Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido: Fundamentos e Determinação do Lucro Real

1 Professor Victor Hugo Pereira IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO Tributação sobre o lucro Tributação sobre o lucro 2 tributos Destinação da arrecadação CSLL 100 seguridade social IRPJ parte transferido a Estados e Municípios Unificada simplificada ou não Lucro presumido Lucro real anual ou trimestral Lucro arbitrado Tributação das ME e EPP LUCRO REAL Conceito É o lucro tributável ou seja o resultado contábil líquido do período de apuração ajustado pelas adições exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal Para determinar o Lucro Real é necessário apurar antes o resultado obtido por meio da escrituração contábil da empresa Esse resultado surge pelo confronto entre as receitas e as despesas num período LUCRO REAL Os ajustes citados anteriormente normalmente se referem a despesas efetuadas pela empresa e que a legislação não permite que sejam deduzidas do lucro no caso das adições No caso das exclusões são valores que já sofreram tributação em um momento anterior ou que somente serão oferecidos a ela no futuro LUCRO REAL Como exemplo de adições para determinação do lucro real podemos citar depreciação amortização manutenção reparo conservação impostos taxas seguros contraprestações de arrendamento mercantil e aluguel relativos a bens móveis ou imóveis não relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços despesas ou custos com alimentação de sócios acionistas e administradores despesas com brindes resultado negativo da avaliação pela equivalência patrimonial de participações em sociedades coligadas ou controladas brasileiras as multas punitivas LUCRO REAL Algumas exclusões utilizadas para determinação do lucro real os lucros e dividendos recebidos de participações societárias avaliadas pelo custo de aquisição resultado positivo da avaliação pela equivalência patrimonial de participações societárias em sociedades coligadas ou controladas Importante as adições são obrigatórias visto que aumentam a base tributável enquanto as exclusões são permitidas não obrigatórias já que ao contrário das adições diminuem o montante tributável LUCRO REAL Além das exclusões podem ainda ser deduzidos do resultado os prejuízos apurados pela empresa em períodos anteriores A dedução desses prejuízos está atualmente limitada a 30 do lucro antes de sua dedução Resultado líquido contábil 10000000 Adições 2500000 Exclusões 4500000 Lucro real antes das compensações de prejuízos 8000000 Compensação de prejuízos 2400000 Lucro real 5600000 LUCRO REAL PESSOAS JURÍDICAS OBRIGADAS À APURAÇÃO DO LUCRO REAL Estão obrigadas à apuração do lucro real as mesmas pessoas jurídicas impedidas de optar pelo lucro presumido Dentre elas Aquelas cuja receita total seja superior a R 7800000000 no ano calendário anterior ou fração R 65 mihõesmês Instituições financeiras ou equiparadas Que tiverem lucros rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior Empresas de Factoring etc LUCRO REAL PERÍODOS DE APURAÇÃO O imposto de renda e a contribuição social serão determinados com base na apuração pelo lucro real em períodos trimestrais encerrados em 31 de março 30 de junho 30 de setembro e 31 de dezembro A PJ poderá optar pela apuração do lucro real anual em 31 de dezembro ficando obrigada entretanto ao pagamento do imposto de renda e contribuição social sobre o lucro a cada mês determinados sobre uma base de cálculo estimada Real Anual por Estimativa São portanto duas as alternativas daquelas empresas que por obrigação ou opção apuram IRPJ e CSLL pelo lucro real LUCRO REAL OPÇÃO DA FORMA DE PAGAMENTO A opção às alternativas será manifestada com o pagamento do IRPJ e CSLL correspondentes