Análise Custo-Volume-Lucro como Instrumento Gerencial em Postos de Combustíveis

Análise custovolumelucro como instrumento gerencial um estudo de caso em um posto de combustíveis do Rio Grande do Sul Letícia Rigon UFSM leticiarigonhotmailcom Marivane Vestena Rossato UFSM marivanesmailufsmbr Resumo O objetivo do estudo é determinar o mix de comercialização médio mensal capaz de fazer frente aos custos e despesas totais junto a um posto de combustíveis do estado do Rio Grande do Sul Em seus aspectos metodológicos o estudo se caracteriza como sendo de natureza qualitativa e descritiva Os procedimentos técnicos adotados para a obtenção dos dados consistiram na utilização de entrevista semiestruturada junto ao proprietário da unidade e de pesquisa documental Os resultados evidenciaram que o ponto de equilíbrio financeiro médio mensal em unidades corresponde a 5054243 e em valor a R 22119799 O estudo apurou que a gasolina comum é o produto de maior participação no ponto de equilíbrio mix Trouxe também evidências de que a Análise CustoVolumeLucro possui aplicabilidade a pequena empresa e gera importantes benefícios a mesma ao gerar diversas informações que não eram do conhecimento do gestor como os produtos com maior Margem de Contribuição Total o volume de vendas em que as receitas igualamse aos gastos e o resultado operacional gerencial Palavraschave Análise CustoVolumeLucro Mix de comercialização Posto de combustíveis Área temática Custos como ferramenta para o planejamento controle e apoio a decisões Powered by TCPDF wwwtcpdforg XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 Análise custovolumelucro como instrumento gerencial um estudo de caso em um posto de combustíveis do Rio Grande do Sul Resumo O objetivo do estudo é determinar o mix de comercialização médio mensal capaz de fazer frente aos custos e despesas totais junto a um posto de combustíveis do estado do Rio Grande do Sul Em seus aspectos metodológicos o estudo se caracteriza como sendo de natureza qualitativa e descritiva Os procedimentos técnicos adotados para a obtenção dos dados consistiram na utilização de entrevista semiestruturada junto ao proprietário da unidade e de pesquisa documental Os resultados evidenciaram que o ponto de equilíbrio financeiro médio mensal em unidades corresponde a 5054243 e em valor a R 22119799 O estudo apurou que a gasolina comum é o produto de maior participação no ponto de equilíbrio mix Trouxe também evidências de que a Análise CustoVolumeLucro possui aplicabilidade a pequena empresa e gera importantes benefícios a mesma ao gerar diversas informações que não eram do conhecimento do gestor como os produtos com maior Margem de Contribuição Total o volume de vendas em que as receitas igualamse aos gastos e o resultado operacional gerencial Palavraschave Análise CustoVolumeLucro Mix de comercialização Posto de combustíveis 1 Introdução Atualmente o mercado vem exigindo que as empresas independente do seu porte possuam maior conhecimento econômicofinanceiro para gerenciamento dos negócios Nesse sentido a contabilidade deve atuar conjuntamente a administração pois é responsável por fornecer as informações necessárias às decisões gerenciais A Contabilidade de Custos como uma das especializações da Ciência Contábil fornece importantes dados e informações de caráter gerencial que podem auxiliar na percepção do presente e nas projeções futuras dos negócios empresariais atuando como fonte de controle As micro e pequenas empresas representam a grande maioria dos negócios do país sendo responsáveis pela geração de emprego e renda podendo ser consideradas o carro chefe da economia brasileira Porém o gerenciamento ineficaz realizado muitas vezes pelo próprio proprietário de maneira empírica sem conhecimentos aprofundados acerca de ferramentas de gestão é o que leva muitas dessas empresas à falência Além disso a competitividade requer que os pequenos negócios pratiquem preços que sejam atrativos ao mercado captando clientes e ao mesmo tempo sejam capazes de suportar os seus custos e despesas Em um cenário de grande instabilidade econômica enfrentada pelo país um dos setores que mais reflete esse comportamento de mercado é o de combustível Preços instáveis determinados pelo valor do barril de petróleo americano aliado a alta carga tributária do produto faz com que o risco de gerenciamento de um posto de combustível se eleve necessitando de informações de caráter financeiro e contábil para auxílio à gestão Nesse contexto observouse a necessidade por informações de caráter econômico financeiro que auxiliassem a gestão de um posto de combustíveis localizado no município de SobradinhoRS As informações de caráter econômicofinanceiro que podem auxiliar no processo de gestão empresarial alicerçando decisões gerenciais podem ter origem na Análise CustoVolumeLucro CVL do negócio Observando a demanda por informações do posto de combustíveis em questão a aplicabilidade e os benefícios da Análise CVL confirmados por Biscaro 2006 surgiu a XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 seguinte questãoproblema qual é o seu mix de comercialização médio mensal capaz de fazer frente aos custos e despesas totais Para responder à questãoproblema buscouse atingir o objetivo geral de determinar o mix de comercialização médio mensal considerando os produtos de maior comercialização para empresa fazer frente as suas despesas e custos totais considerando a margem de contribuição de cada produto comercializado O estudo traz uma contribuição para a literatura ao elucidar os benefícios da Análise CVL para o processo de gestão empresarial Em uma perspectiva prática os resultados deste estudo podem ser úteis para o gestor da unidade mostrando como a