quais 4500 foram terminadas Ela ainda herdou de outubro a quantidade equivalente de 700 unidades A quantidade restante foi deixada para ser finalizada no período seguinte Em dezembro ela iniciou 3500 unidades e finalizou 2700 e o restante foi deixado U3 Métodos de custeio 122 para ser terminado em janeiro Calcule Custo unitário da produção para novembro e dezembro Custo da produção acabada para novembro e dezembro Custo do estoque de produtos acabados para novembro e dezembro Obs A empresa prefere o método PEPS por se aproximar mais de sua realidade de caixa Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo é determinar as quantidades iniciadas e finalizadas em janeiro 700 4500 250 5450 unidades O custo unitário é 130000 2385 por unidade produzida 5450 O custo da produção acabada é 2385 X 5200 R 12402000 O custo dos estoques é de 250 X 2385 R 596250 Em fevereiro as quantidades efetivamente produzidas são 250 2700 400 3350 unidades Portanto o custo unitário é 120000 R 3582 por unidade produzida 3350 U3 Métodos de custeio 123 Dessa forma o custo da unidade efetivamente acabada é 3582 X 2950 R 10566900 E o custo dos estoques é 400 X 3582 R 1432800 Faça valer a pena 1 O rateio de custos indiretos no caso de produção contínua deve considerar os custos do período em que ocorre o término da produção No caso de ocorrência de produtos inacabados ou seja no caso em que uma determinada quantidade de produtos não puder ser concluída no mesmo período será calculada a produção equivalente Uma determinada empresa iniciou a produção de 700 unidades das quais apenas 400 foram concluídas As unidades não concluídas serão finalizadas no período seguinte O departamento de produção ainda herdou do período anterior o equivalente de produção de 100 unidades Considerando o enunciado qual é o volume de produção para o período da empresa a 1200 unidades b 800 unidades 2 Uma empresa possui um total de R 100000000 de custos totais no mês de janeiro No mesmo mês ela iniciou a produção de 1000 unidades das quais finalizou 900 As unidades semiacabadas serão concluídas nos próximos três períodos Ela ainda herdou o equivalente de produção de 50 unidades do mês anterior dezembro Com base no enunciado escolha a alternativa que aponte o custo total unitário da linha de produção da companhia em questão a R 204904 b R 80075 c 500 unidades d 650 unidades e 700 unidades c R 142486 d R 100000 e R 102564 3 Uma determinada empresa possui R 100000000 de custos totais no mês de abril no qual iniciou a produção de 5000 unidades das quais 4500 foram finalizadas As unidades semiacabadas serão finalizadas no próximo exercício Ela ainda incorporou o equivalente de produção de 200 unidades do mês de março Com base no enunciado escolha a alternativa que aponte o custo total do produto acabado da companhia em questão a R 100000 b R 92094 c R 94949 d R 82004 e R 84223 U3 Métodos de custeio 124 Seção 33 Produção conjunta Você se lembra do caso da Gente Bonita SA Você realizou o rateio dos custos de produção da empresa tanto para a encomenda quanto para a produção contínua e a Gente Bonita SA adorou o trabalho realizado por isso resolveu lhe contratar permanentemente como controller da empresa O controller realiza e lidera todo o processo contábil da empresa Ao analisar a empresa você descobriu que ela possui um sistema de produção conjunta ou seja as suas três linhas de vestuário masculina feminina e infantilcompartilham essencialmente da mesma linha de produção até certo ponto As três linhas de produção consomem a mesma matériaprima e mão de obra além de incorrer nos mesmos CIPs Elas apenas se separam do centro de custo quando vão para suas respectivas lojas ou seja até o fim da produção cada linha é considerada coproduto do mesmo centro de custos Até o momento todo o sistema de rateio da empresa desconsiderava essa realidade então você resolveu arrumar isso para o próximo período e realizar um rateio orçado Os dados orçados para o ano seguinte estão listados a seguir de acordo com o departamento de produção e outros setores Consumo total de matériaprima 500000 metros quadrados O custo por metro da matériaprima é de R 150 A mão de obra de todo o processo é de R 100000000 A produção de cada linha é de 30000 unidades de peças para a linha masculina 40000 para a linha feminina e 15000 para a linha infantil Os preços médios de cada produto por linha são R 3500 Diálogo aberto U3 Métodos de custeio 125 R 3000 e R 1500 para a linha masculina feminina e infantil respectivamente A perspectiva para o montante de custos indiretos de fabricação para o ano seguinte é de R 20000000 Apesar da produção ser total a empresa entende que não venderá tudo A estimativa do departamento de vendas é que a empresa venda 28000 37000 e 14000 unidades para as linhas masculina feminina e infantil respectivamente Você já entende bem da situação portanto sabe que é melhor realizar um orçamento de rateio de custos considerando o critério de participação na receita Em sua simulação deverá constar lucro bruto e margem bruta de cada linha e também será necessário calcular o custo dos estoques finais de cada linha Você aceita esse desafio Vamos lá Não pode faltar Nesta seção discutiremos como elaborar o rateio de custos indiretos por produção conjunta porém o que acha de revisarmos o que estudamos na seção anterior Na Seção 22 nós vimos como elaborar o rateio de custos indiretos de produção no caso de produção contínua que significa o estado de produção em que a empresa produz durante todo o exercício para abastecer seus clientes ou suas lojas o ano todo O rateio nesse tipo de situação é bem simples realizamos de acordo com o período em que ocorreu a produção Em outras palavras um produto só absorverá custos do período em que de fato foi produzido Por exemplo se ele foi produzido em janeiro só absorverá os custos indiretos de produção incorridos em janeiro e não de outros meses como fevereiro ou dezembro Nós também vimos que é muito comum um produto começar a ser produzido em um período e ser finalizado em outro Em casos assim calculamos o equivalente de produção que nada mais é do que estabelecer quanto as unidades inacabadas representam em unidades acabadas que irão absorver os custos do período Por exemplo se um produto for produzido e cerca de 1000 unidades ficarem semiacabadas e forem terminadas no período seguinte então no período em questão podemos concluir que a empresa possui o equivalente a 500 unidades U3 Métodos de custeio 126 de produção acabadas Agora que você já recordou a seção anterior vamos estudar como elaborar o rateio dos custos indiretos de produção no caso de produção conjunta Produção conjunta conforme Martins 2010 é o nome dado quando diferentes linhas de produção compartilham um mesmo centro de custos ou de produção durante uma determinada fase de sua produção Por exemplo imagine uma empresa produtora de dois instrumentos musicais guitarras e violões que são similares porém ainda assim são produtos distintos ou seja são similares em sua construção e distintos em seus propósitos Nesses casos é muito comum a empresa compartilhar o centro de custos com os dois produtos por exemplo a empresa poderá comprar matériaprima para os dois produtos pois é a mesma e vem de um mesmo fornecedor Poderá também compartilhar o sistema de tratamento e produção ou seja as mesmas máquinas e funcionários poderão produzir as duas linhas de produtos Neste caso devemos realizar o rateio dos custos indiretos de produção CIPs e os demais custos envolvidos nas duas atividades na qual os dois produtos sejam coprodutos ou seja que compartilham da mesma estrutura de custos matériaprima e construção Certamente quando chegar na fase de acabamento e finalização as duas linhas de produtos não compartilharão dos mesmos custos e neste momento deixarão de ser coprodutos O que nós vamos estudar é como distribuir os custos entre os coprodutos Ou ainda em quais proporções as linhas de produtos absorverão os custos dos centros de custos que compartilham Existem essencialmente duas formas de se realizar esse tipo de rateio A primeira forma é estabelecer que os produtos absorverão os custos na mesma proporção de sua participação no faturamento ou seja o produto que represente 70 do faturamento da empresa receberá também 70 dos custos dos centros em que seja coproduto Obviamente se existe um centro de custos dedicado exclusivamente a esse produto em particular ele também receberá 100 desses custos A segunda forma é estabelecer que os produtos irão absorver os custos na mesma proporção de sua participação no volume total de produção Por exemplo se um produto representa 60 do total de volume de produção da empresa então obviamente absorverá 60 U3 Métodos de custeio 127 dos custos do centro em que é coproduto Se esse produto tiver um centro de custos exclusivamente dedicado a ele receberá 100 dos custos de tal centro Vamos entender passo a passo como funciona esse processo e como poderemos realizar o rateio entre coprodutos O primeiro passo para realizarmos esse processo é entendermos quais são os custos envolvidos na produção conjunta bem como o potencial de receita gerada pelos seus respectivos coprodutos O exemplo a seguir ilustrará os cálculos Exemplificando Vamos continuar o exemplo anterior A empresa produz guitarras e violões Como sua produção é similar até certo ponto a empresa compartilha os gastos com matériaprima e a mão de obra de todo o departamento de produção Os gastos com mão de obra somam R 50000000 A compra da madeira principal insumo para a produção custa R 2500 o quilo e a empresa comprou 100000 quilos Os demais itens como captadores tarraxas e cordas não são compartilhados entre os dois produtos Na mesma linha existe a incidência de custos indiretos de produção na ordem de R 15000000 Neste caso para estabelecermos os custos totais basta somarmos os custos considerando seus totais ou unitários conforme o quadro a seguir Agora precisamos entender o potencial de receitas que os dois produtos geram A empresa produziu e vendeu 1000 unidades de violões com um Fonte elaborado pelo autor Quadro 310 Custos totais Valores em R Matériaprima em kg 100000 Custo da matériaprimakg R2500 Custo total da matériaprima R250000000 100000 X 25 Mão de obra R500000 Custos indiretos R150000 Total R3150000 2500000 500000 150000 U3 Métodos de custeio 128 preço de R 250000 Já as guitarras a empresa produziu 800 porém só vendeu 700 a um preço de R 400000 Com essas informações devemos estabelecer o percentual de participação que os dois produtos possuem considerando suas vendas Para tanto vamos supor que toda a produção tivesse sido vendida O Quadro a seguir ilustra o cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 311 Total de receitas Fontes de receitas se toda a produção tivesse sido vendida Violões Quantidade 1000 Preço por unidade de venda R2500 Total R2500000 100000 X 2500 Guitarras Quantidade 800 Preço por unidade de venda R4000 Total R3200000 800 X 400 Total geral R570000000 Com o total de receitas estabelecemos o percentual de participação conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 312 Participação na receita pelo critério do montante de receitas Fontes de receitas se toda a produção tivesse sido vendida Violões Receita 2500000 Receita Total 5700000 Participação 4386 Guitarras Receita 3200000 Receita Total 5700000 Participação 5614 Total geral 100 Perceba que as duas linhas de produtos possuem uma participação no potencial de receitas diferentes entre si Os violões correspondem a 4386 das receitas enquanto que as guitarras a 5614 Isso significa que os custos do centro de custos que as duas linhas compartilham serão distribuídos entre elas usando a mesma proporção da receita ou seja os violões receberão 4386 dos custos apontados U3 Métodos de custeio 129 e as guitarras receberão 5614 O exemplo a seguir ilustra a forma de se realizar o rateio usando as participações das receitas Exemplificando Continuando o exemplo anterior a empresa gostaria de ratear os custos apontados entre as suas duas linhas de produtos Para tanto gostaria também de calcular o custo dos estoques das unidades não vendidas Para resolvermos o problema basta multiplicarmos os custos totais pelas respectivas participações assim iremos obter o custo de cada linha Em seguida basta dividirmos pela quantidade de produtos vendidos para sabermos o custo unitário Com o custo unitário em mãos basta multiplicarmos pela quantidade não vendida para sabermos o custo dos estoques finais Sabendo os custos e as receitas podemos elaborar uma Demonstração de Resultado para cada linha de produto da empresa O Quadro