Direito Tributário - Imposto sobre Importação: Análise Detalhada

Nenhuma parte desta publicação poderá ser reproduzida por qualquer meio ou forma sem a prévia autorização da Editora Saraiva A violação dos direitos autorais é crime estabelecido na Lei n 961098 e punido pelo artigo 184 do Código Penal ISBN 9788553616275 Paulsen Leandro Curso de direito tributário completo Leandro Paulsen 11 ed São Paulo Saraiva Educação 2020 616 p Bibliografia 1 Direito tributário Brasil I Título Capítulo XXVIII Impostos sobre o comércio exterior 970 192 Imposto sobre Importação II O art 153 I da CF outorga competência à União para instituir imposto sobre importação de produtos estrangeiros Os arts 19 a 22 do CTN estabelecem o âmbito possível de seu fato gerador base de cálculo e contribuintes A instituição do Imposto sobre Importação consta do DecretoLei n 3766 editado com força de lei e ainda em vigor É regulamentado pelo Decreto n 675909 Importação é o ato de trazer para o território nacional ou como diz AURÉLIO fazer vir de outro país 971 Mas em seu sentido jurídico não basta o simples ingresso físico É imprescindível a entrada no território nacional para incorporação do bem à economia interna seja para fins industriais comerciais ou mesmo de consumo Daí por que a simples entrada do automóvel de um turista no território nacional de um quadro para exposição temporária num museu ou de uma máquina para exposição em feira destinados a retornar ao país de origem não configura importação mas admissão temporária972 Também não configura importação a entrada de produto para simples passagem pelo território nacional com destino a outro país instituto jurídico denominado trânsito aduaneiro973 A admissão temporária e o trânsito aduaneiro por não configurarem importação em sentido técnico não estão sujeitos a este imposto Produto é termo amplo que abrange tanto mercadorias que têm finalidade comercial como outros bens destinados ao uso ou consumo pelo importador974 Estrangeiro por sua vez designa o produto que tem origem em outro país nele tendo sido produzido pela natureza ou pela ação humana Não se confunde com o produto nacional que eventualmente retorne ao país que não pode ser tributado a título de II sob pena de inconstitucionalidade975 Em suma a CF concede à União a possibilidade de instituir imposto sobre a entrada no território nacional para incorporação à economia interna de bem destinado ou não ao comércio produzido pela natureza ou pela ação humana fora do território nacional O fato gerador aspecto material da norma de incidência é delimitado pelo art 19 do CTN Art 19 O imposto de competência da União sobre a importação de produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada destes no território nacional O art 1º do DecretoLei n 3766 que institui o Imposto de Importação por sua vez dispõe Art 1º O Imposto sobre a Importação incide sobre mercadoria estrangeira e tem como fato gerador sua entrada no Território Nacional Caput com redação dada pelo DecretoLei n 2472 de 010988 1º O 1º deste artigo com a redação determinada pelo DecretoLei n 247288 ao estender a incidência sobre a mercadoria nacional ou nacionalizada que retorne ao país é inconstitucional976 O 2º por sua vez considera presumida a entrada da mercadoria que conste da documentação como importada mas que não seja localizada por ocasião do despacho aduaneiro de modo que terá de ser pago o imposto acrescido ainda de multa de 50 sobre o imposto devido nos termos do art 106 II d do DecretoLei n 3766 As perdas normais de manuseio e transporte de mercadoria a granel por sua vez configuram situação distinta tolerada pelo legislador quando não superior a 1 conforme o art 66 da Lei n 1083303 e o art 72 3º do Regulamento Aduaneiro Decreto n 675909 Quando o produto é submetido à pena de perdimento inviabilizase a sua incorporação à economia nacional de modo que a importação não chega a ser concluída não configurando fato gerador do Imposto de Importação Descabida nestes casos a cobrança do Imposto de Importação que já tendo sido recolhido ou depositado deve ser restituído ou liberado O art 1º 4º III do DecretoLei n 3766 com a redação da Lei n 1083303 determina que o imposto não incide sobre mercadoria estrangeira que tenha sido objeto de pena de perdimento exceto na hipótese em que não seja localizada tenha sido consumida ou revendida977 O art 1º do DecretoLei n 3766 em seu 4º ainda deixa claro que não incide o Imposto de Importação sobre mercadoria estrangeira destruída sob controle aduaneiro sem ônus para a Fazenda Nacional antes de desembaraçada e em trânsito aduaneiro de passagem acidentalmente destruída tudo nos termos dos seus incisos I e II com a redação que lhes foi dada pelas Leis n 1083303 e 1235010 A entrada de nova mercadoria em substituição à mercadoria devolvida em razão de defeito que já se sujeitara na operação original ao pagamento do imposto não configura fato gerador do Imposto de Importação978 Considerase ocorrido o fato gerador como regra na data do registro da declaração de importação aspecto temporal realizado eletronicamente através do Sistema Integrado de Comércio Exterior Siscomex979 A declaração é exigida para instrumentalizar o controle aduaneiro e viabilizar o desembaraço do produto importado Incide pois a legislação vigente por ocasião do Registro da declaração de importação já que este imposto não se submete às anterioridades de exercício e nonagesimal mínima exceção que consta do art 150 1º da CF É irrelevante portanto a data da expedição da licença de importação980 assim como a data da assinatura do Termo de Responsabilidade nos casos de trânsito aduaneiro em que ingressada a mercadoria com suspensão acabe sendo devida por não restar comprovada a chegada ao destino981 Outro é o aspecto temporal para o caso de entrada presumida no território nacional de que nos dá conta o 2º do art 1º do DecretoLei n 3788 Para essa situação o elemento temporal é estabelecido no parágrafo único do art 23 mesmo diploma com a redação da Lei n 1235010 A mercadoria ficará sujeita aos tributos vigoran tes na data em que a autoridade aduaneira efetuar o correspondente lançamento de ofício no caso de I falta na hipótese a que se refere o 2º do art 1º e II introdução no País sem o registro de declaração de importação a que se refere o inciso III do 4º do art 1º O sujeito ativo do Imposto sobre a Importação é a própria União titular das prerrogativas atinentes à regulamentação fiscalização lançamento e cobrança Contribuinte é o importador assim considerada qualquer pessoa982 que promova a entrada de mercadoria estrangeira no Território Nacional nos termos do art 22 I do CTN cc o art 31 I do DecretoLei n 3766983 No caso de remessa postal internacional contribuinte é o destinatário conforme o art 31 II do DecretoLei n 3766 O transportador984 é responsável tributário conforme o art 32 I do DecretoLei n 3766 inclusive no caso de falta da mercadoria Cuidandose de mercadoria a granel se a quebra estiver dentro do limite de 1 não poderá ser considerada como reveladora da violação de nenhum dever de colaboração do transportador mas como inerente à sua operação de modo que não acarretará a sua responsabilidade985 A base de cálculo do imposto é disciplinada pelos arts 20 II do CTN986 e 2º II do DecretoLei n 3766 com a redação determinada pelo DecretoLei n 247288 Quando a legislação estabelece como devido um determinado montante por unidade de medida do produto quantidade peso ou volume basta verificar a medida e multiplicar pela quantia indicada A hipótese mais comum porém é a da instituição do Imposto sobre a Importação mediante a imposição de alíquota ad valorem ou seja mediante a previsão de um percentual a incidir sobre o valor aduaneiro Aqui cabe destacar que embora normalmente a base de cálculo venha a ser o valor da transação forte no Princípio da Primazia do Valor de Transação que inspira o Acordo de Valoração Aduaneira é possível que se tenha de aferila por outros meios valendose do arbitramento como modo de evitar a sonegação Notese que a referência no art 20 II do CTN ao preço para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País indica uma base de cálculo que extrapola o preço do produto para alcançar os custos de transporte e de seguro remetendo ao chamado preço CIF Cost Insurance And Freight Essa sigla representa cláusula comercial que obriga o vendedor tanto pela contratação e pagamento do frete como do seguro marítimo por danos durante o transporte Mas os gastos relativos à carga e à descarga das mercadorias após a chegada no porto alfandegário conhecidos por despesas de capatazia não integram a base de cálculo O STJ entende que ao prever a sua inclusão no valor aduaneiro o 3º do art 4º da IN SRF 3272003 acabou por contrariar tanto o Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio GATT Acordo de Valoração Aduaneira quanto o Regulamento Aduaneiro de 2009987 Além disso aponta que os serviços de capatazia sujeitamse isso sim ao ISS enquadrandose no item 20 e subitens 2001 e 2002 da Lista de Serviços anexa à LC 1162003988 A adoção do preço CIF resta