utilização da Análise CVL pode influenciar em um melhor desempenho Gestores de outras empresas que assim se interessarem podem emprenhar esforços para compreender melhor os benefícios das informações de caráter financeiro e contábil como auxílio à gestão originadas da Análise CVL 2 Revisão de Literatura 21 Contabilidade Gerencial A Contabilidade Gerencial difere das demais contabilidades no que tange a sua contribuição efetiva na construção das estratégias da organização De acordo com Atkinson et al 2015 enquanto a contabilidade financeira orienta principalmente os stakeholders externos quanto aos resultados de decisões e transações anteriores elaborada de forma consistente com as normas formuladas por emissores de padrões a Contabilidade Gerencial fornece informações aos usuários internos como administradores e funcionários sobre operações anteriores através de feedbacks e também é prospectiva à medida que inclui previsões e perspectivas futuras sem estar atrelada à nenhum órgão de padronização ou regulador Inferese que a contabilidade gerencial é aquela que proporciona através dos dados informações em relatórios utilizados pela gestão no estabelecimento do futuro da organização Para isso faz uso de diversos instrumentos gerenciais que são ferramentas para auxílio na geração de informações tais como a Análise CVL o fluxo de caixa o orçamento empresarial e o ponto de equilíbrio A Análise CVL é ferramenta eficaz no entendimento do inter relacionamento existente entre esses três parâmetros à medida que ajuda na elaboração de orçamentos podendo demonstrar que mais volume de produção não significa necessariamente maiores lucros dependendo do impacto no custo fixo MAHER 2001 Stoenoiu 2018 estudou a interdependência entre as três variáveis que originam a Análise CVL A análise surge na visão da autora da necessidade de otimizar e gerenciar custos devido a imprevistos que acompanham a atividade econômica em todas as áreas O estudo indicou a necessidade de rastrear e otimizar permanentemente as três variáveis a fim de apoiar as decisões dos gerentes através de análises concretas Projetando diferentes cenários com níveis de produção diferentes e o consequente impacto no lucro a Análise CVL poderá servir para responder a muitos questionamentos existentes na gestão de uma empresa como qual o produto mais rentável qual o mais lucrativo se o empreendimento é viável se produtos deficitários contribuem no lucro da empresa qual a consequência de reduzir a produção etc PINTO et al 2008 Em períodos de instabilidade econômica muitas empresas questionam o seu planejamento estratégico e se necessário o modificam Isso porque as ameaças externas interferem nos resultados da empresa tanto quanto as fraquezas internas A análise CVL se destaca nesse momento auxiliando no processo decisório pois abrange questões financeiras patrimoniais e econômicas permitindo apontar os impactos nos resultados e as possibilidades de expansão ou recuo dos negócios DE SOUZA SCHNORR FERREIRA 2011 A análise CVL abrange três ferramentas que se relacionam entre si a margem de contribuição a margem de segurança e o ponto de equilíbrio XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 Souza e Rocha 2010 conceituam a margem de contribuição como sendo o excesso do preço de venda líquido em relação aos custos e despesas variáveis destinado a amortizar os custos e despesas fixos e a formar o lucro da empresa A sua análise tornase importante à contabilidade gerencial por tornar mais visível a potencialidade de cada produto no contexto da organização já que demonstra como cada produto contribui para amortizar os gastos fixos e formar o lucro MARTINS 2015 A análise da margem de contribuição embora seja relativamente simples é capaz de identificar o que sobrou da receita de vendas depois de deduzidos os custos e despesas variáveis de produção No que tange aos benefícios propiciados pelo uso gerencial da margem de contribuição Santos 2005 menciona que esta ajuda a administração a decidir quais produtos devem ser priorizados ou abandonados a avaliar alternativas a respeito de reduções de preços descontos especiais campanhas publicitárias e uso de prêmios para aumentar o volume de vendas e auxilia os gerentes a entenderem a relação entre custos volume preços e lucros levando a decisões mais sábias sobre preços Por outro lado é necessário prudência por parte dos administradores para o uso da ferramenta tendo em vista as limitações associadas a ela Bruni e Famá 2012 citam como desvantagem do uso da margem de contribuição através do custeio variável a existência de custos mistos custos com uma parcela fixa e outra variável já que nem sempre é possível separar objetivamente a parcela fixa da parcela variável Com isso mesmo existindo técnicas estatísticas como a análise de regressão muitas vezes tal divisão tornase arbitrária A determinação e a análise do ponto de equilíbrio empresarial são instrumentos da contabilidade gerencial que conferem a organização informações a um nível quantitativo de qual o volume a ser produzidocomercializado pela empresa para alcançar seu objetivo saldar gastos ou alcançar resultado estimado O ponto de equilíbrio pode ser definido como o equivalente ao nível operacional em que o lucro do período é igual a zero ou seja nesse ponto a empresa consegue cobrir todos os custos variáveis das unidades produzidas e vendidas recuperando também os seus custos fixos ZDANOWICK 2012 Segundo Rezende 2005 o ponto de equilíbrio consiste em um instrumento que se constitui numa técnica analítica para estudar as relações entre custos fixos custos variáveis volume de vendas e lucros buscando levantar o nível das operações necessárias para cobertura dos custos fixos operacionais