Gestão de Custos e Tomada de Decisão Estratégica - Capítulo 3

MÉTODOS DE PREÇO CUSTOS E CUSTEIO CAPÍTULO 3 COMO A COMPREENSÃO DOS CUSTOS PODE TORNARSE UMA FERRAMENTA DE GESTÃO Adriano da Silva Guimarães Introdução É relevante ter conhecimento sobre custos E se você for o diretor de uma empresa muda alguma coisa Claro que sim Em tempos de grandes mudanças crises econômicas concorrência acirrada e uma gama de produtos semelhantes com qualidade elevada ser competitivo depende de conhecer o cliente ofertar produtos inovadores e ter preços favoráveis Aos gestores atuais é exigido que tenham uma formação em Y isto é eles precisam ter uma sólida formação técnica e também formação gerencial incluindo o conhecimento de Gestão de Custos Os Planejamentos Estratégicos são alimentados com muitas informações que nascem dentro do Departamento de Custos Em mercados competitivos a principal estratégia adotada pelas empresas é a de Low Cost Fare ou Liderança em Custos o que obriga a empresa a conseguir gerenciar custos sem prejudicar o preço Reflita um pouco como que a Gestão de Custos pode tornar a empresa mais competitiva Ou melhor podemos afirmar que existem empresas que superam a concorrência por serem altamente competentes em gerir custos A resposta é sim Muitas empresas conseguem ter custos tão baixos que acabam por criar verdadeiras barreiras de entradas a novos concorrentes que até conseguem ter um produto melhor porém sem chances de competir em preço Conhecer custos para a tomada de decisão deve estar na pauta de qualquer planejamento de desenvolvimento profissional seja de finanças engenharia marketing ou gestão de pessoas Todos devem conhecer custos para implementar suas decisões Neste capítulo vamos estudar a Gestão de Custos a partir da dimensão da Gestão Estratégica e como a área de custos auxilia com informações para a tomada de decisão Acompanhe a leitura e bons estudos 31 Margem de Contribuição por unidade de fator limitante Antes de iniciar nossos estudos sobre a Margem de Contribuição por unidade de fator limitante vamos relembrar alguns métodos de custeio e sua forma de mensurar a lucratividade dos produtos Sabese que o método de absorção é o único aceito para fins fiscais e tributários Com ele todos os custos são atribuídos aos produtos e a lucratividade por produto é chamada de lucro bruto unitário Por exemplo suponha que uma firma venda três produtos conforme demonstrado na tabela a seguir Considere que o Lucro Bruto Unitário foi obtido da subtração entre o Preço de Venda e o Custo Total Unitário Com base nessas informações qual produto seria o mais lucrativo Você poderia rapidamente escolher o XA 35 F não é E se agora você tivesse acesso a outras medidas de lucratividade como as apresentadas no Quadro abaixo Antes de iniciar a análise do Quadro acima vamos compreender o que significa a Lucratividade Relativa e como é calculada O Lucro Bruto Relativo representa qual a porcentagem do preço está destinada à empresa excluída os custos diretos e indiretos fixos ou variáveis Vamos supor que uma empresa comercialize dois produtos sendo que o produto A é vendido por 200 e apresenta lucro de 30 por unidade e o produto B tenha preço de 5000 e lucro unitário de 400 Qual apresenta o maior lucro bruto unitário absoluto O produto B tem um lucro unitário absoluto maior que o A pois R 40000 é maior que R 3000 E qual apresenta o maior lucratividade relativa No caso seria o produto A Vamos ao cálculo á ç á ç Tabela 1 Apresentação da Lucratividade Absoluta mensurada em moeda e obtida pela diferença entre o Preço de Venda e o Custo Total Unitário sendo este a soma entre o Custo Fixo Custo Variável Custo Direto e Custo Indireto todos os custos Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 2 Apresentação da Lucratividade Absoluta mensurada em moeda e obtida pela diferença entre o Preço de Venda e o Custo Total Unitário e da Lucratividade Relativa produto da divisão entre o Lucro Bruto Unitário pelo Preço de Venda Fonte Elaborado pelo autor 2018 A partir dos resultados é possível verificar que o produto B tem a maior lucratividade monetária absoluta porém investindo no produto A temos maior retorno considerando o preço de venda ofertado E agora voltando ao caso anterior você escolheria o produto KT 62 P Embora a Lucratividade Absoluta seja de 30000 a menor entre todos a Lucratividade Relativa é de 28 a melhor de todos Além disso temos que lembrar que o método de absorção foi desenvolvido para observar os princípios contábeis fiscais e tributários Assim ele recebe várias críticas quanto à sua utilização para fins gerenciais Essa restrição ocorre principalmente por dois motivos Clique nas abas e conheçaos Uma das soluções encontradas foi o desenvolvimento do método de Custeio Variável ou Direto Nele apenas os Custos Variáveis são atribuídos aos produtos mas cabe lembrar que os custos variáveis geralmente têm características de custos diretos Um exemplo é a matériaprima consumida na produção que é variável pois o aumento ou a diminuição do seu consumo está diretamente relacionado com o volume da produção dos produtos e também direta pois não existe necessidade de rateio para atribuir o quanto de cada matériaprima o produto consome na fabricação Custos Fixos Os Custos Fixos que são atribuídos aos produtos muitas vezes têm características que não estão ligadas à produção propriamente dita ocorrendo de forma periódica na produção de produtos ou não Custos Indiretos Os Custos Indiretos são atribuídos aos produtos por meio de rateios sendo que em maior ou menor grau estes são arbitrários e não trazem certeza da correta alocação aos produtos por haver mais de uma forma de definir como serão realizados VOCÊ O CONHECE O site Dicionário Financeiro é um portal