Apresentação Explicativa sobre Demonstração das Variações Patrimoniais

Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 543 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e Deficit Financeiro Corresponde à diferença negativa entre o ativo financeiro e o passivo financeiro Fonte de Recursos Mecanismo 16 que permite a identificação da origem e destinação dos recursos legalmente vinculados a órgão fundo ou despesa 5 DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS 51 INTRODUÇÃO A Demonstração das Variações Patrimoniais DVP17 evidenciará as alterações verificadas no patrimônio resultantes ou independentes da execução orçamentária e indicará o resultado patrimonial do exercício O resultado patrimonial do período é apurado na DVP pelo confronto entre as variações patrimoniais quantitativas aumentativas e diminutivas O valor apurado passa a compor o saldo patrimonial do Balanço Patrimonial BP do exercício Este Demonstrativo tem função semelhante à Demonstração do Resultado do Exercício DRE do setor privado Contudo é importante ressaltar que a DRE apura o resultado em termos de lucro ou prejuízo líquido como um dos principais indicadores de desempenho da entidade Já no setor público o resultado patrimonial não é um indicador de desempenho mas um medidor do quanto o serviço público ofertado promoveu alterações quantitativas dos elementos patrimoniais A DVP permite a análise de como as políticas adotadas provocaram alterações no patrimônio público considerandose a finalidade de atender às demandas da sociedade 52 ELABORAÇÃO A DVP será elaborada utilizandose as classes 3 variações patrimoniais diminutivas e 4 variações patrimoniais aumentativas do PCASP Os itens de VPA e VPD não devem ser compensados exceto quando exigido ou permitido por norma específica Caso haja contas intraorçamentárias nível de consolidação 2 estas devem ser excluídas para fins de consolidação das demonstrações contábeis no âmbito de cada ente Entretanto se a DVP se referir apenas às contas de um órgão uma entidade ou uma empresa pública então não há exclusão das contas intraorçamentárias De acordo a NBC TSP a demonstração do resultado aqui denominada demonstração das variações patrimoniais DVP deve incluir itens que apresentam os seguintes valores do período contábil a receita correspondente às variações patrimoniais aumentativas b despesa correspondente às variações patrimoniais diminutivas c parcela do resultado de coligadas e empreendimento controlado em conjunto mensurada pelo método da equivalência patrimonial d ganhos ou perdas antes dos tributos reconhecidos na alienação de ativos ou pagamento de passivos relativos a operações em descontinuidade e 16 O mecanismo de fonte destinação de recursos é tratado na Parte I Procedimentos Contábeis Orçamentários PCO deste Manual 17 Lei nº 43201964 Art 104 Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 544 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e e resultado do período Devem ser divulgados ainda como alocações do resultado do período a resultado atribuível aos acionistas não controladores e b resultado atribuível aos acionistas controladores da entidade Outros itens e contas títulos e subtotais devem ser apresentados na demonstração do resultado quando tal apresentação for relevante para a compreensão do desempenho financeiro da entidade Os fatores a serem considerados incluem a materialidade a natureza e a função dos componentes das VPA e VPD 53 NOTAS EXPLICATIVAS A DVP deverá ser acompanhada de notas explicativas divulgando separadamente a natureza e valores dos itens relevantes que compõem as VPA e as VPD Algumas circunstâncias poderão ser apresentadas em notas explicativas ainda que seus valores não sejam relevantes por exemplo a Redução ao valor recuperável no ativo imobilizado bem como as reversões de tais reduções b Baixas de itens do ativo imobilizado c Baixas de investimento d Reestruturações das atividades da entidade e reversões de quaisquer provisões para gastos de reestruturação e Unidades operacionais descontinuadas f Constituição ou reversão de provisões Quando a entidade distribui dividendos ou outro item similar para os seus proprietários e possui capital representado por ações ela deve divulgar na demonstração do resultado na demonstração das mutações do patrimônio líquido ou nas notas explicativas o valor de dividendos ou outro item similar distribuídos e reconhecidos como distribuições aos proprietários durante o período e o respectivo valor por ação A NBC TSP 11 incentiva a apresentação de análise das variações patrimoniais diminutivas utilizando a