a seguir ilustra os cálculos Fonte elaborado pelo autor Quadro 313 Distribuição dos custos Participação na receita pelo critério do montante Violões Custo da produção total 3150000 Participação 4386 Custo total da linha R138157895 3150000 X 4383 Quantidade produzida 1000 Custo unitário R138158 1381578951000 Quantidade não vendida 0 Custo do estoque final R000 Guitarras Custo da produção total 3150000 Participação 5614 Custo total da linha R176842105 3150000 X 5614 Quantidade produzida 800 Custo unitário R221053 176842105800 Quantidade não vendida 100 800 700 Custo do estoque final R22105263 221053 X 100 U3 Métodos de custeio 130 Perceba que a linha de violões não possui custo de estoque final pois todos os produtos foram vendidos Já a linha de guitarras possui pois 100 unidades não foram vendidas Agora que temos os custos por linha de produto e suas respectivas receitas podemos elaborar uma demonstração de resultado apontando a margem de contribuição conforme o quadro a seguir Quadro 314 Cálculo de margem de contribuição DRE Contas Produtos Violões Guitarras Total Receita 2500000 1000 X 2500 2800000 700 X 4000 5300000 CPV R138157895 1000 X 138158 R154736842 700 X 221053 R292894737 Lucro bruto R111842105 2500000 138157895 R125263158 28000000 154736842 R237105263 Margem bruta 4474 111842105 2500000 4474 125263158 2800000 4474 Fonte elaborado pelo autor Com base nas receitas e nas participações de cada produto podemos concluir que os violões custam na ordem de R138157895 e as guitarras de R154736842 o que possibilita uma margem de lucro de 4474 para ambos os produtos Como os custos são distribuídos na proporção das receitas esse método de rateio sempre igualará as margens brutas dos coprodutos Uma outra forma de realizarmos o mesmo exemplo é ratear os custos com base nas participações na quantidade produzida A forma de cálculo é a mesma porém ao invés de utilizarmos as receitas vamos utilizar as quantidades produzidas Vamos realizar o mesmo exemplo estudado até agora para entendermos as diferenças U3 Métodos de custeio 131 Exemplificando Sabemos que a empresa produziu 1000 violões e 800 guitarras Dessa forma a participação nos custos de cada linha será de Fonte elaborado pelo autor Quadro 315 Cálculo das participações pelo critério do volume de produção Participação na receita pelo critério do volume de produção Violões Produção 1000 Produção total 1800 Participação 5556 1000 X 1800 Guitarras Produção 800 Produção total 1800 Participação 4444 800 1800 Total geral 100 Agora que temos as participações com base nelas vamos ratear os custos já apurados anteriormente Fonte elaborado pelo autor Quadro 316 Rateio de custos de coprodutos Participação na receita pelo critério do volume de produção Violões Custo da produção total 3150000 Participação 5556 Custo total da linha R175000000 3150000 X 5556 Quantidade produzida 1000 Custo unitário R175000 1750000 1000 Quantidade não vendida 0 Custo do estoque final R000 Guitarras Custo da produção total 3150000 Participação 4444 Custo total da linha R140000000 3150000 X 4444 Quantidade produzida 800 Custo unitário R175000 1400 800 Quantidade não vendida 100 Custo do estoque final R17500000 1750000 100 U3 Métodos de custeio 132 Agora basta utilizarmos as receitas e os custos calculados para sabermos as margens de cada coproduto conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 317 Margens brutas DRE Contas Produtos Violões Guitarras Total Receita 2500000 1000 X 2500 2800000 700 X 4000 5300000 CPV R175000000 1000 X 1750 R122500000 700 X 1750 R297500000 Lucro bruto R75000000 2500000 1750000 R157500000 28000000 1225000 R232500000 Margem bruta 3000 450000 2500000 5625 1575000 2800000 4387 Perceba que o método de rateio pelas participações no volume de produção iguala os custos unitários dos coprodutos mas permite que as margens sejam diferentes Assimile Veja que é bem simples realizar o rateio de produção conjunta basta considerarmos o centro de custos que os produtos compartilham e ratear os custos totais para as linhas de produtos de acordo com sua participação na receita ou no volume total de produção Reflita O que leva empresas a compartilhar centro de custos com suas linhas de produção Por que elas simplesmente não deixam um centro de custo para cada linha Pesquise mais O capítulo 14 do livro a seguir aborda o tema aplicação de custos indiretos de produção Vale a pena a leitura MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 U3 Métodos de custeio 133 Sem medo de errar O primeiro passo para solucionarmos este desafio é estabelecermos os custos totais conforme demonstrados no quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Valores em R Matériaprima em m 500000 Custo da matériaprimam R150 Custo total da matériaprima R75000000 500000 X 15 Mão de obra R1000000 Custos indiretos R200000 Total R1950000 750000 1000000 200000 Quadro 318 Custos totais da Gente Bonita SA O segundo passo é estabelecer o peso que cada produto possui na receita total supondo que toda a quantidade tenha sido vendida Os quadros a seguir ilustram o cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 319 Orçamento de receitas para cada linha Fontes de receitas se toda a produção tivesse sido vendida Masculina Quantidade 30000 Preço por unidade de venda R35 Total R1050000 30000 X 35 Feminina Quantidade 40000 Preço por unidade de venda R30 Total R1200000 4000 X 30 Infantil Quantidade 15000 Preço por unidade de venda R15 Total R225000 15000 X 15 Total geral R247500000 1050000 1200000 225000 U3 Métodos de custeio 134 Fonte elaborado pelo autor Quadro 320 Participação na receita de cada linha de produto Participação na receita pelo critério do montante Masculina Receita 1050000 Receita total 2475000 Participação 4242 1050000 2475000 Feminina Receita 1200000 Receita total 2475000 Participação 4848 1200000 2475000 Infantil Receita 225000 Receita total 2475000 Participação 909 225000 2475000 Total geral 100 Como o departamento de vendas informou que a expectativa é de não vender todos os produtos precisamos calcular o custo do estoque final de cada uma das linhas considerando que a distribuição dos custos segue a mesma proporção das receitas A seguir os cálculos são apresentados Quadro 321 Custo do estoque final para cada linha de produto Masculina Custo da produção total 1950000 Participação 4242 Custo total da linha R82719000 1950000 X 4242 Quantidade produzida 30000 Custo unitário R2757 827190 30000 Quantidade não vendida 2000 Custo do estoque final R5514600 2000 X 2757 U3 Métodos de custeio 135 Agora basta utilizarmos as receitas e os custos da mercadoria vendida para calcularmos a margem de cada linha de produto Não se esqueça de utilizar as quantidades efetivamente vendidas Fonte elaborado pelo autor Fonte elaborado pelo autor Quadro 322 Cálculo da margem de cada coproduto DRE Contas Produtos Masculino Feminino Infantil Total Receita 980000 28000 X 35 1110000 37000 X 30 210000 14000 X 15 2300000 CPV R77196000 28000 X 2757 R87445800 37000 X 2363 R16543800 14000 X 11817 R181194000 Lucro bruto R20795600 980000 772044 R23554200 1110000 874458 R4456200 210000 165438 R48806000 Margem bruta 2122 207956 980000 2122 235542 1110000 2122 44562 210000 2122 Feminina Custo da produção total 1950000 Participação 4848 Custo total da linha R94536000 1950000 X 4848 Quantidade produzida 40000 Custo unitário R2363 945360 40000 Quantidade não vendida 3000 Custo do estoque final R7090200 3000 X 2363 Infantil Custo da produção total 1950000 Participação 909 Custo total da linha R17725500 1950000 X 909 Quantidade produzida 15000 Custo unitário R1182 177225 15000 Quantidade não vendida 1000 Custo do estoque final R1181700 1000 X 1182 U3 Métodos de custeio 136 Avançando na prática Estudo de caso empresa Trun Descrição da situaçãoproblema A empresa Trun fabricante de cordas de instrumentos musicais fabrica duas linhas de produtos cordas para violões e guitarras e cordas para piano Essencialmente as duas linhas de produtos consomem basicamente os mesmos tipos de custos básicos maquinários e matériaprima em um mesmo centro de custo que é a preparação Em tal centro de custo a matériaprima custou no último exercício um total de R 30000000 Ela é adquirida em metros lineares pois tratase de fios de cobre O metro custou para a empresa aproximadamente R 500 A mão de obra referente aos operadores de máquinas custou um total de R 70000000 Os custos indiretos da produção somaram R 30000000 para o mesmo período A empresa vendeu 1000 conjuntos de cordas de piano a R 400000 de um total de 1200 conjuntos produzidos Vendeu também 40000 conjuntos de cordas de violãoguitarra a R 9000 cada de um total de produção de 41000 conjuntos De posse de tais informações calcule a margem bruta de cada um dos produtos utilizando o critério de volume de produção Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo para resolvermos esse problema é calcularmos o custo total de produção conforme o quadro a seguir U3 Métodos de custeio 137 Fonte elaborado pelo autor Valores em R Matériaprima em metros lineares 300000 Custo da matériaprimametros lineares R500 Custo total da matériaprima R150000000 300000 X 5 Mão de obra R700000 Custos indiretos R300000 Total R2500000 1500000 700000 300000 Quadro 323 Custos totais Em seguida devemos estabelecer o montante de receitas totais supondo a venda total de toda a produção Agora devemos estabelecer quanto do custo cada linha de produção absorverá e para isso devemos estabelecer antes o percentual que corresponde cada linha de produto na produção total O Quadro a seguir ilustra o cálculo Fonte elaborado pelo autor Quadro 324 Fontes de receitas Fontes de receitas se toda a produção tivesse sido vendida Piano Quantidade 1200 Preço por unidade de venda R4000 Total R4800000 1200 X 4000 Violãoguitarra Quantidade 41000 Preço por unidade de venda R90 Total R3690000 41000 X 90 Total geral R849000000 4800000 3690000 U3 Métodos de custeio 138 Fonte elaborado pelo autor Quadro 325 Participação na receita pelo critério do volume de produção Participação na receita pelo critério do volume de produção Piano Produção 1200 Produção total 42200 Participação 284 1200 42200 Violãoguitarra Produção 41000 Produção total 42200 Participação 9716 41000 42200 Total geral 100 Então vamos utilizar esse percentual para distribuir os custos para cada linha de produto e calcular o custo das unidades que não foram vendidas conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 326 Distribuição dos custos e cálculo do estoque final Participação na receita pelo critério do volume de produção Piano Custo da produção total 2500000 Participação 284 Custo total da linha R7109005 2500000 X 284 Quantidade produzida 1200 Custo unitário R5924 7109005 1200 Quantidade não vendida 200 Custo do estoque final R1184834 200 X 5924 Violãoguitarra Custo da produção total 2500000 Participação 9716 Custo total da linha R242890995 2500000 X 9716 Quantidade produzida 41000 Custo unitário R5924 2428909 41000 Quantidade não vendida 1000 Custo do estoque final R5924171 1000 X 5924 Sabendo as receitas e os custos podemos calcular a margem de contribuição U3 Métodos de custeio 139 Fonte elaborado pelo autor Quadro 327 Cálculo da margem bruta DRE Contas Produtos Piano Guitarra Total Receita 4000000 1000 X 4000 3600000 40000 X 90 7600000 CPV R5924171 1000 X 5924 R236966825 40000 X 5924 R242890995 Lucro bruto R394075829 40000000 5924171 R123033175 3600000 236966825 R517109005 Margem bruta 9852 394075829 4000000 3418 2369668 3600000 6804 Perceba que o conjunto de cordas de violãoguitarra absorveu a maior parte dos custos por corresponder ao maior volume de produção unitária Porém é o piano que possui a maior fonte de receita Se fizéssemos novamente esse exercício considerando como critério a distribuição dos custos pela representação da receita certamente as cordas de piano absorveriam uma quantidade de custos muito superior às cordas de violãoguitarra Faça valer a pena 1 Coprodutos são aqueles produtos que quando produzidos compartilham de um mesmo centro de custos consumindo as mesmas atividades envolvidas tais como matériaprima mão de obra outros custos diretos e custos indiretos de produção Uma empresa produz duas linhas de produtos distintas porém durante a fase de produção compartilham dos gastos com matériaprima e mão de obra que somam R 10000000 em um determinado período Foram produzidas 2000 unidades do produto A e 6000 do produto B Todas as unidades foram vendidas Considerando as unidades produzidas qual é o valor dos custos rateados para o produto A e para o produto B respectivamente a R 1500000 e R 8500000 b R 8500000 e R 1500000 