virtual que apresenta conceitos breves e exemplos práticos de diversos assuntos relativos a área contábil financeira gestão de custos e gestão estratégica É uma fonte de consulta rápida e vale a pena você conhecer Acesse em httpswwwdicionariofinanceirocom httpswwwdicionariofinanceirocom DICIONÁRIO FINANCEIRO 2018 Dessa forma o Custeio Variável elimina os problemas Não existe os Custos Fixos nos produtos aqueles que se repetem periodicamente sem ter relação direta com eles Além disso como a maioria dos Custos Fixos são indiretos excluise também estes que necessitariam de rateio A medida de lucratividade do Custeio Variável é chamada de Margem de Contribuição MC Ela resolve outro problema da análise de lucratividade inclui as despesas variáveis na sua composição Isso porque uma vez que se pretende verificar a lucratividade entre produtos é desejável que todos os gastos inerentes à produção ou à venda estejam atrelados a eles A despesa variável é aquele gasto que é aplicado nas áreas administrativa comercial ou financeira da empresa aumentando ou diminuindo em relação ao volume de vendas Um exemplo clássico são os tributos sobre a venda e as comissões sobre a venda Assim a Margem de Contribuição Unitária pode ser calculado pela diferença entre o preço de venda e os gastos variáveis unitários çã á ç á á á á Além da Margem de Contribuição Unitária que traduz a lucratividade de cada produto individualmente também podemos calcular a Margem de Contribuição Total de cada produto ou a própria Margem de Contribuição Total dos produtos de modo geral Vamos supor que os produtos apresentados anteriormente tenham volumes de vendas de 2000 4000 e 8000 unidades respectivamente Considere também que o gasto variável unitário por produto seja de 89000 62500 e 31000 respectivamente Veja que o produto que mais contribui para a lucratividade de forma individual nesta empresa é o produto XA 35F assim se levarmos em conta apenas estes dados quantitativos este é um bom produto para pensar em alavancar as vendas teríamos que pensar se existe a possibilidade de aumentar suas vendas Por outro lado se em um momento de recessão tivermos que excluir um produto da linha de produção não podemos pensar apenas no produto que mais traz lucratividade de forma individual precisamos analisar em conjunto o volume de vendas e a Margem de Contribuição Total auxilia neste processo Perceba que o produto no quadro KT62P que traz a menor MCU em função do volume de venda é aquele que reflete a maior contribuição entre os produtos MCT 5520000 assim não podemos pensar em excluílo da linha de produção Agora vamos observar a demonstração do resultado imaginando que os custos fixos somam 10000000 Poderíamos de posse desses dados apurar o resultado conforme traz o Quadro a seguir Tabela 3 Apresentação da Margem de Contribuição Unitário MCU e da Margem de Contribuição Total MCT por produto Fonte Elaborado pelo autor 2018 Também podemos calcular a Margem de Contribuição Absoluta e Relativa total ou por unidade A Margem de Contribuição Absoluta é definida pela subtração entre o preço de venda do produto e o Custo Variável Unitário ou pelo total da receita e o Custo Variável Total representando o quanto de unidades monetárias cada produto efetivamente dispõe para a empresa após a dedução dos Custos Variáveis Já a Margem de Contribuição Relativa pode ser definida na fórmula çã çã ç Veja os cálculos na tabela na sequência Agora vamos estudar qual produto escolher de forma prioritária sempre que houver uma restrição ou limitação na produção Isso significa que não será possível fabricar todos os produtos necessários para atender a demanda existente Vamos analisar quando há fatores que limitam a produção Suponha que uma empresa tenho um Custo Fixo orçado de 22000000 e utilize sua unidade fabril para produzir quatro produtos Primeiro vamos calcular a Margem de Contribuição Unitária de cada produto ou Margem de Contribuição Absoluta de cada produto Veja a tabela a seguir Tabela 4 Apuração do resultado com base na Margem de Contribuição do produto e lançamento dos Custos Fixos de forma direta na apuração do resultado Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 5 Apresentação da Lucratividade Absoluta mensurada em moeda e obtida pela diferença entre o Preço de Venda e o Custo Total Unitário e da Lucratividade Relativa produto da divisão entre o Margem Absoluta Unitária pelo Preço de Venda Fonte Elaborado pelo autor 2018 Não existindo nenhuma limitação fabricaríamos todos os produtos mas se existir uma limitação em algum fator de produção não podemos simplesmente escolher a ordem de prioridade pela margem de contribuição unitária precisamos levar em consideração o quanto cada produto consome deste fator de produção em que existe a escassez Vamos entender um pouco melhor a questão da limitação existente A empresa tem uma quantidade disponível de horasmáquina de trabalho de 120000 horas que deve ser distribuída entre os quatro produtos O mercado está demandando as seguintes quantidades Comparando o total de horasmáquina necessário para atender a demanda de mercado e o total de horasmáquina que a empresa pode realizar percebese que não é possível a fabricação de todos os produtos pedidos pelo mercado cabendo ao administrador uma decisão quais produtos podem maximizar o Lucro Total e a Margem de Contribuição Total Inicialmente devemos identificar o excedente com o seguinte cálculo á á HorasMáquina disponível para a empresa Tabela 6 Apresentação do cálculo da Margem de Contribuição Absoluta que se dá pela subtração entre o preço e o custo variável Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 7 Apresentação da quantidade total de horasmáquina de trabalho como fator limitante para atender a