Principais Aspectos da Legislação Tributária Brasileira

Principais Aspectos da Legislação Tributária Brasileira Na rotina diária de um contador o Direito e a Contabilidade estão sempre caminhando juntos sendo dever desse profissional não só obedecer às normas e aos Princípios Fundamentais de Contabilidade visando à correta apuração da situação econômica financeira e patrimonial de uma empresa mas também obedecer às normas da legislação tributária para cumprir com as obrigações fiscais de maneira exata mediante controles extracompetentes Assim este segundo capítulo procura analisar os principais aspectos da legislação tributária brasileira pois além de representar um elemento básico para o estudo da Contabilidade Tributária o conhecimento dessas normas é de vital importância para a sobrevivência de uma organização sobretudo na condução de uma gestão tributária eficiente e eficaz 21 Direito Tributário 211 Atividade Financeira do Estado É importante ressaltar que no exercício de seu poder o Estado necessita de meios materiais e pessoas para cumprir seus objetivos institucionais garantindo a ordem jurídica a segurança a defesa a saúde pública e o bemestar social de todos Para cumprir essas tarefas que têm valor econômico e social o Estado por sua atividade financeira precisa obter gerir e aplicar os recursos indispensáveis às necessidades que assumiu ou cometeu àquelas outras pessoas jurídicas de Direito Público Essa atividade é fonte de estudo da Ciência das Finanças e sua regulamentação por intermédio de um quadro de princípios e normas é feita pelo Direito Financeiro considerando um ramo específico do Direito Público Dentro dos vários capítulos que compõem o estudo do Direito Financeiro o foco deste livro está voltado às Receitas Públicas consideradas como ingressos públicos que integram os cofres que dão a restituição não só característica E essas receitas são obtidas pelas fontes classificadas a seguir Receitas Públicas Originárias decorrentes da ação empresarial do Estado não exercendo dessa forma seu poder de império Exemplos receitas advindas da venda de bens alienações de imóveis ou da prestação de serviços tarifas públicas e Receitas Públicas Derivadas decorrentes da exploração de fontes externas ao próprio Estado sendo exigidas de maneira compulsória exercendo seu poder de soberania Exemplos reparações de guerra penalidades e tributos No capitalismo moderno as receitas relativas à arrecadação de tributos representam uma fonte de recursos de maior complexidade e relevância seja como instrumento de circulação de riqueza seja como modalidade para tratar o custo de se financiar o Estado Assim houve a necessidade de se criar um ramo específico do Direito Público voltado exclusivamente ao estudo dessas receitas o Direito Tributário O Direito Tributário é definido como o ramo autônomo do Direito Público por conter princípios e institutos próprios relacionandose com os demais ramos do Direito dado sua unicidade pois estuda e normatiza as relações entre Estado e contribuinte Relações essas relativas à criação fiscalização e arrecadação da receita pública derivada específica dos tributos Dessa forma a existência de um sistema tributário estará sempre vinculada à cobrança de tributos que fazem parte não só de um conjunto com um fim específico mas também que estejam constantemente em consonância entre eles e com as normas que os regulamentam limitando o poder do Estado de tributar livremente No Brasil o sistema tributário vigente encontra sua pedra angular nos artigos 145 a 162 da Constituição Federal CF em que ficaram definidos os princípios gerais da tributação nacional arts 145 a 149 as limitações ao poder de tributar arts 150 a 152 e os impostos dos entes federativos arts 153 a 156 bem como a repartição das receitas tributárias arrecadadas arts 157 a 162 Na Constituição Federal estabelecida em 1988 foi assegurada a recepção das normas tributárias editadas antes de sua promulgação desde que tais normas não lhe sejam incompatíveis Um exemplo é o próprio Código Tributário Nacional CTN publicado pela Lei nº 5172 de 1966 que dispõe sobre normas gerais de Direito Tributário cujos artigos que não são incompatíveis com as normas constitucionais vigentes permanecem em vigor até hoje 213 Fontes do Direito Tributário Antes de se ingressar no estudo dos tributos é importante que se realize um breve comentário sobre as fontes do Direito Tributário pois é por meio delas que o próprio Direito Tributário manifestase Essas fontes são classificadas em primárias ou secundárias de acordo com o poder que elas têm em inovar na ordem jurídica As fontes consideradas como primárias do Direito Tributário são Constituição Federal e suas emendas estabelecem as competências e os princípios tributários A Constituição atribui competência descentralizando o poder político Cabe ao ente político União Estados Distrito Federal e Municípios cuja competência lhe foi atribuída utilizála ou não isto é a instituição de tributos será por conveniência do referente ente facultativa observados os limites representados pelos princípios e imunidades constitucionais Tratados e convenções internacionais uma vez aprovados por decreto legislativo do Congresso Nacional revogam ou modificam a legislação tributária interna e os posteriores a tais tratados ou convenções devem ser adaptados a eles Lei complementar estabelece as normas gerais em matéria tributária que são as normas básicas reguladoras da competência tributária disposta na Constituição e estabelecedoras de regras gerais aplicáveis a todos os cunhos com as funções de dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária regulamentar as limitação constitucionais ao poder de tributar e estabelecer normas gerais de Direito Tributário Leis ordinárias têm a função de instituir tributos embora haja alguns que por força da Constituição precisem ser instituídos por lei complementar A função de instituir tributos com regra será exercida por lei ordinária Devese observar que o CTN foi editado na forma de lei ordinária em 1966 Por tratar de normas gerais adquire status de lei complementar já que a exigência de lei complementar para a elaboração de normas gerais do Direito Tributário surgiu com a Constituição Federal de 1967 tendo sido mantida tal exigência no art 146 da atual Constituição Leis delegadas elaboradas pelo presidente da República sobre matérias específicas obedecendo ao art 68 da CF ou seja quando o Congresso Nacional assim autorizar De acordo com o mesmo artigo admitese a utilização de leis delegadas para fins de tributação desde que não se trate de matéria objeto de lei complementar Medidas provisórias normas de iniciativa do Poder Executivo que possuem força de lei mas dependem de sua conversão em lei no prazo de 60 dias da data de sua publicação prorrogáveis uma única vez A utilização de medidas provisórias é admitida para instituir tributos desde que esses não sejam objeto de lei complementar Decretos legislativos atos emanados pelo Congresso Nacional e disciplinam matérias relevantes da Casa como a ratificação dos tratados e convenções internacionais celebrados pelo Executivo aprovandoos Resoluções do Senado Federal são utilizadas para resolver assuntos de sua competência não necessitando da sanção do presidente da República tal como fixação das alíquotas máximas e mínimas do ICMS nas operações internas ou também para fixar as alíquotas desse imposto nas operações e prestações interestaduais e de exportação São fontes consideradas como secundárias do Direito Tributário Decretos normas expedidas pelo chefe do Poder Executivo que regulamentam as leis não inovando na ordem jurídica objetivando apenas dar fiel cumprimento aos ditames legais Normas complementares os atos normativos as decisões administrativas as práticas administrativas os convênios internos que têm como objetivo esclarecer todas as fontes anteriores não se preocupando em inovar na ordem jurídica 22 Tributos 221 Definição O conceito de tributo está estabelecido no artigo 3º do Código Tributário Nacional Art 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir que não constitua sanção de ato ilícito instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada Para melhor compreensão cada um dos seguintes elementos que compõem sua definição deve ser analisado Tributo é a prestação pecuniária pois o conceito legal exclui qualquer prestação que não seja representada por dinheiro Não podem ser cobrados tributos que consistam em prestação de natureza pessoal tal como a prestação de serviços Só a lei pode ordenar o contribuinte a pagar tributo em moeda corrente do País ou em outra unidade traduzível em moeda tal como a Unidade Fiscal de Referência UFR por exemplo O tributo é compulsório pois a obrigatoriedade faz parte de sua essência O tributo não decorre de negócio jurídico realizado mediante manifestação de vontade das partes e sim de uma relação de soberania do Estado que lhe permite exigir de todos aqueles que praticaram o fato gerador independentemente da vontade A criação ou instituição de um tributo depende exclusivamente de lei não sendo admitidas outras maneiras de criálo O Art 3º do CTN afirma que o tributo não constitui sanção a ato ilícito significa que a hipótese de incidência depende da prática de atos lícitos Devese observar quais situações como a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de rendimentos são suficientes para o nascimento de obrigações tributárias como o Imposto de Renda por exemplo desde que esses rendimentos sejam provenientes de atividades lícitas como jogo do bicho a hipótese de incidência é a aquisição de disponibilidade financeira e não o jogo do bicho Finalmente a cobrança do tributo é uma atividade privada