Desta forma pode ser uma poderosa ferramenta a favor do administrador onde o mesmo conseguirá através da análise do ponto de equilíbrio identificar a quantidade mínima de vendas que precisa para não obter prejuízo Para Souza e Diehl 2009 dependendo da necessidade informacional da empresa podese determinar o ponto de equilíbrio contábil volume de vendas para obter resultado nulo o econômico para obter remuneração pelo investimento realizado e o financeiro somente para cobrir os desembolsos do caixa De acordo com Bruni 2010 o ponto de equilíbrio contábil apresenta o volume de vendas ou faturamento que determinado empreendimento precisa obter para cobrir seus gastos sendo o lucro nulo No cálculo do ponto de equilíbrio contábil o valor dos custos e das despesas fixos é dividido pela margem de contribuição tendo como resultado o valor necessário para igualar os gastos Segundo Bornia 2010 no ponto de equilíbrio financeiro são considerados custos apenas os valores desembolsados que realmente possuem vínculo financeiro com a empresa Assim indica o quanto a empresa terá que vender para não ficar sem dinheiro para cobrir suas necessidades de desembolso Filho Taveira e Penha 2017 afirmam que o ponto de equilíbrio econômico leva em consideração que não convém para a empresa trabalhar com lucro nulo Devese garantir pelo menos a remuneração do capital próprio investido Porém essas modalidades de ponto de equilíbrio são aplicáveis a somente um produto sendo necessária a determinação de um ponto de equilíbrio do mix de XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 produçãocomercialização Para Wernke 2010 para as empresas que possuem mais de um produto a principal dificuldade encontrada é a diversidade de produtos comercializados e suas margens de contribuição O autor sugere para a determinação do ponto de equilíbrio mix o emprego da Equação Ponto de equilíbrio mix unidades Despesas e custos fixos R Margem de contribuiçãoR Quantidade total em unidades 1 As limitações do ponto de equilíbrio são evidenciadas na literatura Para Padoveze 2013 p 297 fica evidente que é uma técnica para utilização em gestão de curto prazo porque não se pode pensar em um planejamento de longo prazo para uma empresa que não dê resultado positivo e nem remunere os detentores de suas fontes de recursos Com relação à margem de segurança Dubois Kulpa e Souza 2009 salientam que indica parte do faturamento que gera lucro da organização além de demonstrar também o percentual das vendas que pode ser reduzido sem que a empresa tenha prejuízo Corresponde a parcela em excesso do volume de vendas determinado no ponto do equilíbrio Em relação a redução no percentual de venda Souza e Diehl 2009 p 270 ressalvam um aspecto em especial na determinação da margem de segurança o percentual admissível de redução depende da receita atual isto é se a receita atual mudar o percentual de redução admissível também irá mudar O valor encontrado de margem de segurança das empresas serve como indicador de risco do negócio Bruni e Famá 2008 explicam que a margem de segurança trata de mensurar o nível de risco para o empreendimento já que se a empresa calcular a quantidade de vendas e receitas e verificar que a mesma opera no nível do seu ponto de equilíbrio deve ser considerada uma situação vulnerável com falta de margem de segurança Qualquer mudança desfavorável da demanda por exemplo pode levar a empresa a operar no prejuízo Assim quanto mais próxima o volume de vendas realizadas estiver do ponto de equilíbrio menor será a margem e maior será o risco operacional da ocorrência de prejuízo Da mesma forma a empresa que opera com o nível de vendas distante do ponto de equilíbrio com margem de segurança elevada está menos exposta a riscos SOUZA SCHNORR FERREIRA 2011 22 Estudos Correlatos Os estudos anteriores e correlatos ao tema deste estudo são apresentados com a finalidade principal de serem explorados na discussão dos resultados A aplicabilidade da Análise CVL em empresas de pequeno porte foi comprovada por Oliveira Wernke e Bórnia 2002 que utilizaram a ferramenta em uma empresa que presta serviços de facção costura industrial terceirizada sediada no município de Tubarão SC Além de evidenciar a aplicabilidade da Análise CVL em empresas de pequeno porte demonstrou a capacidade informativa para a gestão do negócio sendo de grande utilidade para a tomada de decisão pois forneceu informações como quais os produtos merecem ser priorizados pela empresa de acordo com a rentabilidade de cada um se os preços atualmente praticados sustentam os gastos se há uniformidade de rentabilidade entre os produtos Outro ponto a ser ressalvado nesse estudo é o da simples execução e fácil compreensão da análise pelos responsáveis da empresa A utilidade da análise CVL também foi comprovada no estudo de Rascolean e Rakos 2017 Em estudo elaborado junto a uma entidade econômica com atividade integrada de petróleo e gás natural sediada na Romênia evidenciaram que a relação CVL oferece um modelo geral da atividade econômica Os postos de combustíveis já foram alvo de investigação em pesquisas relacionadas a Análise CVL A pesquisa de Wernke Meurer e Custódio 2004 investigou a partir da XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 determinação da margem de contribuição do ponto de equilíbrio e da margem de segurança a relação CVL de um posto de combustível localizado no município de Braço do Norte SC Os resultados trouxeram importantes informações que auxiliam a tomada de decisão como o volume necessário a ser comercializado a fim de cobrir os custos fixos o cálculo da margem de contribuição indicando que o Diesel é o produto que melhor contribui na margem de contribuição total da entidade Da