demanda de mercado dos quatro produtos Fonte Elaborado pelo autor 2018 Já sabemos que não conseguiremos fabricar todos os produtos por isso vamos definir com base no fator de limitação a ordem prioritária para a fabricação dos produtos Para isso basta utilizarmos a Margem de Contribuição Absoluta já calculada e dividir pela quantidade do fator limitante por unidade Veja a tabela a seguir Será determinada a ordem de prioridade na fabricação a partir do produto que tem a maior Margem de Contribuição por unidade de fator limitante de produção Martins 2010 explica que não podemos utilizar apenas a Margem de Contribuição Absoluta pois como temos um fator de produção com restrição de uso aqueles produtos que mais trazem contribuição considerando o quanto utilizam do fator de restrição é que devem ser produzidos de forma prioritária Lembrese de que é uma decisão quantitativa sendo que dados qualitativos também devem ser considerados na decisão final Por exemplo se você tem um cliente preferencial não vai deixar de atendêlo por isso o cálculo deve ser refeito excluindo a encomenda deste cliente No exemplo seriam produzidos em ordem prioritária os seguintes produtos lembrando que temos disponíveis 120000 horas Tabela 8 Cálculo da Margem de Contribuição por unidade de Fator Limitante de Produção Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 9 Cálculo do quantitativo de produção de cada produto Fonte Elaborada pelo autor 2018 Assim restam 28600 horas mas não é possível fabricar as 8000 unidade do produto MR28 Para saber quantas podemos fabricar dividimos as horas restantes pela quantidade utilizada em horas do produto em questão 28600 4 7150 Veja que o produto com menor Margem de Contribuição Absoluta por utilizar apenas uma hora de produção em decorrência dos demais produtos que utilizam mais horas será o primeiro na ordem prioritária da produção Vamos fazer uma prova real E se tivéssemos escolhido o produto com menor Margem de Contribuição Absoluta Qual seria o reflexo disso Se utilizássemos a Margem de Contribuição Absoluta para a decisão sacrificaríamos o produto DT 66 assim as 3400 horas seriam reduzidas no produto Das 5000 unidades que usariam 5000 horas de fabricação seriam produzidos 1600 produtos consumindo 1600 horas A ordem de produção seria Veja a diferença de resultado nas duas escolhas na tabela na sequência Tabela 10 Cálculo da ordem considerado apenas a margem de contribuição unitária Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 11 Apresentação da apuração do resultado da Margem de Contribuição Global considerando uma redução na produção do produto DT 66 devido à Margem de Contribuição Absoluta Fonte Elaborado pelo autor 2018 Agora com a escolha considerando a Margem de Contribuição por unidade de fator limitante temos que O processo de apuração do resultado se inicia com a identificação da receita de vendas de cada produto resultado do produto entre o preço de vendas e a quantidade fabricada e vendida O Custo Variável é o resultado da multiplicação entre o Custo Variável por unidade e a quantidade produzida Já a Margem de Contribuição é a subtração entre a Receita de Vendas e o Custo Variável Total Apuramos a Margem de Contribuição de cada produto e em seguida somamos todas para obter a Margem de Contribuição Total relativa aos quatro produtos Em seguida lançamos o Custo Fixo Direto na apuração do resultado e encontramos um líquido de 66560000 Se escolhermos a prioridade de produção com base apenas na Margem de Contribuição e um valor líquido de 67345000 se escolhermos a prioridade de produção com base no cálculo da Margem de Contribuição pela unidade do fator limitante Tabela 12 Apresentação da apuração do resultado da Margem de Contribuição Global considerando uma redução na produção do produto MR28 devido à margem de contribuição por unidade de fator limitante Fonte Elaborado pelo autor 2018 32 Custeio Direto Ponto de Equilíbrio Suponha que uma firma tenha um Custo Fixo de 4000000 e Despesas Fixas de 3000000 Os Custos Variáveis são de 400 e as Despesas Variáveis de 200 com Preço de Venda de 2000 Suponha ainda que o Administrador Geral da empresa esteja planejando as suas atividades e queira calcular o Ponto de Equilíbrio Contábil PEC Como ele deverá proceder Simples bastará fazer o seguinte cálculo çã O Gasto Fixo é a soma dos Custos Fixos com as Despesas fixas e a Margem de Contribuição é a diferença entre o Preço de Venda e o Gasto Variável Unitário Gasto Variável Unitário é a soma entre o Custo Variável Unitário e a Despesa Variável Unitária Podemos calcular da seguinte forma E o Gasto Variável pode ser obtido por á á á á Com isso podemos calcular a Margem de Contribuição çã ç á Por fim encontrase o Ponto de Equilíbrio Contábil substituindo os valores na fórmula já apresentada Portanto temos que o Ponto de Equilíbrio Contábil da empresa é de 5000 unidades O que isso significa Se a empresa produzir e vender as 5000 unidades o seu lucro será igual a zero Podemos representar a situação no Gráfico do Ponto de Equilíbrio Analisando o Gráfico podemos identificar um ponto preto que marca o encontro entre a reta vermelha o Custo Total e a reta azul que representa a Receita de Vendas Nesse ponto a receita é igual ao Gasto Total e como o lucro seria a Receita de Vendas subtraída do Gasto Total concluímos que o lucro na quantidade de equilíbrio é zero Na apuração do resultado podemos verificar que o Lucro Operacional da Empresa será igual como observado na Demonstração do Resultado do Exercício DRE Figura 1 Ponto de Equilíbrio Contábil e identificação da quantidade de equilíbrio a ser utilizada na apuração do resultado e Lucro Operacional Fonte Elaborado pelo autor 2018 A Receita de Vendas é o produto entre o preço de