desdobrada na legislação aduaneira conforme se vê do Decreto n 249898 o que resta autorizado pelo art 8º do Acordo de Valoração Aduaneira O Regulamento Aduaneiro Decreto n 675909 dispõe Art 77 Integram o valor aduaneiro independentemente do método de valoração utilizado I o custo de transporte da mercadoria importada até o porto ou o aeroporto alfandegado de descarga ou o ponto de fronteira alfandegado onde devam ser cumpridas as formalidades de entrada no território aduaneiro II os gastos relativos à carga à descarga e ao manuseio associados ao transporte da mercadoria importada até a chegada aos locais referidos no inciso I e III o custo do seguro da mercadoria durante as operações referidas nos incisos I e II Toda mercadoria submetida a despacho de importação está sujeita ao controle do correspondente valor aduaneiro que é a base de cálculo do Imposto sobre a Importação Este valor aduaneiro a referência de preço para cada mercadoria para fins de incidência do Imposto sobre a Importação é estabelecido observandose o inciso VII n 2 do Gatt nos termos do Decreto n 9293086 que promulgou o Acordo sobre a Implementação do Código de Valoração Aduaneira do Gatt e da IN SRF n 32703 Aliás o art 2º do DecretoLei n 3766 com a redação determinada pelo DecretoLei n 247288 refere expressamente a cláusula VII do Gatt Art 2º A base de cálculo do imposto é II quando a alíquota for ad valorem o valor aduaneiro apurado segundo as normas do art 7º do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio Gatt Segundo o art 76 do Regulamento Aduaneiro Decreto n 675909 o controle do valor aduaneiro consiste na verificação da conformidade do valor aduaneiro declarado pelo importador com as regras estabelecidas no Acordo de Valoração Aduaneira Em suma a definição do valor aduaneiro é realizada mediante sistemática estabelecida em acordo internacional correspondendo ao valor do produto no mercado internacional Assim nem sempre a base de cálculo do Imposto de Importação será exatamente o valor pelo qual o produto foi importado Quando o valor da operação estiver abaixo do valor normal poderá não servir de base de cálculo As alíquotas do Imposto sobre a Importação por sua vez sempre foram estabelecidas de forma seletiva conforme os interesses comerciais brasileiros Bens de capital de informática e outros que possam contribuir para o aumento da produção da indústria nacional são taxados de forma leve ou até com alíquota zero assim como equipamentos médicos enquanto itens de consumo sofisticados podem ser taxados com alíquotas elevadas na medida em que seu ingresso no País com a correspondente saída de dólares é menos interessante para os interesses nacionais com o que se inibe que pesem negativamente nas metas de superávit da balança comercial Assim têmse tabelas extensas com detalhada identificação e codificação dos diversos produtos e atribuição a cada um deles de alíquota própria A alíquota a ser aplicada é definida pela chamada Tarifa Externa Comum TEC do Mercosul ou na sua Lista de Exceções989 Ao Executivo é dado alterar as alíquotas do II forte na autorização constante do art 153 1º da CF e em conformidade com o art 3º da Lei n 324457 e com o DL 216284 Há interessante precedente do STJ no sentido da validade do uso extrafiscal do II e da inexistência de direito dos agentes econômicos à manutenção de determinada política econômicotributária Vejamos 2 Não se verifica o dever do Estado de indenizar eventuais prejuízos financeiros do setor privado decorrentes da alteração de política econômicotributária no caso de o ente público não ter se comprometido formal e previamente por meio de determinado planejamento específico 3 Com finalidade extrafiscal a Portaria MF n 492 de 14 de setembro de 1994 ao diminuir para 20 a alíquota do imposto de importação para os produtos nela relacionados fêlo em conformidade com o art 3º da Lei n 32441957 e com o DL n 21621984 razão pela qual não há falar em quebra do princípio da confiança 4 O impacto econômicofinanceiro sobre a produção e a comercialização de mercadorias pelas sociedades empresárias causado pela alteração da alíquota de tributos decorre do risco da atividade próprio da área econômica de cada ramo produtivo 5 Inexistência de direito subjetivo da recorrente quanto à manutenção da alíquota do imposto de importação status quo ante apto a ensejar o dever de indenizar990 Alguns produtos são beneficiados pela redução do Imposto de Importação na condição de extarifário assim considerados quando demonstrado que o produto não possui similar nacional e que é importante para a inovação tecnológica das empresas brasileiras Conforme o art 118 do Regulamento a redução do imposto só beneficiará mercadoria sem similar nacional e transportada em navio de bandeira brasileira Há precedente no sentido de que o deferimento do regime extarifário deve aproveitar o contribuinte quando a solicitação dos benefícios seja prévia à data de protocolo da declaração de importação991 E mais do que isso o STJ reconhece que A concessão do extarifário equivale a uma espécie de isenção parcial e que Em consequência sobressai o caráter declaratório do pronunciamento da Administração Desse modo se o produto importado não contava com similar nacional desde a época do requerimento do contribuinte que cumpriu os requisitos legais para a concessão do benefício fiscal conforme preconiza o art 179 caput do CTN deve lhe ser assegurada a redução do imposto de importação mormente quando a internação do produto estrangeiro ocorre antes da superveniência do ato formal de reconhecimento por demora decorrente de questões meramente burocráticas992 Cabe ressaltar forte na autorização constante do art 153 1º da CRFB e do art 21 do CTN que o Poder Executivo observadas as condições e os limites estabelecidos em lei pode alterar as alíquotas do Imposto sobre a Importação a fim de ajustálo aos objetivos da política cambial e do comércio exterior O recolhimento do Imposto sobre a Importação através do Siscomex constitui ato contínuo ao registro da declaração de importação ocorrendo eletronicamente online mediante débito na conta do importador Isso porque o Regulamento Aduaneiro Decreto n 675909 em seu art 107 determina que o imposto será pago na data do registro da declaração de importação Aliás o pagamento do Imposto sobre a Importação assim como dos demais tributos incidentes na importação IPIImportação ICMSImportação PISCofinsImportação AFRMM e se for o caso Cidecombustíveis etc e ainda de outros encargos eg direitos antidumping direitos compensatórios e medidas de salvaguarda é condição para o desembaraço aduaneiro do produto sem que com isso haja nenhuma ofensa à Súmula 323 do STF De fato sendo tais tributos devidos por força da própria operação de importação a exigência do seu pagamento para a liberação do produto não é descabida nem configura meio impróprio para a satisfação do crédito tributário Não se cuida portanto de constrangimento passível de ser encarado como sanção política993 Havendo porém divergência na classificação tarifária o STJ vem entendendo que a mercadoria não deve ser retida tampouco ter a sua liberação condicionada à prestação de garantia sendo o caso de lavratura de auto de infração994 Há ainda regimes de tributação diferenciados Os bens objeto de remessa postal ou de encomenda aérea internacional sujeitamse quando de valor até US 300000 ao Regime de Tributação Simplificada RTS instituído pelo DecretoLei n 180480 e regulamentado pela Portaria MF n 1561999 e pela IN SRF n 961999 Aplicase ao destinatário pessoa física ou jurídica No caso de tratarse de medicamentos importados por pessoa física para uso próprio o limite sobe para US 1000000 e é desonerado sujeitandose à alíquota de 0 forte na IN RFB n 16252016 Tomase como base de cálculo o valor aduaneiro da totalidade dos bens que integrem a remessa ou encomenda assim considerado o valor de aquisição representado pela fatura comercial Caso o custo de transporte e respectivo seguro não estiverem incluídos no preço de aquisição não tendo sido suportados pelo remetente serão acrescidos ao preço de aquisição para definição do valor aduaneiro Se não houver fatura ou não se mostrar idônea a autoridade arbitrarà o valor aduaneiro tendo por base o preço de bens idênticos ou similares O Regime de Tributação Simplificada implica a cobrança exclusiva do Imposto de Importação pela alíquota de 60 independentemente da classificação tarifária dos bens à exceção dos medicamentos destinados a pessoa física sujeitos à alíquota de zero por cento Remessas ou encomendas de até US 5000 cinquenta dólares que tenham como remetente e como destinatário pessoas físicas são isentas do Imposto de Importação nos termos do art 1º 2º da Portaria MF n 15699 No RTS embora a alíquota do II seja elevada 60 há isenção quanto aos demais tributos federais normalmente incidentes nas importações quais sejam o IPIImportação e o PISCofinsImportação É cobrado ICMSImportação O Imposto de Importação e o ICMSImportação são pagos perante a própria agência de correio como condição para a retirada dos bens Bens sujeitos a