Gestão Tributária Municipal: Uma Abordagem Prática

Gestão Tributária Municipal Prof Wender Fraga Miranda 2 Layout Hugo Virgínio e Juliana Dias de Almeida Editoração Eletrônica Hugo Virgínio Edição de conteúdo e CopyDesk João Batista Mota Diretor Francisco de Assis de Carvalho Pinto Campus Universitário 36570900 ViçosaMG Telefone 31 3612 1251 Universidade Federal de Viçosa Reitor Demetrius David da Silva ViceReitora Rejane Nascentes Viçosa novembro de 2022 3 SAIBA MAIS se você quiser complementar ou aprofun dar o conteúdo apresentado a apostila tem a opção de links na internet onde pode obter vídeos sites ou artigos relacionados ao tema Exercícios Propostos são momentos pra você colocar em prática o que foi aprendido Significado dos ícone da apostila Para facilitar o seu estudo e a compreensão imediata do conteúdo apre sentado ao longo de todas as apostilas você vai encontrar essas pequenas figuras ao lado do texto Elas têm o objetivo de chamar a sua atenção para determinados trechos do conteúdo com uma função específica como apre sentamos a seguir DESTAQUE são definições conceitos ou afirmações importantes às quais você deve estar atento PARA REFLETIR vai fazer você relacionar um tópico a uma situa ção externa em outro contexto GLOSSÁRIO Informações pertinente ao texto para situálo melhor sobre determinado termo autor entidade fato ou época que você pode desconhecer 4 Sumário Unidade 1 Sistema princípios e competência tributária 6 1 Introdução 6 2 Poder de tributar e a importância da efetiva arrecadação 6 3 Poder de tributar e a importância da efetiva arrecadação 8 4 Origem constitucional 9 5 Espécies tributárias municipais 10 6 Os impostos 10 7 Imposto Predial e Territorial Urbano IPTU 12 8 Imposto Sobre a Transmissão de Bens Imóveis ITBI 14 9 Imposto sobre serviços de qualquer natureza ISS 16 10 As taxas 18 11 A Contribuição de Melhoria 21 12 A Contribuição de Iluminação Pública CIP 22 13 Competência tributária 23 14 Conclusão 24 Unidade 2 Obrigação tributária e legislação tributária 25 1 Introdução 25 2 Modalidades 25 3 Fato gerador 27 4 Celebração de negócio e planejamento tributário 34 5 Conclusão 35 Unidade 3 Crédito tributário e lançamento 36 1 Introdução 36 2 Constituição do crédito tributário 36 3 Lançamento tributário 36 4 Intercorrências do crédito tributário 40 5 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário 40 6 Extinção do crédito tributário 42 7 Dação em pagamento 46 8 Confusão 47 5 9 Exclusão do crédito tributário 47 10 Imunidade tributária 47 Unidade 4 Gestão e administração tributária 48 1 Introdução 48 2 Fiscalização tributária 48 3 Gestão do Imposto Predial e Territorial Urbano 54 4 Gestão do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis ITBI 55 5 Gestão do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISSQN 56 6 Dívida ativa 58 7 Conclusão 63 6 Unidade 1 Sistema princípios e competência tributária 1 Introdução Seja bemvindo ou bemvinda ao primeiro módulo da disciplina Gestão Tributária Municipal Espero que os conhecimentos adquiridos nesta disciplina sejam verdadeiramente úteis e que você possa suprir de maneira satisfatória as demandas do mercado e ser um profissional mais completo Neste módulo estudaremos o Sistema Tributário Nacional o poder de tributar e sua constitucionalidade para que possamos examinar detalhadamente as espécies tributárias Bons estudos 2 Poder de tributar e a importância da efetiva arrecadação O poder de tributar é assegurado constitucionalmente como forma de se garantir a autonomia do Estado Ou seja o Estado tem o direito legal de exigir dos cidadãos con tribuintes parcela de seu patrimônio particular para fins de custeio de suas atividades administrativas estatais O Estado formado por território povo e governo soberano utilizase deste poder de tributação dentro dos limites e garantias legais para abastecer seus cofres e prover ne cessidades coletivas dos cidadãos gerando as receitas públicas Para que se conceitue exatamente o poder de tributação é necessária a apresentação da definição de poder o que segundo o Novo Dicionário Aurélio da Língua Portuguesa 1986 é ter a faculdade de ter possibilidade de ou autorização para Assim tecnicamente concluise que o poder surge da relação entre dois ou mais su jeitos sujeito ativo que impõe aos outros a sua vontade e sujeito passivo que terá seu comportamento condicionado àquela vontade do sujeito ativo 7 O poder de tributar assegura ao Estado o poder de direito claramente estabelecido pela Constituição Federal Brasileira A apropriação do patrimônio individual e privado por meio da arrecadação de tributos é autorizada pela sociedade por seus representantes legais e essa anuência está alicerçada na consciência do dever contributivo do contribuinte balizados por princípios constitucionais que servem de freios ao apetite exagerado de tributar Segundo o conceituado doutrinador Ricardo Lobo Torres 2005 A soberania financeira que é do povo transferese limitadamente ao Estado pelo contrato constitucional permitindolhe tributar e gastar Para Ruy Barbosa Nogueira 1995 O poder de tributar é portanto uma decorrência inevitável da sobera nia que o Estado exerce sobre as pessoas de seu território ao qual cor responde por parte dos indivíduos a um dever de prestação De qualquer forma fica evidente a irrestrita adequação do contribuinte sujeito passivo no atendimento à legislação tributária ao poder do Estado quando este atua de forma legal Portanto assumimos que a relação de poder na esfera tributária expressa pela esteira da compulsoriedade está intimamente ligada ao princípio da legalidade Assim sendo o poder de tributar não é irrestritamente garantido ao Estado e como forma de garan tir que o seu apetite insaciável em tributar não ultrapasse os limites da razoabilidade a Constituição Federal estabelece dispositivos que regulam essa relação jurídicotributária vedando a exação irrestrita do Fisco Exação Em direito administrativo é a atividade de arrecadar ou receber impostos taxas emolumentos etc exigência cobrança de rendas públicas O ordenamento jurídico restringe o comportamento compulsivo da tributação Ela deverá estar sempre balizada pelo senso de justiça equilíbrio e respeito sem que a arbi trariedade possa comprometer a liberdade e a propriedade dos contribuintes evitando assim a expropriação Por fim tributar é um poder pelo qual o Estado de Direito busca captar recursos financeiros com o objetivo de prover sua atividadefim por meio de receitas originárias ou derivadas As receitas originárias vêm do patrimônio do Estado como dos aluguéis de imóveis públicos Já as receitas derivadas têm como origem o patrimônio do particular como os tributos Esse poder de tributar está autorizado nos artigos 13 e 14 da Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão de 1789 que preconiza que para a manutenção da força pú blica e dos custos administrativos os tributos devem ser distribuídos igualmente entre os cidadãos e dimensionados conforme suas possibilidades e capacidades Os cida dãos têm o direito de analisar a necessidade das contribuições e de aceitálas por meio de seus representantes httpswwwufsmbrappuploadssites4142018101789 pdf conferir link 7 8 A arrecadação efetiva é necessária para que a gestão pública que precisa de recursos financeiros possa continuar disponibilizando serviços públicos É senso comum que considerando as dificuldades econômicas enfrentadas pelo nos so país nos últimos anos a situação financeira na esfera pública se torne ainda mais com plexa exigindo que os municípios se empenhem fortemente na busca por recursos e implementem uma gestão mais eficiente Para tanto é imprescindível que os gestores tri butários municipais observem o que dispõe o artigo 11 da Lei Complementar nº 1012000 Lei de Responsabilidade Fiscal o qual versa que a receita tem a mesma envergadura que as despesas Art 11 Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação Lei Complementar nº 1012000 Lei de Responsabilidade Fiscal é uma lei complementar que visa impor o controle dos gastos da União estados Distrito Federal e municípios condicionandoos à capacidade de arrecadação de tributos desses entes A eficiente gestão tributária proporciona a menor dependência de repasses de recur sos por outros entes e possibilita maior equilíbrio fiscal além de melhorar a gestão e o oferecimento de serviços públicos 3 Poder de tributar e a importância da efetiva arrecadação 31 princípios Constitucionais Tributários Nas atividades de tributação dos entes subnacionais autorizadas pela Constituição Federal é imperioso definir o alcance e a abrangência dessa atuação impondolhes li mites para que o Estado não os ultrapasse Dessa forma os princípios não servem para imporlhe proibição de tributar mas sim imporlhe limites Os princípios tributários definidos na Constituição Federal de 1988 CF1988 têm por finalidade a proteção de três valores Princípio que protege o valor da liberdade jurídica Princípio da não limitação ao trânsito art 150 V CF88 Princípios que protegem o valor da segurança jurídica Os princípios da Transparência Fiscal art 150 5º CF88 o da Irretroatividade art 150 III a CF88 da Legalidade art 150 I CF88 e da Anterioridade art 150 III b e c CF88 Princípios que protegem o valor da justiça da tributação Princípios da Capacidade Contributiva art 145 1º CF88 da Igualdade art 150 II CF88 da Não Discriminação pela Procedência ou Destino art 152 CF88 da Uniformidade Geográfica e do Não Confisco art 150 IV CF88 A tabela a seguir relaciona os princípios constitucionais tributários suas finalidades e seus dispositivos 9 Princípios Constitucionais Tributários Finalidades Dispositivos Não limitação ao trânsito Não se deve proibir a locomoção de pessoas ou bens Art 150VCF1988 Transparência Fiscal Protege a sociedade na relação de consumo Art 1505º CF1988 Irretroatividade Veda a aplicação retroativa das leis Art 150 IIIaCF1988 Legalidade Veda a criação e a majoração de tributos sem lei Art150ICF1988 Anterioridade Veda a realização de surpresas aos contribuintes em relação à majoração de tributos Art 150 IIIb e c CF1988 Capacidade Contributiva Legitima o município a cobrar tributos de acordo com revelação de riqueza do sujeito passivo Art 1451ºCF1988 Igualdade Veda o privilégio e a discriminação entre os sujeitos passivos Art 150IICF1988 Não discriminação pela procedência ou destino Organiza os interesses fiscais das entidades políticas e impede os famosos leilões de favores fiscais Art 152CF1988 Uniformidade Geográfica Veda a discriminação entre os entes da Federação Art 151CF1988 Não confisco Veda o abuso do poder de tributar Art 150IVCF1988 4 Origem constitucional A Constituição Federal de 1988 dedica especial atenção à tributação no Brasil ao tra tar do Sistema Tributário Nacional nos artigos 145 ao 169 O Sistema Tributário Nacional é o conjunto de normas constitucionais de natureza tri butária que estipula uma base ao sistema tributário e à competência tributária O art 146 da CF1988 determina que cabe à Lei Complementar as normas gerais de direito tributário Art 146 Cabe à lei complementar I dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária entre a União os estados o Distrito Federal e os municípios II regular as limitações constitucionais ao poder de tributar grifo nosso III estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária espe cialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies bem como em relação aos impostos discriminados nesta Constituição a dos respectivos fatos ge radores bases de cálculo e contribuintes b obrigação lançamento crédito prescrição e decadência tributários c adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas 10 5 Espécies tributárias municipais Como ente da federação o município exerce o poder de tributar por meio das espé cies tributárias municipais legislando sobre norma tributária e observando os Princípios Constitucionais Tributários A doutrina majoritária do Direito Tributário e o STF adotam a teoria de que há cinco espécies de tributos conhecida como a Teoria Pentapartida ou Teoria Quinquipartite que é liderada por Ives Gandra da Silva Martins Existem outras teorias mas vamos traba lhar com as cinco espécies tributárias da Teoria Quinquipartite dos Tributos em função do objetivo de nosso curso São elas Ives Gandra da Silva Martins é um jurista advogado professor e escritor brasileiro É professor emérito da Faculdade de Direito da Universidade Presbiteriana Mackenzie e membro da Academia Brasileira de Filosofia É importante ressaltar que o artigo 5º do CTN dispõe apenas três espécies tributárias Impostos Taxas Contribuições de melhoria A razão de o CTN dispor de três e não cinco espécies tributarias é que esse dispositivo exemplifica e se completa com outros dois que são os artigos 15 e 217 ambos do CTN 6 Os impostos Antes de arrecadar o Estado carece identificar quem são os contribuintes de fato sobre os quais recairão os tributos Para tanto divide a sociedade em dois grupos os que possuem capacidade contributiva os que não possuem capacidade contributiva Os impostos são estruturados quanto à competência finalidade incidência e possibi lidade de repercussão do encargo econômico 11 61 Quanto à competência os impostos se dividem em federais artigo 153 CF1988 estaduaisdistritais artigo 155 CF1988 municipais artigo 156 CF1988 62 Quanto à finalidade os impostos podem ser Fiscais são aqueles cuja finalidade está na arrecadação nesse caso a captação é de receita derivada que são oriundas do poder de tributar Exemplos em âmbito municipal IPTU ISS e ITBI Extrafiscais têm como finalidade a intervenção do Estado no domínio econômico ou seja é uma função regulatória O IPTU que em regra é fiscal apresenta uma exceção que é relacionada à sua progres sividade no tempo Essa progressividade ocorre no caso de o particular não conseguir atender às expectativas do município no sentido de não cumprir com a função social da propriedade não promovendo o seu adequado aproveitamento O município com o intuito de realizar uma gestão tributária eficiente pode aumentar a carga tributária referente ao imóvel Contudo essa progressividade tem um limite não deve exceder duas vezes o valor referente ao ano anterior respeitando a alíquota máxima de 15 conforme artigo 7º 1º do Estatuto da Cidade lei nº 10257 de 10 de julho de 2001 a fim de não gerar efeito confiscatório previsto no artigo 150 IV CF1988 O Estatuto está disponível em httpswww2senadolegbrbdsfbitstream handleid70317000070317pdf O caráter extrafiscal está relacionado ao princípio da seletividade e se apresenta como ex ceção aos princípios da legalidade e anterioridade tributária para que atinja seu objetivo maior que é o da regulação econômica fomentando ou desestimulando setores da economia Entendendo a função básica dos tributos extrafiscais de intervir no domínio econô mico estes não guardam nenhuma consideração em relação à capacidade contributiva 63 Quanto à incidência os impostos podem ser Pessoais incidem sobre o contribuinte enfatizando aspectos pessoais como os gastos com educação saúde etc O Imposto de Renda é um caso de imposto pessoal Reais incidem também sobre o contribuinte mas levam em consideração os seus bens como o IPTU Manifestadamente um tributo repercute economicamente quando um ente repas sa a outro os valores referentes a determinado tributo não mantendo para si qualquer desembolso quanto a esse tributo uma vez que indiretamente será suportado pelo consumidor final Dessa forma muitos não sabem que ao adquirirem um bem roupas móveis veículos estão pagando ICMS embutido no valor dos produtos 12 64 Quanto à possibilidade de repercussão do encargo econômico os impostos podem ser classificados em Direto não permite essa repercussão econômica como o IPTU Indireto admite o fenômeno da repercussão ou seja pode onerar pessoa diferente do sujeito passivo como o ISS e o ICMS O IPTU pode ter alíquotas diferenciadas em função da utilização e da localização As sim é coerente que haja regressividade Como exemplo podemos citar o IPTU incidente sobre imóvel tombado Nesse caso de acordo com o grau de conservação do imóvel poderá ocasionar uma redução no seu valor Outro exemplo é a localização ou seja a alíquota pode variar de acordo com o padrão do bairro em que o imóvel está 7 Imposto Predial e Territorial Urbano IPTU O IPTU imposto que incide sobre a propriedade predial e territorial urbana se distin gue do ITR Imposto Sobre a Propriedade Territorial Rural pela própria disposição cons titucional Isso porque não é só territorial como o ITR ele é também predial Isso permite que se tribute a terra nua o solo urbano e as construções A legislação básica que versa sobre o IPTU são os artigos 32 ao 34 do CTN e os artigos 14 e 15 do DecretoLei nº 571966 71 Quanto ao fato gerador O art 32 do CTN define o fato que gera a incidência do IPTU Art 32 O imposto de competência dos municípios sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade o do mínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física como definido na lei civil localizado na zona urbana do município O município deverá tributar portanto aquele que possui a capacidade contributiva caracterizada pela posse propriedade ou domínio útil Dessa forma o indivíduo que tomou pra si um imóvel abandonado tem uma posse originária caracterizando fato gerador do tributo Exemplo A pessoa que tem a posse de um