ao primeiro período de apuração Mês de janeiro no caso do pagamento por estimativa e apuração do lucro real anual ou 31 de março no caso da apuração trimestral A adoção da forma de pagamento do imposto pelas pessoas jurídicas sujeitas ao lucro real será irretratável para todo o ano calendário LUCRO REAL Código Descrição 2430 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidade ñ Financeira Declaração de Ajuste 2390 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidade Financeira Declaração de Ajuste 5625 IRPJ Lucro Arbitrado 2089 IRPJ Lucro Presumido 3373 IRPJ PJ Não Obrigadas ao Lucro Real Balanço Trimestral 220 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidades ñ Financeiras Balanço Trimestral 2362 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidades ñ Financeiras Estimativa Mensal 1599 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidades Financeiras Balanço Trimestral 2319 IRPJ PJ Obrigadas ao Lucro Real Entidades Financeiras Estimativa Mensal 5993 IRPJ Optantes Apuração c Base No Lucro Real Estimativa Mensal OPÇÃO DA FORMA DE PAGAMENTO Código do PIS e COFINS Cumulativo ou Não Cumulativo varia LUCRO REAL TRIMESTRAL A apuração trimestral do lucro real é definitiva para todo o ano calendário e deverá ser feita no livro de apuração do lucro real LALUR a partir do resultado contábil de cada trimestre considerado isoladamente apurado mediante levantamento de balanço com observância das normas estabelecidas na legislação comercial e fiscal O resultado contábil será ajustado pelas adições exclusões e compensações determinadas ou autorizadas pela legislação do imposto de renda Importante a exemplo da modalidade de apuração pelo lucro presumido quando o IRPJ for apurado com base no lucro real a CSLL deverá obedecer à mesma modalidade LUCRO REAL TRIMESTRAL Apuração da CSLL trimestral O cálculo da CSLL apurada na modalidade do lucro real obedecerá ao esquema abaixo resultado contábil antes da CSLL adições exigidas exclusões permitidas base cálculo da CSLL compensação da base cálculo negativa de períodos anteriores limitada a 30 base de calculo da CSLL X 9 CSLL DEVIDA LUCRO REAL TRIMESTRAL Exemplo Os dados abaixo foram retirados da escrituração contábil e dos controles da Lusco Fusco SA e referemse ao 4º TrimestreX7 Para a apuração da CSLL devida no trimestre partese do resultado contábil neste exemplo houve lucro contábil procedendose aos ajustes pertinentes Limite de 30 sobre a base de cálculo da CSLL antes da compensação 68981800 X 30 20694540 Entretanto como a empresa tem apenas 1800000 de base de cálculo negativa da CSLL referente a período anterior apesar do limite de 30 ter sido 20644140 o valor a ser compensado se limita ao valor que a empresa possui ou seja 1800000 LUCRO REAL TRIMESTAL Algumas deduções permitidas Poderão ser deduzidos da contribuição social trimestral devida O valor da CSLL retida na fonte Os saldos da CSLL a restituir ou a compensar apurados em anos calendário anteriores No exemplo apresentado não existem deduções sobre a CSLL apurada Portanto o valor de CSLL apurado será igual ao valor da CSLL a pagar LUCRO REAL TRIMESTRAL Apuração do IRPJ pelo lucro real trimestral A apuração do IRPJ com base no regime de tributação pelo lucro real será determinado conforme demonstrado abaixo resultado contábil após CSLL adições exigidas exclusões permitidas lucro real compensação de prejuízos fiscais limitado a 30 do lucro real lucro real final X 15 IRPJ DEVIDO Adicional Sobre a parcela do lucro real trimestral que ultrapassar a R 6000000 será devido um adicional do IR de 10 LUCRO REAL TRIMESTRAL Exemplo Utilizando as mesmas informações usadas no exemplo de cálculo da CSLL tornase necessário apurar o resultado contábil após a