restrições de quantidade valor ou tipo que estejam fora dos limites de aplicação do RTS serão liberados mediante o regime comum de importação Bebidas alcoólicas fumo e produtos de tabacaria eg não se submetem a tal regime Já os bens que o viajante porta no mesmo meio de transporte em que viaja que não tenham finalidade comercial ou industrial são designados bagagem acompanhada995 e se submetem ao Regime de Tributação Especial para Bagagens Há isenção para roupas e outros objetos de uso ou consumo pessoal bem como para livros e periódicos Também há isenção para outros bens importados por via aérea ou marítima no valor global de até U 50000 ou por via terrestre no valor global de até U 30000 limite terrestre esse que será de apenas US 15000 a partir de julho de 2015 e que não ultrapassem a quantidade de 12 litros de bebidas alcoólicas 10 maços de cigarros e 25 charutos dentre outros limites Essas cotas de isenção são concedidas uma única vez por mês a cada viajante mesmo que tenham sido utilizadas apenas em parte na primeira entrada Também estão isentas as aquisições em lojas francas de aeroportos e de portos de chegada no Brasil até US 50000 Nas lojas francas de fronteira que estão em processo de implantação a isenção ficará limitada a US 30000 a cada intervalo de um mês nos termos da Portaria MF n 3072014 O valor do bem deve ser comprovado pelo viajante mediante apresentação da fatura comercial sendo que na sua ausência ou no caso de se mostrar inidônea será arbitrado pela autoridade aduaneira Para a bagagem acompanhada que ultrapassar as cotas de isenção bem como para as roupas e objetos de uso pessoal novos integrantes de bagagem desacompanhada que chegarem ao País dentro do prazo de três meses anteriores ou até seis meses posteriores à chegada do viajante e que forem provenientes dos países de sua estada ou procedência aplicase o Regime de Tributação Especial para Bagagens que implica pagamento do imposto de importação de 50 do valor excedente da cota exclusivamente não sendo cobrados outros tributos O viajante que trouxer bagagem acompanhada sujeita à tributação deve se informar em Declaração Eletrônica de Bens de Viajante eDBV disponível no endereço eletrônico da Receita Federal wwwreceitafazendagovbr e também acessível através de terminais de autoatendimento A matéria é regulada pelos arts 87 101 102 155 a 168 689 702 e 713 do Regulamento Aduaneiro Decreto n 675909 pela Portaria MF n 44010 e pelas Instruções Normativas n 105910 e 138513 Há ainda outro regime específico para a importação por microempresa optante pelo Simples Nacional por via terrestre de mercadorias procedentes do Paraguai denominado Regime de Tributação Unificada RTU Nesse caso aplicase a alíquota única de 25 sobre o preço de aquisição das mercadorias importadas correspondendo 788 ao II 787 ao IPI 760 à CofinsImportação e 165 ao PISPasepImportação tudo nos termos da Lei n 1189809 e do Decreto n 695609 Cabe destacar por fim que a política de incentivo às exportação influi no próprio imposto sobre a importação O drawback é um regime aduaneiro que exclui a carga tributária das importações quando digam respeito a produtos a serem utilizados na industrialização de outros produtos para exportação O drawback envolve portanto importações vinculadas à exportação996 A doutrina ensina que Sua finalidade é propiciar a redução dos custos tributários na industrialização de produtos que serão exportados de forma a possibilitar ao empresário brasileiro competir no mercado internacional em igualdade de condições com seus concorrentes de outros países sendo que representa atualmente um dos mais importantes incentivos às exportações brasileiras de produtos manufaturados997 Regulado pelo art 78 do DecretoLei n 3766 o instituto do drawback opera nas modalidades de restituição suspensão ou isenção dos tributos sobre a importação Conforme o STJ O regime especial Drawback na modalidade suspensão é de fato verdadeira causa de exclusão do Crédito Tributário uma vez que é espécie de isenção tributária condicional Em um primeiro momento o regime especial é concedido a título precário e só após a ocorrência da condição com a exportação dos produtos finais elaborados a partir dos insumos importados se torna definitiva a isenção impedindo o lançamento e dessa forma deixando de constituir o Crédito Tributário Não havendo exigibilidade para o pagamento do tributo pela força da exclusão do Crédito Tributário não há inadimplemento do contribuinte e por conseguinte afastada a mora Entendeu que deixando de proceder à exportação no prazo estabelecido o contribuinte tem o prazo de trinta dias para efetuar o pagamento do tributo sem multa nem juros no regime especial Drawbacksuspensão o termo inicial para fins de multa e juros moratórios será o trigésimo primeiro dia do inadimplemento do compromisso de exportar ou seja quando escoado o prazo da suspensão antes disso o Contribuinte não está em mora em razão do seu prazo de graça visto que somente a partir daí ocorre a mora do Contribuinte em razão do descumprimento da norma tributária a qual determina o pagamento do tributo no regime especial até trinta dias da imposição de exportar998 A Súmula 100 do CARF por sua vez cuida da fiscalização desse regime O AuditorFiscal da Receita Federal do Brasil tem competência para fiscalizar o cumprimento dos requisitos do regime de drawback na modalidade suspensão aí compreendidos o lançamento do crédito tributário sua exclusão em razão do reconhecimento de benefício e a verificação a qualquer tempo da regular observação pela importadora das condições fixadas na legislação pertinente999 193 Imposto sobre Exportação IE O art 153 II da CRFB outorga competência à União para a instituição de imposto sobre exportação para o exterior de produtos nacionais ou nacionalizados Os arts 23 a 28 do CTN estabelecem as normas gerais atinentes ao Imposto sobre a Exportação definindo o arquétipo para o fato gerador base de cálculo e contribuintes O diploma básico do Imposto sobre a Exportação é o DecretoLei n 157877 que instituiu o imposto dispondo sobre todos os elementos da sua hipótese de incidência Exportação é o envio de produto para fora do território nacional O termo produtos abrange tanto a mercadoria com destinação comercial como outros bens para consumo incorporação ao ativo fixo etc além do que abrange tanto os produtos da ação humana produtos manufaturados industrializados etc como os da própria natureza produtos primários Nacionais são os produtos produzidos no território nacional enquanto nacionalizados são os produtos que tenham sido produzidos fora mas importados para o território nacional para uso industrial comercial ou consumo O Imposto sobre a Exportação pode recair tanto sobre a saída de produtos nacionais como de produtos nacionalizados mas não sobre a saída de produto estrangeiro que tenha entrado no país apenas para participação em uma feira ou para simples trânsito pelo território nacional pois nestes casos nem chegou a ser nacionalizado O art 23 do CTN estabelece o possível fato gerador do Imposto sobre a Exportação Art 23 O imposto de competência da União sobre a exportação para o estrangeiro de produtos nacionais ou nacionalizados tem como fato gerador a saída destes do território nacional O DecretoLei n 157877 que institui o Imposto sobre a Exportação repete o CTN dispondo em seu art 1º com as alterações das Leis n 901995 e 971698 Art 1º O Imposto sobre a Exportação para o estrangeiro de produto nacional ou nacionalizado tem como fato gerador a saída deste do território nacional Considerase ocorrido o fato gerador no momento do registro da exportação junto ao Sistema Integrado de Comércio Exterior Siscomex pois tal momento é o equivalente atual da expedição da antiga guia de exportação conforme previsão no art 1º 1º do DecretoLei n 157877 e do art 213 do Decreto n 675909 O STF tem ressaltado que o registro da exportação não pode ser confundido com o registro da venda realizado anteriormente à exportação este irrelevante para a incidência do imposto conforme o RE 223796 Mas o STJ tem precedentes recentes no sentido de que importa o registro de vendas REsp 964151PR e AgRg no AgRg no REsp 365882 O aspecto espacial no Imposto sobre a Exportação é inerente à descrição do próprio aspecto material saída do produto nacional ou nacionalizado do território nacional assim considerado o território geográfico excluídas pois do conceito de território pátrio as representações diplomáticas no exterior as aeronaves e as embarcações brasileiras O sujeito ativo do Imposto sobre a Importação é a própria União titular das prerrogativas atinentes à regulamentação fiscalização lançamento e cobrança O contribuinte é previsto pelo CTN Art 27 Contribuinte do imposto é o exportador ou quem a lei a ele equiparar O DecretoLei n 157877 em seu art 5º ao instituir o Imposto sobre a Exportação define como contribuinte o exportador assim considerada qualquer pessoa que promova a saída do produto do território nacional Nos termos do art 24 do CTN o imposto de exportação pode ser um valor fixo por unidade de medida