da administração pública que não pode ser exercida por nenhuma outra pessoa Além disso há de ser vinculada ou seja a administração pública deverá agir estritamente conforme a lei e não segundo seus critérios de conveniência e oportunidade 222 Elementos Essenciais A obrigação tributária corresponde ao vínculo derivado da relação do Estado com o particular Nessa relação o Estado é o sujeito ativo da obrigação tributária que graças a seu poder de império impõe ao particular sujeito passivo da obrigação um dever de dar fazer ou não fazer alguma coisa em razão da concretização de uma situação hipoteticamente prevista em lei Esse dever de particular corresponde aos tipos de obrigações tributárias previstos no Art 113 do CTN Art 113 A obrigação tributária é principal ou acessória 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extinguese juntamente com o crédito do devedor decorrente 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações positivas ou negativas não previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos 3º A obrigação acessória pelo simples fato da sua inobservância convertese em obrigação principal relativamente a penalidade pecuniária O objeto da obrigação tributária principal ou seja o pagamento é o fator fundamental que diferencia os dois tipos de obrigações tributárias Se a lei exige por exemplo que seja feito um pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária multa então essa obrigação é configurada como principal caso contrário ela será considerada como acessória Exemplos de obrigações tributárias acessórias emitir notas fiscais não receber mercadorias que não estejam acompanhadas da devida documentação legal escriturar os livros obrigatórios e utilizar documento oficial para pagamento da obrigação tributária principal A obrigação tributária acessória será convertida em principal no que se refere ao pagamento de multas caso o contribuinte não cumpra com seu dever de fazer ou não fazer por exemplo a falta de emissão de nota fiscal Lei Art 97 do CTN Art 97 Somente a lei pode estabelecer I a instituição de tributos ou a sua extinção II a majoração de tributos ou sua redução ressaltado o disposto nos artigos 21 26 39 57 e 65 III a definição do fato gerador da obrigação tributária principal ressaltando o disposto no inciso I do 3º do artigo 52 e do seu sujeito passivo IV a fixação de alíquota do tributo e de sua base de cálculo ressaltado o disposto nos artigos 21 26 39 57 e 65 V a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos ou para outras infrações nelas definidas VI as hipóteses de isenções suspensão e extinção de créditos tributários ou de dispensa ou redução de penalidades Art 18 Equiparase à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo que importe em tornálo mais oneroso Art 32 Não constitui majoração do tributo para os fins do disposto no inciso I deste artigo a alteração do valor nominal da respectiva base de cálculo No sentido estrito corresponde às leis ordinárias das esferas federal estaduais e municipais uma das fontes do Direito Tributário vistas anteriormente Quanto à sua vigência nos tributos em geral vão dispor disposição ao contrário 45 dias após sua publicação O intervalo de tempo decorrido da publicação até sua vigência é doutroiramento entendido como vacatio legis período em que a lei é válida mas não obriga ninguém a seu fiel cumprimento Esse intervalo de tempo é necessário para que os contribuintes tenham tempo hábil para conhecer e aplicar as novas disposições legais Fato Gerador arts 114 a 118 do CTN Art 114 Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência Art 115 Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que na forma da legislação aplicável impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal Art 116 Salvo disposição de lei em contrário considerase ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos I tratandose de situação de fato desde o momento em que se verificam as circunstâncias materiais necessárias à sua ocorrência situação de fato ou quando a situação foi definitivamente constituída de acordo com as normas previstas no Direito Aplicável situação jurídica No entanto há casos em que uma situação para ser definitivamente constituída depende de um evento futuro e incerto constituído por um ato jurídico Continuando Parágrafo único A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária Parágrafo incluído pela LCP nº 104 de 1012001 Art 117 Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário os atos ou negócios jurídicos condicionaisreputamse perfeitos e acabados I sendo suspensiva a condição desde o momento de seu implante II sendo resolutória a condição desde o momento da prática do ato ou deliberação do negócio Art 118 A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindose I da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuíntes responsáveis ou terceiros bem como da natureza de seu objeto ou dos seus efeitos II dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos Assim como existem dois tipos de elementos objetivos na obrigação tributária obrigação tributária principal e acessória há também dois tipos de elementos causais que caracterizam imediatamente da ocorrência de um fato previsto na lei gerando assim a obrigação tributária o fato gerador da obrigação principal e o fato gerador da obrigação acessória Um fato gerador é considerado ocorrido e seus efeitos existentes quando reunidas as provas materiais necessárias à sua ocorrência situação de fato ou quando a situação foi definitivamente constituída de acordo com as normas previstas no Direito Aplicável situação jurídica No entanto há casos em que uma situação para ser definitivamente constituída depende de um evento futuro e incerto constituído por um ato jurídico Se esse evento for uma condição suspensiva a obrigação tributária surgirá desde o momento do cumprimento da condição que deixava em suspenso a validade do ato ITD verificase no momento da celebração do contrato e se Antônio se separar da filha de João ele perderá o imóvel não afetando o fato gerador que ocorreu O leitor deve observar que a definição do fato gerador deve ser interpretada sem levar em consideração a licitude ou ilicitude dos atos praticados princípio do não olfet Dessa forma em situações como a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de rendimentos sendo fato gerador do Imposto de Renda ainda que os rendimentos auferidos sejam provenientes de atividades ilícitas como o jogo do bicho a hipótese de incidência é a aquisição de disponibilidade financeira e não o jogo do bicho Sujeito Ativo arts 119 e 120 do CTN Art 119 Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir e seu cumprimento Art 120 Salvo disposição de lei em contrário a pessoa jurídica de direito público que se constituir pelo desmembramento territorial de outra subrogase nos direitos desta cuja legislação tributária aplicará até que entre em vigor a sua própria É a pessoa jurídica de Direito Público União Estados Distrito Federal e Municípios titular da competência para exigir o cumprimento da obrigação tributária Sujeito Passivo arts 121 a 123 do CTN Art 121 Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária Parágrafo único O sujeito passivo da obrigação principal dizse I contribuinte quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respeito fato gerador II responsável quando sem reverter a condição de contribuinte sua obrigação decorra de disposição expressa de lei Art 122 Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto Art 123 Salvo disposição de lei em contrário as convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas à Fazenda Pública para mobilizar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes Printed by 1194EUNIGRANedubr Printing is for personal private use only No part of this book may be reproduced or transmitted without publishers prior permission Violators will be prosecuted Printed by 1194EUNIGRANedubr Printing is for personal private use only No part of this book may be reproduced or transmitted without publishers prior permission Violators will be prosecuted Printed by 1194EUNIGRANedubr Printing is for personal private use only No part of this book may be reproduced or transmitted without publishers prior permission Violators will be prosecuted Art 79 Os serviços públicos a que se refere o art 77 consideramse 1 utilizados pelo contribuinte a efetivamente quando por eles usufruídos a qualquer título b potencialmente quando sendo de utilização compulsória serão postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento II específicos quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção de unidade ou de necessidades públicas III divisíveis quando suscetíveis de utilização separadamente por parte de cada um dos seus usuários São exemplos de taxas cobradas pela prestação de serviços pelo Estado Taxa de Coleta de Lixo Taxa de Combate a Incêndios Taxa de Conservação e Limpeza Pública Taxa de Emissão de Documentos níveis federais estaduais e municipais Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará Municipal Taxas de Registro do Comércio Juntas Comerciais Taxa de água e esgoto e Taxas de expediente Art 78 Considerase poder de polícia atividade da administração pública que limitando ou disciplinando direito interesse ou liberdade regula a prática auto na ausência de fato em razão de interesse público concernente à segurança higiene a ordem aos costumes a disciplina da produção e do mercado o exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público a tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos Para exercício de poder de polícia pelo Estado são Taxa de Fiscalização de Estabelecimentos Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental Taxa de Fiscalização de Anúncios Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária e Taxa de Fiscalização de Localização Instalação e Funcionamento Art 81 A contribuição de melhora cobrada pela União pelos Estados pelo Distrito Federal ou pelos Municípios no âmbito de suas respectivas atribuições é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para o imóvel beneficiado Art 82 A lei relativa à contribuição de melhora observará os seguintes requisitos mínimos 1 publicação prévia dos seguintes elementos a memorial descritivo do projeto b orçamento do custo da obra c determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição d delimitação da zona beneficiada e determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas nelas contidas II fixação de prazo não inferior a 30 trinta dias para impugnação pelos interessados de qualquer dos elementos referentes no inciso anterior III regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo ratio da parcela do custo da obra a que se refere a alínea c do inciso I pelos imóveis situados na zona beneficiada em função de respectivos fatores individuais de valorização 2º Por ocasião do respeito ao lançamento cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respeito cálculo Art 148 A União mediante lei complementar poderá instituir empréstimos compulsórios 1 para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública de guerra externa ou sua iminência II no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional observado o disposto no art 150 III b É uma receita tributária que deve ser restituída ou seja deve retornar à sua origem dentro de determinado prazo o que caracteriza sua aplicatividade Mesmo diante dessa o Supremo Tribunal Federal STF atribuiu aos empréstimos compulsórios a natureza de tributo dado seu enquadramento no art 3º do CTN e sua disciplina no art 148 da CF Art 195 A seguridade social será financiada por toda a sociedade de forma direta e indireta nos termos da lei mediante recursos provenientes dos orçamentos da União dos Estados do Distrito Federal e dos Municípios e das seguintes contribuições sociais Art 177 Constituem monopólio da União 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos As contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas ou simplesmente contribuições corporativas são compulsórias instituídas pela União visando ao custeio de sindicatos e entidades representativas de categoria econômica ou profissional CRC CREA OAB conforme previsto no Art 217 I do CTN Art 217 As disposições desta Lei notadamente as dos arts 17 74 2º e 77 parágrafo único bem como o do art 54 da Lei 5025 de 10 de junho de 1966 não excluem a incidência e a exigibilidade Artigo acrescentado pelo Decretolei nº 27 de 14111966 1 da contribuição sindical denominação que passa a ter o imposto sindical de que tratam os arts 578 e seguintes da Consolidação das Leis do Trabalho sem prejuízo do disposto no art 16 da Lei 4589 de 11 de dezembro de 1964 Inciso acrescentado pelo Decretolei nº 27 de 14111966 Além dessas a contribuição também visa ao custeio de entidades privadas vinculadas às entidades sindicais como Senai Senac Sesi Sebrae e outras conforme estabelece o art 240 da Constituição Federal ao separar essa modalidade de contribuição corporativa daquelas contribuições sociais estabelecidas no art 195 da CF destinadas ao financiamento dos Sistemas Oficiais de Previdência e Assistência Social Art 240 Ficam ressalvados do disposto no art 195 as atitudes contribuições compulsórias dos empregadores sobre a folha de salários destinadas às entidades privadas de serviço social e de formação profissional vinculadas ao sistema sindical Os tributos podem ser classificados de várias formas destacando suas características inerentes ao Sistema Tributário Brasileiro e à doutrina bem como a diferença que existe entre eles De acordo com a CF existem tributos que podem ser instituídos somente por um ente federativo União Estados ou Municípios enquanto outros podem ser criados por qualquer um deles diante a ausência do dispositivo constitucional fixando a competência a um único ente Segundo esse critério os tributos serão divididos da seguinte forma a Tributos de Competência Privativa e b Tributos de Competência Comum Os tributos poderiam ser analisados como simples fontes de recursos para o Estado e de fato assim eram Entretanto no mundo moderno tributos vêm sendo criados e utilizados com funções não arrecadatórias sobretudo de intervenção na economia privada No Brasil o sistema tributário possui vários exemplos nos quais o tributo é usado não só para fomentar atividades econômicas mas também para reduzir as desigualdades sociais existentes de regiões menos desenvolvidas Assim os tributos podem ser classificados em função de suas finalidades sendo divididos em a tributos fiscais possuem função meramente arrecadatória visando ao financiamento das atividades do Estado para garantir o aporte de recursos necessários ao exercício de suas atividades Exemplo IR b tributos parafiscais possuem função meramente arrecadatória contudo a receita arrecadada destinase ao cumprimento de funções paralelas às funções típicas de Estado Exemplo as contribuições previdenciárias e c tributos extrafiscais não são instituídos com função arrecadatória mas para que o Estado cumpra a função de controle da economia Exemplos IPI IOF ITR Quanto aos benefícios do sujeito passivo em função da existência de alguma atividade específica definida nos fatos geradores de alguns tributos os tributos serão classificados em a tributos vinculados ao arrecadar o tributo o Estado oferece uma contraprestação de imediato ao contribuinte Exemplos taxas e contribuições de melhoria e b tributos não vinculados a arrecadação do tributo não depende de qualquer contraprestação do Estado em favor do sujeito passivo Exemplo impostos Diante dessas e de outras formas existentes de classificação dos tributos é preciso analisarlhes em função de seus efeitos sobre as atividades operacionais de uma organização Os tributos podem ser classificados sob o ponto de vista de sua incidência sobre os elementos da demonstração do resultado comprovando que eles podem afetar as operações de uma empresa Assim teremos a tributos incidentes sobre o faturamento b tributos incidentes sobre o valor agregado e c tributos incidentes sobre o resultado Cada fase do processo produtivo é tributada pelos incidentes sobre o valor agregado ou sobre o valor acrescido O valor adicionado de uma empresa representa quanto de valor ela agrega aos insumos que adquire em determinado período obtidos pela diferença entre as vendas ou produção e o total dos insumos adquiridos de terceiros matériasprimas mão de obra Esse valor será igual a soma de toda a remuneração dos esforços consumidos nas atividades da empresa Por exemplo no caso da panificação os tributos que incidem sobre o valor agregado atingem a fase de produção do trigo pelo agricultor assim como a fase de processamento da farinha no moinho a produção de pão e finalmente sua venda na padaria Em que diferem então esses tributos daqueles incidentes sobre o faturamento Os tributos que incidem sobre o faturamento tributan simplesmente qualquer transação de venda efetuada trigo farinha massa de farinha pão Os tributos sobre o valor agregado são diferentes porque não incluem no tributo que recai sobre a farinha do moleiro a parte correspondente ao valor do trigo comprado ao agricultor apenas tributan o moleiro pelo custo das remunerações associadas a moagem e pelos juros rendas e royalties inerentes a essa fase de produção Assim os custos das matériasprimas usadas nas fases anteriores são deduzidos para o passo que os tributos incidentes sobre o valor agregado e o tributo correspondente Ao passo que os tributos incidentes sobre o resultado tributam o resultado positivo lucro das empresas provenientes da diferença entre as receitas reconhecidas ganhas e as despesas que foram incorridas consumidas no período Dessa forma independentemente do fato de uma empresa ter recebido um valor correspondente a uma venda efetuada no período essa deve confrontar suas respectivas despesas e recolher os tributos incidentes sobre o resultado positivo lucro Princípio da legalidade art 150 I da CF Art 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte é vedado à União aos Estados ao Distrito Federal e aos Municípios I exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça Princípio da anterioridade simples art 150 III b da CF Art 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte é vedado à União aos Estados ao Distrito Federal e aos Municípios b no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os institui ou aumente Princípio da liberdade de tráfego art 150 V da CF Art 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte é vedado à União aos Estados ao Distrito Federal e aos Municípios V estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais ressaltada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público Parte da doutrina jurídica tem tratado o instituto da isenção tributária como sendo uma forma de dispensa legal do tributo assim como a imunidade tributária vem sendo tratada como forma de não incidência Imunidade tributária é um benefício especial e constitucional assim não tem fato gerador e não é necessário requerêla Busca preservar valores que são relevantes informação cultura A imunidade é um obstáculo posto pelo legislador constituinte limitado à competência outorgada às pessoas políticas de direito constitucional interno excluindose respectivo poder tributário conforme impede a incidência da norma positiva aplicável aos tributos não vinculados Conforme entendimento majoritário