dedução da CSLL devida Resultado antes da CSLL 62636000 CSLL devida 6046362 Resultado contábil após a CSLL 56589638 LUCRO REAL TRIMESTRAL A partir do resultado contábil após a CSLL procedese aos ajustes devidos LUCRO REAL TRIMESTRAL Como o lucro real após a compensação de prejuízos fiscais ultrapassou a 6000000 será devido o AIR de 10 sobre o valor excedente LUCRO REAL TRIMESTRAL Deduções permitidas Poderão ser deduzidos do imposto trimestral devido Os incentivos fiscais até os limites permitidos IR pago ou retido na fonte sobre receitas computadas na determinação da base de cálculo O saldo de imposto de renda a restituir ou a compensar apurado em anos calendários anteriores No exemplo poderemos deduzir o imposto de renda que foi retido na fonte sobre as aplicações financeiras chegando ao valor do IRPJ a pagar IRPJ devido 16095400 IRRF s aplicações financeiras 35000 IRPJ a pagar 16060450 LUCRO REAL TRIMESTRAL Pagamento O pagamento da CSLL e do Imposto de Renda poderá ser feito em cota única ou até 3 parcelas consecutivas não inferiores a R 100000 EXEMPLO Empresa comercial com atividade durante todo o ano de 2017 o seguinte resultado ASSUMINDO NÃO HAVER ADIÇÕESEXCLUSÕES Mês Receita Bruta Lucro Real Janeiro 110000000 5000000 Fevereiro 111000000 5050000 Março 112000000 5100000 Abril 113000000 5050000 Maio 114000000 5200000 Junho 115000000 5250000 Julho 116000000 5300000 Agosto 80000000 6000000 Setembro 70000000 6500000 Outubro 117000000 5350000 Novembro 118000000 5400000 Dezembro 119000000 5450000 TOTAL 1295000000 39650000 LUCRO REAL TRIMESTRAL EXEMPLO Período Lucro Real Lucro Trim IR AIR Imposto Total Primeiro Trimestre Janeiro 5000000 15150000 2272500 915000 3187500 Fevereiro 5050000 Março 5100000 Segundo Trimestre Abril 5050000 15500000 2325000 950000 3275000 Maio 5200000 Junho 5250000 Terceiro Trimestre Julho 5300000 7200000 Agosto 6000000 Setembro 6500000 Quarto Trimestre Outubro 5350000 11340000 1701000 534000 2235000 Novembro 5400000 Dezembro 5450000 TOTAL 39650000 34790000 6298500 2399000 8697500 LUCRO REAL TRIMESTRAL EXEMPLO LUCRO REAL TRIMESTRAL Período Lucro Real Lucro Acum CSLL Primeiro Trimestre Janeiro 5000000 15150000 1363500 Fevereiro 5050000 Março 5100000 Segundo Trimestre Abril 5050000 15500000 1395000 Maio 5200000 Junho 5250000 Terceiro Trimestre Julho 5300000 7200000 Agosto 6000000 Setembro 6500000 Quarto Trimestre Outubro 5350000 16200000 1020600 Novembro 5400000 Dezembro 5450000 TOTAL 39650000 39650000 3779100 EXEMPLO LUCRO REAL TRIMESTRAL Período Faturamento Fatur Trim A IR TOTAL B CSLL C TOTAL BC AL EFETIVA BCA Primeiro Trimestre Janeiro 110000000 333000000 3187500 1363500 4551000 137 Fevereiro 111000000 Março 112000000 Segundo Trimestre Abril 113000000 342000000 3275000 1395000 4670000 137 Maio 114000000 Junho 115000000 Terceiro Trimestre Julho 116000000 266000000 000 Agosto 80000000 Setembro 70000000 Quarto Trimestre Outubro 117000000 354000000 2235000 1020600 3255600 131 Novembro 118000000 Dezembro 119000000 TOTAL 1295000000 1295000000 8697500 3779100 12476600 105 EXEMPLO Presumido x Real Trimestral LUCRO REAL TRIMESTRAL Período Faturamento Fatur Trim Lucro Antes IR TOTAL Presum TOTAL Real TRI Primeiro Trimestre Janeiro 110000000 333000000 15150000 9656400 4551000 Fevereiro 111000000 Março 112000000 Segundo Trimestre Abril 113000000 342000000 15500000 9933600 4670000 Maio 114000000 Junho 115000000 Terceiro Trimestre Julho 116000000 266000000 7200000 7592800 Agosto 80000000 Setembro 70000000 Quarto Trimestre Outubro 117000000 354000000 16200000 10303200 3255600 Novembro 118000000 Dezembro 119000000 TOTAL 1295000000 1188800000 39650000 37486000 12476600 334 LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA A pessoa jurídica que optar pela apuração do