imóvel quer colocar o IPTU no seu nome achando que com isso se tornará dono do imóvel e estará cumprindo com a sua obrigação O proprietário desse imóvel não quer deixar de pagar o IPTU pois deseja que seu nome continue cadastrado nos registros da Secretaria de Fazenda do Município O proprietário poderia comprovar que é proprietário mas não iria pagar o IPTU pelo fato de o terreno ter sido invadido Contudo na prática ninguém faz essa comprovação pois há um entendimento majoritário de que o pagamento do imposto feito pelo posseiro concre tiza a posse Assim enquanto durar o estado de posse o contribuinte é o posseiro Esse pensa mento já está bem resolvido nos tribunais superiores conforme a leitura do Recurso Especial REsp 325489 13 Para o Superior Tribunal de Justiça STJ o dispositivo que estamos comentando oferece possibilidades ao legislador municipal de definir qualquer das pessoas como sujeito passivo do IPTU isto é aquele que pagará o imposto É o caso da promessa de compra e venda em que o promitente vendedor tem a proprie dade registrada no Registro Geral de Imóveis RGI e o promitente comprador tem a posse do imóvel com a intenção de propriedade O STJ criou a súmula 399 afirmando que cabe à legislação municipal estabelecer o sujei to passivo do IPTU E assim no caso do IPTU o contribuinte foi definido como forma alterna tiva pelo CTN 72 Quanto à base de cálculo A base do cálculo do IPTU está definida no art 33 do CTN qual seja o valor venal do imóvel que será obtido mediante avaliação imobiliária realizada sobre a totalidade dos imóveis urbanos existentes no município devendo ser elaborada de acordo com as normas técnicas reconhecidas e por profissionais habilitados como engenheiros arquitetos etc Valor venal é uma estimativa do valor de um bem realizada pelo poder público considerando as características do imóvel e sua localização Como definir a avaliação imobiliária A Planta Genérica de Valores PGV é o principal instrumento para conseguirmos definir a avaliação imobiliária em grande quantidade pois ela desenvolverá a base de cálculo do IPTU No entanto ela deve ser instituída por lei com critérios metodologicamente reconhecidos de avaliação como os que estão elencados no capítulo VI da Portaria nº 5112009 do Ministério das Cidades A planta de valores é feita a partir do cálculo em metro quadrado das propriedades de cada bairro O critério utilizado não é individualizado pois se o valor não for mais baixo do que o valor real haverá muitas impugnações Para desenvolver a base de cálculo do IPTU e definir a avaliação imobiliária em grande quantidade é utilizada a Planta Genérica de Valores PGV Porém ela deve ser instituída por lei com critérios de avaliação reconhecidos metodologicamente como aqueles es tabelecidos no capítulo VI da Portaria nº 5112009 do Ministério das Cidades A PGV é elaborada a partir do levantamento da área dos imóveis em cada região ou bairro O lançamento do IPTU é de ofício por iniciativa do próprio fisco sem que haja necessidade do auxílio do contribuinte uma vez que os dados necessários para o cálcu lo estão em poder do fiscal conforme artigo 149 inciso I do CTN A prefeitura tem um cadastro de todos os imóveis com valor venal o qual será menor do que o valor de mer cado pois o preço de mercado do imóvel oscila muito e caso assim não fosse haveria um enorme número de ações judiciais Importante frisar que é necessário a realização da revisão e atualização da PGV periodi camente para que a cobrança do IPTU esteja balizada pelo princípio da isonomia tributária 14 O Superior Tribunal de Justiça editou a Súmula 160 esclarecendo que é defeso ao município atualizar IPTU mediante decreto acima dos índices de inflação Fonte httpwwwaequuscombranuariosmulticidades2020pdf 8 Imposto Sobre a Transmissão de Bens Imóveis ITBI O ITBI incide sobre qualquer imóvel inclusive sobre a transmissão de direitos reais ex ceto os de garantia As regras para sua aplicação estão contidas no artigo 156 da CF1988 e nos artigos 35 ao 42 do CTN O município competente para a cobrança do ITBI é o da situação do bem Exemplo Se eu tiver um imóvel localizado no município de Belo Horizonte MG que pertence a um proprietário domiciliado em Miracema RJ e com o comprador domiciliado em São Paulo SP o imposto será devido a Belo Horizonte 81 Quanto ao fato que irá gerar a incidência do ITBI O artigo 35 do CTN define o fato gerador do ITBI Art 35 O imposto de competência dos estados sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos tem como fato gerador I a transmissão a qualquer título da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física como definidos na lei civil II a transmissão a qualquer título de direitos reais sobre imóveis exceto os direitos reais de garantia III a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II Parágrafo único Nas transmissões causa mortis ocorrem tantos fatos ge radores distintos quantos sejam os herdeiros ou legatários A transmissão da propriedade imóvel ocorre mediante o registro do título translativo no Registro Geral de Imóveis RGI no Cartório de Registro de Imóveis o que se dá com registro da escritura definitiva no RGI 15 82 Quanto à base de cálculo do ITBI Segundo o artigo 38 do CTN a base de cálculo do ITBI é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos Valor venal dos bens ou direitos transmitidos assim entendido o valor pelo qual o bem ou direito seria negociado em condições normais de mercado para compra e venda à vista A base de cálculo do ITBI será o maior valor entre o valor de tran sação e o valor venal de referência fornecido pela Prefeitura Entretanto em muitas ocasiões o valor de referência da prefeitura está demasiada mente descolado da realidade sendo necessário o arbitramento de valor venal ampara do pelo art 148 do CTN Art148 Quando o cálculo do tributo tenha por base ou tome em consi deração o valor ou o preço de bens direitos serviços ou atos jurídicos a autoridade lançadora mediante processo regular arbitrará aquele valor ou preço sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados ou os documentos expedidos pelo su jeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado ressalvada em caso de contestação avaliação contraditória administrativa ou judicial Vale esclarecer que muitos municípios utilizam equivocadamente o valor venal do IPTU como base de cálculo do ITBI por meio de uma planta genérica de valores que está completamente desatualizada Contudo o próprio STJ já decidiu que isso não pode ocorrer conforme Agravo Regimental no REsp nº 1226872 SP 201002117675 83 Quanto ao contribuinte do ITBI O artigo 42 do CTN afirma que o contribuinte pode ser qualquer das partes na opera ção tributada como dispuser a lei Assim o legislador do município tem completa auto nomia para definir na lei o contribuinte do ITBI 84 Peso na receita Embora venha protagonizando uma tendência de suave crescimento neste século o peso do ITBI na formação do orçamento público não é tão significativo Em 2018 o equi valente a 19 das receitas correntes municipais foi derivado desse imposto 16 Fonte httpwwwaequuscombranuariosmulticidades2020pdf 9 Imposto sobre serviços de qualquer natureza ISS O ISS é o imposto sobre serviços de qualquer natureza exceto os de comunicação transporte interestadual e transporte intermunicipal que são tributados pelo ICMS de acordo com o art 156 III da CF1988 O artigo 1º da Lei Complementar 1162003 estabelece que o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza de competência dos Municípios e do Distrito Federal tem como fato gerador a prestação de serviços cons tantes da lista anexa à LC 116 ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador As regras para incidência do ISS estão contidas no artigo 156 da CF1988 e na Lei Complementar 1162003 91 Quanto à base de cálculo do ISS Sua base de cálculo é o preço do serviço como disposto no artigo 7º da Lei Comple mentar 1162003 e o contribuinte é o prestador de serviços de acordo com o art 5º da Lei Complementar 1162003 92 ISS e as propostas de reformas tributárias O debate sobre a necessidade de se rever o sistema tributário reacendeuse em mea dos de 2018 culminando com a aprovação na Comissão Especial de Reforma Tributária da Câmara dos Deputados no final daquele ano do relatório do então deputado federal Luiz Carlos Hauly Apesar de terminada ali a legislatura sem ter ido para votação em ple nário o conteúdo dessa matéria ressurgiu no Senado Federal dando corpo à Proposta de Emenda Constitucional PEC 1102019 de autoria do senador Davi Alcolumbre Mas antes da PEC 1102019 foi protocolada em abril de 2019 na Câmara dos Depu tados a PEC 452019 apresentada pelo deputado federal Baleia Rossi tendo sido aprova da no mês seguinte na Comissão de Constituição e Justiça A proposta idealizada pelo Centro de Cidadania Fiscal CCiF teve o economista Bernard Appy exsecretário execu tivo do Ministério da Fazenda como seu principal mentor 17 Podemos resumir a PEC 452019 nos seguintes pontos i Fusão de cinco tributos PIS Cofins IPI ICMS e ISS num só Imposto sobre Bens e Servi ços IBS de competência compartilhada entre União estados Distrito Federal e municípios ii Incidência não cumulativa do IBS sobre base ampla de bens e serviços iii Alíquota do IBS uniforme para todos os bens e serviços sendo composta por uma parcela municipal uma estadual e uma federal as quais o respectivo ente terá autonomia para a sua fixação iv Vedada a concessão de isenções e benefícios fiscais exceto a possibilidade de de volução de parte do IBS pago aos consumidores de baixa renda v IBS devido no destino vi Crédito integral e imediato para investimentos vii Crédito financeiro toda aquisição dá direito ao crédito exceto bens de uso e consumo pessoal viii Imposto por fora o IBS não compõe sua própria base de cálculo ix Arrecadação centralizada por um comitê gestor tripartite e distribuição da receita para a União os estados e os municípios x Quanto a vinculações e partilhas para reduzir a rigidez orçamentária propõese a possibilidade de aumento ou redução de alíquota relacionada somente à despesa que se pretende aumentar ou reduzir xi Mudança do critério de distribuição da parcela estadual do IBS para os municípios em comparação com as regras de distribuição do ICMS ¾ na proporção da respectiva po pulação e ¼ de acordo com o que dispuser a lei estadual Atualmente nas regras do ICMS ¾ no mínimo devem utilizar o valor adicionado e 14 conforme dispuser lei estadual xii Transição com período de teste de dois anos mais oito anos com redução anual dos cinco tributos antigos e concomitante acréscimo anual do IBS à taxa de 18 por ano sendo que nos 20 anos iniciais garantese a manutenção da receita atual corrigida pela inflação com apenas o crescimento real da receita sendo distribuído pelo critério desti no e por fim nos 30 anos seguintes será efetuada a alteração da arrecadação da origem para o destino no ritmo de 130 avos ao ano xiii Criação de um Imposto Seletivo IS extrafiscal sobre bens e serviços que gerem externalidades negativas de competência da União Fonte httpwwwaequuscombranuariosmulticidades2020pdf 18 Já a PEC 1102019 do Senado Federal tem como principais características i Fusão de nove tributos sobre o consumo em um só IPI IOF CSLL PIS Pasep Cofins SalárioEducação CideCombustíveis ICMS e ISS se fundem no IBS Imposto sobre Bens e Serviços não cumulativo ii Extinção da CSLL incorporada pelo Imposto de Renda que por isso terá suas alíquotas ampliadas iii IBS com legislação nacional lei complementar com normas gerais iv Competência tributária do IBS somente dos estados e do Distrito Federal v Iniciativa legislativa para a apresentação dos projetos de lei complementar federal que tratem do IBS cabendo exclusivamente a governadores de estado e do Distrito Fe deral e prefeitos assembleias legislativas câmara Legislativa e câmaras de vereadores manifestandose cada uma delas pela maioria relativa de seus membros bancadas es taduais de deputados federais ou senadores ou comissão mista de deputados federais e senadores instituída para esse fim vi Nos supracitados projetos deverão estar representadas todas as regiões do país e pelo menos um terço dos estados e Distrito Federal ou um terço dos municípios ou municípios em que o conjunto da população corresponda no mínimo a um terço da população nacional nas hipóteses de iniciativa municipal vii Imposto Seletivo IS de competência da União monofásico com base ampla ope rações com petróleo e seus derivados combustíveis e lubrificantes de qualquer origem gás natural cigarros e outros produtos do fumo energia elétrica serviços de telecomu nicações bebidas alcoólicas e não alcoólicas e veículos automotores novos terrestres aquáticos e aéreos viii Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação ITCMD de competência da União mas 100 repassado para os municípios ix Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores IPVA de competência dos estados mas 100 repassado para os municípios x Municípios perdem o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS xi Manutenção dos benefícios à Zona Franca de Manaus e possibilidade de benefícios fiscais por lei complementar para alimentos medicamentos transporte público coletivo urbano bens do ativo imobilizado saneamento básico educação infantil fundamental médio superior e profissional xii Transição na substituição entre os tributos de seis anos sendo o primeiro ano de teste 10 As taxas Taxas são um tributo de competência comum ou seja podem ser cobradas pela União pelos estados pelo Distrito Federal e pelos municípios no âmbito de suas respec tivas atribuições conforme o artigo 77 do CTN Tratase de um tributo vinculado Isso quer dizer que está relacionada a uma atividade estatal específica diretamente concernente ao contribuinte Essa atividade estatal pode ser traduzida no exercício regular do poder de polícia e no serviço público específico e divisível Observase que o serviço público é específico e divisível por ser uma nomen clatura inserida na legislação Existem duas espécies de taxas de acordo com o art 77 do CTN taxa de serviço e taxa de polícia 19 101 Taxa de Serviço Está definida no artigo 145 II CF1988 combinado com os artigos 77 e 79 do CTN A taxa de serviço tem características próprias e exige a conjugação dos seguintes elementos Ser público O serviço público que viabiliza a cobrança da taxa é o que se caracteriza como essen cial ou seja é aquele para fins de tributação definido pela lei como tal conforme artigo 9º 1º CF1988 O regime tributário da taxa será fruto de um regime administrativo que é uma opção política como por exemplo o serviço de energia elétrica foi desconsiderado como servi ço essencial pela legislação Atenção para não confundir o serviço público essencial relacionado à tributação com os de direito administrativo No direito administrativo o serviço público essencial é aquele afeto ao mínimo existencial como uma concessionária de telecomunicações desligar unilateralmente o telefone de um hospital e fazer com que um paciente venha a falecer em virtude da falta de comunicação com um especialista que trate de sua doença o que não ocorre na esfera tributária Para efeitos de cobrança de taxa o serviço público essencial dispõe dos elementos a seguir descrição na lei execução direta pelo poder público indelegabilidade Ser divisível O serviço público necessita ser divisível Diante disso a possibilidade de a obrigação poder ser dividida entre duas ou mais pessoas Pode individualizar cada um dos deve dores e cada um dos credores é aquele que individualiza o sujeito passivo da obrigação tributária o serviço uti singuli O artigo 79 III CTN assim define III divisíveis quando suscetíveis de utilização separadamente por parte de cada um dos seus usuários Ser específico O serviço público específico é ser individualmente quantificado conforme art 79 II CTN II específicos quando possam ser destacados em unidades autônomas de interven ção de unidade ou de necessidades públicas 20 Ser efetivamente prestado ou ser posto à disposição do sujeito passivo É o serviço potencialmente prestado é aquele posto à disposição do sujeito passivo e o artigo 79 I b CTN informa o que vem a ser colocar à disposição do sujeito passivo I utilizados pelo contribuinte b potencialmente quando sendo de utilização compulsória sejam postos à sua dis posição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento Então significa dizer que é um serviço em pleno funcionamento ou seja eficientemente posto à disposição Com base no raciocínio apresentado o STF criou a súmula vinculante 19 A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta remoção e trata mento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis não viola o artigo 145 II da Constituição Federal O artigo 145 2º da CF1988 determina que as taxas não tenham a mesma base de cálculo dos impostos Destacase que a vedação do artigo 145 2º da CF1988 referese à identidade das bases de cálculo não existindo qualquer óbice à utilização de apenas alguns elementos comuns 102 Taxa de Polícia Oportuno esclarecer o que diz o art 78 do CTN para entender o que vem a ser poder de polícia Art 78 Considerase poder de polícia atividade da administração públi ca que limitando ou disciplinando direito interesse ou liberdade regula a prática de ato ou abstenção de fato em razão de interesse público concernente à segurança à