as imunidades são previsões constitucionais que limitam a competência tributária no sentido de impedir que as normas de tributação incidam sobre os fatos imunizados Dessa forma a lei ordinária e defesa é inclusao nas hipóteses de incidência de um determinado tributo de fatos abordados pelas normas constitucionais de imunidade pois estes se tornaram absolutamente inconstitucionais Dentadas de imunidades tributárias os fatos definidos passaram a compor então o âmbito da não incidência Nesse sentido a imunidade é uma forma qualificada de não incidência Diante da definição de imunidade é necessário ressaltar a distinção entre essa e a isenção A imunidade decorre de uma determinação constitucional portanto de caráter superior nela não pode ingressar qualquer norma de cunho impositivotributária Não se pode desse modo confundir esse instituto de índole eminentemente constitucional com a isenção que por sua vez sempre ocorre mediante uma lei que a especifique delineando todas as condições para sua concessão logo possuindo caráter infraconstitucional Além disso a isenção consiste em uma exceção à regra de tributação em uma parcela suprimida do âmbito da hipótese de incidência A isenção tributária decorre de lei e de acordo com o art 175 do CTN ela é definida como forma de exclusão do crédito tributário Parte da doutrina considera a como dispensa legal do tributo Todavia outra parte tem o entendimento de que a isenção é uma forma de exclusão de parcela das hipóteses de incidência da norma tributária Na isenção não se impede a instituição de tributo sobre os fatos previstos na norma isentiva Assim sendo por expressa previsão legal temse a ocorrência do fato gerador e consequentemente a formação da obrigação tributária e depois seu crédito o que por sua vez é excluído Dessa forma concluímos que uma diferença entre isenção e imunidades tributárias deve considerar que 7 a imunidade decorre diretamente da Constituição Federal e apenas dela representando em apertada síntese uma nova competência tributária Assim pela imunidade extraise da competência geral atribuída ao ente tributante a capacidade de tributar determinadas operações imunidade objetiva venda de livro por exemplo ou entidades específicas imunidade subjetiva entidades federais e suas autarquias e fundações partidos políticos cultos e seitas religiosas instituições de educação e assistência social Diante da imunidade portanto o ente tributante União Estados Distrito Federal e Municípios nada pode fazer pois não tem competência para instituir tributos Existe uma norma tributária do próprio ente tributante no caso de isenção eximindo o recolhimento de determinado tributo Não se trata de garantia constitucional O ente tributante institui o tributo mas isenta de seu recolhimento determinadas entidades isenção subjetiva ou atividade isenção objetiva Foi citada em análise a distinção preliminar entre imunidade e isenção pois não importa o termo utilizado pelo legislador o qual muitas vezes tecnicamente se funde às duas espécies de não incidências qualificadas Em se tratando de norma exonerativa de tributo fixada na Constituição Federal seja qual for a expressão usada é imune é isento e não incide cuidase de imunidade Se por algum motivo a não incidência tem previsão legal tratase de isenção independentemente da nomenclatura adotada Nesse contexto ressaltamos a situação em que a inulmente transcreve norma de imunidade prevista na Constituição No caso não se trata nem de imunidade pois está expressa em texto infraconstitucional tampouco de isenção pois para sanar é preciso ter competência para tal No momento em que a norma imunizante afasta a competência o legislador posterior não pode isentar o que já foi imunizado pois constitui a lógica jurídica um poder tributante conferir isenção para algo que ele não possua poder de tributar A imunidade e as isenções acima mencionadas representam indubitavelmente grande estímulo às entidades que delas se beneficiam visto que desoneradas de impostos tributários tendem a ampliar suas atividades A limitação constitucional ao poder de tributar ou no caso das isenções esses favores legais são fatores imprescindíveis à colaboração da iniciativa privada no cumprimento de funções essenciais do Estado 24 Crédito Tributário 241 Definição O crédito tributário originase da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal Entretanto o Estado não é capaz de exigir seu cumprimento pelo contribuinte fator esse que depende da constituição do crédito tributário conforme preceitua o art 139 do CTN Art 139 O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza dessa A obrigação tributária principal corresponde ao pagamento de tributo ou multa assim o crédito tributário devidamente constituído por meio de um procedimento administrativo é denominado lançamento e permite que o Estado exija esse crédito ao contribuinte nos prazos previstos na lei A constituição do crédito tributário por meio do lançamento formaliza o vinculado derivado da relação em que o Estado sujeito ativo da obrigação tributária exige o cumprimento da obrigação ao particular sujeito passivo da obrigação 242 Lançamento Tributário O art 142 do CTN definiu o conceito de lançamento tributário especificando todos os seus componentes Art 142 Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento assim entendido o procedimento administrativo tendente à verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente determinar a matéria tributável calcular o montante do tributo devido identificar o sujeito passivo e sendo caso propor a aplicação da penalidade cabível Parágrafo único A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória sob pena de responsabilidade funcional O lançamento corresponde ao ato em que se constitui formalmente o crédito tributário com base na existência de uma obrigação tributária que por sua vez origina da realização de um fato gerador Dessa forma não decorrerá do fato gerador todos os outros elementos essenciais para se constituir formalmente o crédito tributário tornamse inexequíveis No que se refere às funções da Administração Pública cabe a ela por meio do lançamento declararse como credora de um valor existente desde o momento da ocorrência do fato gerador que possa ser exigido do sujeito passivo pessoa física ou jurídica que possui o devido fiscal na qualidade de contribuição ou responsabilidade Esse valor é apurado na aplicação de uma porcentagem prevista em lei também denominada como base de cálculo que corresponde a uma grandeza o valor do patrimônio a renda o valor dos serviços prestados o valor das mercadorias produzidas e comercializadas interna ou externamente na qual será determinado o valor do tributo que será exigido pelo Estado Esse lançamento poderá ser realizado de três formas distintas quais sejam a Por declaração ou misto arts 147 e 148 do CTN Art 147 O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro quando um ou outro na forma da legislação tributária presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato indispensáveis à sua efetivação 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante reduzida ou exclui tributo só é admissível mediante comprovação do erro que lhe se funda e é instruído com os documentos ou informações na declaração e apuráveis pelo seu exame serem retificados ou à autoridade administrativa a que competiu a revisão daquela Art 148 Quando o cálculo do tributo tenha por base ou tem em consideração o valor ou o preço de bens direitos serviços ou atos jurídicos a autoridade lançadora mediante processo regular arbitrar aquele valor ou preço sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado ressalvada em caso de contestação avaliação contraditória administrativa ou judicial Nessa modalidade o lançamento é realizado baseado na declaração prestada pelo sujeito passivo essencial à constituição do crédito tributário Restando à Administração Pública verificar os dados fornecidos para validar seu lançamento Exemplo passageiros que chegam de voo internacional devem declarar as mercadorias adquiridas no exterior para que o agente de fiscalização possa averiguar sua veracidade e assim efetuar o lançamento referente ao Imposto sobre Importação II b De ofício ou direto art 149 do CTN Art 149 O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos I quando a lei assim o determine II quando a declaração não seja prestada por quem de direito no prazo e na forma da legislação tributária III quando a pessoa legalmente obrigada embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior deixe de atender no prazo e na forma da legislação tributária a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa recusese a prestálo ou não o preste satisfatoriamente a juízo da autoridade IV quando se comprova falsidade erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como de declaração obrigatória V quando se comprova omissão ou inexatidão por parte da pessoa legalmente obrigada no exercício da atividade e que se refere o artigo seguinte VI quando se verifica que o omissão do sujeito passivo ou do terceiro legalmente obrigado deu lugar à aplicação de penalidade pecuniária VII quando se comprova que o sujeito passivo ou terceiro em benefício daquele agiu com dolo fraude ou simulação VIII quando dever seja apurado que não provado por ocasião do lançamento anterior IX quando se comprova que no lançamento anterior ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou ou omissão pela mesma autoridade de ato ou formalidade especial Parágrafo único A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública O sujeito passivo não participa da realização dessa forma de lançamento ficando a cargo do sujeito ativo tal atividade pois ele possui