unidade tonelada metro cúbico etc o que se chama de alíquota específica ou variar conforme o valor normal do produto sendo estabelecido um percentual a incidir sobre a base de cálculo o que se chama de alíquota ad valorem A base de cálculo do imposto de exportação é estabelecida pelo art 2º do DecretoLei n 157877 que institui o tributo com a redação da MP 21583501 tornada permanente por força da Emenda Constitucional n 3201 Art 2º A base de cálculo do imposto é o preço normal que o produto ou seu similar alcançaria ao tempo da exportação em uma venda em condições de livre concorrência no mercado internacional observadas as normas expedidas pelo Poder Executivo mediante ato do Conselho Monetário Nacional Redação determinada pela Medida Provisória 215835 de 2482001 1º O preço à vista do produto FOB ou posto na fronteira é indicativo do preço normal A base de cálculo do Imposto sobre a Exportação portanto é o preço FOB da mercadoria FOB é um Incoterm International Commercial Term1000 designando a cláusulapadrão no comércio internacional em que as obrigações do vendedor se encerram quando a mercadoria transpõe a amurada do navio no porto de embarque ficando daí em diante por conta e sob a responsabilidade do comprador não obrigando o vendedor pela contratação e pagamento de frete e de seguro de modo que indica o preço da mercadoria sem tais custos Por isso FOB Free On Board As alíquotas do Imposto sobre a Exportação são estabelecidas por resoluções da Câmara do Comércio Exterior Camex Isso porque o art 3º do DecretoLei n 157877 com a redação determinada pela Lei n 971698 estabelece as condições e os limites para que o Executivo altere as alíquotas forte na autorização constante do art 153 1º da CRFB e do art 26 do CTN para atender aos objetivos da política cambial e do comércio exterior Nenhuma parte desta publicação poderá ser reproduzida por qualquer meio ou forma sem a prévia autorização da Editora Saraiva A violação dos direitos autorais é crime estabelecido na Lei n 961098 e punido pelo artigo 184 do Código Penal ISBN 9788553616275 Paulsen Leandro Curso de direito tributário completo Leandro Paulsen 11 ed São Paulo Saraiva Educação 2020 616 p Bibliografia 1 Direito tributário Brasil I Título Capítulo XXV Impostos sobre a transmissão de bens 185 Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis e de Direitos Reais sobre Imóveis ITBI O art 156 II da Constituição outorga aos Municípios competência para instituir imposto sobre transmissão inter vivos a qualquer título por ato oneroso de bens imóveis por natureza ou acessão física e de direitos reais sobre imóveis exceto os de garantia bem como cessão de direitos a sua aquisição É o chamado ITBI A competência é sempre do Município da situação do bem nos termos do art 156 2º da CF A transmissão de bens imóveis e de direitos reais a eles relativos dáse mediante registro do respectivo título como a escritura de compra e venda no Cartório de Registro de Imóveis O art 1227 do Código Civil dispõe que Os direitos reais sobre imóveis constituídos ou transmitidos por atos entre vivos só se adquirem com o registro O art 1245 que cuida especificamente da aquisição da propriedade dispõe Transferese entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis De qualquer modo pode o legislador determinar que o pagamento seja feito já antecipadamente por ocasião da escritura como medida de praticabilidade tributária que vise evitar o inadimplemento Isso porque toda escritura deve ser levada a registro de modo que se pode presumir a iminência do fato gerador Mas o STJ já decidiu que a pretensão de cobrar o ITBI antes do registro imobiliário contraria o Ordenamento Jurídico774 A transmissão inter vivos é a transferência do direito de uma pessoa a outra por força de um negócio jurídico Não se confunde com a aquisição originária da propriedade775 que não se sujeita à incidência deste imposto porque não implica transmissão776 Os direitos reais estão arrolados no art 1225 do Código Civil propriedade superfície servidões usufruto uso habitação direito do promitente comprador do imóvel penhor hipoteca anticrese concessão de uso especial para fins de moradia e concessão de direito real de uso A Súmula 326 do STF dispõe É legítima a incidência do Imposto de Transmissão Inter Vivos sobre a transferência do domínio útil Há imunidade para a transmissão na realização de capital777 de pessoa jurídica e também nas transmissões decorrentes de fusão incorporação cisão ou extinção de pessoa jurídica exceto quando a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens e direitos locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil nos termos do art 156 2º I da CF O STF entende que o ITBI é um imposto de natureza real778 e que por isso não se presta à progressividade779 ou seja não pode ter alíquotas progressivamente maiores conforme o aumento da base de cálculo Porém não se pode ter certeza de que esse entendimento vá perdurar Lembrese que relativamente ao Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doações ITCMD a posição do STF também era no sentido de que teria natureza real e que por isso seria descabida sua progressividade mas em 2013 acabou por superar esse entendimento e admitila780 O CTN dispõe que o fato gerador é a transmissão a qualquer título da propriedade e do domínio útil art 35 I ou de direitos reais sobre imóveis exceto os direitos reais de garantia 35 II Conforme a Súmula 111 do STF É legítima a incidência do Imposto de Transmissão Inter Vivos sobre a restituição ao antigo proprietário de imóvel que deixou de servir à finalidade da sua desapropriação A base de cálculo é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos art 36 Quando da transmissão da propriedade considerase o seu valor venal ainda que haja gravames temporários781 De outro lado dispõe a Súmula 108 do STF É legítima a incidência do Imposto de Transmissão Inter Vivos sobre o valor do imóvel ao tempo da alienação e não da promessa na conformidade da legislação local A Súmula 110 do STF por sua vez dispõe O Imposto de Transmissão Inter Vivos não incide sobre a construção ou parte dela realizada pelo adquirente mas sobre o que tiver sido construído ao tempo da alienação do terreno A aferição da base de cálculo é feita caso a caso podendo o Fisco acatar o valor pelo qual está sendo realizada a compra e venda noticiada pelo contribuinte ou se inferior ao valor de mercado lançar o tributo por montante superior que efetivamente corresponda ao valor venal Não há qualquer direito do contribuinte nem obrigação do Fisco à utilização da mesma base de cálculo do IPTU baseada nas Plantas Genéricas de Valores PGVs As alíquotas são fixadas pela legislação municipal não prevendo mais a Constituição a fixação de limite por Resolução do Senado o que só está previsto para o ITCMD mas não para o ITBI Contribuinte pode ser qualquer das partes na operação tributada nos termos do art 42 do CTN No Município de Porto Alegre o ITBI foi instituído pela LC 19789 Tem como fato gerador a transmissão intervivos a qualquer título por ato oneroso da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou acessão física a transmissão de direitos reais sobre imóveis exceto os de garantia e a cessão de direitos relativos a tais transmissões Considerase ocorrido o fato gerador aspecto temporal por ocasião da lavratura da escritura pública ou da formalização do título hábil a operar a transmissão ou ainda se inocorrentes os casos anteriores na data do registro do ato no ofício competente Dispõe a lei ainda que Na dissolução da sociedade conjugal excesso de meação para fins do imposto é o valor em bens imóveis incluído no quinhão de um dos cônjuges que ultrapasse 50 do total partilhável Na cessão de direitos hereditários formalizada no curso do inventário para fins de cálculo do imposto a base de cálculo será o valor dos bens imóveis que ultrapassar o respectivo quinhão e que No total partilhável e no quinhão mencionados nos parágrafos anteriores serão considerados apenas os bens imóveis Contribuintes são o adquirente na compra e venda cada um dos permutantes em relação ao imóvel ou ao direito adquirido por permuta e o cedente nas cessões de direitos mas o transmitente e o cessionário respondem solidariamente Incide sobre o valor venal do imóvel atribuído pelo agente fiscal correspondendo ao valor de mercado do imóvel O agente fiscal estima o valor venal do imóvel em até cinco dias úteis contados a partir da apresentação do requerimento no órgão competente Esse requerimento pode ser feito por meio de qualquer tabelionato O art 14 da lei ainda estabelece que Não serão deduzidos da base de cálculo do imposto os valores de quaisquer dívidas ou gravames ainda que judiciais que onerem o bem nem os valores das dívidas do espólio Alíquota de 3 A alíquota é reduzida para 05 quanto aos valores objeto de financiamento imobiliário e provenientes de recursos do FGTS do adquirente sujeita a limite o valor sujeito à alíquota reduzida Deve ser pago antes mesmo da lavratura da escritura pública de compra e venda só se admitindo parcelamento antes da