c R 7500000 e R 2500000 d R 2500000 e R 7500000 e R 5000000 e R 5000000 U3 Métodos de custeio 140 2 Uma determinada empresa produz dois coprodutos que compartilham da mesma linha de produção matériaprima que custa R20000000 e mão de obra que custa no total R 15000000 Do produto A ela produziu 1000 unidades e vendeu todas a R 100000 Do produto B ela produziu 500 unidades dos quais apenas 400 foram vendidas a R200000 Com base no enunciado escolha a alternativa que aponte o custo unitário dos dois produtos A e B respectivamente considerando um rateio baseado nas participações das receitas a R 15000 e R 15000 b R 10000 e R 25000 c R 25000 e R 10000 d R 35000 e R 17500 e R 17500 e R 35000 3 A empresa fabricante de circuitos eletrônicos de computadores possui dois produtos placas lógicas e placas de vídeo Como são coprodutos ela os produz na mesma linha de montagem cujo custo total é de R 300000000 Ela produziu 20000 unidades de placa lógica dos quais vendeu 19900 a R 20000 cada De placa de vídeo ela produziu também 20000 unidades que foram totalmente vendidas a R 28000 cada Com base no enunciado escolha a alternativa que aponte o custo unitário do estoque final das placas lógicas Considere o critério de rateio baseado no volume de produção a R 850000 b R 800000 c R 750000 d R 650000 e R 600000 U3 Métodos de custeio 141 Referências BRUNI Adriano Leal A administração de custos preços e lucros 5 ed São Paulo Atlas 2012 MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 MEGLIORINI Evandir Custos análise e gestão 3 ed São Paulo Pearson Prentice Hall 2012 U3 Métodos de custeio Unidade 4 Orçamentos empresariais Convite ao estudo Saudações aluno seja bemvindo Nesta unidade de ensino estudaremos o processo de orçamento O orçamento é uma importante ferramenta pois busca estabelecer o fluxo de entrada e saída de recursos da empresa ao longo do tempo Uma empresa tem bolsos assim como as pessoas Nesses bolsos entram recursos oriundos das vendas e outras fontes de receitas e também saem recursos por conta de gastos que a empresa com custos diretos custos indiretos despesas fixas e despesas variáveis ao longo de um determinado período A diferença que fica no bolso da empresa ou seja a diferença entre os valores que entram e que saem é chamada de orçamento de caixa Esperamos que nesta unidade você possa conhecer compreender e tornarse capaz de lidar com os elementos necessários à elaboração de um orçamento de caixa que descreva bem o comportamento dos recursos ao longo do período em um projeto de investimento ou empresa Em princípio visando sua compreensão eficiente e eficaz serão expostas situações de negócios práticas e que contribuirão para a construção das competências técnicas que incrementem seu conhecimento compreensão e capacidade de análise e construção das técnicas de orçamento Sendo assim o foco principal desta unidade é promover em você a competência para reconhecer as potenciais saídas e entradas de caixa dentro das organizações Esperamos que seus estudos sejam proveitosos Não se esqueça de estudar em uma base que funcione para você diária semana mensal etc e havendo dúvidas não hesite em contatar seu professor Ao final desta Unidade 4 você estará apto a projetar os orçamentos de atividades em serviços U4 Orçamentos empresariais 144 Seção 41 Orçamentos Você já imaginou se diversos executivos com grande experiência se juntassem para trocar ideias e experiências de gestão Haveria muito aprendizado e várias histórias dos participantes concorda Foi assim que surgiu uma certa holding A partir de um encontro informal promovido por uma associação de executivos a holding foi idealizada para ser um conglomerado de empresas de diferentes setores de modo a reduzir custos fixos e compartilhar boas práticas de gestão entre si A holding é composta por indústrias prestadoras de serviços e redes de comércio que possuem equipes de gestão independentes mas que compartilham dos mesmos valores como transparência inovação e foco no cliente Recentemente a holding resolveu ampliar suas participações comprando outras empresas de diversos segmentos e setores Para tanto eles sabem que precisam ampliar seu próprio quadro de funcionários se querem ampliar também o número de empresas controladas Dessa forma eles verificaram que precisam urgentemente de um analista financeiro profissional competente e com experiência em elaboração de orçamentos A empresa publicou um edital de seleção para achar tal profissional e você se inscreveu prontamente Após passar por todos os processos de seleção com louvor você chegou à última etapa Em uma conversa pessoal com o diretor financeiro este lhe solicitou realizar um orçamento para um ano de uma empresa pequena que faz parte da holding Ele lhe disse que você teria todo o tempo para poder resolver o problema que lhe foi apresentado Tratase de uma empresa produtora de roteadores para internet chamada Roteada Geral Ltda Diálogo aberto U4 Orçamentos empresariais 145 A Roteada Geral estimou para o próximo ano os seguintes gastos e receitas As vendas do mercado são estimadas em 100000 unidades das quais a empresa possui 5 de fatia de mercado Ela pretende vender todas as unidades que produzir Seu produto tem o preço de R 25000 hoje porém por causa de ajustes inflacionais a empresa o venderá por R 27000 no próximo ano A mão de obra custa aproximadamente R 3000 por unidade produzida A empresa compra os circuitos elétricos por R 2500 e gasta um por unidade produzida Ela também compra fontes elétricas para serem instaladas uma por unidade produzida na ordem de R 1500 A depreciação de suas instalações produtivas ocorre na ordem de R 10000000 ao ano A empresa gasta também cerca de R 1000 com embalagens O aluguel do prédio comercial soma R 30000000 por ano As despesas com almoxarifado somam R 5000000 A empresa também informa que gostaria de manter R 30000000 em caixa pois está com receio de ter de pagar algumas despesas judiciais no próximo ano O diretor financeiro ao lhe dar todas essas informações pergunta a empresa possui saldo de caixa positivo Se sim de quanto Você está preparado para resolver esse problema impressionar o diretor e conquistar a vaga de emprego Não pode faltar Antes de começarmos esta unidade de estudos o que acha de revisarmos um pouco o que foi estudado na unidade anterior Na Seção 31 você teve a chance de estudar o critério de rateio no caso U4 Orçamentos empresariais 146 de produção por encomenda Esta se caracteriza pela produção que não ocorre continuamente e seu planejamento ocorre periodicamente Em outras palavras uma encomenda dá início a uma ordem de produção e por conseguinte à ocorrência de gastos oriundos da produção Neste tipo de situação você aprendeu que o rateio dos custos deve considerar as fases de produção da ordem de produção O objetivo é impedir que a encomenda receba custos de outras ordens de produção que não a sua ou distribua custos para outras ordens de produção Para tanto você aprendeu que o rateio é feito com base na taxa de absorção dos custos indiretos de produção que nada mais é do que a taxa de consumo de custos totais de cada fase produtiva em relação ao custo total da encomenda Outra coisa que precisa ser considerada é o consumo de matériaprima pois muitas vezes a empresa exige como entrada da encomenda uma cobrança que seja suficiente para cobrir os gastos totais de matériaprima Uma vez estabelecidos a taxa de absorção e o consumo inicial de custos com matériaprima total é possível distribuir os custos em cada fase de produção e iniciar a ordem de produção Na Seção 32 você estudou o rateio no caso de produção contínua Diferentemente da produção por encomenda a produção contínua estabelece um ritmo de produção que não possui prazo para finalizar e tampouco é intermitente O objetivo da produção contínua é abastecer continuamente o estoque da empresa No caso de produção contínua o rateio dos custos indiretos de produção deve estabelecer a distribuição dos CIPs em cada unidade produtiva de acordo com os gastos de CIP realizados no período em que ocorreu a produção Por exemplo uma empresa começa a produzir uma unidade em janeiro porém só termina a produção em fevereiro A pergunta que fica é a unidade produzida deverá absorver o CIP gasto em janeiro quando do começo da produção ou em fevereiro quando do fim da produção A resposta de acordo com o sistema PEPS primeiro que entra primeiro que sai ou FIFO first in first out é que a unidade produzida deve absorver o CIP do mesmo momento de quando ela entra em produção ou seja deve absorver os valores dos CIPs de janeiro porém eles só serão contabilizados quando a unidade sair pronta da produção ou seja serão contabilizados em fevereiro Na Seção 33 você estudou como realizar o rateio da produção em situações de coprodução Coprodutos são aqueles produtos que compartilham U4 Orçamentos empresariais 147 determinada fase de produção e seus custos respectivos Produção conjunta é a situação em que um determinado centro de custos realiza a produção de mais de um produto distinto por exemplo a planta de uma empresa automobilística muitas vezes produz mais de uma linha de veículos neste caso dizemos que os veículos são coprodutos Em situações assim você aprendeu que para ratear os custos deve distribuilos seguindo a mesma proporção que os produtos possuem nas receitas ou no volume de produção Agora que você já sabe ratear os custos indiretos e os custos diretos vamos aprender a produzir um orçamento O que viria a ser um orçamento Um orçamento ou planejamento orçamentário é uma ferramenta da administração estratégica que visa apontar ou prever todos os gastos que todos os setores terão para arcar com a produção e a venda Em outras palavras uma empresa precisa vender não é mesmo Isso você sabe sem sombra de dúvidas Porém para uma empresa vender ela precisa produzir certo Isso você também já sabe Para produzir ela precisa gastar não é mesmo Isso você também já sabe afinal você já aprendeu que existem basicamente quatro tipos de gastos empresariais custos que são gastos operacionais e que podem ser divididos em diretos e indiretos e também as despesas que nada mais são do que os gastos não operacionais e que podem ser divididas em fixa e variável A pergunta que fazemos agora é a seguinte em uma dada situação de venda que exige um determinado nível de produção quais seriam os gastos custos diretos indiretos despesas fixas e variáveis que uma empresa teria Essa é uma pergunta que seria facilmente respondida pelo planejamento orçamentário Dessa forma um planejamento orçamentário ou orçamento nada mais é do que a discrição quantitativa e por período de todas as fontes de entradas de caixa tais como as vendas e todas as fontes de saídas de caixa tais como os gastos Um orçamento pode ser elaborado de duas formas orçamento real e orçamento planejado O orçamento real é aquele elaborado no fim de um determinado período com os dados reais efetivamente gastos pela empresa O U4 Orçamentos empresariais 148 orçamento planejado ou projetado é aquele estipulado de acordo com previsões de gastos e receitas futuras da empresa As duas formas são muito importantes pois um bom administrador realiza os dois para comparálos e determinar a efetividade do planejamento Existem quatro tipos essenciais de orçamento o orçamento estático que é elaborado com base em uma restrição de cenários ou seja esse tipo de orçamento não leva em consideração eventuais mudanças no futuro Orçamento contínuo é aquele elaborado durante o período de produção Orçamento flexível é pensado dentro de possíveis cenários pessimista neutro e otimista E o orçamento base zero que é projetado com base nas variações de índices futuros e não passados pois é muito usado em empresas nascentes Para fins de estudo vamos abordar em nossos exemplos o critério do orçamento estático O processo de orçamento segue uma lógica simples primeiro precisamos saber o quanto a empresa ganhará para tanto precisamos saber o volume de vendas A isto damos o nome de orçamento de vendas e de faturamento Este orçamento procura evidenciar o volume de produção e o faturamento que nada mais é do que a multiplicação das quantidades vendidas pelo preço unitário Vamos estudar o exemplo a seguir Exemplificando Uma empresa produtora de sapatos sabe que possui aproximadamente 10 de todo o mercado de sua região Recentemente o sindicado patronal de produtos de calçados apontou que a expectativa de venda do setor para o próximo ano seria de 100000 pares de calçados A nossa empresa estima praticar o preço médio de aproximadamente R 10000 o par Para elaborarmos o orçamento de faturamento e de vendas