mesma forma Wenke e Alves 2014 propuseram a Análise CVL em um posto de combustível localizado na cidade de ImaruíSC proporcionando ao gestor conhecer a rentabilidade unitária e total de cada mercadoria comercializada o ponto de equilíbrio a margem de segurança o resultado gerencial da atividade e a participação percentual de cada fator no resultado Entre os resultados obtidos destacouse que a margem de contribuição total encontrada foi de 1357 do faturamento os gastos fixos representaram 1303 e o lucro do período apenas 054 do faturamento informação esta que surpreendeu o gestor pois desconhecia uma lucratividade tão baixa 3 Procedimentos metodológicos O estudo realizado é classificado quanto a abordagem do problema como uma pesquisa qualitativa dedutivo quanto ao método de abordagem e quanto aos seus objetivos como descritivo Em relação aos procedimentos técnicos classificase como estudo de caso com a utilização das técnicas de entrevista semiestruturada e pesquisa documental para a obtenção dos dados em resposta aos objetivos propostos Visando atender aos propósitos do estudo utilizaramse dados obtidos em documentos fornecidos pelo escritório contábil contratado pelo posto de combustíveis e também pelo próprio posto O período determinado para a análise fevereiro março e abril de 2019 se deu em função da necessidade de analisar o comportamento de três meses a fim de definir uma média mensal de gastos e de receitas Considerar os valores de um único mês para a atividade de comércio de combustíveis onde o preço de compra dos mesmos encontrase em constantes mudanças assim como os preços de comercialização não seria adequado para traçar o comportamento dos custos volumes e lucros Importa esclarecer que se consideraram no estudo apenas os produtos com volume de vendas mais expressivos identificados nos documentos da empresa Primeiramente foram coletados os valores relativos às receitas mensais em Reais e as quantidades comercializadas em litros obtidos através do relatório de vendas Este foi obtido através do programa utilizado pelo posto de combustível Posteriormente foram levantados os tributos referentes às vendas realizadas com o escritório contábil do posto Os dados foram organizados e tratados no programa Microsoft Excel versão 2010 O custo mensal associado à compra das mercadorias foi levantado através dos lançamentos contábeis realizados referentes a compra de combustíveis a compra de óleos e lubrificantes e a compra dos demais produtos Assim coletaramse as informações de compras totais em valor e em quantidade e os custos de compra unitários em valor monetário Posteriormente utilizandose dos balancetes de verificação mensais foram levantados os dados referentes aos gastos fixos do período Esses gastos incluem salários água luz internet licenças ambientais alvarás máquinas de cartão de crédito internet tarifas bancárias entre outros Tendo coletado esses dados foi possível a aplicação da Análise CVL iniciandose pelo cálculo da margem de contribuição Para tanto sumarizaramse todas as informações previamente coletadas para que dá razão entre a receita de cada produto e o volume litros ou unidades se obtivesse o preço de venda unitário Do preço de venda unitário subtraiuse o custo unitário da mercadoria e os tributos incidentes sobre as vendas encontrando a Margem XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 de Contribuição Unitária Ao multiplicar a margem de contribuição unitária pela quantidade vendida de cada produto encontrouse a margem de contribuição total dos produtos Isso foi feito para cada mês da pesquisa fevereiro março e abril de 2019 Após a apuração dos resultados mensais foi apurada a média mensal Para determinar o ponto de equilíbrio foram utilizados a o valor monetário das despesas e custos fixos do período b a margem de contribuição total c volume total de unidades vendidas A variável a dividida pela razão entre as variáveis b e c determina o Ponto de equilíbrio em mix de unidades em posse dessas informações conferidas pela Análise CVL foi possível elaborar a Demonstração de Resultado do Período DRP gerencial Para encontrar o resultado gerencial mensal utilizouse a estrutura evidenciada no Quadro 1 Quadro 1 Demonstração do resultado gerencial Demonstração do resultado do exercício gerencial em R Vendas do mês Custo da mercadoria vendida CMV mensal Contribuição Social mensal Imposto de Renda mensal Programa de Integração Social mensal Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social mensal Margem de contribuição do mês Gastos fixos do período Resultado do mês Fonte Autores 2019 Dessa maneira utilizandose das informações presentes nos relatórios gerenciais e contábeis foi possível alcançar o objetivo principal e auxiliar na resolução do problema apresentado para este estudo As limitações inerentes ao presente trabalho residem no fato de se tratar de um estudo de caso Sendo assim os resultados gerados aplicamse apenas a esta empresa Além disso os resultados encontrados refletem o comportamento de receitas e gastos de um período recente sendo que esses valores podem sofrer alterações que implicariam mudanças nos resultados atingidos 4 Resultados e discussão Para o desenvolvimento da Análise CVL efetuouse a identificação das receitas obtidas pelo posto de gasolina nos meses de fevereiro março e abril de 2019 A receita operacional envolve o comércio de quatro tipos de combustível gasolina comum gasolina aditivada Óleo Diesel e Óleo Diesel S10 também dos principais filtros e óleos lubrificantes No Quadro 2 estão evidenciadas as vendas médias mensais em valor monetário e em unidades Quadro 2 Vendas médias mensais Produtos Vendas em unidades Vendas em R Gasolina Comum 25408 R 11811056 Gasolina