ocorrência do fato gerador em até doze parcelas Aliás o art 26 da LC 19789 estabelece que Não poderão ser lavrados transcritos registrados ou averbados pelos Tabeliães Escrivães e Oficiais de Registro de Imóveis os atos e termos de sua competência sem prova do pagamento do imposto devido ou do reconhecimento de sua exoneração sendo que Os tabeliães ou Escrivães farão constar nos atos e termos que lavrarem a estimativa fiscal o valor do imposto a data do seu pagamento e o número atribuído à guia pela Secretaria Municipal da Fazenda ou se for o caso a identificação do documento comprobatório da exoneração tributária Ademais os tabeliães e oficiais de registro de imóveis são obrigados a apresentar à Secretaria Municipal da Fazenda mensalmente a relação dos imóveis que no mês anterior tenham sido objeto de transmissão ou cessão mediante apresentação da Declaração de Operações Imobiliárias do Município DOIM sob pena de multa Mas o valor é restituído quando não se formalizar o ato ou negócio jurídico que tenha dado causa ao pagamento É isenta a primeira aquisição de terreno destinado à construção de casa própria de baixo valor bem como de casa própria por meio de programa governamental de habitação destinado a famílias de baixa renda art 8º A lei instituidora do ITBI no Município de São Paulo é a Lei Municipal n 1115491 regulada pelo Decreto n 5135710 que consolida a legislação tributária do município O art 115 do Regulamento diz que o ITBI tem como fato gerador a transmissão inter vivos a qualquer título por ato oneroso a de bens imóveis por natureza ou acessão física b de direitos reais sobre bens imóveis exceto os de garantia e as servidões e a cessão por ato oneroso de direitos relativos à aquisição de bens imóveis782 Compreende nos termos do art 116 a compra e venda a dação em pagamento a permuta o mandato em causa própria ou com poderes equivalentes para a transmissão de bem imóvel e respectivo substabelecimento ressalvado o disposto no art 117 inciso I a arrematação a adjudicação e a remição o valor dos imóveis que na divisão de patrimônio comum ou na partilha forem atribuídos a um dos cônjuges separados ou divorciados ao cônjuge supérstite ou a qualquer herdeiro acima da respectiva meação ou quinhão considerando em conjunto apenas os bens imóveis constantes do patrimônio comum ou montemor o uso o usufruto e a enfiteuse a cessão de direitos do arrematante ou adjudicatário depois de assinado o auto de arrematação ou adjudicação a cessão de direitos decorrente de compromisso de compra e venda a cessão de direitos à sucessão a cessão de benfeitorias e construções em terreno compromissado à venda ou alheio a instituição e a extinção do direito de superfície e todos os demais atos onerosos translativos de imóveis por natureza ou acessão física e de direitos reais sobre imóveis783 Considera contribuintes aqueles que transmitem o direito nos termos do seu art 120 os adquirentes dos bens ou direitos transmitidos os cedentes nas cessões de direitos decorrentes de compromissos de compra e venda os transmitentes nas transmissões exclusivamente de direitos à aquisição de bens imóveis quando o adquirente tiver como atividade preponderante a compra e venda desses bens ou direitos a sua locação ou arrendamento mercantil os superficiários e os cedentes nas instituições e nas cessões do direito de superfíce784 A base de cálculo nos termos do art 121 é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos assim considerado o valor pelo qual o bem ou direito seria negociado à vista em condições normais de mercado785 Desse modo poderá não corresponder exatamente ao valor da operação ou seja ao valor constante do negócio jurídico realizado Os 1º e 20 são claros no sentido de que Não serão abatidas do valor venal quaisquer dívidas que onerem o imóvel transmitido mas que Nas cessões de direitos à aquisição o valor ainda não pago pelo cedente será deduzido da base de cálculo O Município de São Paulo divulga os valores venais atualizados dos imóveis inscritos no Cadastro Imobiliário Fiscal facultando ao contribuinte caso não concorde requerer fundamentadamente a avaliação especial do imóvel arts 122 e 123 do Regulamento O valor da base de cálculo é reduzido na instituição de usufruto e uso para 13 um terço na transmissão de nua propriedade para 23 na instituição de enfiteuse e de transmissão dos direitos do enfeiteuta para 80 na transmissão de domínio direto para 20 A alíquota normal é de 2 Mas fica em 05 nas transmissões compreendidas no Sistema Financeiro de Habitação SFH no Programa de Arrendamento Residencial PAR e de Habitação de Interesse Social HIS até o limite de R 4280000 conforme o art 125 do Regulamento nas superiores a faixa até o limite é tributada à razão de 05 e a faixa acima do limite à razão de 3 art 10 da Lei n 11154 de 30121991 com a redação da Lei n 1609814 A legislação determina o pagamento antecipado quando o ato ou contrato seja realizado por instrumento público ficando os notários oficiais de Registro de Imóveis ou seus prepostos obrigados a verificar a exatidão e a suprir as eventuais omissões dos elementos de identificação do contribuinte e do imóvel transacionado no documento de arrecadação nos atos em que intervirem Quando o negócio for realizado por instrumento particular o imposto deverá ser pago nos dez dias posteriores Já na arrematação adjudicação ou remição o imposto será pago dentro de 15 dias desses atos antes da assinatura da respectiva carta e mesmo que essa não seja extraída Nas transmissões realizadas por termo judicial em virtude de sentença judicial o imposto será pago dentro de 10 dez dias contados do trânsito em julgado da sentença ou da data da homologação de seu cálculo o que primeiro ocorrer Tudo nos termos dos arts 127 a 130 do Regulamento Quanto à determinação de pagamento antecipado há grande controvérsia sobre a sua validade ou não Entendemos que é medida proporcional que atende à praticabilidade da tributação evitando que o Fisco tenha de dispender enormes recursos na fiscalização autuação e cobrança do ITBI porquanto assegura que os próprios contribuintes tenham a necessidade de efetuar o pagamento para poderem ultimar seus negócios imobiliários Mas há entendimento no sentido de que ocorrendo a transmissão da propriedade imobiliária apenas com o registro da escritura na matrícula do imóvel a cobrança antecipada seria inadmissível sob pena de violação à norma de competência só se viabilizando em casos de substituição tributária para frente786 Não sendo pago no vencimento será acrescido de correção monetária multa moratória de 033 até o limite de 20 e juros de 1 ao mês Quando o débito é apurado pela fiscalização a multa é de 50 Comprovada omissão ou falsidade a multa é de 100 sobre o total do débito 186 Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação ITCMD É dos Estados a competência para instituir impostos sobre transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens ou direitos nos termos do art 155 I da CF com a redação da EC 393 Transmissão é transferência jurídica implicando a sucessão na titularidade do bem ou direito Será causa mortis quando ocorra por força do falecimento real ou presumido do titular A Súmula 331 do STF já dispunha É legítima a incidência do Imposto de Transmissão Causa Mortis no inventário por morte presumida Aberta a sucessão a herança transmitese desde logo aos herdeiros legítimos e testamentários conforme o art 1784 do CC A doação também implica transferência de titularidade de bem ou direito mas decorrente ato jurídico inter vivos a título gratuito O art 538 do Código Civil referese à doação como o contrato em que uma pessoa por liberalidade transfere bens ou vantagens do seu patrimônio para outra Notese que em nenhum dos casos transmissão causa mortis ou doação há qualquer contraprestação Quanto aos bens imóveis a transferência ocorre através do registro imobiliário quanto aos móveis pela tradição art 1267 do CC A ausência de onerosidade é o traço comum entre tais transmissões Ao referirse a quaisquer bens ou direitos o dispositivo constitucional dá enorme abrangência a tal base econômica alcançando inclusive a transmissão de imóveis787 No RE 562045 o STF decidiu pela possibilidade de progressividade no ITCMD com votos considerando que o caráter dinâmico do fato gerador a autoriza788 É que não incide sobre a propriedade mas sobre a transmissão a título gratuito podendose vislumbrar nessa medida capacidade contributiva de quem recebe Mas no RE 602256 AgR o STF considerou inválida a progressividade pelo critério do parentesco da proximidade afetiva ou da dependência econômica O art 155 1º I e II da CF define o Estado competente quando se tratar de imóveis Estado da situação do bem ou de móveis títulos e créditos Estado onde se processar o inventário ou arrolamento ou tiver domicílio o doador Conforme o inciso III cabe à lei complementar definir a competência nos casos de o doador ter domicílio ou residência no exterior ou de o de cujus possuir bens ser residente ou domiciliado ou ter o seu inventário processado no exterior Isso aponta inequivocamente