higiene à ordem aos costumes à disciplina É preciso entender também no CTN o que se considera regular no exercício do poder de polícia Vejamos Parágrafo único Considerase regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei apli cável com observância do processo legal e tratandose de atividade que a lei tenha como discricionária sem abuso ou desvio de poder Taxa de polícia é aquela devida quando há o exercício regular do poder de polícia tendo como fundamentação o princípio da supremacia do interesse público sobre o interesse privado Como exemplo podemos citar a taxa municipal de licença de localização e funcionamento cobrada quando ocorre a inscrição inicial pois o município tem todo o aparato administrativo para fiscalizar a existência de condições de segurança e de higiene Nesse sentido o STF tem entendimento de que a taxa de polícia é constitucional con forme a jurisprudência no Recurso Extraordinário nº 222252 21 Fonte httpwwwaequuscombranuariosmulticidades2020pdf 11 A Contribuição de Melhoria A Contribuição de Melhoria está prevista no artigo 145 III da CF1988 no artigo 81 do CTN e no Decreto nº 1951967 podendo ser cobrada pelos municípios estados Distrito Federal e União Este tributo é vinculado ou seja a possibilidade de cobrança depende da atuação dos entes federativos que é a realização de uma obra pública que tenha gerado valorização imobiliária conforme redação dos dispositivos mencionados 111 Quanto à valorização imobiliária quem a define é o mercado Segundo o art 1º do Decreto nº 1951967 a Contribuição de Melhoria prevista na Constituição Federal tem como fato gerador o acréscimo do valor do imóvel localizado nas áreas beneficiadas direta ou indiretamente por obras públicas O STF já decidiu que a valorização diretamente decorrente de obra pública é requisito essencial dessa espécie tributária RTJ 89598 105434 138600 e 138614 mas a sua cobrança tem um limite total que é o valor gasto na obra pública e um limite individual que é a valorização imobiliária que cada contribuinte teve mas com restrição de 3 ao ano conforme o artigo 12 do Decreto nº 1951967 22 12 A Contribuição de Iluminação Pública CIP A Contribuição de Iluminação Pública CIP está prevista no artigo 149A CF1988 Os municípios instituirão leis cobrando a Taxa de Iluminação Pública O serviço de iluminação pública é essencial e não é um serviço específico nem divisí vel mas caracteriza um serviço para todos é uti universi conforme STJ e STF A Emenda Constitucional 39 trata da Contribuição de Iluminação Pública conforme o artigo 149A CF1988 e fez nascer a Súmula 670 STF convertida em Súmula Vinculante Artigo 149A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contri buição na forma das respectivas leis para o custeio do serviço de ilumi nação pública observado o disposto no artigo 150 I e III incluído pela Emenda Constitucional n 39 de 2002 Súmula 670 STF O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa O valor da CIP está subordinado ao princípio da capacidade contributiva e correspon derá à faixa de consumo de energia elétrica informado na fatura emitida pela empresa concessionária do município variando de acordo com o ente federativo Observe a tabela de projeção do município do Rio de Janeiro A Contribuição de Iluminação Pública é uma das principais fontes de arrecadação municipal Sob a ótica da gestão tributária municipal observe a situação a seguir Imaginemos que um município enfrenta dificuldades para financiar políticas públicas porque o orçamento é rígido e vinculado tem uma gestão municipal obrigada por lei a aplicar em saúde e educação respectivamente 15 e 20 da Receita Corrente Líquida e verificase a sobra de valores referentes a CIP Como se pode utilizar o valor arrecadado da CIP se não ocorrer uma sobra abusiva arreca dação é maior do que o necessário Ou seja é possível utilizar os valores arrecadados da CIP para outros fins mesmo que já tenha ocorrido aplicação de recursos ou devemos entender que o tributo deve ser reduzido Com os recursos da CIP o município realiza investimentos na instalação manutenção e am pliação da iluminação pública local O direcionamento desse recurso para outros fins pode ser entendido por improbidade administrativa Reflexão E quando houver sobra Havendo sobra o pensamento deve ser modificado pois há o princípio do interesse público que vai de encontro a essa situação 23 As 25 maiores arrecadações de Cosip de 2018 Posição População 2018 UF Município 2016 2017 2018 Variação Cosip per capita 2018 em R em R milhões IPCA médio de 2018 1 12176866 SP São Paulo 57476 49265 50168 18 4120 2 6688927 RJ Rio de Janeiro 27484 27790 31509 134 4711 3 2643247 CE Fortaleza 20937 19597 22003 123 8324 4 2857329 BA Salvador 10736 10541 15675 487 5486 5 2145444 AM Manaus 16305 15764 15348 26 7154 6 2501576 MG Belo Horizonte 13791 13878 14510 45 5800 7 1485732 PA Belém 11244 11785 12456 57 8384 8 1637834 PE Recife 8528 9230 11625 259 7098 9 1917185 PR Curitiba 11923 10681 10683 00 5572 10 885771 MS Campo Grande 8994 6238 9734 560 10990 11 1495705 GO Giânia 7765 7636 8878 244 6248 12 1012382 AL Maceió 7561 7136 8878 244 8770 13 1094667 MA São Luís 7375 7059 7115 08 6500 14 861442 PI Teresina 4238 5141 6464 257 7504 15 818875 RJ Nova Iguaçu 7543 6819 6242 85 7623 16 877640 RN Natal 5071 5166 6069 175 6915 17 1479101 RS Porto Alegre 5591 5700 5964 46 4032 18 1365899 SP Guarulhos 5832 4939 5821 179 4262 19 716109 SP Santo André 5566 6665 5775 134 8064 20 1194094 SP Campinas 4735 5070 5433 72 4550 21 507598 ES Serra 4185 4102 5351 304 10541 22 583144 SC Joinville 3433 3588 5229 458 8967 23 563943 PR Londrina 3318 3820 5016 313 8894 24 683247 MG Uberlândia 4602 4587 4880 64 7142 25 607153 MT Cuiabá 4567 4527 4796 59 7900 488000850 Total dos 25 maiores 268798 256724 286090 114 5862 13 Competência tributária O poder de tributar é garantido pela Carta Magna de 1988 aos entes federativos União estados Distrito Federal e os municípios Tratase de poder pleno e expressão de autonomia em que se incluem todas as espécies tributárias existentes quais sejam impostos taxas contribuição de melhoria empréstimos compulsórios e contribuição especial extrafiscais 24 A competência tributária é a parte do poder que cabe a cada ente da Federação pois refle te os tributos que tem sob sua titularidade sendo o resultado da divisão do poder de tributar Ricardo Alexandre 2010 p 204 faz a importante segregação entre competência tri butária e competência para legislar sobre o direito tributário Competência tributária é o poder constitucionalmente atribuído de editar leis que instituam tributos como a instituição por meio de lei do IPTU realizado pelos municípios Competência para legislar sobre o direito tributário é o poder constitucional mente atribuído para editar leis que versem sobre tributos e relações jurídicas a eles per tinentes como por exemplo a instituição do CTN pela União O gestor tributário público precisa conhecer os atributos da competência tributária ou seja conhecer suas características para que possa verificar qual é o limite dos municí pios em exercer esse poder Os atributos da competência tributária são Atributos Contextualização Privatividade Os entes da Federação possuem a sua competência tributária determinada pela CF1988 Facultatividade Não há obrigatoriedade do exercício da competência Indelegabilidade Não pode ser passada a terceiros Incaducabilidade Não há prescrição da competência tributária Irrenunciabilidade Não é possível renunciar à competência tributária Inalterabilidade Não é possível alterar a competência tributária pelos entes federados tendo sido outorgada pela CF1988 14 Conclusão Chegamos ao final deste primeiro módulo onde vimos o sistema Tributário Nacional os princípios e a competência tributária Esses institutos constituem o alicerce da Gestão Tribu tária Municipal e devem ser norteadores para qualquer tomada de decisão sobre tributação 25 Unidade 2 Obrigação tributária e legislação tributária 1 Introdução Olá Chegamos ao segundo módulo da nossa jornada pela Gestão Tributária Neste segundo módulo veremos as modalidades de obrigação tributária o conceito de fato ge rador e as consequências da inobservância do cumprimento das obrigações tributárias tanto as principais quanto as acessórias Estudaremos ainda os limites e as hipóteses nas quais um contribuinte assumiu a obri gação tributária e a possibilidade de se revestir da condição de responsável pela obriga ção que a princípio seria de outra pessoa Analisaremos os aspectos do planejamento tributário no que tange à evasão elisão tributária e a norma geral antielisiva O gestor tributário deve empenhar esforços na capacitação de sua equipe para a di fícil função de fiscalizar É imprescindível que as obrigações acessórias sejam claramente definidas e cumpridas pelo sujeito passivo para não proporcionar perda de arrecadação Esse zelo é importante devido à situação de conversão em obrigação principal em rela ção às suas penalidades quando do não cumprimento da obrigação tributária acessória 11 Obrigação tributária principal A obrigação é principal quando o contribuinte tem por prestação por dever o paga mento de tributo ou penalidade pecuniária multa em dinheiro e surge com a ocorrência do fato gerado 12 Obrigação tributária acessória A obrigação é acessória quando por força de lei a prestação a ser cumprida é a de fazer ou não fazer alguma coisa ou permitir que ela seja feita pelo Fisco tudo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos artigo 113 2 do CTN 2 Modalidades É importante salientar que o Código Tributário Nacional CTN faz a diferenciação en tre dois termos que no Direito Civil têm o mesmo significado obrigação e crédito No Direito Civil do ponto de vista do credor dívida é crédito para o devedor é obrigação mas a relação jurídica permanece exatamente igual No Direito Tributário é distinto ou seja obrigação e crédito são expressões diferentes A obrigação nasce com o fato e o crédito com o lançamento Portanto a partir do lançamento passamos a denominar aquela obrigação de crédito tributário 26 Essa diferenciação trazida pelo Código Tributário Nacional é por muitos doutrinado res do Direito questionada Entretanto não podemos nos afastar da realidade de que essa distinção já está enraizada no meio jurídico Portanto para o Direito Tributário o crédito se distingue da obrigação através da exi gibilidade A obrigação tributária representa apenas o dever do contribuinte de pagar sem contudo no direito do Estado de impor cobrança De forma geral a exigibilidade nasce com o lançamento Para Hugo de Brito Machado 2007 p 149 a obrigação tributária é a relação jurídica em virtude da qual o particular sujeito passivo tem o dever de prestar dinheiro ao Estado sujeito ativo ou de fazer e o Estado tem o direito de constituir contra o particular um crédito O CTN em seu art 113 define as modalidades de obrigação tributária São elas principais e acessórias Art 113 A obrigação tributária é principal ou acessória 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extin guese juntamente com o crédito dela decorrente 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações positivas ou negativas nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos 3º A obrigação acessória pelo simples fato da sua inobservância con vertese em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária 21 Obrigação Tributária Principal Obrigação principal ou patrimonial de acordo com o 1º do art 113 do CTN é aquela que surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objetivo o pagamento de tributo ou multa A obrigação tributaria principal implica na entrega de dinheiro ao Estado Em relação às multas como penalidade pecuniária observamos que pode se conver ter em obrigação tributária principal muito embora multa não seja tributo Você sabe por que multa não é tributo Multa é definida como uma sanção de ato ilícito Não obstante ela ser entendida pelo CTN como parte da obrigação principal não pode ser considerada tributo exatamente uma vez que o próprio Código Tributário Nacional define tributo como prestação que não configura sanção de ato ilícito 22 Obrigação Tributária Acessória A União os estados o Distrito Federal e os municípios precisam conhecer o sujeito passivo da obrigação tributária além de compreender se as obrigações estão sendo cum pridas e de que forma e efetuar a fiscalização para receber o valor que não foi pago ou penalizar o contribuinte quando do descumprimento de sua obrigação Estas relações conhecimento controle arrecadação são definidas como obrigações acessórias 27 Entre as obrigações principal e acessória não existe nenhum grau de preferência ou prioridade De forma geral a obrigação acessória não tem vínculo direto com a principal podendo inclusive surgir uma sem que haja o surgimento da outra Um bom exemplo é o Imposto de Renda da Pessoa Física Uma pessoa pode estar obrigada a apresentar a De claração de Ajuste Anual do Imposto de Renda sem ter a obrigação de recolher o tributo Além disso as tarefas básicas de escrituração fiscal em determinado livro fiscal ou a emissão de nota fiscal são obrigações acessórias necessárias para o cumprimento da obri gação principal em relação ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISSQN É sempre importante ressaltar que o cumprimento incorreto das obrigações acessórias mas que não seja intencional pode acarretar multa por infração à legislação tributária CTN Lei nº 5172 de 25 de Outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União estados e municípios Art 186 O crédito tributário prefere a qualquer outro seja qual for sua natureza ou o tempo de sua constituição ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho Redação dada pela Lcp nº 118 de 2005 Parágrafo único Na falência Incluído pela Lcp nº 118 de 2005 I o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às importâncias passíveis de restituição nos termos da lei falimentar nem aos créditos com garantia real no limite do valor do bem gravado Incluído pela Lcp nº 118 de 2005 II a lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos créditos decor rentes da legislação do trabalho Incluído pela Lcp nº 118 de 2005 e III a multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados Incluído pela Lcp nº 118 de 2005 Conforme podemos observar a multa tributária não pode ser confundia com tributo porém a obrigação de liquidála tem sim natureza tributária Para mais conhecimento leia MACHADO Hugo de Brito Curso de Direito Tributário 24 ed São Paulo Malheiros 2004 p6667 3 Fato gerador O fato gerador do tributo é a ocorrência em si que traz à tona a exigência do respectivo ônus para o contribuinte Essa definição contida na lei das hipóteses em que o tributo incide ou em que o tri buto deva ser cobrado é que denominamos de fato gerador da obrigação tributária O fato gerador é assim a situação de fato prevista na lei de forma prévia genérica e abs trata que ao ocorrer na vida real faz com que pela materialização do direito ocorra o nascimento da obrigação tributária seja esta principal ou acessória Nos artigos 114 e 115 do CTN encontramos dois conceitos de fato gerador como sendo 28 Obrigação Principal Obrigação Acessória É a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência É qualquer situação que na forma da legislação aplicável e não só exclusivamente na lei impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal Vejamos o que o dispõe o CTN Art 114 Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como neces sária e suficiente à sua ocorrência A situação definida em lei é necessária porque sem a ocorrência do fato gerador não há obrigação tributária e suficiente já que basta a ocorrência do fato gerador mais nada para surgir a obrigação tributária Para entendermos melhor vamos conhecer os aspectos que o fato gerador tem O fato gerador é dotado dos seguintes aspectos 31 Aspecto material O aspecto material representa o comportamento ou a ação que faz surgir nascer a obrigação tributária Portanto a propriedade a disponibilidade de renda a circulação de mercadorias e a prestação de serviço são exemplos desse aspecto o qual se confunde com o próprio fato gerador da obrigação tributária Constatamos então que o fato gerador identificado também por hipótese de inci dência é a situação descrita pelo legislador como evidenciadora de capacidade contribu tiva que faz com que surja a relação entre sujeito passivo e o Fisco Entretanto em conformidade com o art 114 do CTN não podemos dizer que o legis lador pode incluir na lei a criação de qualquer hipótese de incidência sob pena de ser declarado confiscatório fato gerador que não exterioriza riqueza contributiva 32 Aspecto espacial A Lei Complementar nº 11603 que estabelece normas gerais aplicáveis ao ISS em âmbito nacional define o local da prestação do serviço como sendo o local do estabele cimento prestador ou na sua ausência o local do domicílio do prestador para efeito de apontar o município competente para cobrar o imposto 29 O art 4º da Lei Complementar nº 1162003 considera estabelecimento prestador o lo cal onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços de modo permanente ou temporário e que configure unidade econômica ou profissional São irrelevantes para caracterizálo as denominações de sede filial agência posto de atendimento sucursal es critório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas Observe a seguinte situação Um prestador de serviços pessoa jurídica com sede em Viçosa se dedica à manutenção in dustrial presta serviços em Conceição do Mato Dentro Qual o município competente para cobrar esse imposto O elemento espacial da obrigação tributária não deve ser confundido com local do pagamen to O aspecto espacial da obrigação tributária é o local no qual se completa o fato gerador Já o local do pagamento é aquele no qual se desfaz o vínculo jurídico entre o fisco e o sujeito passivo Em relação ao elemento espacial da obrigação tributária do ISSQN segundo a juris prudência do STJ o imposto é devido no local do estabelecimento prestador sedefilial escritório etc e não no local da efetiva prestação do serviço Pode ser que em algum momento esses dois locais coincidam mas são coisas diferentes O Superior Tribunal de Justiça de acordo com o artigo 3º da Lei Complementar nº 1162003 assevera que o serviço é considerado prestado e o imposto devido no municí pio onde o prestador esteja localizado que pode ser ou não o mesmo local da sede que pode ser ou não o local da prestação do serviço Entretanto o tomador do serviço deverá reter na fonte a parcela referente ao ISS devido pelo prestador do serviço em conformidade com os incisos I ao XXV artigo 3º da Lei Complementar nº 1162003 Por fim será retido o ISS quando os serviços elencados no dispositivo legal são prestados em local distinto outro município do estabelecimen to prestador sede filial escritório Observese que para a aplicação da retenção do ISS deve haver previsão em lei do município em que foi prestado o serviço Caso não haja previsão não é devida a retenção Nas demais prestações de serviços não relacionadas nos incisos I ao XXV artigo 3º da Lei Complementar nº 1162003 com alterações introduzidas pela Lei Complementar nº 1572016 o local de recolhimento do ISS deve ser o do estabelecimento do prestador ou na falta do estabelecimento no local do domicílio do prestador matriz filial escritório sucursal agência Cada município tem autonomia para a cobrança do ISS Contudo os ditames municipais não podem extrapolar as disposições da Constituição Federal e da Lei Complementar nº 1162003 sob pena de incorrerem em ilegalidades como a violação da harmonia federativa e o princípio da justiça remuneratória O instituto da retenção do ISS decorre do deslocamento do local do pagamento do imposto para o da efetiva prestação de serviços com vistas a viabilizar a cobrança para algumas dessas atividades Os responsáveis estão obrigados ao recolhimento integral do imposto devido multa e acréscimos legais independentemente de ter sido efetuada sua retenção na fonte ou seja caso não procedam à retenção assumirão o ônus tributário 30 Na vida real os municípios estabelecem a retenção do ISS para os prestadores de serviços de outros municípios Fato é que o local devido do ISS é o do estabelecimento prestador mesmo que o serviço tenha sido prestado em outro local Posteriormente o prestador de serviços irá apresentar o comprovante de retenção do imposto para um dos dois municípios evitando que haja bitributação A Lei Complementar nº 1572016 acrescentou outras exceções à regra ou seja o ISS será devido no local da prestação de serviços planos de atendimento e assistência médica e veterinária serviços prestados pela administradora de cartão de crédito ou débito agen ciamento corretagem ou intermediação de contratos de leasing franchising e factoring etc 33 Aspecto temporal O aspecto temporal de acordo com Carvalho 2005 é o grupo de indicações contidas no suposto da regra e que nos ofere cem para saber com exatidão em que preciso instante acontece o fato descrito passando a existir o liame jurídico que amarra devedor e credor em função de um objeto o pagamento de certa prestação pecuniária Para José Eduardo Soares de Mello 2001 pág 112 tratandose de ISSQN impõese a irrestrita obediência ao seu aspecto material prestação de serviços nada interessando os aspectos meramente negociais ou do cumentais Somente com a efetiva realização dos serviços a conclusão ou a medição por etapas é que ocorre o respectivo fato gerador tributá rio com a verificação do seu aspecto temporal Conforme art 97 do CTN o aspecto temporal da obrigação tributária é um dos ele mentos do fato gerador Em relação ao ISS Imposto sobre Serviços apenas com a efetiva prestação de serviços ou de sua realização parcial surge o respectivo fato gerador com o cumprimento do seu aspecto temporal Entretanto o simples fato de celebração de contrato de prestação de serviço não con figura o fato gerador do ISS da mesma forma o pagamento pelo serviço prestado espe cialmente de forma antecipada 34 Aspecto pessoal O aspecto pessoal traz consigo o protagonismo dos sujeitos ativo e passivo da relação jurídica da obrigação tributária conforme o art 119 do CTN disciplina Art 119 Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento Da mesma forma o art 7º do CTN define como indelegável esse protagonismo do sujeito ativo da obrigação tributária e de seu poder constitucional de tributar Art 7º A competência tributária é indelegável salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos ou de executar leis serviços atos ou deci sões administrativas em matéria tributária conferida por uma pessoa jurídica 31 de direito público a outra nos termos do 3º do artigo 18 da Constituição 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir 2º A atribuição pode ser revogada a qualquer tempo por ato unilate ral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido 3º Não constitui delegação de competência o cometimento a pessoas de direito privado do encargo ou da função de arrecadar tributos Nesta esteira a modalidade de fiscalização se concretiza pelo poder conferido ao Es tado de se fazer valer a primazia do interesse coletivo sobre o interesse individual o que traduz de forma ampla a denominada capacidade tributária ativa Assim o poder de polícia permite expressar a realidade de um poder da administração de limitar de modo direto as liberdades fundamentais em prol do bem comum com base na lei Quem é o sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária O sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária é aquele que assume o polo passivo da relação jurídica tributária podendo ser o contribuinte ou o responsável tributário conforme o art 121 parágrafo único I e II do CTN O art 121 destaca quais são os sujeitos passivos Art 121 Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária Parágrafo único O sujeito passivo da obrigação principal dizse I contribuinte quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador II responsável quando sem revestir a condição de contribuinte sua obrigação de corra de disposição expressa de lei Para Andréa Medrado Darzé 2001 pág 118 o responsável tributário é a pessoa detentora de personalidade de quem exige o pagamento do tributo e que mantém relação jurídica de outra natureza que não pessoal e direta com o suporte factual da incidência Dentro do instituto da responsabilidade tributária e suas disposições identifiquemos alguns de seus aspectos necessidade de lei necessidade de arrecadação vínculo de proximidade entre o responsável legal e o contribuinte e responsabilidade subsidiária e também solidária com o alienante e comprador da coisa Vejamos cada um dos quatro aspectos 1º aspecto Necessidade de lei Conforme art 97 conjugado com o art 128 ambos do CTN apenas a lei pode instituir 32 a responsabilidade tributária Art 128 Sem prejuízo do disposto neste capítulo a lei pode atribuir de modo expres so a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindoa a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação Muita atenção no uso adequado dos termos lei e legislação A responsabilidade deve ser criada por lei mas não por qualquer legislação 2º Aspecto Necessidade de arrecadação O maior motivo para a instituição de normas que atribuam responsabilidade é a de arrecadar Constitui a disposição emanada para proteger o direito de tributar por parte do Estado garantindolhe o poder de arrecadar A filosofia da interpretação contribui com essa reflexão A dívida imobiliária de IPTU No art 130 do CTN instituiuse a regra que diz que a dívida acompanha a coisa independente mente do dono Dessa forma um imóvel que tem dívidas de IPTU ao ser vendido a dívida será cobrada do comprador É a chamada dívida propter rem obrigação própria da coisa 3º Aspecto Vínculo de proximidade entre o responsável legal e o contribuinte De forma clara o legislador entendeu que para que houvesse a responsabilidade tri butária há a necessidade de relação jurídica entre o responsável legal e o contribuinte para que haja alguma relação jurídica 4º Aspecto Responsabilidade subsidiária e solidária Contribuinte é a pessoa que diretamente pratica o ato ou fato definidos pela norma legal impositiva tributária como suficientes para a constituição da obrigação tributária Responsável é aquele que embora não tendo praticado diretamente aqueles ato ou fato encontrase ligado a eles por razões de fato eou de direito Dessa forma o crédito poderá ser exigido do contribuinte ou do responsável tributário mas em relação a este somente se o contribuinte não for capaz de pagálo integralmente A responsabilidade do terceiro é residual subsidiária conforme o art 134 caput do CTN Art 134 Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis Vale ressaltar a responsabilidade dos sócios de uma sociedade empresária Por força do art 124 do CTN são solidariamente obrigadas dentre outras as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal Dessa forma caso a empresa contribuinte não recolha o tributo seus sócios poderão ser res 33 ponsabilizados solidariamente Entretanto essa interpretação legal é questionável uma vez que o fisco não pode alargar o conceito de interesse comum em sua justificativa para tal tendo em vista que a realização do fato gerador seja o interesse jurídico que pressu põe a prática conjunta do fato o que afasta a responsabilidade pela simples circunstância de uma sociedade pertencer ao mesmo grupo econômico de outra Como exemplos ele cita os Recursos Especiais 859616 834044 e 884845 35 Aspecto quantitativo São dois os elementos quantitativos da obrigação tributária base de cálculo e alíquo ta Ambos os elementos servem de critérios para apurar o valor da obrigação tributária Base de cálculo É insuficiente alegar que o simples fato de ser proprietário de um imóvel ensejará o pagamento de IPTU é imprescindível a expressão monetária para que possa conhecer o valor devido do tributo Assim a base de cálculo é o valor monetário do fato gerador Com relação ao IPTU o valor devido não é calculado sobre o valor venal atual mas sim parte dele Dessa forma cada município estabelecerá critérios e formas de obtenção do valor venal que servirá de base de cálculo sobre o qual recairá a alíquota também defini da em lei pelo município Alíquota O Direito Tributário define alíquota como um percentual que se aplica sobre a base de cál culo para que possa ser calculado o valor de um tributo Conforme o artigo 156 3º inciso I da CF1988 as alíquotas máximas e mínimas do ISS serão fixadas por meio de lei complementar A Lei Complementar nº 1162003 estabeleceu as alíquotas mínimas e máximas para o ISS a saber Art 8o As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes II demais serviços 5 cinco por cento Art 8oA A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2 dois por cento Uma importante legislação que disciplina o ISS é a LC 1572016 que introduziu signi ficativas alterações Quais sejam houve a fixação da alíquota mínima do ISS em 2 dois por cento proibição da concessão de isenções incentivos e benefícios tributários ou financei ros ou qualquer outra forma que resulte direta ou indiretamente em carga tributária in ferior a 2 salvo em relação a determinados serviços de construção civil e de transporte de natureza municipal nos subitens 702 705 e 1601 da lista anexa a LC nº 1162003 e qualquer lei ou ato dos municípios que não respeite a carga tributária mínima de 2 será considerado nulo constituindo ato de improbidade administrativa qualquer ação ou omissão para conceder aplicar ou manter esses benefícios 34 A maior motivação para o estabelecimento de alíquotas mínimas e máxima de ISS é a de evitar a chamada guerra fiscal ou de frear o ímpeto por tributação exagerada por parte dos municípios 4 Celebração de negócio e planejamento tributário O art 116 parágrafo único do CTN disciplina a desconsideração de atos ou negócios pelas autoridades administrativas quando da detecção de elisão fiscal Parágrafo único A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrên cia do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária observados os procedimentos a serem estabele cidos em lei ordinária Incluído pela LCP nº 104 de 2001 Para que o entendimento desse dispositivo legal seja franco vamos estudar a distin ção entre elisão evasão e elusão tributária No Direito Tributário existem alguns meios de o sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária não pagar tributos obviamente por atos considerados lícitos A doutrina chama isso de elisão fiscal ou de planejamento tributário e em regra antes da ocorrência do fato gerador até porque seria impossível diminuir a carga tributária após a incidência da norma inserida no mundo dos fatos sociais 41 Elisão e evasão tributária Observe situações de ocorrência de elisão de evasão e de elusão fiscal Elisão Ato lícito Elisão fiscal é o nome que se dá a uma prática contábil que tem como objetivo adequar a empresa a modalidades mais vantajosas reduzindo com isso o pagamento de impostos Evasão Ato ilícito A evasão fiscal também conhecida como sonegação fiscal é o uso de meios ilícitos para evitar o pagamento de taxas impostos e contribuições Atualmente a doutrina não realiza mais uma distinção entre evasão e elisão A dis tinção remodelouse por meio de um juízo ético de valor é possível ter práticas lícitas porém ofensivas a um juízo ético valorativo por parte do administrador Podemos dizer que a elisão fiscal é a prática de procedimentos lícitos e desenvolvidos pela técnica contábil com a finalidade de evitar a ocorrência de fato gerador da obriga ção tributária Já a evasão fiscal é o ato ilícito que o sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária realiza em sua estruturação ou organização de seus negócios com o intuito de reduzir a carga tributária Um exemplo bem comum é quando o sujeito passivo realiza operações inconsisten tes juridicamente em suas operações societárias Por exemplo recolher deliberadamente o ISS a favor de um município com alíquota menor de ISS quando deveria recolher a favor de outro com alíquota maior afrontando a LC 1162003 42 Norma geral antielisão As elisões ilícitas são flagradas pela norma geral antielisiva Qual a motivação para que 35 o legislador empenhasse esforços com combate às ações ilícitas de planejamento tribu tário A questão central é a agressividade com que o contribuinte adota na elaboração de seu planejamento tributário especialmente quando o fato jurídico está previsto na norma e cria a denominada dissimulação na tentativa de descaracterizar o fato e assim fugir ao que está escrito na norma Dessa forma ele consegue não ser tributado mesmo praticando atosfatos idênticos ao seu concorrente É permitido ao Fisco glosar os fatos ou atos jurídicos que possuem características de dissi mulação do fato gerador da obrigação tributária de acordo com o art 116 do CTN Entretan to é garantido ao contribuinte usar meios lícitos que permitam a redução da carga tributária 43 Qual a diferença entre simulação e dissimulação Simulação é o instituto que tem origem no Direito Civil Ocorre quando se cria um negócio que não existe para encobrir outro já existente Essa é uma das formas de dissi mulação que é um conceito bem mais amplo que fingir ou enganar Dissimulação é um conceito que abriga não os atos ilícitos como o dolo a fraude e a simulação mas todas as condutas que embora sejam formalmente lícitas revelem o exercício abusivo do ato com o intuito único ou preponderante de obter uma economia de imposto em violação à isonomia e à capacidade contributiva A norma antielisiva funciona como um ajuste que tornará possível ao fisco atendidas as condições legais e cumprido o procedimento legal a desconsideração no caso concre to e para fins fiscais do ato ou negócio 5 Conclusão Neste Módulo você observou que dissimular tratase de encobrir um ato com uma aparência falsa objetivando ocultar do fisco a real situação existente Dessa forma po demos considerar que a interpretação mais adequada que se apresenta é a que entende a norma contida no parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional como norma antievasão aplicandose especificadamente sobre as hipóteses de dissimulação ou simulação relativa que tenham por objetivo excluir ou reduzir a tributação caracteri zando a prática da evasão tributária Cabe ao gestor público e à sua equipe empenhar esforços para desmotivar essa prá tica ilícita como por exemplo na elaboração de normas mais claras e objetivas critérios bem construídos orientação clara e assertiva e fiscalização Parabéns pela conclusão do Módulo 2 36 Unidade 3 Crédito tributário e lançamento 1 Introdução Uma gestão pública eficaz do ponto de vista