basta seguirmos o exemplo do quadro a seguir U4 Orçamentos empresariais 149 Fonte elaborado pelo autor Quadro 41 Orçamento de faturamento e de vendas CONTAS Ano 1 Vendas do mercado 10000000 Participação da empresa no mercado 100 Vendas da empresa 1000000 100000 X 10 Preço do produto R10000 Faturamento R100000000 10000 X 100 Perceba que a quantidade de vendas estimada foi feita com base no mercado Como o mercado espera vender 100000 pares logo a empresa estima vender 10000 pares pois acredita possuir 10 do mercado De posse da estimativa de volume de vendas basta multiplicar pelo preço para orçarmos o faturamento estimado para o ano 1 Agora que você já estimou o volume de vendas o próximo passo é estimar o volume de gastos Os gastos acontecem quando ocorre produção não é mesmo Nós já sabemos a estimativa de vendas se supormos que vamos vender tudo o que produzimos então podemos supor também os gastos e realizar seu orçamento O primeiro orçamento que fazemos é o de custos diretos e indiretos de fabricação Devemos lembrar que custos são os gastos que variam de acordo com a produção Os custos diretos são aqueles que variam no momento da produção da unidade de produto e os custos indiretos são aqueles que variam de acordo com a produção no momento de seu planejamento e que depois de fixados não irão variar mais Devemos então considerar a variação do custo direto de acordo com o volume de produção que é igual ao volume de vendas O exemplo a seguir ilustra o procedimento Exemplificando Continuando o exemplo anterior a empresa que produz calçados sabe que com mão de obra gasta aproximadamente R 1500 por cada par de sapato produzido A matériaprima para cada par produzido custa U4 Orçamentos empresariais 150 em média R 1200 O aluguel da fábrica gira em torno de R 150000 anuais e o seguro do maquinário da produção é de R 1500000 A depreciação da produção é estimada em R 1000000 anuais Todos os dados apresentados são estimativas para o próximo ano Elabore um orçamento de custos para a empresa para o período Fonte elaborado pelo autor Quadro 42 Orçamento de custos totais Contas Ano 1 Produção 10000 Custo direto R 27000000 150000 120000 Custo unitário da mão de obra R 1500 Custo total da mão de obra R 15000000 Custo unitário da matériaprima R 1200 Custo total da matériaprima R 12000000 Custo indireto R 16000000 150000 10000 Aluguel R 15000000 Depreciação R 1000000 CUSTO TOTAL R 43000000 270000 160000 Perceba que os custos totais resultam do somatório dos custos diretos e indiretos e que os custos diretos apresentam variação de acordo com o volume produzido o que não ocorre com os custos indiretos Depreciação não é um gasto desembolsável ou seja ninguém pode pagar depreciação porém ela deve ser considerada um custo quando for relativa à produção ou despesa quando relativa à administração ou vendas U4 Orçamentos empresariais 151 Continuando o exemplo anterior A nossa empresa produtora de calçados estima os seguintes gastos Comissão de vendedores de R 1000 para cada par de calçados vendido Aluguel do prédio comercial por R 5000000 anuais Seguro do prédio comercial por R 500000 anuais Almoxarifado com custo anual de R 300000 Elabore um orçamento de despesas Ao elaborarmos o orçamento de despesas precisamos separar as despesas fixas das despesas variáveis As despesas variáveis apresentam variação em função da quantidade vendida O próximo quadro ilustra o cálculo Depois de estimar o faturamento e os gastos com os custos da produção restalhe agora prever os gastos oriundos das despesas Só para lembrar despesas são os gastos que variam de acordo com o volume de vendas e não de produção As despesas variáveis são aquelas que variam no momento da venda e as fixas são as que apresentam variação de acordo com as vendas mas apenas no momento do planejamento Uma vez planejadas elas são fixadas e não apresentaram variação no momento da venda O tratamento dado ao orçamento de despesas é similar ao orçamento de custos Apenas não se esqueça de que as despesas variam de acordo com as vendas e não de acordo com a produção No nosso exemplo vendas e produção são iguais para fins didáticos Exemplificando Quadro 43 Orçamento de despesas CONTAS Ano 1 Quantidade vendida 10000 Despesa variável R 10000000 Comissão com vendedores unitária R 1000 Custo total com comissão de vendedores R 10000000 10000 x 10 Despesa fixa R 5800000 50000 5000 3000 U4 Orçamentos empresariais 152 Fonte elaborado pelo autor Aluguel das instalações comerciais R5000000 Seguro R500000 Almoxarifado R300000 CUSTO TOTAL R15800000 100000 58000 Agora que você já orçou os valores que a empresa pode receber como as receitas por exemplo e estimou as possíveis saídas de caixa com os gastos podemos determinar o orçamento de caixa O orçamento de caixa nada mais é do que a diferença entre os valores que a empresa deverá receber e os valores que terá de pagar Em essência é apenas isso que se trata o orçamento de caixa Obviamente que podemos leválo a um certo nível avançado e considerar por exemplo o saldo mínimo de caixa que é o caixa mínimo que a empresa deverá ter e o saldo inicial de caixa que nada mais é do que o saldo de caixa herdado de períodos anteriores O exemplo a seguir ilustra o cálculo de forma simples Exemplificando Continuando o exemplo anterior agora que já sabemos o quanto nossa empresa produz de calçados quanto pretende receber a título de vendas e o quanto planeja gastar a título de custo e de despesa vamos estabelecer para ela o quanto deverá ter em caixa elaborando o orçamento de caixa Para tanto devemos considerar os orçamentos de venda de custos e de despesas conforme o Quadro 44 Obs A empresa gostaria de manter um saldo mínimo em caixa para arcar com eventuais despesas não planejadas com o intuito de diminuir o risco financeiro Quadro 44 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 100000000 Orçamento de custos R 43000000 270000 160000 U4 Orçamentos empresariais 153 Custos diretos R 27000000 Custos indiretos R 16000000 Orçamento de despesas R 15800000 100000 58000 Despesas variáveis R 10000000 Despesas fixas R 5800000 Saldo de caixa R41200000 1000000 430000 158000 Saldo de Caixa desejado R20000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R21200000 412000 200000 Fonte elaborado pelo autor Perceba que a empresa possui um saldo de caixa de R 41200000 porém como ela gostaria de ter apenas R 20000000 podemos dizer então que ela possui um saldo líquido de R 21200000 Afinal esse é o valor que ela possui em excesso e que ela poderia utilizar para investimentos operacionais ou financeiros no Sistema Financeiro Nacional O valor dito como saldo de caixa desejado é aquele saldo que a empresa gostaria de manter em caixa parado para arcar com eventuais gastos não planejados Valores assim não são considerados investimentos no sentido financeiro pois não possuem qualquer retorno Por outro lado são considerados investimentos do ponto de vista operacional pois diminuem o risco de liquidez da empresa Dessa forma apenas os valores do caixa desejado são disponíveis para investimentos financeiros ou operacionais de longo prazo Assimile O orçamento é uma ferramenta de estratégia organizacional que procura prever ou orçar todos os possíveis gastos a título de custo ou despesa de todos os departamentos da organização bem como todas as potenciais de entradas de caixa a título de faturamento Dessa forma a diferença entre os valores orçados é denominada orçamento de caixa que nada mais é que o dinheiro que a empresa tem disponível no caixa Parte deste valor que sobra pode ser destinado a cobrir gastos não previstos U4 Orçamentos empresariais 154 e sendo assim essa porção é chamada de saldo de caixa mínimo ou saldo de caixa desejado O que estiver acima deste saldo mínimo é considerado saldo líquido de caixa que são de fato valores disponíveis para investimentos operacionais ou financeiro Reflita Por que a depreciação mesmo não sendo um gasto efetivamente desembolsável é considerada um gasto efetivo no planejamento orçamentário Pesquise mais O livro a seguir aponta dentre muitas coisas o potencial de geração de caixa de uma empresa como ferramenta para avaliála Vale a pena a leitura SANTOS J O dos Avaliação de empresas cálculo e interpretação do valor das empresas um guia prático São Paulo Saraiva 2005 Sem medo de errar O primeiro passo para resolvermos a questão e conquistarmos a vaga é estabelecer um orçamento de faturamento da empresa O Quadro 45 mostra a solução Fonte elaborado pelo autor Quadro 45 Orçamento de faturamento da Roteada Geral Ltda CONTAS Ano 1 Vendas do mercado 100000 Participação da empresa no mercado 5 Vendas da empresa 5000 100000 x 5 Preço do produto R 27000 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R 135000000 5000 x 270 U4 Orçamentos empresariais 155 Agora que já sabemos o faturamento da empresa estimado para o próximo ano vamos elaborar um orçamento de gastos considerando os custos e as despesas conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 46 Orçamento de custos CONTAS Ano 1 Produção 500000 Custo direto R 35000000 150000 125000 75000 Custo unitário da mão de obra R 3000 Custo total da mão de obra R 15000000 5000 x 30 Custo unitário dos circuitos eletrônicos R 2500 Custo total dos circuitos elétricos R 12500000 5000 x 25 Custo unitário das fontes elétricas R 1500 Custo total das fontes elétricas R 7500000 5000 x 15 Custo indireto R10000000 Depreciação R10000000 CUSTO TOTAL R45000000 350000 100000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 47 Orçamento de despesas CONTAS Ano 1 Quantidade vendida 500000 Despesa variável R 5000000 Embalagens unitária R 1000 Despesa total com embalagens R 5000000 5000 x 10 Despesa fixa R 35000000 300000 50000 Aluguel das instalações comerciais R 30000000 Almoxarifado R 5000000 DESPESA TOTAL R 40000000 50000 350000 U4 Orçamentos empresariais 156 Com as estimativas orçamentárias de receitas e de gastos podemos elaborar um orçamento de caixa considerando que a empresa gostaria de manter como saldo mínimo de caixa o valor de R 30000000 A sua resposta para o diretor financeiro que dará a você a oportunidade de conquistar a vaga é Sim existe saldo de caixa positivo no valor de R 20000000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 48 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 135000000 Orçamento de custos R 45000000 350000 100000 Custos diretos R 35000000 Custos indiretos R 10000000 Orçamento de despesas R 40000000 50000 350000 Despesas variáveis R 5000000 Despesas fixas R 35000000 Saldo de caixa R 50000000 1350000 450000 400000 Saldo de Caixa desejado R 30000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R 20000000 500000 300000 Avançando na prática Caso da Jaca Grande Descrição da situaçãoproblema A empresa fabricante de bonés Jaca Grande está em uma negociação para comprar a marca concorrente Cabeças Cobertas Para finalizar a compra a Jaca Grande pediu um orçamento para o próximo ano da Cabeças Cobertas que prontamente atendeu ao pedido Porém a Jaca Grande não acreditou muito no orçamento elaborado e resolveu fazer o seu próprio Para tanto contratou você que entrou e contato com a Cabeças Cobertas e em um processo de auditoria descobriu os seguintes valores estimados para o ano U4 Orçamentos empresariais 157 que vem A empresa possui 5 do mercado de vendas de bonés cujo sindicado patronal estima uma venda total de 1000000 de unidades para o próximo ano A empresa estima vender todas as unidades produzidas O preço de venda atualizado é de R 15000 a unidade por se tratar de uma marca para as classes A e B Os custos mais importantes são a mão de obra e a matéria prima que custam respectivamente R 1500 e R 1000 para cada unidade produzida A depreciação de suas máquinas de costura é estimada em R 2500000 ao ano Os custos com limpeza e almoxarifado da produção alcançam R 500000 ao ano O aluguel das instalações produtivas soma R 10000000 ao ano A embalagem de cada unidade produzida é de R 500 Os seguros das instalações comerciais somam R 2500000 O aluguel das instalações comerciais soma R 35000000 O saldo de caixa desejado para a empresa arcar com eventuais despesas é de R 100000000 De posse dessas informações você irá elaborar um orçamento de caixa apontando o saldo de caixa líquido da Cabeças Cobertas que auxiliará a Jaca Grande no processo de negociação Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo para a solução do problema é elaborarmos um orçamento de vendas e de faturamento conforme o Quadro 49 U4 Orçamentos empresariais 158 Fonte elaborado pelo autor Quadro 49 Orçamento de vendas e de faturamento CONTAS Ano 1 Vendas do mercado 1000000 