para a competência dos Estados para a instituição do ITCMD também quando presentes esses elementos de estraneidade de conexão com outro país As Leis n 132542016 e n 134282017 ao instituírem e reabrirem o programa de Regularização Cambial e Tributária ensejando a declaração dos ativos mantidos no exterior não distinguiram aqueles oriundos de acréscimo patrimonial daqueles outros que se originaram em transferências patrimoniais por força de doação ou herança Mas não se pode entender que nos casos de doação ou herança seja válida a exigência por parte da União de imposto de renda na medida em que se trata de materialidade sujeita à tributação pelos EstadosMembros Considerase ocorrido o fato gerador e incide a lei vigente à época do óbito Este o posicionamento do STJ 2 Pelo princípio da saisine a lei considera que no momento da morte o autor da herança transmite seu patrimônio de forma íntegra a seus herdeiros Esse princípio confere à sentença de partilha no inventário caráter meramente declaratório haja vista que a transmissão dos bens aos herdeiros e legatários ocorre no momento do óbito do autor da herança 3 Forçoso concluir que as regras a serem observadas no cálculo do ITCD serão aquelas em vigor ao tempo do óbito do de cujus 4 Incidência da Súmula 112STF Mantémse assim a orientação da antiga Súmula 112 do STF O Imposto de Transmissão Causa Mortis é devido pela alíquota vigente ao tempo da abertura da sucessão Mas conforme a Súmula 114 do STF O Imposto de Transmissão Causa Mortis não é exigível antes da homologação do cálculo Vale destacar Não se aplica Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação ITCD nos bens pertencentes à viúva meeira pois ela não é herdeira incidindo o imposto somente sobre a meação partilhável Outro ponto a ter em conta é que o adiantamento de legítima configura fato gerador do imposto sobre doação e não do imposto sobre transmissão causa mortis Se a base de cálculo seria a mesma a alíquota pode ser diversa em alguns estados da Federação Importa ter em consideração as Súmulas do STF no sentido de que O Imposto de Transmissão Causa Mortis é calculado sobre o valor dos bens na data da avaliação Súmula 113 e que Sobre os honorários do advogado contratado pelo inventariante com a homologação do juiz não incide o Imposto de Transmissão Causa Mortis Súmula 115 A alíquota máxima possível é de 8 limite este estabelecido pela Resolução n 992 do Senado Federal forte no que prevê o art 155 1º V da CF Não podem os Estados estabelecer que a alíquota do seu imposto seja equivalente à alíquota máxima porque a instituição do tributo exige a definição da alíquota pelo ente competente Nos termos do art 192 do CTN nenhuma sentença de julgamento de partilha ou adjudicação será proferida sem prova da quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio ou às suas rendas o que envolve também o pagamento do ITCMD O CPC de 1973 em seu art 1031 exigia a prova de quitação de todos os tributos relativos aos bens do espólio e às suas rendas como condição para a homologação da partilha caput bem como o pagamento do imposto de transmissão para a ultimação do processo com a expedição e a entrega dos formais de partilha 2º Mas o CPC de 2015 no dizer do STJ em seu art 659 2º traz uma significativa mudança normativa no tocante ao procedimento de arrolamento sumário ao deixar de condicionar a entrega dos formais de partilha ou da carta de adjudicação à prévia quitação dos tributos concernentes à transmissão patrimonial aos sucessores Desse modo se é certo que por força do art 192 do CTN norma de cunho material os impostos relativos aos bens transmitidos devem estar quitados a conclusão do processo não ficará condicionada ao pagamento do ITCMD No dizer do relator Min GURGEL DE FARIA o novo CPC apenas desvinculou o encerramento do processo de arrolamento sumário à quitação dos tributos gerados com a transmissão propriamente dita permitindo que com o trânsito em julgado da sentença homologatória da partilha sejam expedidos desde logo os respetivos formais ou a carta de adjudicação Com clareza solar há ainda o seguinte precedente A homologação da partilha no procedimento do arrolamento sumário não pressupõe o atendimento das obrigações tributárias principais e tampouco acessórias relativas ao imposto sobre transmissão causa mortis E mais Consoante o novo Código de Processo Civil os artigos 659 2º cumulado com o 662 2º com foco na celeridade processual permitem que a partilha amigável seja homologada anteriormente ao recolhimento do imposto de transmissão causa mortis e somente após a expedição do formal de partilha ou da carta de adjudicação é que a Fazenda Pública será intimada para providenciar o lançamento administrativo do imposto supostamente devido A plêiade de dispositivos de direito civil processual civil e registral que dizem respeito às sucessões acaba por tornar complexa a análise da matéria principalmente no que diz respeito ao modo de lançamento do tributo e ao seu prazo decadencial O STF analisando a Lei n 107052000 do Estado de São Paulo entendeu que é válida por cuidar de normas procedimentais que não contrastam com as normas processuais federais A previsão em seu art 28 de que Compete à ProcuradoriaGeral do Estado intervir e ser ouvida nos inventários arrolamentos e outros feitos processados neste Estado no interesse da arrecadação do imposto de que trata esta lei Conforme informativo do STF o acórdão ainda não fora publicado em agosto de 2018 quando do fechamento desta edição foi considerado que Pela legislação federal a Fazenda Pública não fica adstrita ao valor declarado no processo dos bens do espólio e que Será sempre notificada e irá instaurar procedimento administrativo para verificar se aqueles valores estão corretos ou não e que A lei estadual dispõe que será instaurado o respectivo procedimento administrativo como estabelece o CPC se a Fazenda não concordar com o montante declarado ou atribuído a bem ou direito do espólio Se a PGE concordar com o valor encerrase ab initio qualquer procedimento administrativo 796 O STJ por sua vez analisou a legislação do Estado do Rio de Janeiro No Estado do Rio de Janeiro a Lei 142789 estabelece que quando o inventário se processar sob a forma de rito sumário o imposto de transmissão será objeto de declaração do contribuinte nos 180 cento e oitenta dias subsequentes à ciência da homologação da partilha ou da adjudicação sendo que Não havendo tal declaração no prazo legal nasce para o Fisco o direito de proceder ao lançamento de ofício art 149 II do CTN o que deverá ocorrer no prazo quinquenal do art 173 I do CTN 797 Ou seja tratase de tributo sujeito a lançamento por declaração Não sendo cumprida pelo contribuinte sua obrigação surge para o Fisco a possibilidade de proceder ao lançamento de ofício no prazo de cinco anos contados do primeiro dia do exercício seguinte E a doutrina segue procurando esclarecer a situação Pela pertinência transcrevo as críticas de CARLOS VICTOR MUZZI FILHO a respeito da matéria Examino aqui a tributação incidente sobre a transmissão causa mortis concentrando o exame na forma de lançamento adotada ou adotável ainda há muita confusão teórica sobre estes aspectos do imposto sobre heranças confusão que é aumentada pela existência de normas processuais que disciplinam o cálculo do imposto nos processos de inventário e partilha art 1102 e art 1103 ambos do Código de Processo Civil CPC e que são objeto de antigas súmulas do Supremo Tribunal Federal por exemplo Súmulas n 113 114 e 115 entre outras Ademais alterações na legislação processual permitiram o inventário e a partilha por escritura pública art 982 do CPC na redação da Lei n 11441 de 2007 chamado inventário extrajudicial o que suscita ainda mais dúvidas a respeito do lançamento do ITCMD Não se deve confundir a competência estadual para definir a forma de lançamento do ITCMD Causa Mortis que decorre da competência para instituir o imposto e a disciplina do processo de inventário ou de arrolamento de bens As normas processuais devem se limitar a disciplinar o procedimento judicial por meio do qual se formaliza a partilha dos bens entre os herdeiros as questões tributárias se mostram acessórias ao processo de inventário e partilha A persistência na adoção do lançamento jurisdicional não mais se justifica Com efeito na medida em que se constata a tendência à retirada do inventário e da partilha do âmbito judicial é de se questionar sobre a eficiência do lançamento jurisdicional há uma tradição em nosso direito processual que de modo incomum instituiu a possibilidade de lançamento jurisdicional mas esta tradição não se sobrepõe à competência tributária outorgada pela Constituição Federal aos Estados competência que de resto é instrumento para a viabilização da própria autonomia política destes Estados Nada impede pois que o legislador estadual exercendo sua competência legislativa plena preveja que o lançamento do ITCMD Causa Mortis ocorra independentemente do processo de inventário e partilha de bens não sendo vinculantes para os Estados as regras processuais que cuidam