tributário deve manter em seu horizonte de curto médio e longo prazo o foco na arrecadação tributária desde o momento do seu planejamento orçamento até a constituição definitiva do crédito tributário Isso porque podem surgir situações que impeçam o poder público de receber o valor previsto em função de suspensão de exigibilidade ou recurso interposto pelo contribuinte Além desse ciclo de positivação do crédito tributário é impressindível que o gestor municipal monitore todos os procedimentos até o instante em que o crédito prescreva quando extingue o direito pertencente ao credor da ação de cobrança do crédito tribu tário pelo decurso do prazo de cinco anos contado da data da sua constituição definitiva artigo 174 do CTN 2 Constituição do crédito tributário Os artigos 139 ao 146 do Código Tributário Nacional CTN disciplinam a constitui ção do crédito tributário O crédito tributário é a própria obrigação tributária já lançada titulada e individualizada Ele nasce da obrigação e é consequência dela dentro de uma única relação jurídica Vale lembrar que antes do lançamento desde o nascimento do fato gerador existe o dever de pagar Entretanto o fisco não tem ainda o direito de exigir o pagamento o qual ocorrerá tão logo haja o lançamento do crédito tributário Dessa forma o crédito é prece dido da obrigação Portanto o crédito tributário é a obrigação tributária quando se torna líquido e certo em razão do lançamento Se de um lado o fato gerador faz surgir a obrigação tributária por outro o lançamento faz surgir o crédito tributário possibilitando a exigibilidade da obrigação tributária 3 Lançamento tributário O lançamento tributário está previsto no artigo 142 do CTN e é definido como um procedimento que declara formalmente a ocorrência do fato gerador O lançamento tributário é atividade privativa da autoridade administrativa Todavia o CTN permite a participação do sujeito passivo contribuinte O lançamento pode ser feito de três maneiras a de ofício ou direto b por declaração ou misto e c por homolo gação também equivocadamente chamado de autolançamento 37 Lançamento de ofício ou direto O lançamento de ofício está previsto no artigo 149 do CTN em seus nove incisos Nes sa modalidade de lançamento o sujeito passivo não participa ou quase não participa da atividade Basicamente os nove incisos tratam de duas hipóteses a lançamento de ofício propriamente dito previsto no inciso I e b lançamento em face da revisão efetuada pelo fisco incisos II a IX Lançamento de ofício propriamente dito recebe este nome tendo em vista os casos em que o fisco detém elementos suficientes para efetuar o lançamento Por exem plo via de regra os lançamentos do IPTU IPVA contribuição de iluminação pública e a maioria das taxas todos originariamente lançados de ofício ou originariamente notifi cam o contribuinte sobre o valor do tributo devido Lançamento em face da revisão efetuada pelo fisco nos casos descritos nos incisos II a IX a administração tributária está solucionando problemas decorrentes de omissões declarações não prestadas erros declarações prestadas com equívocos ou fraudes tanto do sujeito passivo quanto da própria autoridade fiscal Justificam assim o lançamento de ofício seja para substituir seja para corrigir lançamento não feito ou feito incorretamente em outra modalidade porém somente pode ser efetuado enquanto não estiver extinto o crédito tributário Por declaração ou misto No lançamento por declaração o contribuinte ou terceiro apresenta o formulário con tendo suas informações cujos dados estando corretos são tomados pelo fisco para apurar o valor do tributo devido conforme os termos do artigo 147 do CTN Esse tipo de lança mento também é chamado de misto porque o contribuinte apresenta a declaração e o fis co com os dados da declaração apura o tributo a ser pago e expede a notificação ao contri buinte para que ele pague Verificavase a existência dessa modalidade de lançamento nos primórdios do IR e no imposto de importação sobre bagagem acompanhada No entanto por meio da Instrução Normativa 13852013 o imposto de importação fora substituído pelo lançamento por homologação em razão da sistemática eletrônica adotada Assim no atual sistema tributário nacional não se vislumbra nenhum tributo cujo lançamento seja feito nessa modalidade haja vista que não se caracteriza como lançamento por declaração quando este é apenas para fins de controle e fiscalização de tributos Lançamento por homologação Lançamento por homologação previsto no art 150 do CTN é a modalidade em que o sujeito passivo possui o dever de antecipar o pagamento do tributo sem prévio exame da autoridade administrativa o qual ficará sujeito à concordância futura feita por homo logação por parte dela Não havendo a homologação hipótese que pode ocorrer quan do a autoridade administrativa não concordar com o valor recolhido pelo contribuinte esta poderá lançar de ofício a diferença Existe ainda o lançamento por arbitramento que não se constitui em uma quarta mo dalidade de lançamento mas é considerada apenas uma técnica para que a autoridade administrativa possa definir a base de cálculo para que posteriormente possase proceder o lançamento de ofício O lançamento por arbitramento está previsto no artigo 148 do CTN 38 31 Função do lançamento tributário A função do lançamento tributário apresenta natureza jurídica divergente Quanto à natureza jurídica da função do lançamento tributário existem três entendimentos apon tados por Paulo de Barros Carvalho 2005 p 409411 Natureza declaratória do crédito tributário Parte do entendimento da função do lançamento tributário como natureza declarató ria não possuindo o lançamento a capacidade de criar modifcar ou extnguir direitos mas sim declarar o direito anterior consubstanciado na obrigação tributária Natureza constitutiva do lançamento tributário Posição preconizada no artgo 142 do CTN Nada surge com o fato gerador sequer a obrigação tributária Para essa corrente apenas o lançamento faz nascer a obrigação e o crédito tributário correspondente Portanto antes do lançamento a Fazenda Pública tem apenas interesse mas não tem direito algum Natureza hibrida constitutiva do crédito e declaratória do lançamento Entende que o lançamento tem natureza declaratória da obrigação e consttutva do crédito O fato gerador faz nascer a obrigação tributária e o lançamento faz surgir o crédito tributário A teoria mista separa obrigação e crédito porque eles surgem em momentos distintos Logo a obrigação nasce junto com o crédito tributário no momento do lançamento 32 Finalidades do lançamento 33 Retenção de ISSQN pela prefeitura A retenção do ISS será realizada nos serviços prestados em que o imposto seja devido no local de prestação do serviço em conformidade com os incisos I ao XXII artigo 3º da Lei Complementar nº 11603 nos casos em que os serviços são prestados em local dife rente outro município do estabelecimento prestador sede filial escritório 39 Conforme artigo 3º da Lei Complementar 116 de 31072003 incisos de I a XXII o ISS deve ser recolhido no local da prestação do serviço independentemente do local do estabelecimento do prestador de serviço sede filial escritório Portanto o ISS deve ser retido nas seguintes situações Do estabelecimento tomador ou do intermediário do serviço O tomador de serviço é a pessoa jurídica que contrata o serviço permanentemente em suas dependências ou seja o serviço é contratado para ser prestado diariamente to dos os dias do mês uma terceirização da atividade junto a contratante nesse caso o ISS é devido no local da prestação do serviço O que não ocorre quando por exemplo o prestador de serviço é contratado pela em presa para fazer a manutenção das máquinas no estabelecimento contratante o qual vem periodicamente ou quando chamado e se desloca do seu estabelecimento para prestar o serviço não se caracterizando o contratante como tomador de serviço Nesse caso o ISS é devido no estabelecimento do prestador de serviço mesmo que seja em outro município bem como não é devida qualquer retenção do ISS no município em que é realizado o serviço Na instalação dos andaimes palcos coberturas e outras estruturas item 305 Na execução da obra por administração empreitada ou subempreitada de obras de construção civil hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes inclusive sondagem perfuração de poços escavação drenagem irrigação terraplanagem pavimentação concreta gem instalação e montagem de produtos peças e equipamentos item 702 no acompanhamento e fiscalização da execução de obras de engenharia arqui tetura e urbanismo item 719 Na demolição item 704 Nas edificações em geral de estradas pontes portos e congêneres item 705 Na execução de varrição coleta remoção incineração tratamento reciclagem se paração e destinação final de lixo rejeitos e outros resíduos quaisquer item 709 Na execução de Limpeza manutenção e conservação de vias e logradouros públi cos imóveis chaminés piscinas parques jardins e congêneres item 710 Na execução de decoração e jardinagem do corte e poda de árvores item 711 No controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes físicos químicos e biológicos item 712 No florestamento reflorestamento semeadura adubação e congêneres item 716 Na execução dos serviços de escoramento contenção de encostas e congêneres item 717 Na limpeza e dragagem item 718 Nos serviços onde o bem estiver guardado ou estacionado item 1101 Dos bens ou do domicílio das pessoas vigiadas item 1102 Do armazenamento depósito carga descarga arrumação e guarda do bem item 1104 Execução dos serviços de lazer diversão lazer entretenimento e congêneres subi tens do item 12 exceto subitem 1213 Do município onde está sendo executado o transporte item 1601 Do estabelecimento tomador da mão de obra ou na falta de estabelecimento onde ele estiver domiciliado nos serviços descritos pelo subitem 1705 fornecimento de mão 40 de obra mesmo em caráter temporário inclusive de empregados e trabalhadores avul sos ou temporários contratados pelo prestador de serviços Da feira exposição congresso ou congênere a que ser referir o planejamento orga nização e administração item 1710 Do porto aeroporto ferroporto terminal rodoviário ferroviário ou metroviário item 20 No caso dos serviços a que se refere o subitem 34 considerase ocorrido o fato gera dor e devido o imposto em cada município em cujo território haja extensão de ferrovia e rodovia postes cabos dutos e condutos de qualquer natureza objetos e locação subloca ção arrendamento direito de passagem ou permissão de uso compartilhado ou não No caso dos serviços a que se refere o item 2201 da lista de serviços pedágio e serviço de conservação das rodovias considerase ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada município em cujo território haja extensão de rodovia explorada Considerase ocorrido o fato gerador do imposto no local do estabelecimento prestador nos serviços executados em águas marítimas excetuados os serviços des critos no subitem 2001 Nas demais prestações de serviços não relacionadas nos itens 01 a 22 artigo 3º da LC 1162003 o local de recolhimento do ISS deve ser o local do estabelecimento do pres tador ou na falta do estabelecimento no local do domicílio do prestador matriz filial escritório etc 4 Intercorrências do crédito tributário As intercorrências do crédito tributário são chamadas por Rui Barbosa Nogueira 1995 p 292 em seu livro Curso de Direito Tributário de vicissitudes do crédito tributário Isso quer dizer que são peculiaridades ou singularidades do crédito tributário São três as vi cissitudes do crédito tributário Suspensão da exigibilidade do crédito tributário Extinção do crédito tributário Exclusão do crédito tributário 5 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário As hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário estão no art 151 do CTN Art 151 CTN Suspendem a exigibilidade do crédito tributário I moratória II o depósito do seu montante integral III as reclamações e os recursos nos termos das leis reguladoras do pro cesso tributário administratvo IV a concessão de medida liminar em mandado de segurança V a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada em outras espécies de ação judicial VI o parcelamento Parágrafo único O disposto neste artgo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso ou dela consequentes 41 51 Moratória É a modalidade de suspensão da exigibilidade do crédito tributário na qual a lei outor ga ao sujeito passivo a postergação da data do vencimento do crédito tributário Quando a moratória for aplicada será indispensável que o sujeito passivo cumpra as obrigações relacionadas à aceitação desse instituto Mas se não for cumprida ocorrerá a cobrança do tributo 52 Depósito do montante integral O contribuinte tem o direito subjetivo de depositar o montante integral do crédito tri butário com o objetivo de suspender a sua exigibilidade Esse depósito pode ser judicial ou administratvo embora as possibilidades de fazer o depósito na esfera administratva sejam restritas O mais comum é o depósito no processo judicial que pode ser feito nos autos de qualquer ação O juiz não pode negar o depósito e a Fazenda Pública também não A não ser que haja abuso do direito de depositar porque o depósito é para ser discutido ou seja não é para ser realizado de qualquer maneira mas sim quando se quer discutir a legalidade do crédito tributário Como disposto na Súmula 112 do STJ esse depósito deve ser integral e em dinheiro 53 Recursos e reclamações Recuros e reclamações são todos os meios possíveis e legais para impugnar as exigên cias no processo administratvo fiscal A Fazenda Pública tem a prerrogatva de elaborar a certidão de dívida atva Para fazer esse título executivo a Fazenda necessita assegurar um procedimento que possa garantir o contraditório e a amplo direito de defesa Todos os atos realizados pelo sujeito passivo da obrigação tributária vão acarretar a suspensão da exigibilidade do cré dito tributário na forma da lei reguladora de cada processo administrativo fscal O efeito suspensivo deve constar na lei do processo tributário administrativo fiscal ou seja é a lei do processo administratvo que tem de discriminar se o recurso tem ou não efeito suspensivo 54 Liminar em mandado de segurança e liminar ou tutela antecipada Os incisos IV e V do art 151 do CTN estabelecem as hipóteses de liminar em manda do de segurança e liminar em tutela antecipada em qualquer outro procedimento Um dos requisitos para a concessão da medida liminar em mandado de segurança é o Fumus boni iuris que é a plausibilidade da alegação contida na inicial Há uma fumaça de bom direito quando o magistrado verifca sem entrar no mérito da questão que há possibilidade de serem verdadeiras as alegações na peça processual O outro requisito é o Periculum in mora que é o risco de lesão irreparável ou de difícil reparação ao direito do impetrante enquanto aguarda o julgamento do mérito A função da medida liminar é assecuratória é cautelar não satisfaz o desejo do pro cesso definitivamente No Direito Tributário é fácil perceber isso porque a liminar não 42 extingue o crédito apenas o suspende Contudo a tutela antecipada não é assecuratória o magistrado vai conceder aquilo que o impetrante está requerendo no mérito anteci pando os efeitos da sentença No Direito Tributário a tutela antecipada tem efeito idêntico ao de uma liminar a sus pensão do crédito tributário 55 Parcelamento A natureza jurídica do parcelamento no direito privado é uma nova forma de extinção da relação obrigacional ou seja é uma forma diferida de pagamento No Direito Tributário o parcelamento é causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário e deveria aparecer como uma das causas de extinção do crédito tributário pre conizado no art 156 do CTN Entretanto ele aparece no art 151 do CTN pois se o sujeito passivo da relação jurídica tributária deixar de pagar o fisco promoverá a cobrança mas enquanto o contribuinte estiver pagando o fisco não poderá exigir o crédito tributário 6 Extinção do crédito tributário Durante o ciclo de positivação do processo tributário existem ocasiões que podem fa zer com que o fisco não receba o valor que anteriormente já havia programado conforme regras prescritas na Lei de Responsabilidade Fiscal No geral observamos que a obrigação só se tornará exigível após o lançamento tri butário e que esse lançamento pode ser alterado identifcando suas principais consequ ências Desta forma observar o momento da extinção do crédito tributário é muito im portante como por exemplo a prescrição ou até mesmo a perda do prazo para o Fisco lançar o tributo decadência As causas da extinção do crédito tributário estão previstas no art 156 do CTN e são examinadas detalhadamente nos subitens seguintes 61 Pagamento pagamento antecipado e homologação do pagamento O pagamento é a forma mais comum de extinção do crédito tributário É a prestação que o devedor ou um terceiro por ele ao credor da importância pecuniária correspon dente ao débito do tributo 62 Compensação Essa modalidade de extinção do crédito tributário encontrase disciplinada no art 170 do CTN e está definida no art 368 do Código Civil de 2002 CC2002 que afrma se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra as duas obrigações se extinguem até onde se compensarem Quatro requisitos são considerados como necessários