Participação da empresa no mercado 50 Vendas da empresa 50000 1000000 x 5 Preço do produto R 15000 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R 750000000 50000 x 150 Agora podemos prosseguir elaborando os orçamentos de custos e de despesas Os quadros a seguir ilustram os cálculos Fonte elaborado pelo autor Quadro 410 Orçamento de custos CONTAS Ano 1 Produção 5000000 Custo direto R 125000000 750000 500000 Custo unitário da mão de obra R 1500 Custo total da mão de obra R 75000000 50000 x 15 Custo unitário da matériaprima R1000 Custo total dos circuitos elétricos R 50000000 50000 x 10 Custo indireto R 13000000 100000 5000 25000 Aluguel R 10000000 Limpeza e almoxarifado R 500000 Depreciação R 2500000 CUSTO TOTAL R 138000000 1250000 130000 U4 Orçamentos empresariais 159 Fonte elaborado pelo autor Quadro 412 Orçamento de caixa Quadro 411 Orçamento de despesas CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 750000000 Orçamento de custos R138000000 1250000 130000 Custos diretos R125000000 Custos indiretos R13000000 Orçamento de despesas R62500000 250000 375000 Despesas variáveis R25000000 Despesas fixas R37500000 Saldo de caixa R549500000 7500000 1380000 625000 Saldo de caixa desejado R100000000 CONTAS Ano 1 Quantidade vendida 5000000 Despesa variável R25000000 250000 Embalagens unitária R500 Despesa total com embalagens R25000000 50000 x 5 Despesa fixa R37500000 350000 25000 Aluguel das instalações comerciais R35000000 Seguro R2500000 DESPESA TOTAL R62500000 250000 375000 Você já sabe o que entra no caixa da empresa a título de receita e o que sai do caixa a título de custos e despesas então consegue elaborar o orçamento de caixa considerando o saldo mínimo que a empresa gostaria de manter que é R 100000000 O próximo quadro apresenta a solução U4 Orçamentos empresariais 160 Fonte elaborado pelo autor SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R449500000 5495000 1000000 Faça valer a pena 1 Um orçamento é uma ferramenta de planejamento estratégico que permite a todos os departamentos de uma empresa que são responsáveis por algum tipo de gasto operacional ou não operacional orçar ou prever todas as saídas ou entradas de caixa pelas quais são responsáveis Uma determinada empresa possui em seu orçamento o equivalente a R 100000000 de receitas em um determinado período No mesmo período porém ela também estima R 20000000 de custos e R 15000000 de despesas Ela gostaria de manter um saldo mínimo de R 40000000 para o mesmo período Com base nessas afirmações assinale a alternativa que representa o saldo de caixa e o saldo líquido de caixa da empresa a R 60000000 e R 60000000 b R 80000000 e R 60000000 c R 60000000 e R 80000000 2 A empresa produtora de sabonetes estima produzir e vender 10000 unidades de seu produto a R 300 cada Ela pretende gastar cerca de R 050 de mão de obra para cada unidade e cerca de R 025 de matériaprima por unidade A depreciação de seus recursos de venda tem uma estimativa de R 200000 no período da produção O custo por embalagem de produto é de R 010 Com base no enunciado analise e em seguida assinale a alternativa CORRETA a O saldo mínimo de caixa é de R 2500000 b O orçamento de caixa é de R 1500000 c O orçamento de vendas é de R 2500000 d O orçamento de custos é de R 300000 e O orçamento de despesas é de R 300000 d R 65000000 e R 25000000 e R 45000000 e R 65000000 3 Uma empresa produtora de impressoras pretende produzir e vender cerca de 3000 unidades no próximo mês O preço de venda é de aproximadamente R 25000 Os custos com matériaprima e mão de obra somam aproximadamente R 10000 por unidade produzida e vendida O custo de embalagens é de R 2000 por unidade Ela deseja possuir um saldo mínimo de caixa de R 10000000 Com base no enunciado analise e selecione a alternativa que aponta respectivamente o orçamento de vendas de custos de despesas e o orçamento de caixa da empresa a R 65000000 R 20000000 R 6000000 R 39000000 U4 Orçamentos empresariais 161 b R 65000000 R 30000000 R 6000000 R 29000000 c R 75000000 R 30000000 R 6000000 R 29000000 d R 75000000 R 30000000 R 6000000 R 39000000 e R 65000000 R 30000000 R 6000000 R 39000000 U4 Orçamentos empresariais 162 Seção 42 Orçamento em empresas industriais Você se lembra do caso da holding A holding é uma empresa que detém participações acionárias em outras companhias com o intuito de administrálas e ganhar dinheiro As empresas que esta holding possui são de diferentes setores assim custos fixos são reduzidos e compartilhadas as melhores práticas de gestão entre as empresas Ela resolveu ampliar suas participações em outras empresas e para tanto resolveu contratar mais pessoas para ajudar com a administração e avaliação das empresas que irá comprar Você havia participado de um processo seletivo nesta holding no qual resolveu um problema orçamentário Você se saiu muito bem e conquistou a vaga Agora seu chefe lhe deu seu primeiro desafio profissional Eles estão interessados em adquirir uma empresa industrial Seu chefe lhe incumbiu a tarefa de realizar o orçamento das Indústrias Costa para os próximos três anos Em uma reunião com a diretoria da empresa você obteve as seguintes informações As vendas da empresa para o próximo ano são estimadas em 2000000 unidades de produto O sindicato patronal do setor afirmou que as expectativas de crescimento do setor para os próximos anos são de 9 A empresa possui uma política de estoque final de 10 em relação à produção do próximo período e neste ano a empresa encerrará com um estoque final de 100000 unidades A empresa gasta cerca de 5 kg de matériaprima para produzir cada unidade do produto sendo que cada quilograma custará Diálogo aberto U4 Orçamentos empresariais 163 cerca de R 800 no próximo ano o IPCA usado para ajustar os contratos com os fornecedores é de 5 A política de estoques de Materiais Diretos de Fabricação MDF é de 7 em relação à necessidade de MDF do próximo ano e a estimativa de estoque final de MDF para o ano 3 é de 750000 quilos O estoque final de MDF neste ano foi de 450000 quilos Agora você precisa elaborar um orçamento de produção e um orçamento de custos de matériaprima lembrando que ambos devem refletir adequadamente a política de estoque da empresa Não deixe de considerar os efeitos inflacionários nos orçamentos bem como os das expectativas de crescimento ou decréscimo Não pode faltar Antes de prosseguirmos o que acha de revermos o que estudamos na seção anterior Na seção anterior estudamos a elaboração e análise do orçamento e vimos que ela é muito importante pois procura estabelecer o fluxo de caixa da empresa As empresas possuem expectativas de saídas de caixa que são oriundas das suas atividades Conforme já estudamos a empresa pode permitir que recursos saiam de seu caixa por duas razões contábeis custo e despesa Os custos são os gastos que têm relação com as atividades operacionais e as despesas são os gastos que têm relação com as vendas Em outras palavras se um gasto ocorre porque produzimos algo ele é custo se aconteceu porque vendemos algo então é uma despesa Dessa forma o orçamento procura elencar todos os custos e despesas que uma empresa possui que são oriundos de suas atividades e comparálos com sua expectativa de entradas de caixa que nada mais é do que o faturamento o que sobrar dizemos que é o caixa da empresa Se a sobra for positiva o caixa é positivo se a sobra for negativa o caixa é negativo Vimos também um conceito de saldo mínimo de caixa desejado que é o caixa mínimo que a empresa acredita que deve possuir para arcar com eventuais gastos não previstos no orçamento Os recursos de caixa que estiverem acima do saldo mínimo de caixa nomeamos de saldo líquido de caixa Agora que você relembrou o que foi estudado na seção anterior U4 Orçamentos empresariais 164 vamos estudar o orçamento em empresas industriais Em qualquer empresa você encontrará situações próprias que merecerão atenção especial e adequações ao orçamento Nas indústrias não é diferente elas também possuem uma série de especificações que temos de abordar quando estabelecemos o orçamento A primeira é delas é a própria expectativa de vendas As indústrias planejam vender seus produtos no futuro porém já sabemos que o mercado é uma coisa muito dinâmica e variável O que uma empresa vender este ano não será necessariamente as suas expectativas de venda para o ano seguinte Reflita Uma empresa vendeu 100000 unidades de seu produto este ano Isto necessariamente significa que ela venderá 100000 unidades no ano seguinte Ela realmente pode contar com isso Dessa forma a empresa precisa estabelecer um critério de crescimento e decréscimo de vendas para o futuro Uma forma de se estabelecer esse critério é projetar o crescimento da empresa nos últimos anos para os próximos anos Porém o melhor critério não é projetar o futuro com base no passado mas projetar o futuro com base no próprio futuro Existem associações patronais que analisam o mercado e estabelecem padrões de crescimento para os próximos anos que a empresa pode usar para estabelecer seus padrões orçamentários Vejamos no exemplo a seguir o que isso significa na prática Exemplificando A empresa fabricante de esmaltes de unhas vendeu nos últimos três anos as seguintes quantidades 100000 110000 e 121000 unidades Ela percebeu que seu crescimento de vendas é de exatos 10 em todo ano A associação de comerciantes de produtos de beleza estima um crescimento futuro de 5 para todo o mercado ao ano pois há uma crise financeira se desdobrando no horizonte Com as duas informações elabore dois orçamentos de vendas para a empresa para os próximos três anos Vamos elaborar um orçamento com base na própria taxa de crescimento U4 Orçamentos empresariais 165 Fonte elaborado pelo autor Quadro 413 Orçamento de vendas Ano 1 2 2 Vendas da empresa orçadas 133100 121000 x 110 146410 133100 x 110 161051 146410 x 110 Fonte elaborado pelo autor Quadro 414 Orçamento de vendas com projeção de mercado Ano 1 2 2 Vendas da empresa orçadas 127050 121000 x 1 5 1334025 127050 x 1 5 14007263 1334025 x 1 5 Perceba que dependendo da base de crescimento que você escolher para seu planejamento orçamentário seus resultados serão muito diferentes o que irá impactar todo o planejamento de uma companhia Um outro aspecto muito importante que devemos considerar no momento de elaboração de um orçamento é a política de estoque Ela estabelece os volumes de produção que estarão acima da quantidade de produção necessária para atender às expectativas de vendas de um determinado período Dessa forma devemos construir um orçamento de produção uma vez que a necessidade de produção não coincidirá com a quantidade das expectativas de vendas Reflita Se sua empresa planeja vender 10000 unidades de seu produto em um determinado produto perguntase você produziria exatamente 10000 unidades ou um pouco a mais Por quê Isso se faz necessário para se atender à alguma expectativa de risco Geralmente as empresas optam por produzir um pouco a mais do que suas necessidades para lidarem com algum pedido extra de vendas com lote defeituoso e não atrasar as entregas ou mesmo para atender às exigências legais Independentemente do motivo é muito comum você encontrar indústrias com algum volume de estoque U4 Orçamentos empresariais 166 Os estoques podem ser estoques finais ou iniciais Estoques finais são aqueles que você estabelece como uma quantidade superior final de produção Já os estoques iniciais são aqueles que a produção herda de períodos anteriores É muito comum o estoque inicial ser exatamente igual ao estoque final do período anterior Vejamos um exemplo para ilustrar Exemplificando A mesma empresa do exemplo anterior resolveu prosseguir com as expectativas de vendas de 5 Sua política de estoque é estabelecer uma produção de 5 superior em relação ao próprio período Isso significa que se a empresa esperar vender 100 unidades ela produzirá cinco unidades a mais para ficar em estoque O estoque inicial do primeiro ano é de 5000 unidades Com essa informação podemos estabelecer o orçamento de produção para os próximos três anos conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 415 Orçamento de produção Ano 1 2 3 Vendas da empresa orçadas 12705000 13340250 14007263 Estoque final de produtos acabados desejado 5 da produção do próprio ano 635250 127050 x 5 667013 13340250 x 5 700363 14007263 x 5 Necessidade de produção 13340250 127050 63525 14007263 1334025 667913 14707626 14007263 700363 Estoque inicial 500000 635250 estoque final do período anterior 667013 estoque final do período anterior Produção exigida em unidades 12840250 13340250 5000 13372013 14007263 63525 14040614 14707626 667013 