aditivada 15466 R 7303242 Diesel 15162 R 5371066 S10 8856 R 3199528 Inpeca SLB 34 7 R 21267 Brutus 1 17 R 34000 XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 F1 master 34 R 68667 F1 master 12 lt 13 R 15600 F1 master Perfiormance 41 R 103200 F1 master plus 15W 21 R 53333 F1 master plus sl 10 R 25833 F1 master sintético 5W30 10 R 37700 Fluido para freio dote 3 10 R 7733 Gerol 90 1 l 9 R 23333 Incol hidro 68 6 R 112463 Ipi F1 Mas sint 5W 6 R 24700 LF Fluido para freio dote 3 7 R 10267 Lubrax 2T 47 R 23333 Lubri Motors SAE 8 R 12267 Oleo CMSS 7 R 11733 Fonte Autores 2019 Observase pelo Quadro 7 que o produto mais vendido é a Gasolina Comum sendo também o produto que mais gera faturamento Do comportamento das vendas do produto Gasolina Aditivada quando comparado ao do produto Diesel destacase que embora a diferença em unidades vendidas tenha sido de apenas 304 litros a diferença no faturamento foi de R 1932176 demonstrando que a Gasolina aditivada é responsável por maior receita unitária quando comparada ao produto Diesel Na determinação dos custos da empresa primeiramente identificaramse os custos variáveis Por definição entendese por custo variável aqueles dispêndios existentes em função da produçãocomercialização efetuados Assim identificouse como custo variável da empresa estudada os tributos incidentes sobre a venda os quais incluem Imposto de Renda IR Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL Programa de Integração Social PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social Cofins além do Custo da Mercadoria Vendida CMV A Tabela 1 traz a configuração tributária das vendas da empresa Tabela 1 Tributos sobre vendas Tributo Alíquota Sobre o que incide Imposto de renda 15 sobre 16 das vendas 15 sobre 8 das vendas Combustíveis Óleos lubrificantes e filtros Contribuição social sobre o Lucro Líquido 9 sobre 12 das vendas Combustíveis óleos lubrificantes e filtros PIS 065 das vendas Óleos lubrificantes e filtros COFINS 165 das vendas Óleos lubrificantes e filtros Fonte Autores 2019 Seguindo a apuração dos custos variáveis apurouse o Custo de Mercadoria Vendida CMV de cada produto comercializado Ressaltase que os tributos PIS e a Cofins não incidem sobre os combustíveis apenas sobre os demais produtos comercializados No Quadro 3 estão expostos os montantes apurados em valor referentes aos tributos incidentes sobre as vendas médias mensais e os custos de compra das mercadorias Quadro 3 Tributos incidentes sobre as vendas médias mensais e os custos de compra das mercadorias XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 Produtos PIS Cofins IR CS CMV unit CMV total Gasolina Comum R R R 001 R 005 R 417 R 10599534 Gasolina aditivada R R R 001 R 005 R 426 R 6590452 Diesel R R R 001 R 004 R 314 R 4760428 S10 R R R 001 R 004 R 324 R 2871724 Inpeca SLB 34 R 019 R 048 R 035 R 031 R 1200 R 8800 Brutus 1 R 013 R 033 R 024 R 022 R 850 R 14450 F1 master R 013 R 033 R 024 R 022 R 1100 R 37767 F1 master 12 lt R 008 R 020 R 014 R 013 R 650 R 8450 F1 master Perfiormance R 016 R 041 R 030 R 027 R 1186 R 49013 F1 master plus 15W R 016 R 041 R 030 R 027 R 1400 R 29867 F1 master plus sl R 016 R 041 R 030 R 027 R 1400 R 14467 F1 master sintético 5W30 R 025 R 064 R 047 R 042 R 1588 R 15349 Fluido para freio dote 3 R 005 R 013 R 010 R 009 R 505 R 4886 Gerol 90 1 l R 016 R 041 R 030 R 027 R 1100 R 10267 Incol hidro 68 R 129 R 327 R 238 R 214 R 11000 R 62333 Ipi F1 Mas sint 5W R 025 R 064 R 047 R 042 R 1900 R 12033 LF Fluido para freio dote 3 R 009 R 023 R 017 R 015 R 800 R 5867 Lubrax 2T R 003 R 008 R 006 R 005 R 256 R 11947 Lubri Motors SAE R 010 R 026 R 019 R 017 R 700 R 5367 Óleo CMSS R 010 R 026 R 019 R 017 R 700 R 5133 Fonte Dados da pesquisa 2019 Os valores dos tributos incidentes sobre as vendas foram obtidos mediante aplicação das alíquotas constantes na Tabela 1 desse estudo Ao realizar um somatório de todos os tributos pagos mensalmente 76 corresponde a CSLL ou seja tratase do tributo mais oneroso para a empresa Em relação aos custos fixos incorridos na empresa mensalmente incluem a folha de pagamento que engloba 6 funcionários a água a energia elétrica o telefone a internet e a licença de um software Como despesa fixa a empresa mantém os honorários do escritório contábil o prólabore do proprietário taxas e alvarás Esses valores totalizados importam em um gasto fixo mensal de R 2241503 Ressaltase que o custo com depreciação não foi considerado no cômputo dos gastos fixos considerando que incluiriam os relativos às bombas tanques de acondicionamento do estabelecimento de comércio e do estabelecimento de lavagem de carros Neste sentido as bombas e os tanques de acondicionamento de combustíveis não se constituem investimentos realizados pela empresa e sim pela distribuidora de combustíveis O estabelecimento foi construído há mais de 50 anos não cabendo cálculo de depreciação para os bens do imobilizado XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 42 Determinação da margem de contribuição unitária e total Através dos valores apurados relativos as receitas custos fixos custos variáveis e despesas mensais do posto de combustíveis estudado foi possível dar início à Análise CVL propriamente dita através da determinação da margem de contribuição MC unitária dos produtos comercializados A fim de evidenciar a contribuição que cada produto oferece à empresa para fazer frente aos seus gastos fixos mensais foi determinada a Margem de Contribuição Total MCT através da multiplicação entre a margem de contribuição unitária MCun e o volume médio mensal comercializado O Quadro 4 revela as margens de contribuição unitária e total para cada produto Quadro 41 Margem de contribuição unitária média e total dos