à compensação 43 63 Transação Transação é o instituto mediante o qual por concessões mútuas credor e devedor põem fim ao litígio judicial ou administratvo extnguindo a relação jurídica Está preconizada no art 156 III cc o art 171 ambos do CTN Sendo admissível portanto em matéria tributária A lei autorizadora da transação indica a autoridade competente para efetivála em cada caso conforme artgo 171 parágrafo único do CTN O artgo 4º 2º do Projeto de Lei nº 50822009 afirma que as transações previamente aprovadas pela Câmara Geral de Transação e Conciliação da Fazenda Nacional CGTC podem ser formalizadas por procuradores da Fazenda Nacional expressamente designados pelo procuradorgeral da Fazenda Nacional O princípio da indisponibilidade dos bens públicos impõe que seja necessária a previ são normatva para que a autoridade competente possa entrar no regime de concessões mútuas que é a essência da transação Os sujeitos do vínculo fisco e contribuinteresponsável concordam em abrir mão de parcela de seus direitos chegando a um denominador comum Teoricamente interessan te para as duas partes isso propicia o desaparecimento simultâneo do direito subjetvo e do dever jurídico correlato 64 Remissão A remissão está prevista no art 156 IV cc 172 CTN e 150 6º CF1988 Tratase de perdão total da dívida do sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária e suas causas estão indicadas no art 172 do CTN Art 172 CTN A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conce der por despacho fundamentado remissão total ou parcial do crédito tributário atendendo I à situação econômica do sujeito passivo II ao erro ou ignorância excusáveis do sujeito passivo quanto à matéria de fato III à diminuta importância do crédito tributário IV a considerações de equidade em relação às característcas pessoais ou materiais do caso Não podemos confundir remissão com remição Remissão é o perdão total dos tributos conforme mencionamos anteriormente Remição referese ao resgate à quitação Está preconizada nos artigos 826 e 876 ambos do Código de Processo Civil CPC Os artigos 826 e 876 do CPC que se referem à modalidade remição facultam ao exe cutado em qualquer momento antes da adjudicação ou alienação dos bens remir a exe cução que lhe recai pagando ou consignando o valor atualizado da dívida acrescidos de juros legais mais as custas processuais e os honorários do advogado A remição também pode ser entendida como subrogação do bem penhorado pelo seu equivalente em di nheiro fazendose o resgate do bem apreendido judicialmente por terceiro que possua laço de consanguinidade com o devedor ou seu cônjuge 44 Art 826 CPC Antes de adjudicados ou alienados os bens o executado pode a todo tempo remir a execução pagando ou consignando a importância atualizada da dívida acrescida de juros custas e honorários advocatcios Art 876 CPC É lícito ao exequente oferecendo preço não inferior ao da avaliação requerer que lhe sejam adjudicados os bens penhorados 1º Requerida a adjudicação o executado será intimado do pedido I pelo Diário da Justiça na pessoa de seu advogado constituído nos autos II por carta com aviso de recebimento quando representado pela de fensoria pública ou quando não tiver procurador constituído nos autos III por meio eletrônico quando sendo o caso do 1º do art 246 não tiver procurador constituído nos autos 2º Considerase realizada a intimação quando o executado houver mudado de endereço sem prévia comunicação ao juízo observado o disposto no art 274 parágrafo único 3º Se o executado citado por edital não tiver procurador constituído nos autos é dispensável a intimação prevista no 1º 4º Se o valor do crédito for I inferior ao dos bens o requerente da adjudicação depositará de ime diato a diferença que ficará à disposição do executado II superior ao dos bens a execução prosseguirá pelo saldo remanescente 5º Idêntico direito pode ser exercido por aqueles indicados no art 889 incisos II a VIII pelos credores concorrentes que hajam penhorado o mesmo bem pelo cônjuge pelo companheiro pelos descendentes ou pelos ascendentes do executado 6º Se houver mais de um pretendente procederseá a licitação entre eles tendo preferência em caso de igualdade de oferta o cônjuge o companheiro o descendente ou o ascendente nessa ordem 7º No caso de penhora de quota social ou de ação de sociedade anô nima fechada realizada em favor de exequente alheio à sociedade esta será intimada ficando responsável por informar aos sócios a ocorrência da penhora assegurandose a estes a preferência Vale ressaltar ainda que a remissão diferenciase da anista Esta alcança somente as penalidades da isenção que ocorre antes do fato gerador e abrange apenas as multas os juros e a correção monetária 65 Prescrição e decadência Embora diferentes os conceitos de prescrição e decadência são facilmente confundi dos São ambas situações temporais São conceitos amplamente confundidos pois ambos lidam com a questão do direito no tempo uma vez que o exercício de um direito não pode ficar pendente de forma inde finida no tempo Do contrário a própria segurança da ordem jurídica restaria comprome tida E afinal de contas o direito não socorre aos que dormem Conforme o art 189 do Código Civil violado o direito nasce para o titular a preten são a qual se extingue pela prescrição nos prazos a que aludem os arts 205 e 206 45 Prescrição consequentemente é a perda de pretensão da reparação do direito violado por inércia do titular do direito no prazo legal Já a decadência é a perda de um direito potestativo pela inércia de seu titular Assim temos Decadência tributária consiste na perda do direito de a Fazenda Pública lançar o tributo isto é na perda de constituir o seu crédito por meio do lançamento Prescrição tributária é a perda do direito de a Fazenda cobrar judicialmente o seu crédito Como saber se o sujeito passivo está diante de um prazo prescricional ou de um prazo decadencial em matéria tributária A decadência é o lapso temporal que se dá entre a realização do fato gerador e a formalização do crédito tributário o lançamento A prescrição é o lapso temporal vislumbrado após a formalização do crédito tributário Se a Fazenda não promover a cobrança no prazo de cinco anos imediatamente posterior à notificação será caso de prescrição Decadência O instituto da decadência está preconizado nos arts 173 e 174 do CTN Art 173 CTN O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributá rio extinguese após 5 cinco anos contados I do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado II da data em que se tornar definitva a decisão que houver anulado por vício formal o lançamento anteriormente efetuado Parágrafo único O direito a que se refere este artigo extinguese definitiva mente com o decurso do prazo nele previsto contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação ao sujeito passivo de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento Art 174 CTN A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos contados da data da sua constituição defnitva Parágrafo único A prescrição se interrompe I pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal Re dação dada pela Lcp nº 118 de 2005 II pelo protesto judicial III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor IVpor qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial que importe em reconhecimento do débito pelo devedor Prescrição A prescrição tributária encontrase regulada no art 174 do CTN Art 174 CTN A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos contados da data da sua constituição definitiva Parágrafo único A prescrição se interrompe I pela citação pessoal feita ao devedor II pelo protesto judicial 46 III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor IVpor qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial que importe em reconhecimento do débito pelo devedor 66 Conversão do depósito em renda É a transformação do depósito do montante integral anteriormente efetuado em pro priedade da Fazenda Pública quando o contribuinte tiver perdido a discussão adminis tratva ou judicial conforme o art 156 VI CTN 67 Consignação em pagamento O artgo 164 do CTN lista três hipóteses de consignação em pagamento mas discute se se esse rol é taxatvo Art 164 CTN A importância de crédito tributário pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo nos casos I de recusa de recebimento ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade ou ao cumprimento de obrigação aces sória II de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências ad ministratvas sem fundamento legal III de exigência por mais de uma pessoa jurídica de direito público de tributo idêntco sobre um mesmo fato gerador 68 Decisão administrativa irreformável É aquela em que não cabe mais recurso por parte da Fazenda Pública Alguns dou trinadores dizem que de acordo com o artgo 164 do CTN a Fazenda Pública não pode ingressar em juízo para discutir o crédito tributário em razão da coisa julgada adminis trativamente 69 Decisão judicial transitada em julgado Decisão judicial transitada em julgado é o último pronunciamento emitido pelo judi ciário Tendo a coisa julgada em regra efeito absoluto e conforme art 5º XXXVI CF1988 a lei não poderá alterála Exceção a essa questão parte da doutrina e o STF estão chamando de relativização da coisa julgada em matéria tributária que se dará em duas oportunidades ação rescisória art 928 Novo Código de Processo Civil NCPC2015 ação direta de inconsttucionalidade Adin Lei 98981999 7 Dação em pagamento Para essa hipótese é preciso que haja lei específca estadual ou municipal que permita ao contribuinte extinguir o seu crédito tributário por meio da entrega de imóvel Essa lei deve estabelecer a forma como a dação vai ocorrer qual tipo de imóvel será aceito e a forma da avaliação dentre os elementos indispensáveis para o estabelecimento desse contrato 47 8 Confusão Há outra causa de extinção do crédito tributário que não está prevista no artigo 156 do CTN que é a confusão O instituto da confusão típico do Direito Civil está previsto nos artigos 381 ao 384 do Código Civil Esse instituto consiste no fato de uma pessoa ostentar ao mesmo tempo as qualidades de credora e devedora do mesmo crédito Para a doutrina e jurisprudência dominantes na desapropriação assim como no usu capião a aquisição do bem é feita de forma originária e somente haverá a sucessão quan do o modo de aquisição for derivado Por isso quando houver a aquisição pela desapro priação não há que se falar em confusão para com os débitos havidos anteriormente ao ato expropriatório Na prátca a Fazenda Pública abate os débitos de IPTU do valor a ser indenizado ao proprietário expropriado caracterizando uma compensação Um exemplo prático é a herança jacente que é uma forma de aquisição derivada Nesse caso sendo declarada a vacância da herança esta será transferida para o município 9 Exclusão do crédito tributário Excluir o crédito tributário é excluir a possibilidade de nascer a obrigação tributária As hipóteses de exclusão do crédito tributário estão contidas no artigo 175 do CTN Art 175 CTN Excluem o crédito tributário I a isenção II a anista Parágrafo único A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumpri mento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído ou dela consequente Existem duas hipóteses de exclusão do crédito tributário isenção instituto jurídico previsto no art 175 I CTN e anista prevista no art 180 CTN que é o perdão legal da infração ainda não convertida em crédito tributário ou ainda o perdão legal da infração ou dos acréscimos e penalidades dela decorrentes 10 Imunidade tributária A imunidade tributária ocorre quando a Constituição ao realizar a repartição de com petência coloca fora do campo tributário certos bens pessoas patrimônios ou serviços Na imunidade como na nãoincidência não há fato gerador Isso porque a lei não descreva o fato como hipótese legal mas sim porque a Constituição não permite que se encontre nos acontecimentos características de fato gerador de obrigação principal Alguns estudiosos dizem que a imunidade é uma hipótese de nãoincidência prescri ta na Constituição nãoincidência qualificada Conclusão Chegamos ao final Módulo 3 Neste módulo analisamos as modalidades de constituição do crédito tributário o lançamento tributário bem como as modalidades de sua extinção Agora vamos com força rumo ao último módulo desta disciplina o Módulo 4 48 Unidade 4 Gestão e administração tributária 1 Introdução Neste último módulo veremos que a fiscalização tributária é vislumbrada com ferra menta de identificar o cumprimento ou o descumprimento das obrigações tributárias ao invés de assumila como instrumento de coerção Estudaremos também a questão da Dívida Ativa fase da cobrança judicial dos tribu tos exequíveis que consideramos meio fundamental para a administração tributária ga rantir sua receita Analisaremos a respeito de como deve ser a administração municipal do ponto de vista do planejamento tributário e o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISSQN a principal fonte de receita própria municipal Por fim serão apresen tados os principais aspectos da Certidão Negativa de Débitos do sujeito passivo relacio nado ao tributo de um período Bons estudos 2 Fiscalização tributária o art 30 III da Constituição Federal de 1988 estabelece a atribuição conferida aos municípios de fiscalizar tributos instituílos e arrecadálos Art 30 CF1988 Compete aos municípios III instituir e arrecadar os tributos de sua competência bem como aplicar suas rendas sem prejuízo da obrigatoriedade de prestar contas e publicar balancetes nos prazos fixados em lei Nessa esteira outro dispositivo legal que alicerça o poder de fiscalização é o 194 do CTN Art 194 CTN A legislação tributária observado o disposto nesta Lei regulará em caráter geral ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação Parágrafo único A legislação a que se refere este artigo aplicase às pes soas naturais ou jurídicas contribuintes ou não inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal A legislação e o poder de fiscalização Independentemente de existir a obrigação principal o poder de fiscalizar sobrepõe à con dição do sujeito Dessa forma o sujeito mesmo estando na condição de isento imune sem que tenha praticado o fato gerador seja pessoa física ou jurídica estará sujeito à fiscalização 49 Entretanto esse poder fiscalizatório das autoridades municipais deve ser balizado por garantias as quais passamos a analisar 21 Sigilo comercial O sigilo empresarial é garantido no Código Civil Entretanto as operações comerciais não estão protegidas pelo sigilo na hipótese de atuação da autoridade tributária pela óbvia ineficiência da fiscalização caso assim não fosse O sujeito passivo deve guardar em boa ordem e zelo toda a documentação comprobatória das operações fiscais até a prescrição o que em geral acontece no prazo de 5 anos O art 195 do CTN estabelece a regra geral no tocante à guarda dos documentos empresariais Art 195 CTN Para os efeitos da legislação tributária não têm aplica ção quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias livros arquivos documentos papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos comerciantes industriais ou produtores ou da obrigação destes de exibilos Parágrafo único Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das ope rações a que se refrão A Súmula 439 do STF referente ao tema reafirma que estão sujeitos à fiscalização tributária ou previdenciária quaisquer livros comerciais limitado o exame aos pontos objeto da investigação É importante ressaltarmos dois pontos o contribuinte deverá apresentar além dos livros toda a documentação a qual te nha dado suporte à sua escrituração e o poder de fiscalização fica limitado a exame aos pontos objeto da investigação conforme Súmula 439 o STF Afirma Paulsen 2012 p 141 que O parágrafo único do art 195 CTN determina que o contribuinte pre serve os livros de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram Dentre esses li vros estão o Livro Diário em que é escriturada a posição diária de cada uma das contas contábeis com seus respectivos saldos o Livro Razão utilizado para resumir ou totalizar por conta ou subconta os lançamen tos efetuados no Livro Diário e o LALUR livro de apuração do lucro real Todo e qualquer procedimento fiscalizatório tem prazos que variam de acordo com as características adotadas pelo ente federado e é necessário que se documente o seu início O documento no qual se lavra o início da diligência fiscalizatória é denominado Termo de Fiscalização ou Termo de Início de Ação Fiscal TIAF 50 Em relação ao instituto denominado denúncia espontânea é imperioso ressaltar que não se aplica a partir da abertura do termo de fiscalização salvo dispositivo de lei em contrário uma vez que o procedimento fiscalizatório já se iniciou para verificação de irre gularidade Vamos ver o que diz o art 196 do CTN Art 196 CTN A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento na forma da legislação aplicável que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas Parágrafo único Os termos a que se refere este artigo serão lavrados sempre que possível em um dos livros fiscais exibidos quando lavrados em separado deles se entregará à pessoa sujeita à fiscalização cópia au tenticada pela autoridade a que se refere este artigo Além de prontamente informar