U4 Orçamentos empresariais 167 Reflita Por que as indústrias compram mais do que necessitam para a produção Elas precisam de uma quantidade extra de matériaprima para lidarem com eventuais necessidades de produção fora do planejamento para reposição de produtos defeituosos ou para se protegerem de aumento de preços no futuro Os cálculos para a quantidade de produção são bem semelhantes aos de orçamento de produção a forma de lidar com os estoques é a mesma Vejamos como isso se aplica continuando o exemplo anterior Exemplificando A mesma empresa precisa de duas unidades de material direto de fabricação matériaprima para produzir cada unidade de seu produto Ela compra sempre 10 a mais do que a necessidade de MDF do ano seguinte Seu estoque final para o ano 3 está previsto em 29000 unidades já o estoque inicial de MDF para o primeiro ano está previsto em 25000 O preço de cada unidade de matériaprima é de R 200 De posse dessas informações vamos elaborar um orçamento de consumo de matériaprima conforme o quadro a seguir Perceba que a quantidade necessária para a produção não é exatamente igual à expectativa de vendas pois temos de lidar com a política de estoque A produção segue a quantidade de vendas mais o estoque que se deseja produzir menos aquelas quantidades que foram herdadas do período anterior A política de estoque não afeta apenas a produção mas também os gastos com matériaprima afinal as indústrias também fazem estoque de matériaprima não é mesmo U4 Orçamentos empresariais 168 Fonte elaborado pelo autor Quadro 416 Orçamento de consumo e custo de MDF Ano 1 2 3 x Necessidade de MDF em quilogramas por unidade produzida 2 2 2 Necessidade de MDF para a produção em quilos 25680500 12840250 x 2 26744025 13372013 x 2 28081227 14040614 x 2 Estoque final de MDF 10 2674403 26744025 x 10 2808123 28081227 x 10 2900000 dado do exercício Necessidade total de MDF 28354903 256805 2674403 29552148 26744025 2808123 30981227 28081227 29000 Estoque inicial 2500000 dado do exercício 2674403 estoque final do período anterior 2808123 estoque final do período anterior Compra de MDF em quilos 25854903 28354903 25000 26877745 29552148 2674403 28173105 30981227 2808123 x Preço do MDF unitário 200 200 200 Custo total de MDF R51709805 25854903 x 2 R53755490 26877745 x 2 R56346209 28173105 x 2 E finalmente um último aspecto que devemos nos preocupar é com a inflação Inflação é o aumento persistente e generalizado dos preços de todos os produtos que consumimos Ela não existe apenas na realidade das pessoas físicas mas também na realidade das pessoas jurídicas As empresas precisam prever os efeitos da inflação em todos os níveis do seu orçamento pois o preço que pratica sofrerá alterações por conta da inflação e também serão afetados todos os custos e as despesas Um custo muito sensível à inflação e que deve ser colocado no planejamento orçamentário é o custo com materiais diretos de fabricação ou simplesmente matériaprima pois por vezes é o custo mais representativo para as indústrias Vamos ver o efeito que a inflação possui no orçamento de custos totais de MDF continuando o exemplo anterior U4 Orçamentos empresariais 169 Exemplificando A empresa do exemplo anterior pesquisou um pouco na internet e descobriu que o relatório do Banco Central estimou uma inflação de 6 anuais para os próximos anos Sabendo disso entendeu imediatamente que os custos de sua matériaprima corriam o risco de serem atualizados pelo fornecedor portanto elaborou o orçamento de custos de MDF atualizando o preço unitário da matériaprima conforme exemplo a seguir Quadro 417 Orçamento de custos atualizados pela inflação Ano 1 2 3 x Necessidade de MDF em quilogramas por unidade produzida 2 2 2 Necessidade de MDF para a produção em quilos 25680500 26744025 28081227 Estoque final de MDF 10 2674403 2808123 2900000 Necessidade total de MDF 28354903 29552148 30981227 Estoque inicial 2500000 2674403 2808123 Compra de MDF em quilos 25854903 26877745 28173105 x Preço do MDF unitário 200 212 2 x 16 225 212 x 16 Custo total de MDF R51709805 R56980820 26877745 x 212 R63310601 28173105 x 225 Fonte elaborado pelo autor Perceba que a inflação tem o poder de alterar sensivelmente todo o planejamento orçamentário pois afetará basicamente todas as fontes de gastos custos e despesas e também a fonte de receita por meio da atualização de preços Assimile As indústrias realizam projeções orçamentárias que precisam contar sob pena de realizarem um planejamento inadequado os efeitos do crescimento de mercado que atualizam as expectativas de vendas os efeitos da política de estoque que alteram sensivelmente as quantidades necessárias de produção de compras de matériaprima e a inflação que atualiza os preços e por consequência todas as fontes de gastos e de receitas das indústrias U4 Orçamentos empresariais 170 Pesquise mais O livro a seguir aponta entre muitas coisas como a inflação e a política de estoque afetam o valor de uma empresa Vale a pena a leitura SANTOS J O dos Avaliação de empresas cálculo e interpretação do valor das empresas um guia prático São Paulo Saraiva 2005 Sem medo de errar O primeiro passo para a solução do problema é elaborarmos um orçamento de produção Esse orçamento prevê as quantidades produzidas para os próximos períodos levando em consideração a política de estoque da empresa e as expectativas de vendas O quadro a seguir ilustra o cálculo Quadro 418 Orçamento de produção Ano 1 2 3 Vendas da empresa orçadas 2000000 2100000 2000000 x 5 2205000 2100000 x 5 Estoque final de produtos acabados desejado 10 da produção do próprio ano 210000 2100000 x 10 220500 2205000 x 10 Necessidade de produção 2200000 2000000 200000 2310000 2100000 210000 2425500 2205000 220500 Estoque Inicial 100000 dado do exercício 200000 estoque final do ano 1 210000 estoque final do ano 2 Produção exigida 2100000 2200000 100000 2110000 2310000 200000 2215500 2425000 210000 Fonte elaborado pelo autor U4 Orçamentos empresariais 171 Perceba que os estoques foram calculados considerando os períodos posteriores tal como reza a política de estoque da empresa O ano que se encerra apresenta um estoque final de 100000 unidades que será o estoque inicial do ano 1 e assim sucessivamente As vendas foram atualizadas com base no crescimento apontado de 5 Agora que você tem o orçamento de produção em mãos é possível realizarmos o orçamento de consumo e o custo de MDF Devemos considerar a política de estoque bem como as expectativas de crescimento de custos da matériaprima O próximo quadro ilustra os cálculos Quadro 419 Orçamento de produção Ano 1 2 3 x Necessidade de MDF em quilogramas por unidade produzida 5 5 5 Necessidade de MDF para a produção em quilos 10500000 2100000 x 5 10550000 2110000 x 5 11077500 2215500 x 5 Estoque final de MDF 10 738500 10550000 x 7 775425 11077500 x 7 750000 dado do exercício Necessidade total de MDF 11238500 10500000 738500 11325425 10550000 775425 11827500 11077500 750000 Estoque inicial 450000 estoque final do período anterior dado do exercício 738500 estoque final do período anterior 775425 estoque final do período anterior Compra de MDF em quilos 10788500 11238500 450000 10586925 11325425 738500 11052075 11827500 775425 x Preço do MDF por quilo 800 840 8 x 5 882 840 x 5 Custo total de MDF R8630800000 10788500 x 8 R8893017000 10586925 x 840 R9747930150 11052075 x 882 Fonte elaborado pelo autor Veja que esse orçamento de MDF leva em conta a quantidade efetivamente comprada de MDF que já desconta as quantidades mantidas em estoque final que são incorporadas como estoque inicial para os períodos posteriores Perceba também que os custos por quilo do MDF são atualizados de acordo com o IPCA U4 Orçamentos empresariais 172 Avançando na prática Caso Vento Nunca Mais Descrição da situaçãoproblema A empresa montadora de esquadrias para janelas Vento Nunca Mais está para ser vendida Para encerrar a negociação a empresa compradora solicitou um orçamento dos custos de mão de obra matériaprima e estoques finais da Vento Nunca Mais Para atender à solicitação a Vento Nunca Mais contratou você especialista em orçamentos industriais Já na primeira reunião você descobriu os seguintes aspectos da produção As vendas da empresa somaram 1000000 no ano atual O relatório da indústria projeta um decréscimo de 5 no setor para os próximos dois anos A produção conta com um estoque de 15 em relação à produção do próprio ano O estoque final do ano atual é de 150000 unidades e a estimativa de estoque final para o 2º ano é de 150000 Para produzir cada unidade de esquadria ela conta com 10 metros de tubos de alumínio sendo que cada metro custa aproximadamente R 500 A política de estoques de matériaprima dita que serão contabilizados estoques na ordem de 10 em relação à necessidade de matériaprima do ano posterior Estimase que o estoque final do ano 2 seja de 950000 metros de alumínio O ano atual teve um estoque final de 850000 metros de matériaprima A mão de obra dos operários soma R 2500 por unidade produzida A inflação projetada é de 6 ao ano De posse das informações elabore um orçamento contendo o custo da mão de obra matériaprima e estoques finais e iniciais para U4 Orçamentos empresariais 173 os próximos dois anos Resolução da situaçãoproblema De posse das informações prestadas devemos elaborar um orçamento que contenha os custos da mão de obra e matéria prima É importante ressaltar que tais orçamentos estão em função da produção o que significa que temos de estabelecer primeiro um orçamento de produção que considere os efeitos dos estoques O quadro a seguir ilustra o orçamento de produção Fonte elaborado pelo autor Quadro 420 Orçamento de produção Ano 1 2 Vendas da empresa orçadas 950000 902500 Estoque final de produtos acabados desejado 15 da produção do ano seguinte 142500 902500 x 15 150000 dado do exercício Necessidade de produção 1092500 950000 142500 1052500 902500 150000 Estoque inicial 100000 142500 Produção exigida em unidade 992500 1092500 100000 910000 1052500 142500 Sabendo a real necessidade de produção podemos calcular os custos da mão de obra e da matériaprima conforme o Quadro 421 Quadro 421 Orçamento de custos diretos Ano 1 2 x Necessidade de MDF em metros por unidade produzida 10 10 Necessidade de MDF para a produção em metros 9925000 992500 x 10 9100000 910000 x 10 Estoque final de MDF 10 910000 9100000 x 10 950000 dado do exercício Necessidade total de MDF 10835000 9925000 910000 10050000 9100000 950000 Estoque inicial 850000 dado do exercício 910000 estoque final do ano anterior Compra de MDF em metros R9985000 10835000 850000 R9140000 10050000 910000 x Preço do MDF unitário 500 530 5 x 6 U4 Orçamentos empresariais 174 Custo total de MDF R4992500000 9985000 x 5 R4844200000 9140000 x 530 Mão de obra unitária R2500 R2650 25 x 630 Custo total da mão de obra R2481250000 992500 x 25 R2411500000 910000 x 2650 CUSTO TOTAL R7473750000 9985000 49925000 24812500 R7255700000 9140000 48442000 24115000 Faça valer a pena 1 A inflação é uma forma de atualização de preços Uma vez que o orçamento estabelece uma previsão de receitas e gastos futuros é importante realizar uma atualização dos custos e despesas unitárias com base em expectativas inflacionárias demonstradas contendo de índices de inflação como o IGPM IPCA etc A empresa produtora de carteiras escolares pretende realizar compra de matériaprima para os próximos três anos anualmente Hoje o preço da matériaprima é de R2500 para cada unidade de carteira escolar produzida O IPCA médio esperado para os próximos anos é de 6 de acordo com o Banco Central Dessa forma assinale a alternativa que representa o custo unitário da matériaprima para os próximos três anos a R 2550 R 2809 R 2978 b R 2650 R 2709 R 2978 c R 2650 R 2809 R 2878 d R 2650 R 2809 R 2978 e R 2750 R 2909 R 3078 Fonte elaborado pelo autor 2 As empresas industriais precisam estabelecer uma programação de produção com seus respectivos custos para o futuro A isto damos o nome de planejamento de produção Para que ela seja eficaz é necessário respeitar a política de estoque da empresa A empresa produtora de computadores estima vender 1000 unidades para o próximo mês O estoque final do mês atual será de 100 unidades e a política de estoque da empresa é de 15 da produção do período em que ocorrerá a produção Assinale a alternativa que apresenta a produção líquida do mês a 1050 unidades b 900 unidades c 1000 unidades d 950 unidades e 850 unidades U4 Orçamentos empresariais 175 3 O orçamento empresarial é uma ferramenta de gestão estratégica de uso vital para qualquer empresa que pretende perpetuar a sua existência No caso das indústrias é importante que se