venda e a quantidade de equilíbrio assim teremos que Receita de Venda 20 x 5000 unidades 10000000 O Custo Total é resultado da soma do Custo Fixo com o Custo Variável Total obtido do Custo Variável Unitário multiplicado pela quantidade de equilíbrio A fórmula seria Custo Total 40000 4 x 5000 6000000 e analogamente podemos utilizar o mesmo pensamento para calcular a Despesa Total Despesa Total 30000 2 x 5000 4000000 O Lucro Bruto é resultado da subtração entre a Receita Total e o Custo Total e o Lucro Operacional é resultado da subtração entre o Lucro Bruto e a Despesa Total Tabela 13 Apuração do Resultado utilizando a Quantidade de Equilíbrio Contábil Fonte Elaborado pelo autor 2018 VOCÊ QUER VER O filme O homem que mudou o jogo ZAILLIAN SORKIN 2011 conta a história de Billy Beane gerente de um time de beisebol que está às voltas com uma grave crise financeira enfrentada pelo seu clube Ele conhece um jovem estudante que o ajuda a cortar custos estrategicamente e formar um time competitivo que chega ao vice campeonato da liga América Agora reflita um pouco Qual é a empresa cujo objetivo é ter lucro igual a zero Nenhuma não é mesmo Toda empresa deve ter um alvo uma meta que algumas vezes se traduz em um valor representando o desejo de alcançar denominado de Lucro Líquido que é definido como Lucro Meta Suponha agora que a empresa do exemplo anterior tenha um Lucro Meta de 3150000 e que a alíquota do Imposto de Renda seja de 10 A pergunta é quantas unidades seriam necessárias produzir e vender para pagar todos custos despesas imposto de Renda e ainda garantir o Lucro Líquido Para responder a essa pergunta vamos utilizar o Ponto de Equilíbrio Econômico PEE cuja a fórmula é çã Mas antes precisamos definir dois termos semelhantes e distintos Lucro Meta e Lucro Meta Ajustado Para começar o Lucro Meta é o Lucro Líquido que a empresa espera obter por meio das suas atividades e é o resultado da receita deduzidos os custos despesas e impostos Já o Lucro Meta Ajustado é o Lucro Operacional da empresa antes do Imposto de Renda Analisando a fórmula do Ponto de Equilíbrio Econômico percebemos que não incluímos o imposto de renda na equação explicitamente temos apenas os Custos Fixos Despesas e o Lucro Meta que a empresa deseja certo Então fica a pergunta como incluir o Imposto de Renda A resposta é simples basta fazer um ajuste no Lucro Meta e chamálo de Lucro Meta Ajustado E como faremos isso Vamos embutir o Imposto de Renda no Lucro Meta como representado na fórmula 3500000 Agora que encontramos o Lucro Meta Ajustado podemos calcular o Ponto de Equilíbrio Econômico O PEE é de 7500 unidades significando que para empresa ter Lucro Líquido de 3150000 ela deverá produzir e vender 7500 unidades do produto Analisando o Gráfico acima percebemos que o eixo horizontal representa as quantidades produzidas e vendidas e quando está no valor de 7500 quantidade de equilíbrio a reta azul está acima da reta vermelha Se você se lembra no Ponto de Equilíbrio Contábil as retas se encontram no ponto de equilíbrio Já aqui isso não ocorre A diferença entre o ponto vermelho e o ponto azul é o lucro de 3150000 projetado pela empresa A nossa próxima etapa é apurar o resultado na Demonstração do Resultado do Exercício DRE Figura 2 Ponto de Equilíbrio Contábil e identificação da quantidade de equilíbrio a ser utilizada na apuração do resultado e Lucro Operacional Fonte Elaborado pelo autor 2018 Apurando o resultado da empresa a partir das Quantidades de Equilíbrio do Ponto de Equilíbrio Econômico encontramos como Lucro Meta o Lucro Líquido de 31500 Perceba que o Lucro Meta Ajustado que utilizamos no cálculo Ponto de Equilíbrio aparece na Demonstração do Resultado como o Lucro Operacional antes do Imposto de Renda O Imposto de Renda é calculado aplicandose a alíquota de 10 sobre o Lucro Operacional e em seguida subtraindose do próprio Lucro Operacional Tabela 14 Apuração do Resultado utilizando a Quantidade de Equilíbrio Econômico Fonte Elaborado pelo autor 2018 Com auxílio do Gráfico vemos que o eixo horizontal representa as quantidades e podemos perceber que a empresa atinge o lucro de 3500000 com a produção e venda de 7500 unidades Lembrese de que se a empresa deseja lucro de 3150000 e a alíquota do Imposto de Renda for de 10 então deverá utilizar o Lucro Meta Ajustado no cálculo do Ponto de Equilíbrio para encontrar as quantidades de equilíbrio Agora o próximo passo é o cálculo do Ponto de Equilíbrio Financeiro cuja finalidade é apontar as quantidades necessárias para que se garanta o pagamento de todas as saídas eliminandose os itens não financeiros que não representam efetivas saídas de caixa Suponha agora que a empresa em questão tenha realizado um financiamento para a modernização e com isso deva pagar juros e amortizações no valor total de 8000000 Verificase também que incluída na Despesa Fixa existe uma parcela que se refere à Despesa com Depreciação no valor de 1000000 e que deve ser excluída da despesa por não representar um item financeiro isto é não representa um efetivo desembolso para a empresa Assim para o cálculo do Ponto de Equilíbrio Financeiro PEF vamos usar a seguinte fórmula çõ çã çã Note que a fórmula original sofre uma pequena alteração pois incluímos a Despesa Financeira que são os juros e amortizações e excluímos as depreciações do período por não representarem efetivas saídas de caixa Considerando todos os valores anteriormente apresentados agora podemos calcular o Ponto de Equilíbrio Financeiro Ao encontrarmos no Ponto de Equilíbrio Financeiro a quantidade de equilíbrio de 10000 unidades identificamos que a empresa precisa produzir e vender 10000 para garantir que suas entradas sejam suficientes para pagar todas as suas saídas efetivas O lucro da empresa