ao fisco todos os fatos geradores da obrigação tributá ria praticados é dever da pessoa que está sendo fiscalizada colaborar com a fiscalização Informação de atos praticados por terceiros No art 197 CTN estão determinados quais são aqueles obrigados a prestarem infor mações sobre atos praticados por terceiros Art 197 CTN Mediante intimação escrita são obrigados a prestar à autoridade administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens negócios ou atividades de terceiros I os tabeliães escrivães e demais serventuários de ofício II os bancos casas bancárias Caixas Econômicas e demais instituições financeiras III as empresas de administração de bens IV os corretores leiloeiros e despachantes oficiais V os inventariantes VI os síndicos comissários e liquidatários VII quaisquer outras entidades ou pessoas que a lei designe em razão de seu cargo ofício função ministério atividade ou profissão Parágrafo único A obrigação prevista neste artigo não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o informante esteja legalmente obrigado a observar segredo em razão de cargo ofício função ministério atividade ou profissão Notem que a relação apresentada no art 197 não é taxativa O inciso VII abre a pos sibilidade de o legislador exigir a apresentação de informações por parte de outras enti dades resguardando o sigilo profissional Perceba que os bancos estão incluídos e este artigo não foi inserido na Lei Complementar nº 1052001 que dispõe sobre o sigilo das operações de instituições financeiras e nem pela Lei Complementar nº 1042001 que altera dispositivos do CTN que tratam do assunto 51 22 Sigilo bancário Para o CTN nunca houve sigilo bancário O art 97 inciso II já determinava aos bancos o dever de prestar à autoridade administrativa todas as informações de que dispusessem com relação aos bens negócios ou atividades de terceiros O Supremo Tribunal Federal STF considerava que a quebra do sigilo bancário pela autoridade administrativa por solicitação administrativa violava o direito à intimidade previsto no artigo 5º da CF1988 O STF a considerava uma inconstitucionalidade que é o caso do Recurso Extraordinário nº 389808 de dezembro de 2010 A doutrina no entanto entende que nunca houve violação e que o direito à intimida de nada tem a ver com movimentação financeira Direito à intimidade está relacionado a quem recebeu e a quem passou o cheque Assim quebrar o sigilo bancário de deter minado indivíduo para verificar se ele gastou cheque no hotel ou no florista é violar sua intimidade Mas cruzar dados dos contribuintes com dados do Imposto de Renda não é violar a intimidade é uma informação de interesse da sociedade Há uma regra vinculada aos direitos fundamentais que exige que o sigilo bancário seja quebrado pela autoridade judiciária Há países que consagram um rol de direitos individuais inclusive o direito à intimidade que associa sigilo bancário à intimidade No direito positivo de cada país há regras que dizem que quem pode quebrar sigilo bancário é a autoridade judiciária a autoridade administrativa ou o Ministério Público Isso quer dizer que a quebra do sigilo bancário é uma ação infraconstitucional que não está vinculada como quer o STF à cláusula pétrea da intimidade O 4º do artigo 1º da Lei Complementar nº 1052001 diz que a quebra do sigilo ban cário pode ser decretada quando necessária para a apuração de qualquer ilícito em qual quer fase do inquérito ou processo judicial especialmente nos crimes relacionados nos nove incisos contidos no artigo 197 do CTN O inciso VII fala sobre o crime contra a ordem tributária e a previdência social Na Lei Complementar nº 1052001 verificamos que somente as pessoas que prati cassem os crimes previstos nos incisos do artigo 197 do CTN seriam objeto da quebra do sigilo bancário Contudo observe com atenção o caput do artigo 5º da Lei Complementar nº 1052001 Art 5º LC nº 1052001 O Poder Executivo disciplinará inclusive quanto à periodicidade e aos limites de valor os critérios segundo os quais as instituições financeiras informarão à administração tributária da União as operações financeiras efetuadas pelos usuários de seus serviços A quebra do sigilo bancário vale para todo o Brasil porque a lei autoriza o Poder Exe cutivo a determinar a periodicidade e os limites de valor que devem presidir a informação dos bancos ao fisco Esse ato é aplicado não só para os praticantes dos crimes previstos em lei pois quando se trata de crime contra a ordem tributária referese a qualquer pes soa que auferiu renda e não a declarou como o crime de sonegação fiscal Aliada a essa disposição em que todos os países de forma mais ou menos rápida estão assimilando a questão da quebra do sigilo bancário e da introdução das cláusulas antieli 52 sivas há também o reforço à proteção do direito do contribuinte que no Brasil culminou com o surgimento do Código de Proteção ao Contribuinte Projeto de Lei nº 25572011 A quebra do sigilo bancário está prevista na Lei Complementar nº 1052001 as cláusulas antielisivas estão dispostas na Lei Complementar nº 1042001 e o Código de Proteção ao Contribuinte Projeto de Lei Complementar nº 25572011 no Congresso 23 Sigilo profissional O sigilo profissional previsto por lei obriga profissionais como médicos sacerdotes advogados psicólogos e outras profissões a guardar sigilo sobre as informações que obti verem no exercício de suas funções Essas informações não podem ser exigidas pelo fisco Art 5º LC nº 1052001 Parágrafo único O resultado dos exames as informações e os documentos a que se refere este artigo serão conser vados em sigilo observada a legislação tributária Imagine se a Receita intimasse o advogado de um contribuinte a prestar declarações sobre seu cliente A profissão de advogado estaria acabada Houve tentativa de enquadrar o banco na mesma situação como sigilo profissional mas esse sigilo está relacionado à pessoa física ao profissional e não às empresas até porque essa interpretação estaria contradizendo o próprio inciso II do art 5º da Lei Com plementar nº 1052001 O STF em 2010 manteve a posição de que o acesso às movimentações financeiras dependeria de ordem judicial ou seja de que estaria sob reserva de jurisdição 24 Sigilo Fiscal A Constituição não consagra expressamente o direito ao sigilo fiscal Este espécie do gênero sigilo amparase na inviolabilidade do direito à vida privada e à intimidade das pessoas direitos fundamentais dos cidadãos constitucionalmente garantidos no inciso X do art 5º da Carta Magna conforme se reproduz Art 5º Todos são iguais perante a lei sem distinção de qualquer nature za garantindose aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida à liberdade à igualdade à segurança e à propriedade nos termos seguintes X são invioláveis a intimidade a vida privada a honra e a imagem das pessoas assegurado o direito à indenização pelo dano material ou mo ral decorrente de sua violação Ainda em relação à Constituição merece atenção o 1 º do art 145 que impõe à atuação da administração tributária o respeito aos direitos individuais do contribuinte e aos termos da lei Art 145 A União os estados o Distrito Federal e os municípios poderão instituir os seguintes tributos 53 1º Sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte faculta do à administração tributária especialmente para conferir efetividade a esses objetivos identificar respeitados os direitos individuais e nos ter mos da lei o patrimônio os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte os destaques não constam do original O sigilo fiscal portanto em que pese não estar expresso na Constituição Federal funda mentase e surge como desdobramento dos direitos constitucionais à inviolabilidade da in timidade e da vida privada tanto das pessoas físicas quanto das pessoas jurídicas impedin do a administração tributária de divulgar informações fiscais de contribuintes e terceiros Dando continuidade ao procedimento de fiscalização vamos analisar o art 198 do CTN Art 198 CTN Sem prejuízo do disposto na legislação criminal é vedada a divulgação por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou fi nanceira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades 1º Excetuamse do disposto neste artigo além dos casos previstos no art 199 os seguintes I requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça II solicitações de autoridade administrativa no interesse da Adminis tração Pública desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo no órgão ou na entidade respectiva com o ob jetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação por prática de infração administrativa Esse dispositivo determina que a Fazenda tem o dever de guardar sigilo sobre as in formações que obtiver Exceções ao sigilo fiscal Importante ressaltar que o sigilo fiscal não é absoluto sendo permitida a transferência de informações protegidas em casos excepcionais previstos em lei Essa relatividade do sigilo fiscal necessária para permitir eficaz atuação do Estado não raro acarreta dúvidas por ocasião da análise de pedido de informação e da definição quanto ao cabimento ou não do pedido Das exceções à regra do sigilo fiscal destacamse a requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça b solicitação de autoridade administrativa no interesse da administração pública desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo no órgão ou na entidade respectiva com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação por prática de infração administrativa c assistência mútua entre as Fazendas Públicas d requisição do Ministério Público da União MPU e requisição de Comissão Parlamentar de Inquérito do Congresso Nacional CPMI do Senado Federal ou da Câmara dos Deputados CPI 54 Qual é o tipo de sigilo a que o art 199 do CTN se refere É o sigilo fiscal ou o sigilo funcional A maior parte da doutrina entende que é o fiscal Há professores que compreendem que é o sigilo funcional embora muitas vezes utilizado com o mesmo sentido O fato é que o agente deve manter sigilo sobre o próprio tributo apurado O sigilo bancário é aquele que as instituições financeiras devem manter sobre as contas de seus clientes Lei nº 45951964 art 38 com as alterações da LC nº 1052001 O sigilo fiscal é aquele que o fisco deve manter sobre a vida econômica dos contribuintes art 198 e 199 do CTN 3 Gestão do Imposto Predial e Territorial Urbano O Imposto Predial e Territorial Urbano IPTU tem como fato gerador a propriedade o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física como definido na lei civil localizado na zona urbana do município e cuja base de cálculo é o valor venal do imóvel que consiste no preço que ele alcançará para compra e venda à vista segundo as condições usuais do mercado conforme o art 33 do CTN Art 33 CTN A base do cálculo do imposto é o valor do imóvel Parágrafo único Na determinação da base de cálculo não se considera o valor dos bens móveis mantados em caráter permanente ou temporá rio no imóvel para efeito de sua utilização exploração aformoseamen to ou comodidade Nessa esteira o valor venal do IPTU será calculado por meio de avaliação imobiliária dos imóveis localizados no município Para tanto o instrumento mais eficaz para compor a base de cálculo do imposto é a Planta Genérica de Valores PGV que deverá ser institu ída por lei pelo ente municipal respeitando critérios prescritos na Portaria nº 5112009 do Ministério das Cidades É importante também que seja realizada a atualização monetária da base de cálculo dos valores dos imóveis o que não deve ser confundido com majoração de tributo Essa atualização deve ser seguida pelos índices oficiais como IPCA IPCAE IGP IGPM etc Outro importante instrumento de gestão do IPTU é a organização do cadastro imo biliário dos sujeitos passivos isto é realizar o recadastramento dos imóveis municipais É preciso que o município tenha alíquotas progressivas para atingir a função social da propriedade urbana conforme o art 182 da CF1988 Art 182 CF A política de desenvolvimento urbano executada pelo Po der Público municipal conforme diretrizes gerais fixadas em lei tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da cida de e garantir o bemestar de seus habitantes 1º O plano diretor aprovado pela Câmara Municipal obrigatório para cidades com mais de vinte mil habitantes é o instrumento básico da política de desenvolvimento e de expansão urbana 2º A propriedade urbana cumpre sua função social quando atende às exi gências fundamentais de ordenação da cidade expressas no plano diretor 3º As desapropriações de imóveis urbanos serão feitas com prévia e justa indenização em dinheiro 55 4º É facultado ao Poder Público municipal mediante lei específica para área incluída no plano diretor exigir nos termos da lei federal do pro prietário do solo urbano não edificado subutilizado ou não utilizado que promova seu adequado aproveitamento sob pena sucessivamente de I parcelamento ou edificação compulsórios II imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progres sivo no tempo III desapropriação com pagamento mediante títulos da dívida pública de emissão previamente aprovada pelo Senado Federal com prazo de resgate de até dez anos em parcelas anuais iguais e sucessivas assegu rados o valor real da indenização e os juros legais Por fim os procedimentos que podem ser observados pelo gestor municipal são os que estão no art 7º da Lei nº 10257 2001 Estatuto da Cidade conforme a seguir Art 7 Lei nº 102572001 Em caso de descumprimento das condições e dos prazos previstos na forma do caput do art 5º desta Lei o Muni cípio procederá à aplicação do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana IPTU progressivo no tempo mediante a majoração da alíquota pelo prazo de cinco anos consecutivos 1º O valor da alíquota a ser aplicado a cada ano será fixado na lei espe cífica a que se refere o caput do art 5º desta Lei e não excederá a duas vezes o valor referente ao ano anterior respeitada a alíquota máxima de quinze por cento 2º Caso a obrigação de parcelar edificar ou utilizar não esteja atendi da em cinco anos o Município manterá a cobrança pela alíquota má xima até que se cumpra a referida obrigação garantida a prerrogativa prevista no art 8º 3º É vedada a concessão de isenções ou de amista relativas à tributa ção progressiva de que trata este artigo 4 Gestão do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis ITBI Este é outro imposto importante para a gestão tributária do município Ele está pres crito no art 156 II da CF1988 como imposto sobre transmissão a qualquer título por ato oneroso de bens imóveis por natureza ou acessão física e de direitos reais sobre imóveis exceto os de garanta bem como cessão de direitos a sua aquisição Assim como no IPTU é preciso frisar que em relação à base de cálculo do ITBI as mu nicipalidades devem utilizar o maior valor entre o venal e aquele fornecido ou declarado pelo contribuinte Quando for verificado que o valor venal está defasado com relação à Planta Genérica de Valores PGV e ainda que o valor declarado pelo sujeito passivo da relação jurídica obrigacional tributária for baixo será necessário que a fiscalização tributária faça uma avaliação do imóvel Assim será arbitrado o valor da base de cálculo próxima da realidade do município para que ele possa ter uma arrecadação eficiente 56 Vale lembrar que o art 148 do CTN autoriza de modo expresso tal arbitramento pela autoridade administrativa tributária Art 148 CTN Quando o cálculo do tributo tenha por base ou tome em consideração o valor ou o preço de bens direitos serviços ou atos jurídi cos a autoridade lançadora mediante processo regular arbitrará aquele valor ou preço sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declara ções ou os esclarecimentos prestados ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado ressalvada em caso de contestação avaliação contraditória administrativa ou judicial É preciso ainda que a autoridade administrativa tributária apresente suas fundamen tações para o procedimento de arbitramento com abertura de processo administrativo tributário conforme o princípio da motivação 5 Gestão do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISSQN Sobre o ISSQN é preciso informar que houve alteração da Lei Complementar nº 116 de 2003 pela Lei Complementar nº 1572016 que mudou muito de seus aspectos Veja mos as principais alterações 51 Ampliação das hipóteses em que o pagamento do ISSQN deve ocorrer em favor do município onde ocorrer a efetiva prestação do serviço art 3º XII XVI XIX LC nº 116 florestamento reflorestamento semeadura adubação acrescidos da reparação de solo plantio silagem colheita corte descascamento de árvores silvicultura exploração florestal e serviços congêneres indissociáveis da formação manutenção e colheita de flo restas para quaisquer fins e por quaisquer meios subitem 716 nova redação vigilância segurança ou monitoramento de pessoas relativamente aos seus bens e domicílio acrescidos dos seus semoventes subitem 1102 nova redação transporte coletivo municipal rodoviário metroviário ferroviário e aquaviário de passageiros acrescido dos demais serviços de transporte de natureza municipal subitem 1601 nova redação 52 Ampliação dos serviços tributáveis dos subitens 103 104 716 1102 1305 1405 1601 e 2505 da lista anexa à LC nº 1162003 processamento armazenamento ou hospedagem de dados textos imagens vídeos pá