do lançamento jurisdicional do imposto sobre heranças registrese como exemplos de legislações que adotam o lançamento nos moldes preconizados pelo CPC dentre outros as dos Estados de São Paulo art 17 da Lei Estadual n 10705 de 2000 do Rio de Janeiro arts 8º e 13 da Lei Estadual n 1427 de 1989 do Rio Grande do Sul art 16 da Lei n 882189 e do Paraná art 10 da lei 8927 de 1988 Por outro lado preveem lançamentos realizados exclusivamente pela autoridade fiscal por exemplo os Estados do Ceará arts 12 e 13 da Lei Estadual n 13417 de 2003 de Minas Gerais art 17 da Lei Estadual n 14941 de 2003 e ainda o Distrito Federal Lei distrital n 3804 de 2006 Em todos estes casos isto é seja sob a forma jurisdicional seja sob a forma administrativa o lançamento do ITCMD Causa Mortis normalmente assume a modalidade de lançamento por declaração prevista no art 149 do CTN visto que ao sujeito passivo se impõe a obrigação de fornecer informações sobre a situação de fato morte do autor da herança patrimônio do autor da herança herdeiro etc impondose à autoridade judicial ou administrativa o cálculo do tributo devido 798 No Estado do Rio Grande do Sul o imposto foi instituído pela Lei n 882189 sob a sigla ITCD Seu art 2º define como fato gerador a transmissão causa mortis e a doação a qualquer título de I propriedade ou domínio útil de bens imóveis e de direitos a eles relativos II bens móveis títulos e créditos bem como dos direitos a eles relativos E esclarece no 1º desse artigo que se considera doação qualquer ato ou fato em que o doador por liberalidade transmite bens vantagens ou direitos de seu patrimônio ao donatário que os aceita expressa tácita ou presumidamente incluindose as doações efetuadas com encargos ou ônus Em seu 2º acrescido pela Lei n 1413612 ainda dispõe considerase doação a transmissão de bem ou direito em favor de pessoa sem capacidade financeira inclusive quando se tratar de pessoa civilmente incapaz ou relativamente incapaz Conforme o art 4º da Lei n 882189 ocorre o fato gerador na transmissão causa mortis na data da abertura da sucessão legítima ou testamentária e na transmissão por doação como regra na data da formalização do ato ou negócio jurídico sendo que especifica algumas hipóteses Não incide na renúncia à herança ou legado desde que feita sem ressalvas em benefício do monte e não tenha o renunciante praticado qualquer ato que demonstre aceitação conforme seu art 6º II O art 7º por sua vez com suas atualizações estabelece isenção para as transmissões de imóvel de pequeno valor quando o recebedor seja ascendente descendente ou cônjuge ou a ele equiparado do transmitente não seja proprietário de outro imóvel e não receba mais do que um imóvel por ocasião da transmissão bem como para a decorrente da extinção de usufruto de uso de habitação e de servidão quando o nuproprietário tenha sido o instituidor e ainda para a transmissão de imóvel rural desde que o recebedor seja ascendente descendente ou cônjuge ou a ele equiparado do transmitente e simultaneamente não seja proprietário de outro imóvel não receba mais do que um imóvel de até 25 vinte e cinco hectares de terras por ocasião da transmissão e cujo valor não ultrapasse o equivalente a 6131 seis mil cento e trinta e uma UPFRS Também isenta a transmissão causa mortis por sucessão legítima cuja soma dos valores venais da totalidade dos bens imóveis situados neste Estado bens móveis títulos e créditos bem como os direitos a eles relativos compreendidos em cada quinhão avaliados nos termos do artigo 12 não ultrapasse a 10509 dez mil quinhentas e nove UPFRS dentre outras hipóteses todas arroladas no art 7º da lei gaúcha O art 8º coloca como contribuinte nas doações o doador quando domiciliado ou residente no país e o donatário quando o doador não tenha aqui domicílio nem residência mas o art 10 cuida de estabelecer responsabilidade solidária do donatário e do doador quando não contribuintes Nas transmissões causa mortis contribuinte é o beneficiário ou recebedor do bem ou direito transmitido A base de cálculo é o valor venal dos bens títulos ou créditos transmitidos apurado mediante avaliação procedida pela Fazenda Pública Estadual ou avaliação judicial sendo que o contribuinte deverá fornecer à Fazenda Pública Estadual os elementos necessários para apuração da base de cálculo do imposto conforme o art 12 e seu 5º Não concordando com a avaliação o contribuinte tem vinte dias para requerer avaliação contraditória podendo desde já juntar laudo assinado por técnico habilitado conforme o art 14 da lei gaúcha As despesas de reavaliação correm por conta do contribuinte sendo expresso nesse sentido o art 15 As alíquotas são de 4 para a transmissão causa mortis e de 3 para a transmissão por doação conforme os arts 18 e 19 da lei Consta ainda que no inventário pela forma de arrolamento sumário a parte deverá solicitar ao órgão competente da Fazenda Pública Estadual a avaliação de todos os bens do espólio antes do ajuizamento fornecendo todos os elementos necessários para apuração da base de cálculo e do imposto devido art 21 No Estado de São Paulo o imposto designado pela sigla ITCMD é disciplinado na Lei n 1070500 com a redação da Lei n 1099201 e regulamentado pelo Decreto n 4665502 Fato gerador é a transmissão de qualquer bem ou direito havido por sucessão legítima ou testamentária inclusive a sucessão provisória inclusive o fideicomisso ou por doação art 2º O 1º esclarece que ocorrem tantos fatos geradores distintos quantos forem os herdeiros legatários ou donatários O art 3º esclarece que também se sujeita ao imposto a transmissão de qualquer título ou direito representativo do patrimônio ou capital de sociedade e companhia tais como ação quota quinhão participação civil ou comercial nacional ou estrangeira bem como direito societário debênture dividendo e crédito de qualquer natureza Assim também a transmissão de dinheiro haver monetário em moeda nacional ou estrangeira e título que o represente depósito bancário e crédito em conta corrente depósito em caderneta de poupança e a prazo fixo quota ou participação em fundo mútuo de ações de renda fixa de curto prazo e qualquer outra aplicação financeira e de risco seja qual for o prazo e a forma de garantia E ainda a transmissão de bem incorpóreo em geral inclusive título de crédito que o represente qualquer direito ou ação que tenha de ser exercido e direitos autorais Contribuintes conforme a lei paulista são o herdeiro o legatário ou o fiduciário o donatário ou o cessionário de herança ou de bem ou direito a título não oneroso conforme seu art 7º Base de cálculo é o valor venal do bem ou direito transmitido assim considerado o valor de mercado do bem ou direito na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação Na transmissão causa mortis o valor do bem ou direito é o atribuído na avaliação judicial e homologado pelo Juiz tudo conforme os arts 9º e 10 da lei paulista Nos termos dos parágrafos do art 9º quando a transmissão disser respeito ao domínio útil a base de cálculo corresponderá a 13 do valor do bem a domínio direto 23 a usufruto por ato não oneroso a 13 a transmissão não onerosa da nuapropriedade 23 Importa destacar forte no art 12 que No cálculo do imposto não serão abatidas quaisquer dívidas que onerem o bem transmitido nem as do espólio Vale considerar ainda conforme o art 13 que no caso de imóvel a base de cálculo não será inferior ao valor considerado para fins de IPTU e de ITR No caso de móvel ou direito base de cálculo é o valor corrente de mercado do bem título crédito ou direito na data da transmissão ou do ato translativo ou supletivamente o valor declarado pelo interessado ressalvada a revisão pela autoridade nos termos do art 14 O art 15 esclarece que O valor da base de cálculo é considerado na data da abertura da sucessão do contrato de doação ou da avaliação A lei paulista atualmente estabelece alíquota linear de 4 conforme o art 16 com a redação da Lei n 1099201 O recolhimento deve ser feito até 30 dias após a decisão homologatória do cálculo ou do despacho que determinar o pagamento na transmissão causa mortis até o máximo de 180 dias da abertura da sucessão quando começa a correr juros Na doação o imposto deve ser recolhido antes da celebração do ato ou contrato correspondente sendo que Na partilha de bem ou divisão de patrimônio comum quando devido o imposto será pago no prazo de 15 quinze dias do trânsito em julgado da sentença ou antes da lavratura da escritura pública É admitido parcelamento em até doze meses tanto no caso de transmissão causa mortis como no de doação O atraso dá ensejo a juros conforme a taxa Selic e a multa de 033 ao dia esta até o máximo de 20 O presente trabalho tratase de breve resumo acerca do trecho do livro Curso de direito tributário completo de autoria de Leandro Paulsen especificamente o Capítulo XXVIII intitulado Impostos sobre o comércio exterior O autor elenca e trata acerca dos seguintes impostos a Imposto sobre Importação II e b Imposto sobre Exportação IE O II tem sua competência definida para instituição na própria Constituição na forma do art 