neste período caso a venda seja de 10000 unidades será igual a zero como pode ser visto na apuração do Resultado do Exercício Figura 3 Apresentação do Lucro Líquido no Ponto de Equilíbrio Econômico Fonte Elaborado pelo autor 2018 Você pode verificar no Gráfico que ao produzir e vender 10000 unidades conseguese pagar todas as saídas de caixa da empresa O que é comprovado ao apurar o resultado do período na Demonstração do Resultado do Exercício DRE Figura 4 Apresentação do Ponto de Equilíbrio Financeiro em quantidade e em valor corrente Fonte Elaborado pelo autor 2018 Vale reforçar que foi excluída a Depreciação da Despesa Fixa por não ser um desembolso de caixa A apuração do resultado considera uma quantidade de equilíbrio de 10000 unidades e representa o exato ponto em que todas as saídas são pagas e qualquer unidade vendida a mais irá gerar lucro para a empresa Tabela 15 Apuração do Resultado utilizando a Quantidade de Equilíbrio Financeiro Fonte Elaborado pelo autor 2018 VOCÊ SABIA A tecnologia da informação pode ser um investimento muito lucrativo para as empresas uma vez que ajuda a melhorar os processos eliminando as ineficiências e aumentando a produtividade As empresas do segmento bancário são tidas como líderes em tecnologia investindo pesado em TI para garantir custos baixos segurança qualidade e lucratividade Um ajuste a mais deveria ser feito aqui Clique na interação a seguir para ver Utilizando os dados anteriormente apresentados obtemos 12500 unidades como o Ponto de Equilíbrio A próxima etapa é a apuração do resultado na Demonstração do Resultado do Exercício DRE em que devemos encontrar o Lucro Líquido de 3150000 após o efetivo pagamento dos Custos Fixos e Variáveis Despesas Fixas e Variáveis Juros e Amortizações Imposto de Renda e ainda garantir uma lucratividade de 3150000 Uma vez que essa quantidade de equilíbrio não considera os lucros que efetivamente a empresa possa ter nesse período e como já sabemos tendo lucro haverá de pagar o imposto sobre a renda Para sanar esse problema bastaria acrescentar o Lucro Meta Ajustado ao Ponto de Equilíbrio Financeiro obtendo a seguinte fórmula çã çã Ao inserir o Lucro Meta Ajustado na equação passamos a denominar este ponto como o Ponto de Equilíbrio Financeiro e Econômico É válido ressaltar que devemos considerar apenas a parcela do lucro que será efetivamente recebida dentro do período uma vez que esse ponto de equilíbrio tem a finalidade de garantir o equilíbrio de caixa da empresa e ainda uma certa margem de lucro O gestor que utilizar a quantidade de equilíbrio encontrada no Ponto de Equilíbrio Financeiro e Econômico irá gerar um Lucro Líquido oriundo das vendas à vista e dos recebimentos realizados dentro do período Este é regido pelo Regime de Caixa que considera apenas os itens financeiros isto é aqueles que tem impacto efetivo no caixa da empresa O Ponto de Equilíbrio também chamado de Ponto de Ruptura aponta a quantidade de equilíbrio que uma organização deve vendar para garantir o funcionamento da organização isto é o pagamento dos custos despesas tributos e lucro dos acionistas Agora vamos usar os conceitos de Ponto de Equilíbrio para apresentar o que é Margem de Segurança e como utilizála no processo de Gestão Organizacional Tabela 16 Apuração do Resultado utilizando a Quantidade de Equilíbrio FinanceiroEconômico Fonte Elaborado pelo autor 2018 33 Custeio Direto Margem de Segurança A Margem de Segurança Contábil ou Operacional é o indicador gerencial que demonstra a situação das vendas atuais da empresa ao Ponto de Equilíbrio Contábil prioritariamente não havendo qualquer impedimento de que essa comparação seja realizada com o Ponto de Equilíbrio Econômico ou Ponto de Equilíbrio Financeiro Esse indicador pode ser calculado em quantidade em moeda ou em percentual Para demonstrar a operacionalização vamos supor que uma empresa tenha Custo e Despesas Fixas de 2000000 Preço de Venda de 1500 Custo Variável Unitário de 1000 e a Margem de Contribuição seja de 500 por produto Logo seu Ponto de Equilíbrio Contábil poderá ser calculado da seguinte forma çã Suponha agora que você como Gerente Geral da empresa tenha definido no plano de vendas um volume de 4520 unidades discriminada por região conforme o Quadro a seguir A demanda de mercado é de 4680 unidades o volume de vendas da empesa é de 4520 unidades e o Ponto de Equilíbrio Contábil de 4000 unidades Nesse caso como você calcularia a Margem de Segurança da empresa Clique na interação a seguir para ver Tabela 17 Demanda de Vendas identificada a partir da pesquisa realizada pelo Departamento de Marketing da empresa Fonte Elaborado pelo autor 2018 Basta efetuar o seguinte cálculo ç í á ç A Margem de Segurança em quantidade da empresa é de 520 unidades isto significa que a empresa está operando acima do Ponto de Equilíbrio Contábil e em uma zona de lucro Mas se nosso desejo for descobrir a Margem de Segurança em Faturamento como faríamos Basta aplicar a fórmula dada ç ç ç E o que significa Margem de Segurança em Faturamento de 780000 Que a empresa está operando 780000 acima do Ponto de Equilíbrio Contábil Agora para finalizar o estudo sobre Margem de Segurança nos resta calcular a Margem de Segurança Relativa ç ç ç A Margem de Segurança Relativa demonstra que a empresa está operando 1150 acima do Ponto de Equilíbrio Contábil A empresa vende 1150 de quantidades a mais que o Ponto de Equilíbrio e tem faturamento de 1150 a mais que o Ponto de Equilíbrio Contábil Podemos analisar o resultado no Ponto de Equilíbrio Contábil no Volume Atual de Vendas e na Margem de Segurança A apuração do resultado comprova que a Margem de Segurança é o indicador que demonstra o quão distante o volume de venda em quantidade ou faturamento está do