classificação baseada em dois métodos alternativos quanto à natureza ou quanto à sua função dentro da entidade Segundo a norma devese selecionar o critério que proporcionar informação que seja representação fidedigna e seja mais relevante Ressaltase que para tal finalidade os termos natureza da despesa e classificação funcional não se confundem com os termos correspondentes utilizados na execução orçamentária Como a estrutura do PCASP detalha as VPD conforme a abordagem da natureza a utilização do método da natureza é obrigatória para todos os entes sendo facultado publicar adicionalmente análise segundo o método da função De acordo com o método da natureza as VPD são agregadas na demonstração do resultado de acordo com a sua natureza como por exemplo depreciações consumo de materiais despesas com transporte benefícios a empregados e despesas de publicidade Segue abaixo um exemplo de classificação que usa o método da natureza do gasto Receitas X Despesas com benefícios a empregados X Despesas com depreciações e amortizações X Outras despesas X Total das despesas X Resultado X Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 545 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e Segundo o método da função as VPD são classificadas de acordo com o programa ou o propósito para o qual elas foram incorridas Esse método pode proporcionar informação mais relevante aos usuários mas a alocação de despesas às funções pode exigir alocações arbitrárias e envolver considerável capacidade de julgamento As despesas associadas às principais funções empreendidas pela entidade são apresentadas separadamente Abaixo exemplo de apresentação conforme este método para uma entidade que tem funções relacionadas ao fornecimento de serviços de saúde e educação Receitas X Despesas Despesas com saúde X Despesas com educação X Outras despesas X Resultado X 54 ESTRUTURA ENTE DA FEDERAÇÃO DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS Exercício 20XX Nota Exercício Atual Exercício Anterior Variações Patrimoniais Aumentativas Impostos Taxas e Contribuições de Melhoria Contribuições Exploração e Venda de Bens Serviços e Direitos Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras Transferências e Delegações Recebidas Valorização e Ganhos com Ativos e Desincorporação de Passivos Outras Variações Patrimoniais Aumentativas Total das Variações Patrimoniais Aumentativas I Variações Patrimoniais Diminutivas Pessoal e Encargos Benefícios Previdenciários e Assistenciais Uso de Bens Serviços e Consumo de Capital Fixo Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras Transferências e Delegações Concedidas Desvalorização e Perdas de Ativos e Incorporação de Passivos Tributárias Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos e dos Serviços Prestados Outras Variações Patrimoniais Diminutivas Total das Variações Patrimoniais Diminutivas II RESULTADO PATRIMONIAL DO PERÍODO III I II Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 546 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e 55 DEFINIÇÕES 551 Variações Patrimoniais Aumentativas Impostos Taxas e Contribuições de Melhoria Compreende toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir que não constitua sanção de ato ilícito instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada Contribuições Compreende as contribuições sociais de intervenção no domínio econômico e de iluminação pública Exploração e Venda de Bens Serviços e Direitos Compreende as variações patrimoniais auferidas com a venda de bens serviços e direitos que resultem em aumento do patrimônio líquido independentemente de ingresso incluindose a venda bruta e deduzindose as devoluções abatimentos e descontos comerciais concedidos Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras Representa o somatório das variações patrimoniais aumentativas com operações financeiras Compreende descontos obtidos juros auferidos prêmio de resgate de títulos e debêntures entre outros Transferências e Delegações Recebidas Compreende o somatório das variações patrimoniais aumentativas com transferências intergovernamentais transferências intragovernamentais transferências de instituições multigovernamentais transferências de instituições privadas com ou sem fins lucrativos transferências de convênios e transferências do exterior Valorização e Ganhos com Ativos e Desincorporação de Passivos Compreende a variação patrimonial aumentativa com reavaliação e ganhos de ativos ou com a desincorporação de passivos Outras Variações Patrimoniais Aumentativas Compreende o somatório das demais variações patrimoniais aumentativas