todas as informações necessárias para realizálo Exemplo IPTU c Por homologação ou autolançamento art 150 do CTN Art 150 O lançamento por homologação que ocorre quanto aos tributos cujas legislações atribuem ao sujeito passivo a condição de lançamento sem prévio exame ante autoridade administrativa operase pelo ato em que a referida autoridade tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado expressamente a homologa 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro visando à extinção total ou parcial do crédito 3º Os atos a que se referem o parágrafo anterior serão porém considerados na apuração do saldo porventura devido e sendo o caso na imposição de penalidade ou sua graduação 4º Se a lei não fixar prazo à homologação será de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado considerase homologado o lançamento de definitivamente extinto o crédito salvo se comprovada a ocorrência do dolo fraude ou simulação Assim nessa modalidade de lançamento o sujeito passivo por exigência legal deverá apurar e antecipar o montante devido sem prévio exame da autoridade administrativa É uma forma de pagamento antecipado no qual o contribuinte aguarda sua homologação por parte da Fazenda Pública que poderá analisar dentro do prazo de cinco anos os contados da ocorrência do fato gerador a veracidade do lançamento realizado Não havendo dolo fraude ou simulação a Fazenda poderá homologar o lançamento de forma expressa por meio de notificação ou de forma tácita pela falta de manifestação transcorridos o prazo mencionado o crédito tributário considerase definitivamente extinto Exemplos ICMS IPI ISS 243 Suspensão do Crédito Tributário Representa situações em que o Estado como credor tem sua capacidade para exigir o crédito tributário do sujeito passivo suspenso temporariamente Durante esse período o Estado deverá aguardar o término das causas suspensivas para readquirir o direito de exigir o crédito Entretanto as hipóteses de suspensão do crédito não interferem na obrigação do sujeito passivo em cumprir com as obrigações acessórias que lhes são correspondentes O crédito só poderá ser suspenso nas situações relacionadas no art 151 do CTN Art 151 Suspendem a exigibilidade do crédito tributário I moratória II o depósito do seu montante integral Parte da doutrina jurídica tem tratado o instituto da isenção tributária como sendo uma forma de dispensa legal do tributo assim como a imunidade tributária vem sendo tratada como forma de não incidência Imunidade tributária é um benefício especial e constitucional assim não tem fato gerador e não é necessário requerêla Busca preservar valores que são relevantes informação cultura A imunidade é um obstáculo posto pelo legislador constituinte limitado da competência outorgada às pessoas políticas de direito constitucional interno excluindo os respectivos poder tributário conforme impede a incidência da norma prevista sobre os fatos imunizados 5 Conforme entendimento majoritário as imunidades são previsões constitucionais que imune à competência tributária no sentido de impedir que as normas de tributação incidam sobre os fatos imunizados Dessa forma o lei ordinária e defesa a inclusão nas hipóteses de incidência de um determinado tributo de fatos abrigados pelas normas constitucionais de imunidade pois eles se tornaram absolutamente inconstitucionais Dentro das imunidades tributárias os fatos definidos passaram a compor então o âmbito da não incidência Nesse sentido a imunidade é uma forma qualificada de não incidência Diante da definição de imunidade é necessário ressaltar a distinção entre essa e a isenção A imunidade decorre de uma determinação constitucional portanto de caráter superior nela não pode ingressar qualquer norma de cunho impositivotributária Não se pode desse modo confundir esse instituto de índole eminentemente constitucional com a isenção que por sua vez sempre ocorre mediante uma lei que a especifique delineando todas as condições para sua concessão logo possuindo caráter infraconstitucional Além disso a isenção consiste em uma exceção à regra de tributação em uma parcela suprimida do âmbito da hipótese de incidência A isenção tributária decorre de lei e de acordo com o art 175 do CTN ela é definida como forma de exclusão do crédito tributário Parte da doutrina considera a como dispensa legal do tributo Todavia outra parte tem o entendimento de que a isenção é uma forma de exclusão de parcela das hipóteses de incidência da norma tributária Na isenção não se impede a instituição de tributo sobre os fatos previstos na norma isentiva Assim sendo por expressa previsão legal temse a ocorrência do fato gerador e consequentemente a formação da obrigação tributária e depois seu crédito o que por sua vez é excluído EDITORA SARAIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição Dessa forma concluímos que uma diferença entre isenção e imunidades tributárias deve considerar que 7 a imunidade decorre diretamente da Constituição Federal e apenas dela representando em apertada síntese uma nova competência tributária Assim pela imunidade extraiseda competência geral atribuída ao ente tributante a capacidade de tributar determinadas operações imunidade objetiva venda de livro por exemplo ou entidades específicas imunidade subjetiva entes federados e suas autarquias e fundações partidos políticos cultos e seitas religiosas instituições de educação e assistência social Diante da imunidade portanto o ente tributante União Estados Distrito Federal e Municípios nada pode fazer pois não tem competência para instituir tributos Existe uma norma tributária do próprio ente tributante no caso de isenção eximindoo do recolhimento de determinado tributo Não se trata de garantia constitucional O ente tributante institui o tributo mas isenta de seu recolhimentodetermina nas entidades isenção subjetiva ou atividade isenção objetiva 8 Foi citada em análise a distinção preliminar entre imunidade e isenção pois não importa o termo utilizado pelo legislador o qual muitas vezes tecnicamente confunde as duas espécies de não incidências qualificadas Em se tratando de norma exonerativa de tributo fixada na Constituição Federal seja qual for a expressão usada é imune é isento ou não incide cuidase de imunidade Se por sua vez a norma de incidência tem previsão legal tratase de isenção independentemente da denominação adotada Nesse contexto ressaltamos a situação em que se inultimente transcreve norma de imunidade prevista na Constituição 9 No caso não se trata nem de imunidade pois está expressa em texto infraconstitucional tampouco de isenção pois para senci é preciso ter competência para tal No momento em que a norma imunizante afasta a competência o legislador posterior não pode isentar o que já foi imunizado pois contraria a lógica jurídica um poder tributante conferir isenção para algo que ele não possua poder de tributar A imunidade e as isenções acima mencionadas representam indubitavelmente grande estímulo às entidades que delas se beneficiam visto que desoneradas de impostos tributários tendem a ampliar suas atividades A limitação constitucional ao poder de tributar ou no caso das isenções esses favores legais são fatores imprescindíveis à colaboração da iniciativa privada no cumprimento de funções essenciais do Estado Não raras vezes deparamos com tentativas no sentido de restringir o alcance da imunidade e da isenção o que vale dizer representam verdadeiros retrocessos ao fomento das atividades sociais no Brasil EDITORA SARAIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição Crédito Tributário 241 Definição O crédito tributário originase da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal Entretanto o Estado não é capaz de exigir seu cumprimento pelo contribuinte fator esse que depende da constituição do crédito tributário conforme preceitua o art 139 do CTN Art 139 O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza dessa A obrigação tributária principal corresponde ao pagamento de tributo ou multa assim o crédito tributário devidamente constituído por meio de um procedimento administrativo é denominado lançamento e permite que o Estado exija esse crédito ao contribuinte nos prazos previstos na lei A constituição do crédito tributário por meio do lançamento formaliza o vínculo derivado da relação em que o Estado sujeito ativo da obrigação tributária exige o cumprimento da obrigação a particular sujeito passivo da obrigação 242 Lançamento Tributário O art 142 do CTN definiu o conceito de lançamento tributário especificando todos os seus componentes Art 142 Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento assim entendido o procedimento administrativo tendente à verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente determinar a matéria tributável calcular o montante do tributo devido identificar o sujeito passivo e sendo caso propor a aplicação da penalidade cabível Parágrafo único A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória sob pena de responsabilidade funcional O lançamento corresponde ao ato em que se constitui formalmente o crédito tributário com base na existência de uma obrigação tributária que por sua vez origina da realização de um fato gerador Dessa forma não ocorrer o fato gerador todos os outros elementos essenciais para se constituir formalmente o crédito tributário tornamse inexequíveis EDITORA SARAIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição No que se refere às funções da Administração Pública cabe a ela por meio do lançamento declararse como credora de um valor existente desde o momento da ocorrência do fato gerador que possa ser exigido do sujeito passivo pessoa física ou jurídica tendo por base a condição de contribuinte ou