Ponto de Equilíbrio Contábil Ressaltamos que se a Margem de Segurança for positiva afirmamos que a empresa opera em zona de lucro caso seja negativa indica que a empresa está operando em zona de prejuízo Margem de Contribuição Ponto de Equilíbrio e Margem de Segurança são utilizados pela empresa no planejamento organizacional e são suporte para adoção do sistema de custeio direto ou variável A partir de agora vamos estudar o Custo Padrão e diferenciálo de Custo Real e Estimado Dominar esses conceitos é fundamental para o Gestor de Custo que deseje criar uma cultura de melhoria de processos redução de custos e produtos de qualidade Tabela 18 Apuração do resultado compara Volume de Vendas Atual Ponto de equilíbrio Contábil e Margem de Segurança Fonte Elaborado pelo autor 2018 34 Definição de Custo Padrão e variação do Custo Real As empresas atuais precisam ser eficazes e eficientes missão nem sempre muito fácil Ser eficaz significa alcançar os objetivos que em alguns casos é ofertar aos clientes produtos com benefícios capazes de suprir suas necessidades Por outro lado a grande concorrência ofertando produtos semelhantes impõe coercitivamente que os processos internos devem ser enxutos ao mesmo tempo que ofertam produtos com alta qualidade e preços mais baixos ou seja ser eficiente Eficácia é entender o cliente eficiência é a utilização racional dos recursos Qualidade e preço justos são fatores fundamentais para vencer a concorrência e dependendo estrutura de mercado monopólio oligopólio ou concorrência pura o preço passa a ser questão de sobrevivência Nesse ínterim o estabelecimento de controle de processo e de resultados é um dos caminhos para a garantia de produtos com qualidade preço justo e competitivos O estabelecimento de sistemas de controles eficientes possibilita que as empresas consigam executar suas estratégias ao mesmo tempo que guiam as ações empresariais para a melhoria gradual de desempenho O controle é formado por quatro etapas Clique nos itens e veja quais são Estabelecimento de padrões de desempenho Observação de desempenho Comparação entre padrão e desempenho Ação corretiva Se necessário A primeira etapa de qualquer unidade de controle é o estabelecimento de padrão que pode ser definido como a base de comparação adotada para a execução de uma tarefa atividade ou desenvolvimento de um produto ou serviço O padrão é utilizado em Contabilidade de Custos com a finalidade de controlar o comportamento dos custos ao mesmo tempo que exerce papel de medida de desempenho Na Gestão de Custos tem duas espécies padrão de quantidade e padrão de preço de aquisição O padrão de quantidade serve para mensurar a quantidade exata de insumo consumida por cada produto Para exemplificar vamos supor uma empresa que fabrica e vende bolos de laranja Para cada bolo está definido um padrão de quantidade que será de 6 ovos 200 ml de suco de laranja e 250 gramas de trigo Perceba que todos os bolos em média deverão ter essas quantidades de insumos O padrão de preço de aquisição de insumo é uma medida para mensurar o custo de cada insumo por produto fabricado Ainda considerando o exemplo anterior suponha que cada ovo custe 050 o litro do suco de VOCÊ QUER LER Valor Econômico é um jornal que trata de economia finanças e negócios apresentando o cenário brasileiro e mundial Para o Gestor de Custo a leitura é indicada uma vez que o coloca em contato com as notícias sobre negócios aumentando o entendimento sobre o ambiente ao qual a empresa está inserida Acesse o site em VALOR ECONÔMICO 2018 laranja 500 sendo 0005 por ml e o quilo do trigo 1000 Assim o padrão de preço de cada bolo seria de 300 dos ovos 100 do suco de laranja e 250 do trigo perfazendo um total de 650 por cada bolo Outro conceito a ser desenvolvido é o de gerenciamento de exceções isto é o controle exercido a partir das comparações entre os padrões de quantidade e preço com o desempenho real ocorrido após os processos Suponha agora que no lote de produção de bolo de laranja do dia 0105201X o consumo tenha sido de 8 ovos 250 ml de suco e 250 gramas de trigo e o cada ovo custe 060 o litro do suco de laranja 500 0005 cada ml e o quilo do trigo 800 Comparando o padrão com o desempenho real seria possível observar que houve uma variação no custo que iremos chamar de variação de custo A Formula da variação de custo é CP CR CP CUSTO PADRÃO Custo Padrão Quantidade Padrão x Preço Padrão CR CUSTO REAL Custo Real Quantidade Real x Quantidade Padrão Ainda quando o Custo Padrão for maior que o Custo Real considerase a equação favorável No entanto quando o Custo Padrão for menor que o Custo Real considerase a equação desfavorável Verifique que houve um consumo maior na utilização dos ovos e do suco sendo que o trigo tem a mesma quantidade Já nos preços se verifica um aumento do padronizado nos ovos e no suco e uma redução no trigo O que você faria Se respondeu que a ação seguinte é a de analisar o que gerou essa ineficiência então você acertou A próxima fase do Gerenciamento de Exceções é compreender o que ocorreu e se necessário tomar as ações corretivas para eliminar as ineficiências que surgem ao longo do processo Tabela 19 Apuração da Variação do custo na produção de bolo de laranja Fonte Elaborado pelo autor 2018 A determinação do Custo Padrão é uma forma de melhorar o desempenho conhecer o processo de produção criar sinergia entre os departamentos de Controladoria e Engenharia da Produção e de motivar os funcionários É um gênero com duas espécies Clique nas abas para conhecêlas Figura 5 Sistema de Gerenciamento de Exceções composto das etapas de identificação de padrão desempenho comparação de padrão e desempenho e ação corretiva Fonte Elaborado pelo autor 2018 Método tradicional de definição do custo