não incluídas nos grupos anteriores tais como resultado positivo da equivalência patrimonial dividendos etc 552 Variações Patrimoniais Diminutivas Pessoal e Encargos Compreende a remuneração do pessoal ativo civil ou militar correspondente ao somatório das variações patrimoniais diminutivas com subsídios vencimentos soldos e vantagens pecuniárias fixas ou variáveis estabelecidas em lei decorrentes do pagamento pelo efetivo exercício do cargo emprego ou função de confiança no setor público bem como as variações patrimoniais diminutivas com Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 547 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e contratos de terceirização de mão de obra que se refiram à substituição de servidores e empregados públicos Compreende ainda obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador incidentes sobre a folha de pagamento dos órgãos e demais entidades do setor público contribuições a entidades fechadas de previdência e benefícios eventuais a pessoal civil e militar destacados os custos de pessoal e encargos inerentes às mercadorias e produtos vendidos e serviços prestados Benefícios Previdenciários e Assistenciais Compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas às aposentadorias pensões reformas reserva remunerada e outros benefícios previdenciários de caráter contributivo do Regime Próprio da Previdência Social RPPS e do Regime Geral da Previdência Social RGPS Compreendem também as ações de assistência social que são políticas de seguridade social não contributiva visando ao enfrentamento da pobreza à garantia dos mínimos sociais ao provimento de condições para atender às contingências sociais e à universalização dos direitos sociais Uso de Bens Serviços e Consumo de Capital Fixo Representa o somatório das variações patrimoniais diminutivas com manutenção e operação da máquina pública exceto despesas com pessoal e encargos que serão registradas em grupo específico Despesas de Pessoal e Encargos Compreende diárias material de consumo depreciação amortização etc Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras Compreende as variações patrimoniais diminutivas com operações financeiras tais como juros incorridos descontos concedidos comissões despesas bancárias e correções monetárias Transferências e Delegações Concedidas Compreende o somatório das variações patrimoniais diminutivas com transferências intergovernamentais transferências intragovernamentais transferências a instituições multigovernamentais transferências a instituições privadas com ou sem fins lucrativos transferências a convênios e transferências ao exterior Desvalorização e Perda de Ativos e Incorporação de Passivos Compreende a variação patrimonial diminutiva com desvalorização e perdas de ativos com redução a valor recuperável perdas com alienação e perdas involuntárias ou com a incorporação de passivos Tributárias Compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas aos impostos taxas contribuições de melhoria contribuições sociais contribuições econômicas e contribuições especiais Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos e dos Serviços Prestados Compreende as variações patrimoniais diminutivas relativas aos custos das mercadorias vendidas dos produtos vendidos e dos serviços prestados O Custo dos produtos vendidos ou dos serviços prestados devem ser computados no exercício corresponde às respectivas receitas de vendas A apuração do custo dos produtos vendidos está diretamente relacionada aos estoques pois representa a baixa efetuadas nas contas dos estoques por vendas realizadas no período Secretaria do Tesouro Nacional Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público 10ª Edição 548 MCASP 2023 Parte V Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público e Outras Variações Patrimoniais Diminutivas Compreende o somatório das variações patrimoniais diminutivas não incluídas nos grupos anteriores Compreende premiações incentivos equalizações de preços e taxas participações e contribuições resultado negativo com participações dentre outros 6 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA 61 INTRODUÇÃO Este capítulo tem por objetivo dispor sobre o objetivo definições e estrutura da Demonstração dos Fluxos de caixa e foi elaborado com base na NBC TSP 12 A Demonstração dos Fluxos de Caixa DFC apresenta as entradas e saídas de caixa e as classifica em fluxos operacional de investimento e de financiamento A DFC identificará a as fontes de geração dos fluxos de entrada de caixa b os itens de consumo de caixa durante o período das demonstrações