produtos comercializados valores em Reais Produtos MC unitária MC total Gasolina Comum R 042 R 1055617 Gasolina aditivada R 040 R 616387 Diesel R 036 R 539740 S10 R 032 R 285570 Inpeca SLB 34 R 1567 R 11493 Brutus 1 R 1058 R 17993 F1 master R 808 R 27755 F1 master 12 lt R 495 R 6436 F1 master Perfiormance R 1197 R 49460 F1 master plus 15W R 986 R 21024 F1 master plus sl R 986 R 10184 F1 master sintético 5W30 R 2134 R 20624 Fluido para freio dote 3 R 258 R 2493 Gerol 90 1 l R 1286 R 11998 Incol hidro 68 R 7938 R 44979 Ipi F1 Mas sint 5W R 1821 R 11535 LF Fluido para freio dote 3 R 536 R 3930 Lubrax 2T R 221 R 10318 Lubri Motors SAE R 827 R 6338 Oleo CMSS R 827 R 6063 Fonte Autores 2019 Identificase pelos resultados evidenciados no Quadro 4 que o produto mais vendido Gasolina Comum apresenta a maior margem de contribuição unitária dentre os quatro combustíveis comercializados Este produto embora não tenha o menor custo unitário entre os combustíveis comercializados é o que oferece melhor benefício em função do preço de venda unitário A diferença entre o CMV unitário e o preço de venda da Gasolina Comum é de R 048 enquanto em outros combustíveis como o Diesel esta diferença corresponde a R 040 por unidade Verificouse que a Gasolina Comum cuja margem de contribuição unitária é maior em comparação aos demais combustíveis é também o combustível que melhor contribui para fazer frente aos gastos fixos médios mensais da empresa já que possui também o maior volume de vendas apresentando assim maior margem de contribuição total A fim de avaliar o desempenho dos produtos vendidos elaborouse a relação entre o percentual de participação dos produtos nas vendas mensais realizadas e o percentual de participação dos produtos na margem de contribuição total O Quadro 5 evidencia essas informações XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 Quadro 5 Participação dos produtos nas vendas totais do mês e na margem de contribuição total Produtos de participação nas vendas na MCT Gasolina Comum 3900 3825 Gasolina aditivada 2374 2233 Diesel 2327 1956 S10 1359 1035 Inpeca SLB 34 001 042 Brutus 1 003 065 F1 master 005 101 F1 master 12 lt 002 023 F1 master Perfiormance 006 179 F1 master plus 15W 003 076 F1 master plus sl 002 037 F1 master sintético 5W30 001 075 Fluido para freio dote 3 001 009 Gerol 90 1 l 001 043 Incol hidro 68 001 163 Ipi F1 Mas sint 5W 001 042 LF Fluido para freio dote 3 001 014 Lubrax 2T 007 037 Lubri Motors SAE 001 023 Oleo CMSS 001 022 Fonte Dados da pesquisa 2019 Do exposto destacase que o produto Gasolina Comum que possui maior percentual de vendas também é o que contribui de forma mais expressiva na MC total média mensal Já o Diesel apresentou participação nas vendas superior à participação percentual na MC total o produto representa 2327 das vendas médias mensais mas apenas 19 65 da MC total média mensal Alguns produtos apresentaram comportamento inverso ao do Diesel como o produto F1 Master Perfiomance cuja representatividade nas vendas é de 0063 mas contribui sozinho com 179 da MC total Da mesma forma o produto Incol Hidro 68 participou com 163 da MC total e com 001 das vendas totais 43 Demonstrativo gerencial do resultado do exercício Através da apuração dos valores realizados mensalmente foi possível informar qual o resultado médio obtido mensalmente pelo posto de combustíveis estudado Para isso subtraiu se da Margem de Contribuição média mensal considerando de todos os produtos gastos fixos médios mensais O Quadro 6 revela a demonstração e a apuração do resultado médio mensal auferido pela empresa Quadro 6 Demonstração do Resultado Gerencial DRE Gerencial Vendas do mês R 28270323 XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 CMV R 25118132 CS R 305319 IR R 73469 PIS R 3805 COFINS R 9660 MC mês R 2759937 Gastos fixos mês R 2241503 Resultado mês R 518434 Fonte Dados da pesquisa 2019 A Demonstração do Resultado Gerencial revela que do faturamento total de R 28270323 apenas 10 contribuem para fazer frente aos gastos fixos da empresa E do faturamento total apenas 2 correspondem ao lucro operacional da empresa Essa informação vai de encontro aos resultados encontrados de margem de contribuição unitária dos produtos que demonstrou que após todos os impostos e contribuições incidentes sobre as vendas e o custo da mercadoria comprada o valor que a empresa retém das vendas é considerado pouco representativo Através dos dados do Quadro 6 também se pode verificar o Índice de Lucratividade do negócio ao se realizar a razão entre o resultado do mês e as vendas mensais O valor obtido corresponde a 183 demonstrando a necessidade por alto volume de vendas para compensar a baixa margem de contribuição na venda de combustíveis 44 Ponto de equilíbrio financeiro Para determinar o ponto de equilíbrio financeiro foram utilizados três dados previamente calculados as vendas em quantidade a margem de contribuição total e os gastos fixos do mês O Quadro 7 demonstra o resultado obtido Quadro 7 Ponto de equilíbrio financeiro Gastos fixos no mês em R 2241503 MC total em R 2759937 Vendas em quantidade 6514690 Ponto de equilíbrio financeiro em quantidade 5290953 Fonte Dados da pesquisa 2019 Através da divisão entre os gastos fixos do mês pela razão encontrada entre a margem de contribuição total e as vendas em unidades determinouse como ponto de equilíbrio financeiro 5290953 unidades Significa que a empresa para fazer frente a seus gastos fixos com a margem de contribuição média mensal apurada e com a quantidade média de vendas que realiza no mês necessita vender 5290953 unidades Cada unidade vendida acima do ponto de equilíbrio significa lucro para a empresa e cada unidade inferior a esse ponto implica em prejuízo Também representa