do produto que só pode ser alcançado se a empresa eliminar todas as ineficiências utilizando os equipamentos necessários e mais adequados operando sempre sobre ótimas condições Os Padrões Ideais são impossíveis e sempre apresentam grande distância do desempenho real dificultando o gerenciamento por exceções Padrão de Custo Ideal Padrão de Custo Corrente Veja mais na tabela a seguir O Custo Padrão Ideal CPI não é mais utilizado pelas empresas sendo o Custo Padrão Corrente CPC o adotado Nesse sentido a partir de agora toda vez que utilizarmos o termo Custo Padrão estamos nos referindo ao Custo Padrão Corrente O Custo Padrão não substitui o Custo Real no processo de formação do preço de venda servindo apenas para planejar os processos identificando e eliminando as ineficiências e posterior melhora no desempenho O CPC é utilizado como medida de comparação entre o real e o planejado apontando as distorções que devem ser corrigidas para garantir a validade do processo Método contemporâneo de definição do custo padrão que considera as ineficiências que podem ocorrer durante o processo É um custo difícil de ser alcançado porém não impossível Tabela 20 Características convergências e divergências entre o Custo Padrão Ideal e Custo Padrão Corrente Fonte Elaborado pelo autor 2018 O processo de adoção do Custo Padrão envolve os departamentos de Controladoria que estabelece o Padrão de Preço e o de Engenharia de Produção responsável pelo estabelecimento do Padrão de Quantidade O sucesso do processo depende da sinergia gerada entre os departamentos que devem trabalhar lado a lado na definição dos padrões a serem utilizados O CPC será uma meta difícil de ser alcançada porém não impossível Deve ser entendido como um alvo estabelecido pela empresa que deve ser buscado diariamente O sucesso depende da análise das variações e das correções das ineficiências O processo de fixação do Custo Padrão deve ser adotado de modo gradual sendo aplicado inicialmente em alguns produtos e depois se expandindo para os demais Não é obrigatório aplicar para todos se for conveniente a empresa pode adotar o CPC apenas para os produtos que julgar relevantes Outra vantagem da adoção do custo padrão é que ele será utilizado como a base para a construção do orçamento global uma vez que bastará multiplicar o custo padrão pela quantidade a ser produzida e vendida havendo assim uma sinergia entre o custo padrão e orçamento Uma preocupação que deve existir na adoção do CPC é quanto à inflação Ambientes com altas e constantes variações devem ser ajustados periodicamente para evitar análises equivocadas Para exemplificar suponha agora que uma empresa fabricante de celulares esteja produzindo o Modelo XA53L9 que tem o seguinte Custo Padrão e Custo Real VOCÊ QUER LER A leitura do artigo intitulado Utilização do custometa por empresas brasileiras como estratégia de gestão alguns estudos setoriais utilizando o método da causalidade de Granger SOUZA ZANELLA NASCIMENTO 2005 é indicada para aqueles que desejam conhecer mais sobre custo padrão O autor aborda as principais características do Custo Padrão vantagens e desvantagens e sua importância para a Gestão Estratégia da empresa O texto está disponível em httpwwwscielobrscielophpscriptsciarttextpidS1519 70772005000300004 O custo padrão para o celular está fixado em 45500 e o Custo Real de fabricação para este lote é de 55950 ocorrendo uma variação maior de 10450 No Quadro é possível identificar duas colunas em que são calculadas as variações em moeda A variação em moeda é dada pela diferença entre o Custo Real e o Custo Padrão A etapa seguinte consiste em analisar a variação dos materiais diretos com a finalidade de identificar as ineficiências e posterior eliminação A análise desmembrada do Custo Padrão e do Custo Real é uma forma de analisar cada etapa do processo identificando os pontos de variação e a partir deles realizar estudos com equipes especializadas para conhecer e propor soluções exequíveis para otimização das ineficiências Analisando cada componente dos materiais diretos fica fácil perceber que o Custo Padrão é o resultado da multiplicação entre o padrão de preço do insumo pela quantidade de recurso que cada produto consome O Custo Real base para a formação do preço de venda é obtido seguindo o mesmo procedimento e em seguida estabelecendo a comparação Tabela 21 Fixação do Custo Padrão Corrente e comparação com o Custo Real para identificação análise e eliminação de ineficiências na produção de um modelo de celular Fonte Elaborado pelo autor 2018 As variações podem ocorrer apenas nas quantidades nos preços ou em ambos Quando a variação ocorre apenas nas quantidades são denominadas de Variação de Eficiência ou de Uso çã ç ç ã Para as Variações de Preço são denominadas de Variação de Taxa çã ç ç ç ã Para a variação nas quantidades e nos preços denominamos de Variação Mista çã ç ç ç CASO Como a cultura organizacional pode ajudar a empresa a ser mais produtiva melhorar o desempenho e a reduzir seus custos Primeiro precisamos conhecer o que significa o termo Cultura Organizacional concorda Pois é definida como a maneira de pensar e sentir de uma pessoa ou grupo e que é utilizada para resolver problemas organizacionais e de integração interna Cultivar uma cultura de redução de custos produtos de qualidade e de clientes satisfeitos é a estratégia utilizada pela empresa varejista WalMart que tem 4414 lojas instaladas nos EUA e faturaram em 2012 a cifra de 246 bilhões de dólares Fundada em 1962 Ao oferecer os preços mais baixos que seus concorrentes a WalMart atrai inúmeros clientes para comprarem em suas lojas e acaba por realizar a venda de outros artigos com margem de contribuição mais elevadas Alguns analistas afirmam que a