contábeis e c o saldo do caixa na data das demonstrações contábeis A informação dos fluxos de caixa permite aos usuários avaliar como a entidade do setor público obteve recursos para financiar suas atividades e a maneira como os recursos de caixa foram utilizados Tais informações são úteis para fornecer aos usuários das demonstrações contábeis informações para prestação de contas e responsabilização accountability e tomada de decisão 62 DEFINIÇÕES Caixa compreende numerário em espécie e depósitos bancários disponíveis Equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo de alta liquidez que são prontamente conversíveis em valor conhecido de caixa e que estão sujeitas a insignificante risco de mudança de valor Os equivalentes de caixa são mantidos com a finalidade de atender a compromissos de caixa de curto prazo e não para investimento ou outros fins Para que o investimento seja qualificado como equivalente de caixa ele deve ser prontamente conversível em quantia conhecida de caixa e estar sujeito a risco insignificante de mudanças de valor Portanto o investimento normalmente se qualifica como equivalente de caixa somente quando tiver vencimento de curto prazo de por exemplo três meses ou menos a partir da data de aquisição Em regra os investimentos em ações de outras entidades são excluídos dos equivalentes de caixa Fluxos de caixa são as entradas e as saídas de caixa e de equivalentes de caixa Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituem caixa ou equivalentes de caixa porque esses componentes são parte da gestão de caixa da entidade e não parte de suas atividades operacionais de investimento e de financiamento A gestão de caixa inclui o investimento do excesso de caixa em equivalentes de caixa Atividades de financiamento são aquelas que resultam em mudanças no tamanho e na composição do capital próprio e no endividamento da entidade Demonstração das Variações Patrimoniais DVP EstruturaFinalidade e Funcionalidade O que é a DVP A DVP evidencia as alterações no patrimônio público resultantes ou não da execução orçamentária Indica o resultado patrimonial do exercício que será incorporado ao Balanço Patrimonial Tem função semelhante à Demonstração do Resultado do Exercício DRE do setor privado mas sem foco em lucro ou prejuízo Mede como as políticas públicas impactam o patrimônio público Permite avaliar se o serviço público ofertado promoveu mudanças quantitativas nos elementos patrimoniais Estrutura da DVP A DVP é elaborada a partir de duas grandes categorias 1 Variações Patrimoniais Aumentativas VPA Representam acréscimos ao patrimônio público Exemplos Receitas tributárias impostos taxas contribuições de melhoria Receitas financeiras juros auferidos descontos obtidos Transferências recebidas recursos de outras entidades públicas ou privadas Ganho com ativos reavaliação patrimonial e desincorporação de passivos 2 Variações Patrimoniais Diminutivas VPD Representam reduções no patrimônio público Exemplos Despesas com pessoal salários encargos e benefícios previdenciários Uso de bens e serviços manutenção da máquina pública depreciação e amortização Transferências concedidas repasses a outras entidades públicas ou privadas Perdas patrimoniais desvalorização de ativos e incorporação de passivos Finalidade da DVP A DVP tem os seguintes objetivos principais Fornecer informações sobre a eficiência da gestão pública auxiliando no planejamento e na tomada de decisões Permitir a análise da execução das políticas públicas e seus impactos financeiros Avaliar as alterações no patrimônio público auxiliando na gestão financeira e na transparência Servir de base para aprimorar a governança pública e a alocação de recursos Garantir a transparência e a prestação de contas à sociedade e aos órgãos de controle Notas Explicativas Redução ao valor recuperável de ativos imobilizados Baixa de investimentos e alienação de ativos A DVP deve ser acompanhada de notas explicativas para detalhar os principais componentes das variações patrimoniais Exemplos de informações que podem ser apresentadas nas notas explicativas Detalhamento da classificação das variações patrimoniais diminutivas por natureza ou função Provisões para reestruturação ou descontinuação de operações Demonstração da DVP Exercício Ano de Referência Conclusão Sua análise contribui para melhor tomada de decisão transparência e prestação de contas Auxilia no acompanhamento da eficiência da administração pública A DVP é essencial para a contabilidade pública pois permite analisar a evolução do patrimônio público Fundamenta a elaboração de políticas fiscais e econômicas