estabeleça um orçamento de produção que respeite os efeitos da política de estoque e um orçamento de custos que reflita os efeitos da inflação e das expectativas de crescimento Uma determinada empresa possui as seguintes expectativas orçamentárias para os dois próximos anos Ano 1 Vendas orçadas da empresa 100000 unidades Estoque inicial 10000 unidades Produção exigida em metro cúbico 100000 unidades Ano 2 Vendas orçadas da empresa 105000 Produção exigida 100000 Ano 3 Vendas orçadas da empresa 11250 Estoque final de produtos acabados 5 da produção do próprio ano 11025 Analise os dados orçamentários e em seguida assinale a alternativa correta a O estoque inicial do ano 2 é de 10000 unidades e a produção exigida no ano 3 é de 110775 unidades b O estoque inicial do ano 2 é de 10000 unidades e a produção exigida no ano 3 é de 105500 unidades c O estoque inicial do ano 3 é de 10000 unidades e a produção exigida no ano 2 é de 110775 unidades d O estoque inicial do ano 1 é de 15000 unidades e a produção exigida no ano 1 é de 110000 unidades e O estoque inicial do ano 3 é de 10500 unidades e a produção exigida no ano 2 é de 100000 unidades U4 Orçamentos empresariais 176 Seção 43 Orçamento em serviços Você se lembra do caso da holding A empresa é uma holding ou seja ela detém participações em outras empresas Recentemente ela resolveu expandir seu portfólio comprando novas empresas Para tanto decidiu que precisaria de novos funcionários e iniciou um programa de seleção no qual você foi aprovado Sua primeira ação na empresa foi a avaliação das Indústrias Costas Ltda na qual você se saiu muito bem Agora seu chefe quer saber se você pode se sair igualmente bem na análise de uma empresa do setor de serviços Para tanto ele resolveu lhe dar o caso da White Box A White Box é empresa de serviços que atua no desenvolvimento de softwares e aplicativos para dispositivos móveis e está planejando as atividades no próximo ano porém ela vem apresentando deterioração em seu orçamento pois está entregando resultados negativos já tem um tempo O acionista majoritário dessa empresa é a holding Ciente da necessidade de realizar um bom planejamento financeiro seu chefe solicitou que você faça um orçamento para o próximo ano da empresa para saber se ela terá um resultado de caixa ruim e se por isso ainda vale a pena ficar com ela Para tanto em uma reunião com o comitê da White Box foram constatados os seguintes aspectos orçamentários A empresa possui uma carteira de clientes que lhe permite projetar para o próximo ano 50 projetos Geralmente cada projeto consome em média cerca de 300 horas Dependendo da equipe escolhida para cada projeto ele apresenta um preço diferente porém seus estudos informam Diálogo aberto U4 Orçamentos empresariais 177 que o preço médio girará em torno de R 150000 por hora de execução Os gastos com mão de obra do gerente de projeto são de R 45000 por hora Os programadores somam um total de R 0000 por hora Os gerentes de projetos recebem uma remuneração total de R 50000 por hora Os gastos com aluguel somam R 50000000 por ano por se tratar de uma zona de alto padrão que é necessária para atender os clientes Os gastos com manutenção de computador energia internet entre outros somam R 10000000 A equipe de vendas exige uma comissão de aproximadamente R 15000000 para cada projeto vendido Para manter o local limpo e em condições adequadas de trabalho existe um gasto anual com a empresa terceirizada de R 5000000 Para cobrir eventuais riscos há a necessidade de saldo mínimo de caixa na ordem de R 50000000 Diante disso você precisa conduzir todo o processo de elaboração de orçamento e criar um relatório que aponte as receitas gastos e o orçamento de caixa para o próximo ano Nesta seção discutiremos como elaborar o planejamento orçamentário de uma empresa no setor de serviços mas antes de prosseguirmos o que acha de revisarmos o que estudamos na seção anterior Na seção anterior vimos como elaborar um planejamento orçamentário em empresas industriais O grande desafio na hora de elaborar um orçamento em uma indústria é entender que produção não é necessariamente uma venda Empresas que produzem produtos físicos têm uma política de estoque e você viu que isso afeta profundamente a necessidade de produção da empresa o que Não pode faltar U4 Orçamentos empresariais 178 a torna diferente da projeção de vendas em si Também viu como o estoque inicial reduz a necessidade de produção e como o estoque final aumenta a necessidade de produção Além disso você viu que os gastos bem como as receitas sofrem influência da inflação que é a atualização dos processos que na maioria das vezes aumenta o valor dos insumos e mão de obra da empresa Logo para que um planejamento orçamentário seja adequado ele deve refletir as projeções de atualizações da inflação que irão alterar basicamente todas as fontes de custos e de despesas da empresa O mesmo vale para a receita Um bom planejamento orçamentário deve refletir os preços futuros atualizados sob pena de não apontar adequadamente as necessidades de caixa da empresa Agora que você já recordou a seção anterior vamos estudar os fatores que influenciam o planejamento orçamentário no setor de serviços Nós aprendemos que custos são gastos realizados pela empresa e que possuem uma relação com a produção e que essa relação pode ser direta ou indireta Uma relação direta se estabelece quando o custo pode ser atribuído a uma unidade produzida no momento em que a produção ocorre já o custo indireto não guarda essa relação Porém essa definição apesar de não ser incorreta não está completa Os custos são gastos realizados pela empresa que possuem uma relação direta ou indireta com o objeto de análise Isso significa que um custo não necessariamente estará ligado à produção mas poderá estar ligado a qualquer outro objeto de análise da empresa Entenda a seguinte situação um gasto de mão de obra de um operário que produz uma certa peça do produto final é comumente considerado custo direto porém se o objeto de análise orçamentária forem as vendas logo tal gasto de mão de obra não será considerado um custo Para o departamento de vendas os gastos de mão de obra não são considerados custos mas sim despesas ao passo que os gastos de mão de obra com vendedores são considerados custos Então afirmase que um gasto pode ser custo para um departamento e despesa para outro Exatamente porém não só isso um gasto pode ser considerado custo para uma determinada atividade e despesa para uma outra atividade U4 Orçamentos empresariais 179 Então o que é custo vai depender do que estamos analisando no planejamento orçamentário Isso mesmo Esse novo raciocínio se faz necessário pois se os custos são gastos apenas ligados à produção física de produtos logo uma empresa prestadora de serviços jamais teria custos uma vez que ela não produz nada físico mas nós sabemos que isso não é verdade não é Empresas prestadoras de serviços possuem sim fonte de custos porém o que elas consideram custos não está relacionado à produção física de bens Então o que seriam custos para uma empresa prestadora de serviços A resposta a essa pergunta depende do objeto de análise Se o objeto de análise forem as vendas logo os custos são os gastos utilizados para realizar direta ou indiretamente tais vendas Se o objeto de análise for a execução do serviço então custos serão os gastos relacionados à execução do serviço De outra forma custos são gastos relacionados às operações da empresa porém somente nas indústrias as operações implicam em produção de bens Já no caso das prestadoras de serviços as operações não implicam em produção de bens então os custos operacionais não estão relacionados à produção física mas ao atendimento ao cliente ou à prestação do serviço Para ficar mais claro vamos estudar o exemplo a seguir Exemplificando Imagine uma pizzaria de bairro delivery perto de sua residência Ela possivelmente produz e entrega pizzas Essa pizzaria possui dois tipos de mão de obra o pizzaiolo e o motoboy Enquanto um realiza a produção física das pizzas o outro faz as entregas Agora responda à seguinte pergunta qual dos dois é custo direto Depende do objeto de análise Se estivermos falando de um orçamento de produção de pizzas certamente o pizzaiolo é uma mão de obra direta já o motoboy não pois se a produção aumentar não necessariamente terá de se gastar mais com motoboy Se o objeto de análise for a entrega o pizzaiolo não pode ser considerado uma mão de obra direta uma vez que entregar mais pizzas não significa produzir mais pizzas de forma diretamente proporcional Ele pode produzir muitas pizzas mas se U4 Orçamentos empresariais 180 todas forem entregues no mesmo endereço e ao mesmo tempo esse consumo de mão de obra não será diretamente proporcional Neste caso o gasto com o motoboy seria considerado um custo direto pois independentemente do número de pizzas seu consumo de mão de obra iria variar de acordo com o número de entregas Por meio do exemplo anterior percebemos que uma classificação de custos não é tão simples quanto estamos acostumados a fazer No caso citado a empresa possui uma produção física de pizzas e um setor prestador de serviço que é a entrega Dependendo de qual for o objeto de análise do nosso planejamento orçamentário uma mão de obra seria considerada custo direto enquanto a outra seria considerada despesa Qual seria o melhor objeto de análise do planejamento orçamentário nesse caso Novamente a resposta seria depende Depende da concentração de faturamento da empresa Se a empresa nesse caso vendesse mais em seu restaurante provavelmente o objeto de análise do planejamento seria a quantidade de pizzas produzidas já se o faturamento se concentrasse em entregas muito provavelmente o objeto do planejamento seria o número de entregas Na maioria das vezes as empresas prestadoras de serviços utilizam como objeto de análise em seu planejamento orçamentário dois tipos de objetos número de atendimentos ao cliente ou tempo de execução de projetos Em essência a diferença entre o planejamento no setor de serviços e no setor de produção de bens está na forma como se estabelecem os orçamentos de faturamento de produção e de gastos Vamos estudar o exemplo a seguir de uma prestadora de serviços U4 Orçamentos empresariais 181 Exemplificando Um escritório de contabilidade chamado Contandotudo Ltda gostaria de realizar um orçamento anual para poder averiguar como suas receitas e gastos se comportam Para tanto o dono o Sr Itamar fornece os seguintes dados A empresa cobra um saláriomínimo atualmente cerca de R90000 mensal para cada cliente Isto em um ano resulta em R1080000 anuais para cada cliente A empresa tem 50 clientes Seus gastos são Procedimentos cartoriais R 30000 anuais em média por cliente Materiais de escritório R 1500000 anuais Dois contadores cujos salários anuais somam R 12000000 incluindo todos os impostos e contribuições sociais Taxas e contribuições para a junta comercial R 50000 para cada cliente O aluguel do prédio custa R 3600000 anuais Os gastos anuais com internet água energia e telefone somam R4800000 O profissional de limpeza cobra R 100000 mensais para manter o escritório limpo logo o custo anual é de R 1200000 Os produtos de limpeza custam R 180000 anuaisO saldo anual de caixa desejado para o Sr Itamar é de R 100000 Elabore um orçamento de caixa considerando as entradas e saídas descritas O primeiro passo é elaborarmos o orçamento de faturamento que será estabelecido de acordo com o número de clientes conforme quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 422 Orçamento de faturamento Ano 1 Preço anual cobrado por cada cliente R 1080000 x Número de clientes 50 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R 54000000 10 800 50 O próximo passo é elaborarmos um orçamento de custos considerando que os custos são aqueles que se relacionam ao número de clientes atendidos direta ou indiretamente O próximo quadro apresenta os cálculos bem como a identificação dos custos diretos e indiretos U4 Orçamentos empresariais 182 CONTAS Ano 1 Clientes 5000 Custo direto R 4000000 15 000 25 000 Procedimentos cartoriais R 30000 Custo total de procedimentos cartoriais R 1500000 50 300 Taxas e contribuições R 50000 Taxas e contribuições totais R 2500000 500 50 Custo indireto R 21900000 48 000 36 000 120 000 15 000 Gastos com internet água energia e telefone R 4800000 Aluguel R 3600000 Contadores R 12000000 Materiais de escritório R 1500000 CUSTO TOTAL R 25900000 40 000 219 000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 423 Orçamento de custos Agora podemos elaborar o orçamento de despesas que nesse caso são os gastos que