empresa consegue ter custo baixo devido ao seu porte o que não é verdade A WalMart usa a tecnologia para integrar toda a sua cadeia logística possibilitando sempre manter suas gôndolas abastecidas com produtos desejados pelos clientes e eliminado aqueles de baixa rotatividade Os colaboradores da WalMart respiram uma cultura de tecnologia custos e preços baixos e clientes satisfeitos Calculando a variações de eficiência ou uso da matériaprima Kg Fórmula diferença quantidade x Preço Padrão Veja 4 5 1 x 1250 1250 Calculando a variações de preço ou taxa da matériaprima Kg Fórmula diferença preço x Quantidade Padrão Veja R 1250 R 1400 R150 x 4 600 Calculando a variação mista da matériaprima Kg Fórmula diferença de quantidade x diferença de preço Veja 1 x 150 150 Veja como a variação do custo da matéria prima kg é explicada em reais O desmembramento da variação do custo também pode ser calculado de forma análoga para os elementos da mão de obra Outra análise de variação interessante seria a dos custos indiretos de fabricação A estrutura de mercado tem influência sobre a formação do preço de venda podendo ser para cima ou para baixo Se a empresa atuar em mercado de monopólio significa que ela é única os produtos são exclusivos e com isso a percepção de valor tende a ser maior Se por ventura a empresa estiver inserida em um mercado de concorrência pura a característica fundamental é que os produtos são muitos e semelhantes existem muitas empresas concorrentes e o preço é definido pelo mercado sendo o cliente Tabela 22 Análise da variação em moeda a partir da comparação entre o Custo Padrão e o Custo Real dos materiais diretos Fonte Elaborado pelo autor 2018 Tabela 23 Variação do custo da matériaprima em reais Fonte Elaborada pela autora 2019 muito sensível a mudanças nos preços Em tese concluímos que o preço de venda é definido pelo mercado e a empresa para conseguir chegar no preço justo deverá ter uma meta de custo para cada produto O lucro desejado quando consideramos que o preço é definido pelo mercado passa por identificar e operacionalizar um Custo Alvo Custo Meta ou Target Cost definido por ç Suponha que uma empresa esteja atuando em um mercado competitivo que tem preço médio de 25950 para o produto e que os sócios definiram que o lucro desejado seja de 6530 qual então seria o Custo Meta Para definilo basta realizar o seguinte cálculo O máximo de custo que a empresa deve aceitar por produto é de 19420 por isso que alguns autores denominam o Custo Meta de Custo Máximo Permitido O Custo Meta não pode ser considerado como um sistema de custeio e sim como uma filosofia da empresa que se adotada irá gerar resultados a médio e longo prazo Não podemos confundir o Custo Meta com o Custo Padrão e muito menos com o Custo Estimado ou até mesmo com o Custo Real VOCÊ SABIA Nos últimos anos inúmeras empresas estão investindo em tecnologia como mecanismo de melhorar o desempenho a produtividade e reduzir os custos Um exemplo de custo que pode ser reduzido são os gastos com viagens que passaram a ser substituídas por reuniões via Skype A digitalização de documentos é outra forma de reduzir custos através do uso da tecnologia Síntese Esse capítulo teve por objetivo geral apresentar os conceitos de Margem de Contribuição Margem de Segurança Ponto de Equilíbrio e Custo Padrão Com isso foi proporcionado a você o conhecimento necessário para o desenvolvimento do pensamento gerencial e ao mesmo tempo aprofundar nas técnicas e nos sistemas de custeio contábil O capítulo foi estruturado utilizando exemplos práticos e que ocorrem no diaadia das empresas Nesta unidade você teve a oportunidade de reconhecer como o custeio varável pode ser utilizado em situações que apresentam gargalos resolver cálculos de custos totais e unitários dos produtos em situações limitantes empregar a relação custo x volume x lucro em situações limitantes estruturar combinações de mix de produtos que garantam maior rentabilidade calcular os conceitos de Ponto de Equilíbrio Contábil Econômico e Financeiro avaliar como as alterações nos preços de vendas nos custos variáveis e fixos alteram as relações do Ponto de Equilíbrio interpretar os diferentes tipos de pontos de equilíbrio e suas aplicações calcular a Margem de Segurança avaliar como as alterações nos preços de vendas nos custos variáveis e fixos alteram as relações da Margem de Segurança interpretar as implicações da Margem de Segurança e suas aplicações esquematizar o custeio padrão empregar as definições de Custo Padrão e Custo Ideal interpretar as variações entre Custo Padrão e Custo Real conceituar Custo Meta Bibliografia DICIONÁRIO FINANCEIRO Home Page 2018 Disponível em httpswwwdicionariofinanceirocom httpswwwdicionariofinanceirocom Acesso em 13072018 GARRISON R H NOREEN E W BREWER P C Contabilidade Gerencial 14 ed São Paulo AMGH editora Ltda HORNGREN C T DATAR S M FOSTER G Contabilidade de Custos Volume 1 11 ed São Paulo Pearson Prentice Hall 2004 MARTINS E Contabilidade de custos 9 ed São Paulo Atlas 2010 ROCHA W MARTINS E Métodos de Custeio Comparados Custos e Margens Analisados sob Diferentes Perspectivas 2 ed São Paulo Atlas 2015 SOUZA M A ZANELLA F C NASCIMENTO A M Utilização do custometa por empresas brasileiras como estratégia de gestão alguns estudos setoriais utilizando o método da causalidade de Granger Rev contab finanç São Paulo v 16 n 39 p 3346 dez 2005 Disponível em Acesso em 13072018 VALOR ECONÔMICO Home Page 2018 Disponível em httpswwwvalorcombr httpswwwvalorcombr Acesso em 13072018 WERNKE R Análise de custos e preços de venda ênfase em aplicações e casos nacionais São Paulo Saraiva 2005 ZAILLIAN S SORKIN A O Homem que Mudou o Jogo Direção Bennett Miller Produção Michael De Luca Rachael Horovitz Brad Pitt EUA 2011