responsável Esse valor é apurado na aplicação de uma porcentagem prevista em lei também denominada como base de cálculo que corresponde a uma grandeza o valor do patrimônio a renda o valor dos serviços prestados o valor das mercadorias produzidas e comercializadas interna ou externamente na qual será determinado o valor do tributo que será exigido pelo Estado Esse lançamento poderá ser realizado de três formas distintas quais sejam a Por declaração ou mista arts 147 e 148 do CTN Art 147 O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro quando um ou outro na forma da legislação tributária presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato indispensáveis à sua efetivação 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante visando excidir tributo só é admissível mediante comprovação do erro que se funde e é indisponível a declaração 2º Os erros contidos na declaração e apurados pelo seu exame serão retificados pelo órgão administrativo à que compete a revisão da Art 149 O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos I quando a lei assim o determine II quando a declaração não seja prestada por quem de direito no prazo e na forma da legislação tributária III quando a pessoa legalmente obrigada embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior deixe de atender no prazo e na forma da legislação tributária a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa recusese a prestálo ou não o preste satisfatoriamente a juízo daquela autoridade IV quando se comprovar falsidade erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como de declaração obrigatória V quando se comprovar omissão ou inexatidão por parte da pessoa legalmente obrigada no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte VI quando se comprovar ação ou omissão do sujeito passivo ou do terceiro legalmente obrigado que de lugar à aplicação de penalidade pecuniária VII quando se comprovar que o sujeito passivo ou terceiro em benefício daquele agiu com dolo fraude ou simulação VIII quando dever ser apurado valor não provado por ocasião do lançamento anterior IX quando se comprovar que no lançamento anterior ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou ou omissão pela mesma autoridade de ato ou formalidade especial Parágrafo único A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública O sujeito passivo não participa da realização dessa forma de lançamento ficando a cargo do sujeito ativo tal atividade pois ele possui todas as informações necessárias para realizálo Exemplo IPTU Continuação 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro visando à extinção total ou parcial do crédito 3º Os atos a que se referem o parágrafo anterior serão porém considerados na apuração do saldo porventura devido e sendo o caso na imposição de penalidade ou sua gradação 4º Se a lei não fixar prazo à homologação será de cinco anos a contar da ocorrência do fato gerador expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado considerase homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito salvo se comprovada a ocorrência do dolo fraude ou simulação Assim nessa modalidade de lançamento o sujeito passivo por exigência legal deverá antecipar o montante devido sem prévio exame da autoridade administrativa É uma forma de pagamento antecipado no qual o contribuinte aguarda sua homologação por parte da Fazenda Pública que poderá analisar dentro do prazo de cinco anos as contas do ano da ocorrência do lançamento Capítulo 2 Principais Aspectos da Legislação Tributária Brasileira 85 Continua III as reclamações e os recursos nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo IV a concessão de medida liminar em mandado de segurança V a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada em outras espécies de ação judicial Inciso incluído pela LCP nº 104 de 1012001 Vide Medida Provisória nº 38 de 1352002 VI o parcelamento Inciso incluído pela LCP nº 104 de 1012001 Vide Medida Provisória nº 38 de 1352002 Parágrafo único O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso ou dela consequentes a Moratória arts 152 a 155 do CTN Art 152 A moratória somente pode ser concedida I em caráter geral a pela pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo II em caráter individual b pela União quanto a tributos de competência dos Estados do Distrito Federal ou dos Municípios e conforme estabelecido quanto aos tributos de competência federal e às obrigações de direito privado Parágrafo único A lei concedida de moratória pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade a determinada região do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir ou a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos EDITORA SARIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição Continuação Art 154 Salvo disposição de lei em contrário a moratória somente abrange os créditos definitivamente constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder ou cujo lançamento já tenha sido iniciado àquela data ou permitir a notificação ao sujeito passivo Parágrafo único A moratória não aproveita aos casos de dolo fraude ou simulação do sujeito passivo ou do terceiro em benefício daquele Art 155 A concessão da moratória em caráter individual não gera direito adquirido e será revogada de ofício sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor cobrandose o crédito excedente de juros de mora I com imposição da penalidade cabível nos casos de dolo ou simulação do contribuinte ou do terceiro em benefício daquele II sem imposição de penalidade nos demais casos Parágrafo único No caso do inciso I deste artigo o tempo decorrido entre a concessão da moratória e sua revogação não se computa para efeito da redução do direito à cobrança do crédito no caso do inciso II deste artigo a revogação só pode ocorrer antes do exercício do referido direito A moratória corresponde à prorrogação do prazo para o pagamento da dívida Essa forma de suspensão é estabelecida pela lei do ente tributante para que seja concedida indistintamente aos contribuintes ou seja em caráter geral ou para que se autorize sua concessão ao sujeito passivo em caráter individual EDITORA SARIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição Capítulo 2 Principais Aspectos da Legislação Tributária Brasileira 87 Estado não pode exigir o crédito tributário ficando suspenso até que seja emitida uma decisão do respectivo processo administrativo Ao final do processo caso a decisão seja favorável ao sujeito passivo o crédito será extinto caso contrário sua exigibilidade será instituída novamente d Liminar em mandado de segurança art 151 IV do CTN No curso de um processo o juiz poderá conceder liminar em mandado de segurança determinando a suspensão da exigibilidade do crédito tributário que motivou seu pedido antes da decisão passar em julgado ou até a revogação da liminar e Hipótese de suspensão do crédito tributário mediante interferência judicial deverá preencher os requisitos exigidos em lei evidência da razoabilidade do direito reclamado fumus boni juris e urgência da providência reclamada periculum in mora f Liminar ou tutela antecipada em outras espécies de ação judicial art 151 V do CTN Assim como o mandado de segurança a tutela antecipada ou medida liminar concedida visa a suspensão da exigibilidade do crédito tributário em qualquer ação judicial antes da decisão passar em julgado Art 155A O parcelamento será concedido na forma e condições estabelecidas em lei específica Artigo incluído pela LCP nº 104 de 1012001 1º Salvo disposição de lei em contrário o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas Parágrafo incluído pela LCP nº 104 de 1012001 2º Aplicamse subsidiariamente ao parcelamento as disposições desta Lei relativas à moratória Parágrafo incluído pela LCP nº 104 de 1012001 3º Lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos créditos tributários do devedor em recuperação judicial Incluído pela LCP nº 118 de 2005 4º A inexistência da lei específica a que se refere o 3º deste artigo imposa na aplicação das leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial não podendo neste caso ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal específica Incluído pela LCP nº 118 de 2005 Correspondem ao parcelamento do crédito vencido em favor do contribuinte sendo concedido pelo Estado por meio de autorização legal Desde que o sujeto passivo cumpra com os termos estabelecidos em lei a totalidade do crédito não poderá ser exigida durante o prazo de parcelamento EDITORA SARIVA Contabilidade Tributária Gustavo Pedro de Oliveira 4ª Edição 244 Extinção do Crédito Tributário A extinção do crédito tributário corresponde ao desfazer a obrigação tributária existente entre o Estado sujeito ativo e o contribuinte sujeito passivo nas hipóteses previstas pelo art 156 do CTN cabendo à lei ordinária disciplinar a respeito das situações em que se constatam erros nos lançamentos de créditos tributários já extintos Art 156 Extinguem o crédito tributário I o pagamento II a compensação III a transação IV remissão V a prescrição e a decadência VI a conversão de depósito em renda VII o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus 1º e 4º VIII a consignação em pagamento nos termos do disposto no 2º do artigo 164 IX a decisão administrativa irrecorrível assim entendida a definitiva na órbita administrativa na qual mais possa ser objeto de ação anulatória X a decisão judicial passada em julgado XI a ação em pagamento em bens imóveis na forma e condições estabelecidas em lei Inciso incluído pela LCP nº 104 de 1012001 Parágrafo único A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição observado o disposto nos arts 14 e 149 a Pagamento arts 157 a 163 e 