153 I cabendo à União fixar tributo sobre importação de produtos oriundos do exterior No CTN há definição do âmbito do afto gerador base de cálculo e contribuintes arts 19 a 22 A importação é conceituada como o ato de trazer algo para o país sendo também imprescindível para fins de caracterização do fato gerador que o produto seja incorporado à economia interna para qualquer fim seja comercial ou para consumo Assim a entrada de objetos que não tem fito de uso comercial não se enquadram no fato gerador do imposto por exemplo entrada de carros de turistas no Brasil ou objetos para exposição Além disso objetos que apenas irão passar pelo território nacional com destino a outro país também não se caracterizam como importação Nessas hipóteses ocorre respectivamente a admissão temporária e o trânsito aduaneiro os quais por se tratarem de situação provisória não se caracterizam como importação A definição de produto engloba tanto as mercadorias como outros bens sendo que as primeiras detêm fins comerciais e os segundos possuem destinação a uso ou consumo em razão do próprio importador O conceito de estrangeiro referese ao fato de que o produto é oriundo de outro país sendo assim não se pode tributar por meio de II o produto nacional que é retornado posteriormente ao Brasil O fato gerador está previsto no art 19 do CTN sendo em resumo a entrada de produtos no território nacional Há previsão ainda de que poderá ser presumida a entrada do produto no caso de constar a documentação como importada mas não localizada no despacho aduaneiro Outro aspecto importante diz respeito ao fato de que o II não se sujeita aos princípios da anterioridade de exercício e a nonagesimal logo não fazem diferença as datas de expedição de licença de importação ou do termo de responsabilidade Além disso caso o bem seja submetido ao perdimento não há que se falar na cobrança de II já que ausente fato gerador e caso já tenha sido pago deve ser restituído isso vale também para mercadorias destruídas em razão de controle aduaneiro ou por acidente Na hipótese de uma mercadoria entrar para substituir outra por defeito por exemplo não é necessário o pagamento de novo imposto A ocorrência do fato gerador é na data do registro da importação o que é feito por meio do sistema Siscomex No caso de entrada presumida será considerada a efetiva data de chegada do bem ao território nacional O contribuinte é em sentido geral o importador que pode ser qualquer pessoa no entanto há algumas definições específicas a saber a na remessa postal internacional o contribuinte é o destinatário b o transportador é responsável tributário o que vale inclusive em caso de falta da mercadoria sendo admitida no patamar máximo de 1 em caso de produtos a granel caso contrário poderá presumirse a violação para fins de elidir o pagamento do II O sujeito ativo é a União A base de cálculo encontrase no art 20 II do CTN estabelecendo a cobrança do II mediante previsão percentual sobre o valor aduaneiro base ad valorem que pode ser o valor da transação ou por outros meios de modo a evitar fraudes As despesas de capatazia descarga transporte seguro etc não fazem parte da base de cálculo As alíquotas são estabelecidas de modo seletivo assim produtos que contribuem para desenvolvimento da indústria nacional são menos taxados por exemplo Os produtos e suas alíquotas respectivas encontramse previstos em tabela própria Destacase que o recolhimento do II é condição para desembaraço do produto Por fim os bens de remessa postal ou encomenda internacional de até US3 mil são submetidos ao Regime de Tributação Simplificado RTS Caso sejam bens portados na bagagem incide o Regime de Tributação Especial para Bagagens havendo isenções para determinados produtos No caso de produtos importados do Paraguai por microempresa utilizase o Regime de Tributação Unificada RTU Por seu turno o Imposto de Exportação IE encontrase previsto no art 153 II da CF88 sendo de competência da União e com previsão específica nos arts 23 a 28 do CTN A exportação é conceituada como envio de produto para outro país sendo que os produtos possuem definição idêntica ao II O caráter nacional dos produtos se dá pela produção em território nacional e os nacionalizados são aqueles bens produzidos no exterior mas importados para uso nacional sendo que o IE incide em ambos os casos destacandose que assim como o II não recai sobre bens que estão apenas em caráter temporário no Brasil O fato gerador é a saída dos produtos do território nacional ocorrendo no momento do registro de exportação via Siscomex eis que é o ato que oficializa a exportação o que antigamente era feito por meio da emissão de guia de exportação Não se usa portanto a data do registro da venda que é ato realizado antes da exportação em si sendo tal marco em regra irrelevante para o fato gerador O contribuinte é o exportador ou figura a ele equiparado na forma do art 27 do CTN O sujeito ativo é a União O montante do IE pode ser fixo por unidade de medida alíquota específica ou variar de acordo com o valor do produto ad valorem A base de cálculo é o preço normal do produto em condições de livrre concorrência observandose o preço à vista do produto preço FOB Free on Board sendo estabelecidas as alíquotas por meiode resoluções da Câmara de Comércio Exterior Camex Este trabalho é uma breve síntese de excerto do livro Curso de direito tributário completo de autoria de Leandro Paulsen o Capítulo XXV intitulado Impostos sobre o comércio exterior O autor aborda os impostos a seguir a Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis e de Direitos Reais sobre Imóveis ITBI e b Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação ITCMD A competência para instituição do ITBI é dos Municípios art 156 II CF88 cabendo ao ente municipal de situação do bem art 156 2º CF88 A transmissão dos imóveis e seus direitos relacionados ocorre por meio de registro no Cartório de Imóveis sendo que no entendimento do STJ não pode haver fixação do pagamento do imposto de forma antecipada já na escritura sob justificativa de prevenir inadimplemento A transmissão inter vivos ocorre por meio de negócio jurídico entre as partes ou seja não é uma forma de aquisição orginária de propriedade logo não se aplica o imposto Os direitos reais estão elencados no art 1225 do Código Civil e nos termos da Súmula 326STF a cobrança de ITBI é legítima quanto à transferência do domínio útil O imposto possui natureza real e por isso não pode ser progressivo havendo imunidade no caso de transmissões de realização de capital fusão incorporação cisão ou extinção da pessoa jurídica isso só não vle no caso de empresa que explore esse tipo de atividade O fato gerador é a transmissão a qualquer título da propriedade ou domínio útitl de direitos reais A base de cálculo é o valor venal dos bensdireitos transmitidos sendo que a incidência do ITBI pode se dar sobre o valor do imóvel à época da alienação e não na data da promessa consoante Súmula 108STF A aferição da base de cálculo é de acordo com cada caso e o Fisco pode aceitar o valor pelo qual está sendo feita a compra ou se for inferior ao preço de mercado deve lançar o tributo em montante superior que corresponda ao valor real O contribuinte pode ser qualquer uma das partes das operações tributadas e as alíquotas são determinadas por lei municipal cabendo a definição destes institutos por parte da legislação do Município O autor cita as leis de Porto AlegreRS e de São Paulo O ITCMD é de competência dos Estados na forma do art 155 inciso I da CF88 A transmissão por causa mortis decorre do falecimento real ou presumido da pessoa natural a presunção é reconhecida como causa mortis por força da Súmula 331 do STF Nos termos do art 1784 do Código Civil e considerando o princípio da saisine a herança se transmite desde logo aos herdeiros A doação definida no art 538 do Códex Civil por seu turno também é causa de incidência do imposto porém em razão de ato inter vivos Em nenhuma das hipóteses de incidência do imposto existe contraprestação sendo que para imóveis a transferência ocorre pelo registro e os móveis pela tradição Por carecer de onerosidade há ampla abrangência ao alcance do ITCMD Além disso a competência se dá pelo Estado de situação dos bens imóveis ou então no Estado em que se processam o inventário ou domicílio do doador no caso dos móveis A Suprema Corte já entendeu que é possível que o ITCMD seja progressivo já que não incide sobre a propriedade mas sim em relação à transmissão logo a capacidade contributiva é de quem recebe o bem objeto da transferência não podendo ser progressivo por critério de parentesco proximidade afetiva ou dependência econômica O fato gerador e a lei respectiva são aqueles vigentes à época do falecimento posicionamento já adotado pelo STJ Não se aplica o ITCMD sobre bens da viúva meeira já que não se considera herdeira incidindo apenas quanto à outra metade O adiantamento de legítima também caracteriza fato gerador mas somente da doação e não incide novamente sobre a causa mortis A alíquota máxima é de 8 na forma da Resolução 992 do Senado