o quanto a empresa resistiria sem prejuízo quando de uma queda no faturamento 45 Ponto de equilíbrio mix O ponto de equilíbrio financeiro encontrado de 5290953 unidades referese a todos os produtos comercializados pelo posto de combustíveis Para compreender a participação que cada mercadoria deve ter nesse montante a fim de que se iguale as receitas e os gastos foi necessário atribuir um percentual de participação a partir das vendas totais do mês Para isso XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 utilizaramse os percentuais de participação de cada produto na margem de contribuição total evidenciados no Quadro 5 desse estudo Através dos percentuais de participação nas vendas encontrados aplicados sobre o ponto de equilíbrio financeiro em unidades 5290953 determinouse o ponto de equilíbrio mix ou seja a quantidade de vendas necessária de cada produto comercializado para que a empresa atinja o ponto de equilíbrio Posteriormente o Ponto de equilíbrio mix em unidades foi multiplicado pelo preço de venda unitário a fim de se determinar o Ponto de Equilíbrio em valor O Quadro 8 demonstra os valores apurados Quadro 8 Ponto de Equilíbrio Financeiro de cada produto em unidades e em valor Produtos PE mix em unidade PE mix em R Gasolina Comum 2063540 R 9592436 Gasolina aditivada 1256088 R 5931382 Diesel 1231385 R 4362151 S10 719284 R 2598520 Inpeca SLB 34 596 R 17272 Brutus 1 1381 R 27613 F1 master 2788 R 55768 F1 master 12 lt 1056 R 12670 F1 master Perfiormance 3357 R 83815 F1 master plus 15W 1733 R 43315 F1 master plus sl 839 R 20981 F1 master sintético 5W30 785 R 30618 Fluido para freio dote 3 785 R 6281 Gerol 90 1 l 758 R 18950 Incol hidro 68 460 R 91338 Ipi F1 Mas sint 5W 514 R 20060 LF Fluido para freio dote 3 596 R 8338 Lubrax 2T 3790 R 18950 Lubri Motors SAE 623 R 9962 Oleo CMSS 596 R 9529 Fonte Dados da pesquisa 2019 Assim conforme evidencia o Quadro 8 o Ponto de equilíbrio mix em valor corresponde a R 22959950 Este é o faturamento médio mensal mínimo capaz de fazer a cobertura das despesas e custos totais médios mensais do posto de combustíveis corresponde ao que é preciso vender mensalmente para custear a estrutura de gastos totais 46 Margem de segurança A margem de segurança MS se refere ao que é vendido em excedente ao volume calculado no ponto de equilíbrio representando assim lucro para a empresa O Quadro 9 apresenta os valores encontrados de margem de segurança em unidades e em valor Quadro 9 Margem de segurança em unidades e em valor Produtos MS em unidades MS em R XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 Gasolina Comum 477273 R 2218620 Gasolina aditivada 290519 R 1371860 Diesel 284805 R 1008915 S10 166362 R 601008 Inpeca SLB 34 138 R 3995 Brutus 1 319 R 6387 F1 master 645 R 12899 F1 master 12 lt 244 R 2930 F1 master Perfiormance 776 R 19385 F1 master plus 15W 401 R 10018 F1 master plus sl 194 R 4853 F1 master sintético 5W30 182 R 7082 Fluido para freio dote 3 182 R 1453 Gerol 90 1 l 175 R 4383 Incol hidro 68 106 R 21125 Ipi F1 Mas sint 5W 119 R 4640 LF Fluido para freio dote 3 138 R 1929 Lubrax 2T 877 R 4383 Lubri Motors SAE 144 R 2304 Oleo CMSS 138 R 2204 Fonte Autores 2019 Ao se analisar os valores evidenciados no Quadro 9 percebese que a empresa opera acima do ponto de equilíbrio em 1223737 unidades e em R 5310373 ou seja opera atualmente em 23 a mais do que o Ponto de Equilíbrio Outra constatação que se pode fazer a respeito da Margem de Segurança é que a empresa pode reduzir o volume atualmente vendido em até 1223737 unidades sem obter prejuízo Da mesma forma podese inferir que o faturamento mensal pode ser reduzido até o limite de R 5310373 que ainda será possível fazer frente aos custos e as despesas totais mensais Os resultados obtidos a partir da Análise CVL da atividade do posto de combustível revelaram ao gestor informações que não eram do seu conhecimento No diaadia de suas atividades o gestor acabava não tendo uma visão da totalidade das entradas e saídas mensais da empresa Assim o levantamento dos custos despesas e receitas possibilitou a estruturação financeira que o gestor necessitava para ter capacidade de planejamento e orçamento Os tributos componentes importantes na precificação também se constituiu em um dado que chamou atenção do gestor e instigou nele o interesse por um planejamento tributário que proporcione economia com segurança Conhecer o volume que necessita vender de cada produto para saldar seus gastos mensais PE em unidades servirá como um direcionador no gerenciamento das vendas e na tomada de decisões relativas aos gastos fixos otimização ou a possibilidade de incremento nas quais o gestor poderá pautarse A determinação das margens de contribuição de cada produto será suporte para novas estratégias promocionais a fim de estimular o consumo daqueles produtos que melhor contribuem para fazer frente aos gastos fixos do posto O conhecimento do lucro operacional mensal fornecido pelo Demonstrativo do Resultado Gerencial do Período foi útil ao empresário pois permitiu o conhecimento do resultado efetivo e com isso poderá rever suas práticas e encontrar maneiras de gerar maior lucro Estas contribuições práticas reforçam a teoria evidenciada e discutida em estudos anteriores como o de Wernke e Alves 2014 de que a Análise CVL é aplicável em empresas de pequeno porte e é responsável por inúmeros benefícios na gestão desses estabelecimentos Nesse sentido é possível visualizar a contribuição social da Análise CVL aplicada em pequenas XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 empresas como uma ferramenta de gestão de atividades a partir de variações no seu nível de atividade Essas muitas vezes necessitam apenas de informação para impulsionar os