não se relacionam ao número de clientes atendidos Agora de posse dos números de orçamento de receitas de custos e de despesas podemos elaborar o orçamento de caixa do Sr Itamar e apontar o saldo líquido de caixa Fonte elaborado pelo autor Quadro 424 Orçamento de despesas CONTAS Ano 1 Despesa fixa R 1380000 Limpeza R 1200000 Produtos de limpeza R 180000 DESPESA TOTAL R1380000 12 000 1 800 U4 Orçamentos empresariais 183 Fonte elaborado pelo autor Quadro 425 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 54000000 Orçamento de custos R 25900000 Orçamento de despesas R 1380000 Saldo de caixa R 26720000 540 000 259 000 13 800 Saldo de caixa desejado R10000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R 16720000 267 200 100 000 Perceba que alguns gastos se relacionam com o atendimento ao cliente e outros não Há ainda gastos que se relacionam ao atendimento ao cliente mas que não podem ser mensurados no momento do atendimento por isso são chamados de custos indiretos Você acabou de ver um exemplo que estabelece os gastos de uma prestadora de serviços com base no número de clientes atendidos Porém há ainda uma outra forma comum de se estabelecer os gastos de uma prestadora de serviços que é o período de atendimento ou período de execução de projetos Algumas empresas prestadoras de serviços estabelecem seus gastos de acordo com as horas que demoram para prestar um serviço por exemplo as empresas que criam softwares e apps para celulares ou mesmo empresas de publicidade e propaganda A seguir vamos ver como funciona na prática com o exemplo Exemplificando A agência de publicidade e propaganda Europa Ltda precisa estabelecer seu orçamento anual para o próximo ano Para tanto o Sr Oceania informou a você os seguintes gastos Número de projetos previstos 30 Número de horas médias gastas em cada projeto 50 U4 Orçamentos empresariais 184 Preço por hora de projeto 3000 A mão de obra é composta por designer e publicitários que totalizam R 7500 por hora trabalhada Prólabore exigido pelo acionista é de R 25000 por hora Os gastos com internet água energia e telefone somam R15000000 anuais O aluguel do prédio soma R 30000000 por estar localizado em um bairro altamente movimentado Há ainda a equipe de atendimento ao cliente que custa aproximadamente R 5000000 anuais Custos com manutenção de computadores e limpeza R 2000000 A empresa que terceiriza a limpeza cobra R 700000 anuais A empresa gasta com a equipe de vendas cerca de R 4000000 por cada projeto vendido O Sr Oceania gostaria de manter um saldo mínimo de caixa de R100000000 para uma distribuição extra de dividendos no futuro Elabore um orçamento de caixa de acordo com a situação descrita O primeiro passo é elaborarmos o orçamento de receitas de acordo com o número de horas gastas em cada projeto Em seguida devemos elaborar o orçamento de custos lembrando que custo é aquele gasto que se relaciona com o número de horas gastas nos projetos Fonte elaborado pelo autor Quadro 426 Orçamento de faturamento Ano 1 Número de projetos 3000 x Número de horas em cada projeto 50 Total de horas 1500 30 50 x Preço por hora 3000 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R450000000 3 000 1 500 Quadro 427 Orçamento de custos CONTAS Ano 1 Horas 150000 U4 Orçamentos empresariais 185 Custo direto R48750000 112 500 375 000 Custo de mão de obra por hora R7500 Custo total de mão de obra R11250000 1 500 75 Custo de prólabore R25000 Prólabore total R37500000 1 500 250 Custo indireto R52000000 150 000 300 000 50 000 20 000 Gastos com internet água energia e telefone R15000000 Aluguel R30000000 Atendimento ao cliente R5000000 Custos com manutenção de computa dores e limpeza R2000000 CUSTO TOTAL R100750000 487 500 520 000 Agora só nos resta comparar as receitas com os gastos para descobrirmos o orçamento de caixa Lembrese de considerar o saldo mínimo de caixa que é de R 100000000 Fonte elaborado pelo autor Quadro 428 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 450000000 Orçamento de custos R100750000 Orçamento de despesas R120700000 Saldo de caixa R228550000 4 500 000 1 007 500 1 207 000 Saldo de caixa desejado R100000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R128550000 2 285 500 1 000 000 U4 Orçamentos empresariais 186 Pesquise mais O artigo a seguir apresenta um modelo de mensuração de resultado para uma empresa de serviços o qual cita a importância do orçamento nesse tipo de empresa Disponível em httpsanaiscbcemnuvenscombranaisarticleview3162 Acesso em 14 mar 2017 Sem medo de errar O primeiro passo para elaborarmos o orçamento empresarial é o orçamento de faturamento conforme o quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 429 Orçamento empresarial Ano 1 Número de projetos 5000 x Número de horas em cada projeto 300 Total de horas 15000 300 50 x Preço por hora 1500 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R2250000000 1 500 15 000 Assimile Custos operacionais são gastos relacionados à execução de operações da empresa porém as empresas prestadoras de serviços não realizam produção física de bens mas a prestação de serviços Logo no caso destas custos são gastos relacionados à prestação de serviços ou ao atendimento ao cliente Reflita Por que a definição de que custos são gastos relacionados à produção física de produtos é muitas vezes insuficiente para a realização do planejamento empresarial U4 Orçamentos empresariais 187 Agora podemos seguir com o orçamento de custos Quadro 430 Orçamento de custos CONTAS Ano 1 Horas 1500000 Custo direto R1350000000 6000000 7500000 Custo de mão de obra por hora R40000 Custo total de mão de obra R600000000 15000 x 400 Custo do gerente de projeto R50000 Custo total do gerente de projeto R750000000 15000 x 500 Fonte elaborado pelo autor Custo indireto R65000000 150000 500000 Gastos com internet água energia e telefone R15000000 Aluguel R50000000 CUSTO TOTAL R1415000000 13500000 650000 Quadro 431 Orçamento de despesas CONTAS Ano 1 Número de projetos 50 Despesa variável R750000000 7 500 000 Gasto por projeto com equipe de vendas R15000000 Total de despesa com vendas R750000000 150 000 50 Despesa fixa R5000000 Limpeza R5000000 DESPESA TOTAL R755000000 7 500 000 50 000 Então seguimos com o orçamento de despesas Fonte elaborado pelo autor U4 Orçamentos empresariais 188 E por fim o orçamento de caixa Fonte elaborado pelo autor Quadro 432 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 2250000000 Orçamento de custos R1415000000 Orçamento de despesas R755000000 Saldo de caixa R80000000 22500000 14150000 7550000 Saldo de caixa desejado R100000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R20000000 800000 1000000 Avançando na prática Empresa de advocacia Descrição da situaçãoproblema A empresa de escritório de advocacia Do Seu Lado Sempre começou a perceber que tem ocorrido sobras de caixa recentemente e deseja saber a origem delas Para tanto contratou você para resolver o problema Você sabe que para resolver tal problema basta elaborar um orçamento de caixa e para tanto a empresa lhe forneceu as seguintes informações Ela cobra valores fixos para manter seus clientes em sua carteira e prestar serviço sempre que necessário Para tanto ela cobra o valor fixo de R 15000000 de cada cliente por ano Ela tem 30 clientes atualmente Os custos com a equipe de advogados são de cerca de R5000000 por cliente ao ano Gastos com internet água energia e telefone somam em U4 Orçamentos empresariais 189 média R 3000000 anuais O aluguel das refinadas instalações soma R 50000000 anuais Os gastos com material de escritório perfazem cerca de R 2500000 anualmente Os gastos com os profissionais de limpeza somam R 3000000 e com os produtos de limpeza esse valor vai para R 3200000 Ambos os gastos são anuais Você sugeriu manter um saldo mínimo de caixa no valor de R 50000000 por ano para cobrir eventuais processos judiciais que clientes insatisfeitos podem aplicar contra a empresa Elabore um orçamento de caixa e apresente para a Do Seu Lado Sempre como se comporta o caixa da empresa Resolução da situaçãoproblema O primeiro passo é elaborar o orçamento de receitas Fonte elaborado pelo autor Quadro 433 Orçamento de faturamento Ano 1 Preço anual cobrado cada cliente R15000000 x Número de clientes 30 ORÇAMENTO DE FATURAMENTO R450000000 150 000 30 U4 Orçamentos empresariais 190 Fonte elaborado pelo autor Quadro 434 Orçamento de custos CONTAS Ano 1 Clientes 30 Custo direto R150000000 1 500 000 Mão de obra R5000000 Custo total de mão de obra R150000000 50 000 30 Custo indireto R67500000 30 000 500 000 120 000 25 000 Gastos com internet água ener gia e telefone R3000000 Aluguel R50000000 Secretários R12000000 Materiais de escritório R2500000 CUSTO TOTAL R217500000 1 500 000 675 000 Para terminarmos e resolvermos o problema elaboramos de posse de tais orçamentos o orçamento final que é o orçamento de caixa conforme quadro a seguir Fonte elaborado pelo autor Quadro 436 Orçamento de caixa CONTAS Ano 1 Orçamento de vendas 450000000 Orçamento de custos R217500000 Orçamento de despesas R3200000 Saldo de caixa R229300000 4 500 000 2 175 000 32 000 Saldo de caixa desejado R50000000 SALDO DE CAIXA LÍQUIDO R179300000 2 293 000 500 000 U4 Orçamentos empresariais 191 Faça valer a pena 1 A definição de custos operacionais é qualquer gasto que possua relação com um determinado objeto de análise orçamentária será considerado um custo Se essa relação estiver atrelada à alguma unidade produzida o custo será considerado custo direto caso contrário será considerado um custo indireto A empresa prestadora de serviços tem 150 clientes dos quais ela cobra um valor fixo mensal Além disso ela gasta cerca de R 2000 de mão de obra por cliente durante o atendimento Gasta também cerca de R 500 com papel e materiais de escritório com cada cliente e R 200000 com materiais de limpeza para manter o escritório limpo Ela também gasta anualmente cerca de R 2000000 com a equipe de atendimento ao cliente Dessa forma assinale a alternativa CORRETA a Somente os gastos com materiais de escritório são considerados custos b Somente a mão de obra é considerada um custo c Somente os gastos com atendimento são considerados despesas d A mão de obra e os gastos com materiais de escritório são considerados custos e Somente os gastos com limpeza são considerados despesas 2 Custos diretos são aqueles que estabelecem uma relação direta com o objeto de análise orçamentária Por relação direta entendese que o gasto varia de acordo com a unidade produtiva que pode ser unidade tempo tamanho linear volume velocidade etc Uma empresa que presta serviços de consultoria financeira leva em média 30 horas para finalizar um projeto de consultoria Ela tem 25 clientes Ela ainda gasta com consultor cerca de R 45000 a hora mais R 200000 de comissão de venda de projeto Ela vendeu cerca de 600 horas de projeto Considerando o orçamento de custos diretos aponte a alternativa que aponta o seu montante a R 27000000 b R 5000000 c R 1500000 d R 1125000 e R 12000000 U4 Orçamentos empresariais 192 3 O planejamento orçamentário é uma ferramenta de planejamento estratégico que pode estabelecer os gastos de uma companhia Geralmente nas indústrias os custos diretos são determinados de acordo com o volume de produção Já no setor de serviços os custos diretos são determinados de acordo com o número de clientes atendidos ou o tempo de execução de projeto Considere as seguintes afirmações e em seguida assinale a alternativa que contém o número de afirmações corretas I Em uma empresa industrial os gastos com mão de obra do operário são considerados custos quando o objeto de análise for o volume de produção II Considerando uma empresa de serviços os gastos com comissão de vendas são considerados custos diretos em um orçamento feito pelo departamento de vendas III No setor de serviços é muito comum estabelecermos custos como aqueles gastos que se relacionam com a quantidade de tempo de execução de projetos ou a quantidade de clientes atendidos a As três afirmações estão corretas b Apenas uma afirmação está correta c Apenas as afirmações II e III estão corretas d A afirmação II está errada e A afirmação III está errada U4 Orçamentos empresariais 193 Referências BRUNI Adriano Leal A administração de custos preços e lucros 5 ed São Paulo Atlas 2012 MARTINS Eliseu Contabilidade de custos 10 ed São Paulo Atlas 2010 MEGLIORINI Evandir Custos análise e gestão 3 ed São Paulo Pearson Prentice Hall 2012 SANTOS José O Avaliação de empresas cálculo e interpretação do valor das empresas um guia prático São Paulo Saraiva 2005 Anotações Anotações Anotações Anotações Anotações Anotações Anotações ISBN 9788584828791