lucro real anual deverá efetuar o pagamento do IRPJ e da CSLL mensalmente Em 31 de dezembro ao fazer a apuração pelo lucro real ou por ocasião da fusão cisão ou incorporação poderá se deparar com duas situações Primeiro constatar que os valores pagos ao longo do ano foram maiores que o efetivamente devido e só agora apurado Esse saldo pago a maior poderá ser compensado com os valores a serem pagos no ano seguinte Ou ainda concluir que os valores pagos mensalmente geraram um montante menor que o efetivamente devido Desta forma deverá completar o pagamento Concluise portanto que O pagamento do IRPJ e da CSLL é feito mensalmente É obrigatória a apuração do lucro real em 3112 LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA No caso da apuração com base no Lucro Real o contribuinte ainda tem a opção de apurar anualmente o imposto devido devendo entretanto recolher mensalmente o imposto por estimativa A base de cálculo estimada pode ser determinada das seguintes formas facultado ao contribuinte a qual for mais vantajosa Com base na Receita Bruta auferida mensalmente sobre a receita bruta mensal aplicase percentuais constantes no artigo 15 lº da Lei 92491995 acrescidos das demais receitas ganho de capital juros variação monetária ativa etc Com base em balancetes mensais de suspensão ou redução apurados contabilmente e ajustados pelas adições e exclusões previstas na legislação Ganhos de Capital Juros e Demais Receitas se estimativa mensal devem somar à base de cálculo estimada LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA IRPJ Espécies de atividades Percentuais sobre a receita Revenda para consumo de combustível derivado de petróleo álcool etílico carburante e gás natural 160 Venda de mercadorias ou produtos 8 Transporte de cargas Atividades de venda de imóveis de acordo com o objeto social da empresa Construção por empreitada quando houver emprego de materiais próprios Serviços hospitalares Serviços de auxílio diagnóstico e terapia patologia clínica imagenologia anatomia patológica e citopatologia medicina nuclear e análises e patologias clínicas a partir de 01012009 Atividade Rural Industrialização com materiais fornecidos pelo encomendante Outras atividades não especificadas exceto prestação de serviços LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA IRPJ Espécies de atividades Percentuais sobre a receita Serviços de transporte exceto o de cargas 16 Bancos comerciais bancos de investimentos bancos de desenvolvimento caixas econômicas sociedades de crédito financiamento e investimento sociedades de crédito imobiliário sociedades corretoras de títulos valores mobiliários e câmbio distribuidoras de títulos e valores mobiliários empresas de arrendamento mercantil cooperativas de crédito empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta Serviços gerais com receita bruta até R 120000ano Serviços em geral 32 Serviços prestados pelas sociedade civis de profissão legalmente regulamentada Intermediação de negócios Administração locação ou cessão de bens móveisimóveis ou direitos Construção por administração ou empreitada quando houver emprego unicamente de mão de obra Factoring LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA CSLL Espécies de atividades Percentuais sobre a receita Atividades comerciais industriais serviços hospitalares e de transporte 8 Prestação de serviços em geral exceto a de serviços hospitalares e de transporte 8 Intermediação de negócios Administração locação ou cessão de bens imóveis móveis e direitos de qualquer natureza Prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia mercadológica gestão de crédito seleção de riscos administração de contas a pagar e a receber compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços factoring LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA Prazo de pagamento O pagamento do IRPJ e da CSLL estimadosantecipado deverá ser efetuado até o último dia útil do mês subsequente ao da apuração Saldo de imposto apurado em 3112 O pagamento do saldo de IRPJ e de CSL apurados em 3112 poderá ser feito até o último dia útil de março do ano seguinte Caso o saldo seja a compensar esta poderá ser feita com o IRPJ e a CSLL devidos a partir de janeiro do ano subsequente assegurada a alternativa de requerer a sua restituição EXEMPLO Empresa comercial com atividade durante todo o ano de 2017 o seguinte resultado ASSUMINDO NÃO HAVER ADIÇÕESEXCLUSÕES Mês Receita Bruta Lucro Real Janeiro 110000000 5000000 Fevereiro 111000000 5050000 Março 112000000 5100000 Abril 113000000 5050000 Maio 114000000 5200000 Junho 115000000 5250000 Julho 116000000 5300000 Agosto 80000000 6000000 Setembro 70000000 6500000 Outubro 117000000 5350000 Novembro 118000000 5400000 Dezembro 119000000 5450000 TOTAL 1295000000 39650000 LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA EXEMPLO Período Lucro Real Lucro Acumul IR A AIR B TOTAL AB Recolh Acumul Imposto a Recolher Primeiro Trimestre Janeiro 5000000 5000000 750000 300000 1050000 000 1050000 Fevereiro 5050000 10050000 1507500 605000 2112500 1050000 1062500 Março 5100000 15150000 2272500 915000 3187500 2112500 1075000 Segundo Trimestre Abril 5050000 20200000 3030000 1220000 4250000 3187500 1062500 Maio 5200000 25400000 3810000 1540000 5350000 4250000 1100000 Junho 5250000 30650000 4597500 1865000 6462500 5350000 1112500 Terceiro Trimestre Julho 5300000 35950000 5392500 2195000 7587500 6462500 1125000 Agosto 6000000 29950000 4492500 1395000 5887500 7587500 000 Setembro 6500000 23450000 3517500 545000 4062500 7587500 000 Quarto Trimestre Outubro 5350000 28800000 4320000 880000 5200000 7587500 000 Novembro 5400000 34200000 5130000 1220000 6350000 7587500 000 Dezembro 5450000 39650000 5947500 1565000 7512500 7587500 000 TOTAL 39650000 39650000 5947500 1565000 7512500 7587500 75000 LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA EXEMPLO Período Lucro Real LUCRO ACUM CSLL RECOLH Acumul Imposto a Recolher Primeiro Trimestre Janeiro 5000000 5000000 450000 000 450000 Fevereiro 5050000 10050000 904500 450000 454500 Março 5100000 15150000 1363500 904500 459000 Segundo Trimestre Abril 5050000 20200000 1818000 1363500 454500 Maio 5200000 25400000 2286000 1818000 468000 Junho 5250000 30650000 2758500 2286000 472500 Terceiro Trimestre Julho 5300000 35950000 3235500 2758500 477000 Agosto 6000000 29950000 2695500 3235500 000 Setembro 6500000 23450000 2110500 3235500 000 Quarto Trimestre Outubro 5350000 28800000 2592000 3235500 000 Novembro 5400000 34200000 3078000 3235500 000 Dezembro 5450000 39650000 3568500 3235500 333000 TOTAL 39650000 34790000 3568500 3235500 3568500 LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA EXEMPLO LUCRO REAL COM PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA Período Faturaento Fatur Trim A IR TOTAL B CSLL C TOTAL BC AL EFETIVA BCA Primeiro Trimestre Janeiro 110000000 333000000 3187500 1363500 4551000 137 Fevereiro 111000000 Março 112000000 Segundo Trimestre Abril 113000000 342000000 3275000 1395000 4670000 137 Maio 114000000 Junho 115000000 Terceiro Trimestre Julho 116000000 266000000 000 Agosto 80000000 Setembro 70000000 Quarto Trimestre Outubro 117000000 354000000 2235000 1020600 3255600 131 Novembro 118000000 Dezembro 119000000 TOTAL 1295000000 1295000000 8697500 3779100 12476600 105 EXEMPLO COMPARATIVO Faturamento Anual Lucro Antes IR Anual Presumido Real Trimestral Real Anual Total Fat Lucro Total Fat Lucro Total Fat Lucro 1295000000 39650000 37486000 289 945 12476600 096 315 11081000 086 279