ginas eletrônicas aplicativos e sistemas de informação entre outros formatos e congêneres elaboração de programas de computadores inclusive de jogos eletrônicos inde pendentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa será execu tado incluindo tabletes smartphones e congêneres florestamento reflorestamento semeadura adubação reparação de solo planto silagem colheita corte e descascamento de árvores silvicultura exploração florestal e dos serviços congêneres indissociáveis da formação manutenção e colheita de florestas para quaisquer fins e por quaisquer meios vigilância segurança ou monitoramento de bens pessoas e semoventes 57 composição gráfica inclusive confecção de impressos gráficos fotocomposição cliche ria zincografa litografa e fotolitografa exceto se destinados a posterior operação de comer cialização ou industrialização ainda que incorporados de qualquer forma a outra mercadoria que deva ser objeto de posterior circulação tais como bulas rótulos etiquetas caixas cartu chos embalagens e manuais técnicos e de instrução quando ficarão sujeitos ao ICMS restauração recondicionamento acondicionamento pintura beneficiamento la vagem secagem tingimento galvanoplastia canonização corte recorte plastificação costura acabamento polimento e congêneres de objetos quaisquer serviços de transporte coletivo municipal rodoviário metroviário ferroviário e aquaviário de passageiros translado inframunicipal e cremação de corpos e partes de corpos cadavéricos In clusão de novos serviços subitens 109 606 1414 1602 1725 e 2505 submetidos à incidência do ISSQN à lista anexa da LC nº 1162003 disponibilização sem cessão definitiva de conteúdos de áudio vídeo imagem e texto por meio da internet respeitada a imunidade de livros jornais e periódicos exceto a distribuição de conteúdos pelas prestadoras de Serviço de Acesso Condicionado de que trata a Lei nº 12485 de 12 de setembro de 2011 sujeita ao ICMS aplicação de tatuagens piercings e congêneres guincho inframunicipal guindaste e içamento outros serviços de transporte de natureza municipal inserção de textos desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade em qualquer meio exceto em livros jornais periódicos e nas modalidades de serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita cessão de uso de espaços em cemitérios para sepultamento Art 2º da LC nº 1572016 fixou a alíquota mínima em 2 e vedou a concessão de quaisquer benefícios fiscais que resulte direta ou indiretamente em carga tributária me nor que a decorrente da aplicação desse percentual Art 8ºA 1162003 A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qual quer Natureza é de 2 dois por cento Incluído pela LC nº 157 de 2016 1º O imposto não será objeto de concessão de isenções incentivos ou benefícios tributários ou financeiros inclusive de redução de base de cál culo ou de crédito presumido ou outorgado ou sob qualquer outra forma que resulte direta ou indiretamente em carga tributária menor que a de corrente da aplicação da alíquota mínima estabelecida no caput exceto para os serviços a que se referem os subitens 702 705 e 1601 da lista anexa a esta Lei Complementar Incluído pela LC nº 157 de 2016 Caso o município ou o Distrito Federal desrespeite a alíquota de 2 a lei ou o ato nor mativo será nulo e ainda será classificado como de improbidade administrativa conforme o art 8º A da LC nº 11603 e o art 10º A da LC nº 1572016 que estão destacados a seguir Art 8ºA 2º É nula a lei ou o ato do Município ou do Distrito Federal que não respeite as disposições relativas à alíquota mínima previstas neste artigo no caso de serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em 58 Município diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço Incluído pela LC nº 157 de 2016 Art 10A Constitui ato de improbidade administrativa qualquer ação ou omissão para conceder aplicar ou manter benefício financeiro ou tribu tário contrário ao que dispõem o caput e o 1º do art 8ºA da Lei Com plementar nº 116 de 31 de julho de 2003 Se houver insistência por parte do ente o agente perderá a função pública com sus pensão dos direitos políticos de cinco a oito anos e multa civil de até três vezes o valor do benefício financeiro ou tributário concedido na forma do art 12 da Lei nº 84291992 Art 12 Independentemente das sanções penais civis e administrativas previstas na legislação específica está o responsável pelo ato de impro bidade sujeito às seguintes cominações que podem ser aplicadas isola da ou cumulativamente de acordo com a gravidade do fato IV na hipótese prevista no art 10A perda da função pública suspen são dos direitos políticos de 5 cinco a 8 oito anos e multa civil de até 3 três vezes o valor do benefício financeiro ou tributário concedido No que tange à fiscalização tributária é preciso o monitoramento da arrecadação dos maiores contribuintes que devem ser identificados e documentados para auxiliar o pla nejamento tributário Como se verifica existem atividades que podem ser desenvolvidas em todos os muni cípios visando ao incremento da receita municipal quais sejam fiscalização das instituições financeiras fiscalização da construção civil análise dos sujeitos passivos inscritos no Simples Nacional fiscalização dos tomadores de serviços da LC nº 1162003 análise de dados das operadoras de cartão de crédito fiscalização dos cartórios retenção de ISSQN pela Prefeitura visto fiscal do ISSQN para o habitese a fim de que ocorra o pagamento prévio do ISSQN para liberação do habitese nas obras fiscalização dos cartórios 6 Dívida ativa O ciclo de positivação do crédito tributário apresenta etapas que podem ser retrata das neste fluxograma Na inscrição em dívida ativa o crédito tributário já definitivamente constituído per manece em aberto em face da ausência de pagamento pelo sujeito passivo A matéria é regulada pelos artigos 201 a 204 do CTN pelo artigo 2º da Lei de Execução Fiscal LEF Lei nº 68301980 e pelo artigo 39 da Lei nº 43201964 59 Importante frisar que antes do crédito tributário ser inscrito em dívida ativa ele é apenas exigível no momento em que ocorre a inscrição em dívida ativa é que o crédito tributário se torna exequível ou seja o lançamento tributário passou pelo controle de legalidade dos integrantes da administração tributária podendo ocorrer a cobrança administrativa e judicial O art 2º 3º e também que o art 3º ambos da Lei nº 68301980 Lei de Execução Fiscal prescrevem sobre o objeto da dívida ativa Art 2º Constitui Dívida Ativa da Fazenda Pública aquela definida como tributária ou não tributária na Lei nº 4320 de 17 de março de 1964 com as alterações posteriores que estatui normas gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União dos estados dos Municípios e do Distrito Federal 2º A Dívida Ativa da Fazenda Pública compreendendo a tributária e a não tributária abrange atualização monetária juros e multa de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato Art 3º A Dívida Ativa regularmente inscrita goza da presunção de cer teza e liquidez Parágrafo Único A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por prova inequívoca a cargo do executado ou de terceiro a quem aproveite O Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público aprovado pela portaria conjunta da STN SOF nº 02 de 22 de dezembro de 2016 e pela Portaria da STN nº 840 de 21 de dezembro de 2016 define a dívida ativa Dívida Ativa é o conjunto de créditos tributários e não tributários em favor da Fazenda Pública não recebidos no prazo para pagamento de finido em lei ou em decisão proferida em processo regular inscrito pelo órgão ou entidade competente após apuração de certeza e liquidez É uma fonte potencial de fluxos de caixa e é reconhecida contabilmente no ato Não se confunde com a dívida pública uma vez que esta repre senta as obrigações do ente público com terceiros e é reconhecida con tabilmente no passivo Para se aprofundar nesse assunto recomendamos a leitura do Manual de Contabili dade Aplicado ao Setor Público MCASP 8ª edição 2019 p 467 Ele Está disponível em httpwwwtesourofazendagovbrdocuments10180695350CPUMCASP8 C2AA20edpublicaC3A7C3A3ocomcapa2vs4b3db821e4f943f 8806404f5d778c9f6 link quebrado Em tese a dívida ativa é toda aquela em que o Estado é credor Mas no direito positivo é a aquela inscrita na repartição competente a qual é sempre o órgão jurídico de cada ente no município é a procuradoria do município no estado é a procuradoria do estado na União é a procuradoria da Fazenda Nacional 60 nas autarquias são as procuradorias autárquicas como a do INSS especialmente no caso das contribuições previdenciárias 61 Dívida ativa cobrança amigável e judicial A cobrança da dívida ativa pode ser realizada de duas maneiras judicialmente quando é realizada pela procuradoria do município e amigavelmente conduzida pela secretaria de fazenda Em municípios de menor porte e com menor infraestrutura a dívida ativa geralmente está vinculada à secretaria de fazenda municipal Quanto à dívida ativa é recomendável que o mesmo órgão que realiza a cobrança judicial faça também toda a gestão administrativa dos processos cabendo apenas ao órgão fazendário enviar a listagem com todas as informações necessárias à realização da inscrição em dívida ativa 62 Inscrição em dívida ativa O procedimento de inscrição em dívida ativa deve obedecer a legalidade Isso quer dizer que mesmo antes da inscrição propriamente dita deve haver a instaura ção do processo administrativo próprio com a finalidade de avaliar os requisitos de certeza e liquidez tendo que identificar CPF ou CNPJ endereço completo do sujeito passivo valor da dívida fundamentação jurídica etc É o que determina o art 2º 5º da Lei nº 68301980 Lei de Execução Fiscal Art 2º 5º O Termo de Inscrição de Dívida Ativa deverá conter I o nome do devedor dos corresponsáveis e sempre que conhecido domicílio ou residência de um e de outros II o valor originário da dívida bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato III a origem a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida IV a indicação se for o caso de estar a dívida sujeita à atualização monetária bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo V a data e o número da inscrição no Registro de Dívida Ativa e VI o número do processo administrativo ou do auto de infração se ne les estiver apurado o valor da dívida O procedimento de inscrição em dívida ativa é importante para a obtenção do título que instrumentaliza a ação de execução fiscal Para que esse procedimento seja legal é imperioso que todos os seus requisitos estejam presentes amparadas pelo princípio do contraditório e da ampla defesa A inscrição em dívida ativa não é ato de constituição do crédito tributário É ato que pressupõe que esse crédito se encontra regular e definitivamente constituído e se tenha esgotado o prazo fixado para seu pagamento 61 Após a inscrição em dívida ativa é necessário que haja a cobrança administrativa desses créditos tributários vencidos e não pagos para buscar efetividade na arrecadação tributária prescrita no art 11 da Lei Complementar nº 1012000 Lei de Responsabilidade Fiscal Art 11 Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da Federação Parágrafo único É vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não observe o disposto no caput no que se refere aos impostos A cobrança administrativa deve ser realizada por meio do setor específico com notificações regulares ao sujeito passivo da relação jurídica tributária Tal procedimento deve ser acompa nhado de controle estatístico de resultado e a construção de indicadores de eficiência 63 Cancelamento de créditos inscritos em dívida ativa Considerando o que determina o art 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal o cance lamento da inscrição de créditos em dívida ativa deve ser tratado de forma extraordi nária considerando que é o pagamento dessa dívida o procedimento corriqueiro para baixa dessa inscrição O procedimento que deve ser seguido pelo gestor em caso de cancelamento do cré dito inscrito em dívida ativa é a seguinte I formalização de processo administrativo que contenha a motivação do fato que autoriza o cancelamento com a respectiva comprovação documental ou sua indicação II registro no sistema informatizado de controle da arrecadação do nº do processo e do nome do usuário de forma que seja possível averiguar os cancelamentos realizados em determinado período de tempo e os usuários que os realizaram III aprovação expressa da autoridade legalmente designada para autorizar o cancelamento Além desse procedimento podese considerar outros que proporcionam maior segurança I ferramentas exclusivas e individualizadas para cancelamento de cré ditos tributários para os já inscritos em dívida ativa e os ainda não inscri tos apenas lançados II bloqueio lógico entre o campo de número de processo da tela de cancelamentos com a lista de processos abertos no sistema de protoco lo de forma a garantir que nenhum usuário possa completar um cance lamento sem a inserção de um número de processo válido III campo de motivo de preenchimento obrigatório com opções prede terminadas com os casos mais comuns tais como duplicidade já quita do em exercício anterior erro de lançamento entre outros IV relatórios gerenciais que possibilitem a discriminação de cada cance lamento realizado em determinado período e por tipo de dívida lançada exigívelvencida ou em dívida ativa contendo dados completos de cada 62 dívida cancelada usuário que realizou o cancelamento e número do pro cesso administrativo que o autorizou de forma a subsidiar o controle in terno e a conciliação a ser realizada periodicamente com a contabilidade 64 Execução fiscal Depois de inscrito em dívida ativa é emitida certidão dessa dívida que é o documento que formaliza sua inclusão no cadastro da dívida ativa para possa ser encaminhado à execução Vejamos o que diz o art 201 do CTN Art 201 CTN Constitui Dívida Ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza regularmente inscrita na repartição administrativa com petente depois de esgotado o prazo fixado para pagamento pela lei ou por decisão final proferida em processo regular Parágrafo único A fluência de juros de mora não exclui para os efeitos deste artigo a liquidez do crédito Em relação ao artigo 201 do CTN a lei federal dá o prazo de seis meses para o ato de inscrição após o vencimento da obrigação ou da decisão final na esfera administrativa Por isso o prazo de 180 dias de suspensão da prescrição Isto permite uma cobrança ami gável na esfera administrativa antes da execução Devese ainda observar o art 203 do CTN no que se refere à decisão de primeira instância Art 203 CTN A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior ou o erro a eles relato são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância mediante substituição da certidão nula devolvido ao sujeito passivo acusado ou interessado o prazo para defesa que somente poderá versar sobre a parte modificada A preocupação que o procurador municipal deve ter em relação à dívida ativa é a mesma que se espera do responsável pela dívida ativa do órgão fazendário caso seja função da secretaria de Fazenda A preocupação referese também à prescrição e ainda à listagem que deve ser encaminhada à procuradoria dos créditos tributários a ajuizar a tempo da execução fiscal É possível que ocorra a suspensão ou a interrupção da prescri ção conforme os art 151 e 174 ambos do CTN Art 151 CTN Suspendem a exigibilidade do crédito tributário I moratória II o depósito do seu montante integral III as reclamações e os recursos nos termos das leis reguladoras do pro cesso tributário administrativo IV a concessão de medida liminar em mandado de segurança V a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada em outras espécies de ação judicial VI o parcelamento 63 Art 174 CTN A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos contados da data da sua constituição definitiva Parágrafo único A prescrição se interrompe I pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal II pelo protesto judicial III por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor IVpor qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial que importe em reconhecimento do débito pelo devedor Com relação à suspensão o prazo prescricional para de ser contado no momento do fato em que ocorre a suspensão volta a ser contado quando o fato deixar de existir tendo que se levar em conta o prazo já decorrido Para completar o estudo dos dispositivos da dívida ativa vamos analisar o art 204 do CTN a seguir transcrito Art 204 CTN A dívida regularmente inscrita goza da presunção de cer teza e liquidez e tem o efeito de prova préconstituída Parágrafo único A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por prova inequívoca a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite Este dispositivo se encontra também prescrito no art 3º da Lei de Execução Fiscal Lei nº 68301980 que estabelece que a dívida ativa goza de presunção certeza e liquidez e ainda do efeito de prova préconstituída 7 Conclusão passou tão rápido Concluímos mais um Módulo e finalmente ao final dessa discipli na Espero que os conhecimentos aqui discutidos possam ser úteis na sua vida profissio nal Agradeço muito a Deus pela sabedoria e forço que nos conduziu até aqui e a vocês pelo empenho e compromisso Sucesso e alegria a todos Referências