165 a 169 do CTN Art 157 A imposição de penalidade não ilide o pagamento integral do crédito tributário Art 158 O pagamento de um crédito não importa em presunção de pagamento I quarta parcial das prestações em que se decomponha II quando outro as contribuições de melhoria depois taxas e por fim aos impostos III na ordem crescente dos prazos de prescrição IV na ordem decrescente dos montantes Parágrafo único A legislação tributária pode conceder desconto pela antecipação do pagamento nas condições que estabelece Art 161 O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora seja qual for o motivo determinante da falta sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantir previstas nesta lei ou em lei tributária 1º Se a lei não dispor de modo diverso os juros de mora são calculados à taxa de 1 um por cento ao mês 2º O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formal pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito Art 162 O pagamento é efetuado 1 em moeda corrente cheque ou vale postal II nos casos previstos em lei em estampa em papel selado ou por processo mecânico 1º A legislação tributária pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal desde que não o torne impossível ou torne o pagamento em moeda corrente 2º O crédito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado Art 163 Existindo simultaneamente dois ou mais débitos vencidos do mesmo sujeito passivo para com a mesma pessoa jurídica de Direito Público relativos ao mesmo ou a diferentes tributos ou provenientes de penalidade pecuniária ou juros de mora a autoridade administrativa competente para receber o pagamento determinará a respectiva compensação obedecidas as seguintes regras na ordem em que enumeradas I cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido II erro na edificação do sujeito passivo na determinação da alíquota aplicada no cálculo do montante do débito na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento III reforma anulação revogação ou rescissão de decisão condenatória Art 166 A restituição de tributos que comportam por sua natureza transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo ou no caso de têlo transferido a terceiro estar por esse expressamente autorizado a recebêla Art 167 A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição na mesma proporção dos juros de mora e das penalidades pecuniárias salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição Parágrafo único A restituição não verge juros não capitalizáveis a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar Art 168 O direito de pleitear a restituição extinguese com o decurso do prazo de 5 cinco anos contados II na hipótese do inciso III do art 165 da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que a tenha reformado anulado revogado ou rescindido a decisão condenatória Art 169 Prescreve em 2 dois anos a ação anulatória da decisão administrativa que negar a restituição Parágrafo único O prazo de prescrição é interrompido pelo início da ação judicial recomeçando o seu curso por metade a partir da data da intimação validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pública interessada E a forma mais comum visando a satisfação do crédito tributário não importando quem o faz seja o próprio devedor ou o terceiro em modo corrente che I cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido II erro na edificação do sujeito passivo na determinação da alíquota aplicada no cálculo do montante do débito na elaboração e conferência de qualquer documento relativo ao pagamento III reforma anulação revogação ou rescisão de decisão condenatória Art 166 A restituição de tributos que comportem por sua natureza transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo ou no caso de têlo transferido a terceiro estar por esse expresso autorizado a recebêla Art 167 A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição na mesma proporção dos juros de mora e das penalidades pecuniárias salvo os referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição Parágrafo único A restituição não gera juros não capitalizáveis a partir do trânsito em julgados da decisão definitiva que a determinar Art 168 O direito de pleitear a restituição extinguese com o decurso do prazo de 5 cinco anos contados I nas hipóteses dos incisos I e II do art 165 da data da extinção do crédito tributário II na hipótese do inciso III do art 165 da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado anulado revogado ou rescindido a decisão condenatória Art 169 Prescreve em 2 dois anos a ação anulatória da decisão administrativa que denegar a restituição Parágrafo único O prazo de prescrição é interrompido pelo início da ação judicial recomeçando o seu curso por metade a partir da data da intimação validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pública interessada É a forma mais comum visando a satisfação do crédito tributário não importando se quem o faz seja o próprio devedor ou o terceiro em moeda corrente che tanto vale postal estampa papel selado ou processo mecânico observando o prazo de pagamento de 30 dias contados da notificação do lançamento caso a lei não estabeleça b Compensação arts 170 e 170A do CTN Art 170 A lei pode nas condições e sob as garantias que estipular ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos vencidos ou vencidos do sujeito passivo contra a Fazenda Pública Parágrafo único Sendo vencido o crédito do sujeito passivo a lei determinará para os efeitos deste artigo a apuração do seu montante não podendo porém continuar redução maior que a correspondente ao juro de 1 um por cento ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento Art 170A É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial Artigo incluído pela LCP n 104 de 1012001 Quando o sujeito passivo é ao mesmo tempo devedor e credor do sujeito ativo as obrigações extinguemse até onde se compensarem A compensação deve estar prevista em lei e só poderá ser realizada havendo acordo entre as partes com créditos líquidos certos vencidos ou vencidos do sujeito passivo Caso a compensação seja realizada com créditos vencidos deverá ser observada o teto máximo de 10 ao mês ao desconto desse crédito pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento A compensação decorrente de processo judicial depende do efetivo trânsito em julgado da sentença c Transação art 171 do CTN Art 171 A lei pode facilitar nas condições que estabelece aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que mediante concessões mútuas importe em determinação de litígio e consequente extinção de crédito tributário Parágrafo único A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso Essa hipótese de extinção do crédito tributário baseiase na celebração de um acordo entre os sujeitos ativos e passivos para encerrar obrigações litigiosas A trans ação em matéria tributária deve ser autorizada por lei que indicará a autoridade administrativa que poderá celebrar a transação e os limites admitidos d Remissão art 172 do CTN Art 172 A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder por despacho fundamentado remissão total ou parcial do crédito tributário atendendo I a situação econômica do sujeito passivo II ao erro ou ignorância exclusivas do sujeito passivo quanto à matéria de fato III a diminuição importância do crédito tributário IV a considerações de equidade em relação com as características pesso ais ou materiais do caso V a condições peculiares a determinada região do território da entidade tributante Parágrafo único O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido aplicandose quando cabível o disposto no art 155 Desse modo percebemos que a remissão referese ao perdão total ou parcial da dívida após a constituição do referido crédito tributário O perdão de dívidas existentes é formalizado pela autoridade administrativa após a devida autorização por lei específica que tenha como fundamento uma das hipóteses descritas em seu artigo Assim como na moratória a remissão do crédito também poderá ser revogada por decisão da Administração Caso verifique que o contribuinte agiu com dolo fraude ou simulação o prazo de prescrição será suspenso sendo cobrada a dívida fiscal acrescida de multa e juros de mora Por outro lado se a revogação não originou da existência do dolo fraude ou simulação o prazo enter concessão da remissão só será revogado e contado para fins de prescrição sendo cobrado apenas o tributo devido antes dos juros de mora correspondentes e Decadência art 173 do CTN Art 173 O direito da Fazenda Pública constituir o crédito tributário extinguese após 5 cinco anos contados I do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado II da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado por vicio formal o lançamento anteriorente efetuado Parágrafo único O direito a que se refere este artigo extinguese definitiv amente com o decurso do prazo nele previsto contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação ao sujeito passivo de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento efetivado É a perda do direito da Administração de efetuar o lançamento tributário em decorrência de seu não exercício dentro do prazo previsto em lei Nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação o direito de constituir esse crédito extinguese após cinco anos salvo disposição de lei em contrário a partir da data da ocorrência do fato gerador Nas outras modalidades de lançamento lançamento por termo e lançamento por declaração como regra são contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado ou nos lançamentos anteriormente efetuados por vicio formal são contados dos cinco anos da data em que se tornar definitiva a decisão