seus resultados e se tornarem grandes 5 Conclusão A Análise CVL se constitui em importante ferramenta de gerenciamento possui grande potencial informativo e possui aplicabilidade à pequena empresa o que pôde ser comprovado nos estudos realizados por Oliveira Wernke e Bórnia 2002 Wernke Faccenda e Junges 2017 Wernke Meurer e Custódio 2004 Wernke e Alves 2014 No posto de combustíveis estudado a realidade consiste em uma gestão conduzida de maneira empírica sem uso de técnicas e ferramentas de gestão Diversas informações que não eram do conhecimento do gestor foram fornecidas através das pesquisa como por exemplo através do Demonstrativo de Resultados Gerencial o resultado operacional positivo de R R 518434 correspondente a menos de 3 do faturamento médio mensal e o Ponto de equilíbrio financeiro de 5290953 unidades significando o volume mínimo que deve ser vendido considerando os gastos fixos a serem amortizados no período a margem de contribuição total e o volume médio de vendas mensais Dentre as contribuições práticas associadas a aplicação da Análise CVL no Posto de Combustíveis estudado está a capacidade de planejamento a partir da estruturação financeira proporcionada ao levantar os custos as despesas e as receitas médias mensais o volume de vendas necessário para saldar seus gastos e custos de comercialização servirá como um direcionador no gerenciamento das vendas e na tomada de decisões relativas aos gastos fixos otimização ou a possibilidade de incremento o conhecimento das margens de contribuição de cada produto será suporte para novas estratégias promocionais o conhecimento efetivo do resultado mensal obtido Os resultados também contribuem para o avanço dos conhecimentos sobre o tema pois evidenciam que a Análise CVL é aplicável em empresas de pequeno porte e responsável por importantes benefícios na gestão desses estabelecimentos complementando e comprovando estudos anteriores como o de Wernke e Alves 2014 e de Biscaro 2006 Visualizase também a contribuição social da Análise CVL uma vez que auxilia as pequenas empresas que atualmente encontramse carentes de informações econômicas e financeiras na gestão de seus negócios Para estudos futuros sugere utilizarse das informações geradas neste estudo em análise financeira analisando futuros investimentos sua viabilidade e custobenefício para a empresa Sugerese também analisar os dados desta pesquisa em outros postos de combustíveis de outro Estado do Brasil região Sul com vistas à comparabilidade de resultados Referências ATKINSON AA KAPLAN RS MATSUMURA EM YOUNG SM Contabilidade Gerencial 4 ed São Paulo Atlas 2015 BORNIA Antonio Cezar Análise gerencial de custos 3 ed São Paulo Atlas 2010 A administração de custos preços e lucros 4 ed São Paulo Atlas 2010 BRUNI AL FAMÁ R Gestão de custos e formação de preços 5ed São Paulo Atlas 2008 Gestão de custos e formação de preços com aplicações na calculadora HP12C e Excel 6ª ed São Paulo Atlas 2012 DUBOIS A KULPA L SOUZA L E Gestão de custos e formação de preços conceitos modelos e instrumentos abordagem do capital de giro e da margem de competitividade 3 ed São Paulo Atlas 2009 XXVII Congresso Brasileiro de Custos Associação Brasileira de Custos 09 a 11 de novembro de 2020 FILHO JI TAVEIRA LDB PENHA RS Análise das relações de custovolumelucro um estudo de caso em uma empresa atacadista de alimentos em Natal RN Anais do Congresso Brasileiro de Custos FlorianópolisSC 2017 MAHER M Contabilidade de custos criando valor para a Administração 1 ed São Paulo Atlas 2001 Contabilidade de custos 11 ed São Paulo Atlas 2015 OLIVEIRA E WERNKE R BORNIA AC Análise de Custovolumelucro Estudo de Caso Em Pequena Empresa de Facção Anais IX Congresso Brasileiro de Custos 2002 São Paulo SP Contabilidade de custos teoria prática integração com sistemas de informações ERP São Paulo Cengage Learning 2013 PINTO AAG LIMEIRA ALF SILVA AAS COELHO FS Gestão de custos 2 ed Rio de Janeiro Editora FGV 2008 RASCOLEAN I RAKOS IS Costvolumeprofit Analysis an instrument of managerial control of the economic entities in the extractive industry Ovidius University Annals Economic Sciences Series v17 n2 p627632 2017 REZENDE D A Planejamento de informações públicas municipais guia para planejar sistemas de informação informática e governo eletrônico nas prefeituras e municípios 1 ed São Paulo Atlas 2005 SANTOS J J Formação de preços e do lucro custos marginais para formação de preços referenciais São Paulo Atlas 2005 SOUZA M A de DIEHL C A Gestão de custos uma abordagem integrada entre contabilidade engenharia e administração São Paulo Atlas 2009 SOUZA MA SCHNORR C FERREIRA FB Análise das relações custovolumelucro como instrumento gerencial um estudo multicaso em indústrias de grande porte do Rio Grande do Sul Revista de Contabilidade e Organizações Ribeirão Preto v 5 p 109134 2011 SOUZA B C ROCHA W Modelo de análise de lucro na logística conceitos importantes para as decisões Revista Mundo Logística Curitiba v 12 p 91106 2010 STOENOIU CE Sensitivity of indicators used in costvolumeprofit analysis Matec Web of Conferences Annual Session of Scientific Papers IMT ORADEA n184 p16 2018 WERNKE R Gestão de custos no comércio varejista Curitiba Juruá 2010 WERNKE R MEURER M CUSTÓDIO AAG Análise CustoVolumeLucro aplicada em pequena empresa estudo de caso em posto de combustíveis Anais do Congresso Brasileiro de Custos Porto Seguro BA 2004 13 p WERNKE R ALVES T M Aplicação da análise CustoVolumeLucro em pequena empresa varejista Estudo de caso em Posto de combustíveis de Imaruí SC Anais do congresso UFSC de Controladoria e Finanças Iniciação Científica em Contabilidade Florianópolis SC 2014 17 p ZDANOWICZ J E Finanças aplicadas para empresas de sucesso São Paulo Atlas 2012