que o houver anulado Art 174 A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos contados da data da sua constituição definitiva Parágrafo único A prescrição se interrompe I pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal Redação dada pela LCP nº 118 de 2005 II pelo protesto judicial III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor IV por qualquer ato inexorável ainda que extrajudicial que importe em reconhecimento do débito pelo devedor A prescrição corresponde à perda do Fisco de seu direito em mover uma ação de cobrança do crédito tributário regularmente constituído em decorrência de seu não exercício dentro do prazo previsto em lei O Fisco tem 5 anos contados da data da notificação ao sujeito passivo para cobrar judicialmente a dívida tributária O prazo prescricional admite hipóteses de interrupções detalhadas no parágrafo único de seu artigo g Conversão do depósito em renda art 156 VI do CTN Situação posterior à suspensão do crédito tributário por meio do depósito do montante integral art 151 II do CTN em que após a decisão definitiva administrativa ou judicial desfavorável ao sujeito passivo o depósito integral efetuado nos autos é convertido em renda a favor do Fisco extinguindo o crédito h Pagamento antecipado e homologação do lançamento art 156 VII Conforme já vimos nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação o sujeito passivo por exigência legal deverá apurar e antecipar o montante devido sem prévio exame da autoridade administrativa aguardando sua posterior homologação Assim a extinção do crédito não se verifica com o pagamento mas com a aprovação dada pela Fazenda Pública ao lançamento realizado nessa modalidade i Consignação em pagamento art 164 do CTN Art 164 A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo nos casos I de recusa de recebimento ou subordinação deste ao pagamento de multa II de subordinacão do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal III excigência por mais de uma pessoa jurídica de direito público de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador 1º A consignação só pode versar sobre o crédito que o consignante se propõe a pagar 2º Julgada procedente a consignação o pagamento se reputa efetuado e a importância consignada é convertida em renda julgada improcedente a consignação em todo ou em parte cobrase o crédito acrescido de juros de mora sem prejuízo das penalidades cabíveis Medida judicial utilizada nos casos em que o sujeito passivo está disposto a liquidar uma dívida mas não está conseguindo pelas vias normais seja por recusa da Administração ou por determinação contrária à lei de condições para recebimento do tributo devido ou ainda caso haja mais de uma Fazenda Pública exigindo o mesmo tributo sobre o mesmo fato gerador Se o autor for vitorioso a importância é convertida em renda caso contrário o crédito tributário será cobrado com juros de mora sem prejuízo das penalidades cabíveis j Decisão administrativa ou judicial transitada em julgado art 156 IX e X do CTN A decisão definitiva em última instância em favor do sujeito passivo em processo administrativo ou judicial reconhecendo a incoerência do tributo exigido pela Fazenda Pública extinguirá o crédito tributário k Dação em pagamento em bens imóveis art 156 XI do CTN Hipótese acrescida pela LC nº 10401 na qual o crédito tributário será definitivamente extinto mediante a entrega de um bem imóvel à Fazenda Pública sendo aceito somente na forma e condições previstas na lei do respectivo tributo 245 Exclusão do Crédito Tributário O leitor deve saber que esta exclusão representa situações em que é vedado ao Estado exigir mediante lançamento o crédito tributário do sujeito passivo mesmo ocorrendo o fato gerador do tributo ou da multa Assim como nas hipóteses de suspensão do crédito tributário a exclusão não dispensa o cumprimento das obrigações tributárias acessórias As modalidades de exclusão do crédito tributário estão destacadas no art 175 do CTN Art 175 Excluem o crédito tributário I a isenção II a anistia Parágrafo único A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído ou dela consequente a Isenção art 176 a 179 do CTN Art 176 A isenção ainda quando prevista em contrato é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para sua concessão os tributos a que se aplica e sendo caso o prazo de sua duração Parágrafo único A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante em função de condições a ela peculiares Art 177 Salvo disposição de lei em contrário a isenção não é extensiva I às taxas e às contribuições de melhoria II aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão Art 178 A isenção salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições pode ser revogada ou modificada por lei a qual quer mpegue observado o disposto no inciso III do art 104 Redação dada pela Lei Complementar nº 24 de 711975 Art 179 A isenção quando não concedida em caráter geral é efetivada em cada caso por despacho da autoridade administrativa em requerimento com o qual o interessado faça prova do cumprimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para concessão 1º Tratandose de tributo lançado em período de expirado neste artigo será entendido como providência os seus efeitos a partir do término do período podendo automaticamente os seus efeitos a partir do término do período podendo automaticamente os seus efeitos a partir do término do período podendo automaticamente ser prorrogado a continuidade do reconhecimento da isenção 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido aplicandose quando cabível o disposto no art 155 A isenção representa a dispensa do pagamento do tributo mediante lei específica anterior à ocorrência do fato gerador A lei isentiva poderá ser revogada a qualquer momento observadas aquelas isenções concedidas a prazo certo e em função de certas condições b Anistia arts 180 a 182 do CTN Art 180 A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a concede não se aplicando I aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos que mesmo sendo suas qualificações sejam praticados com dolo fraude simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele II salvo disposição em contrário às infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas Art 181 A anistia pode ser concedida I em caráter geral II limitadamente a às infrações da legislação relativa a determinado tributo b às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado montante conjugadas ou não com penalidades de outra natureza c a determinada região do território da entidade tributante em função de condições a ela peculiares d sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa Art 182 A anistia quando não concedida em caráter geral é efetivada em cada caso por despacho da autoridade administrativa em requerimento com a qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei para sua concessão Parágrafo único O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido aplicandose quando cabível o disposto no art 155 A anistia representa o perdão do ato ilícito cometido antes da lei que a concedeu logo a anistia corresponde ao perdão das multas A anistia poderá ser concedida em caráter geral ou mediante despacho administrativo em caráter individual podendo ser revogada nas mesmas hipóteses da moratória Considerações Finais Este capítulo procurou mostrar a essência do Sistema Tributário Brasileiro visando ao correto cumprimento com as obrigações tributárias Principal fonte de recursos financeiros do Estado os tributos exercem um grande papel sobre as empresas brasileiras e em muitos casos podem até mesmo definir o futuro delas exigindo do contadorcontroller o devido conhecimento das normas que os regem para que sejam tratados contavelmente de forma correta Foram analisados os principais aspectos da legislação tributária brasileira pois eles representam a essência da Contabilidade Tributária uma vez que o conhecimento dessas normas é de vital importância para a sobrevivência de uma organização sobretudo na condução de uma gestão tributária eficiente e eficaz Entretanto as normas que compõem o Sistema Tributário Brasileiro brevemente estudadas neste capítulo padecem de dois problemas principais a complexidade de seus mandamentos sujeitandoos constantemente a diversas interpretações e sua grande instabilidade tornando árdua a tarefa de entendêlas e acompanhar o ritmo de suas alterações Como consequência desses problemas poucas empresas são capazes de cumprir corretamente com suas obrigações tributárias Exercícios 1 Explique com suas próprias palavras o conceito de tributo estabelecido no art 3º do CTN 2 Com base na CF e no CTN relacione as diferenças e semelhanças existentes entre as espécies tributárias 3 Classifique os tributos vistos neste capítulo de acordo com suas competências separadas cada ente tributante se for o caso 4 Analise a veracidade da seguinte afirmação Os princípios constitucionais tributários têm preferência sobre as demais normas tributárias 5 Defina o conceito de lançamento tributário 6 De acordo com o princípio da irretroatividade a obrigação tributária só poderá ser exigida em fatos ocorridos à vigência da lei que o houver instituído ou majorado contudo esse princípio comporta exceções Quais são suas exceções 7 Analise a veracidade da seguinte afirmação A exclusão bem como a suspensão do crédito tributário dispensa o cumprimento das obrigações acessórias do referido crédito 8 Sobre as isenções tributárias é correto afirmar que elas delimitam o exercício da competência tributária Justifique 9 Diferencie o instituto das isenções do instituto das anistias 10 Diferencie as modalidades de extinção das modalidades de exclusão do crédito tributário